Ответственность за совершение налоговых правонарушений (Л. Зуйкова, Е. Карсетская, Е. Шершнева, "Экономико-правовой бюллетень", N 1, январь 2007 г.)

Ответственность за совершение налоговых правонарушений

Глава 15 НК РФ не претерпела объемных изменений, хотя некоторые из них весьма существененны.

Обстоятельства, исключающие ответственность

В соответствии с подп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения, является выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений по вопросам применения налогового законодательства, данных финансовым или другим уполномоченным органом.

В соответствии с новой редакцией данной статьи такие рекомендации вправе давать также и налоговые органы.

Однако обращаем внимание, что для исключения ответственности налогоплательщика необходимо, чтобы разъяснения были даны ему лично или неопределенному кругу лиц.

Поэтому в том случае, если налогоплательщик в качестве доказательства отсутствия своей вины представит письмо, например, Минфина России, в котором рассматривается аналогичная ситуация, но рекомендация дана другому налогоплательщику, данный факт не будет свидетельствовать об отсутствии вины конкретного налогоплательщика.

Отметим, что в правовых базах в большинстве своем и содержатся ответы на письма конкретных налогоплательщиков, и данные письма не могут быть использованы в качестве доказательства отсутствия вины других налогоплательщиков.

Кроме того, в том случае, если письменные разъяснения основаны на неполной или недостоверной информации, предоставленной налогоплательщиком, разъяснения Минфина или налоговых органов также не смогут служить основанием для исключения вины налогоплательщика.

Обстоятельства, смягчающие ответственность

В новой редакции ст. 112 НК РФ добавлено еще одно обстоятельство, смягчающее вину, - это тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Срок давности привлечения к ответственности

Формулировка ст. 113 НК РФ, в соответствии с которой лицо не может быть привлечено к налоговой ответственности, если со дня совершения правонарушения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, истекли три года, в последние два года вызывала множество споров.

Суть спора в следующем: какую дату считать моментом окончания срока давности привлечения к ответственности - дату вынесения решения о привлечении к ответственности или иную.

Свою позицию по данному вопросу высказал Конституционный Суд РФ. Согласно Постановлению КС РФ от 14.07.2005 N 9-П течение срока давности привлечения лица к ответственности за совершение налоговых правонарушений прекращается с момента оформления акта налоговой проверки, в котором указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки, и содержатся ссылки на статьи НК РФ, предусматривающие ответственность за эти правонарушения, а в случае отсутствия необходимости в составлении такого акта - с момента вынесения соответствующего решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

То есть при исчислении срока давности привлечения к ответственности следовало руководствоваться датой составления акта выездной налоговой проверки, а не датой вынесения решения о привлечении налогоплательщика к ответственности.

Эту позицию принял во внимание и ВАС РФ, указав, что конституционно-правовой смысл положений ст. 113 НК РФ, выявленный в Постановлении КС РФ N 9-П, является общеобязательным и исключает любое иное их истолкование в правоприменительной практике (Постановление Президиума ВАС РФ от 04.10.2005 N 8665/04).

Таким образом, высшие судебные инстанции решили - течение срока давности привлечения лица к ответственности за совершение налоговых правонарушений прекращается с момента оформления акта налоговой проверки, в котором указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки.

Однако законодатель все-таки не согласился с такой вольной трактовкой налогового законодательства.

В соответствии с новой редакцией ст. 113 НК РФ срок давности привлечения к ответственности прекращается в момент вынесения решения о привлечении к налоговой ответственности.

Однако частично позиция КС РФ, изложенная в Постановлении N 9-П, все-таки была принята законодателем во внимание.

С 1 января 2007 г. течение срока давности привлечения к ответственности может быть приостановлено. Производится это в тех случаях, когда лицо, привлекаемое к ответственности, активно противодействует проведению выездной налоговой проверки, что в свою очередь становится непреодолимым препятствием для ее проведения.

Течение срока давности привлечения к ответственности возобновляется со дня, когда прекращаются обстоятельства, препятствующие проведению проверки, и после вынесения решения о возобновлении выездной налоговой проверки.

Виды налоговых правонарушений и ответственность за их совершение

Изменения, внесенные в главу 16 НК РФ, незначительны.

Так, изменения внесены в ст. 117 НК РФ - уклонение от постановки на учет в налоговом органе.

Ранее часть вторая ст. 117 НК РФ предусматривала ответственность за ведение деятельности без постановки на учет в налоговом органе более трех месяцев. Сейчас налогоплательщик привлекается к ответственности по этому пункту при ведении деятельности без постановки на учет более 90 дней.

Уточнен также размер штрафа. Если ранее он составлял 20% доходов, полученных в период деятельности без постановки на учет более 90 дней, то сейчас указано, что размер этого штрафа не может быть менее 40 000 руб.

Статья 122 НК РФ предусматривает теперь ответственность за неуплату или неполную уплату сумм как налога, так и сбора.

Статья 126 НК РФ также теперь для плательщиков сборов предусматривает ответственность за непредставление налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля.

Обращаем внимание, что глава 16 НК РФ дополнена ст. 129.2 НК РФ, устанавливающей ответственность за нарушение порядка регистрации объектов игорного бизнеса.

Нарушение порядка регистрации в налоговых органах игровых столов, игровых автоматов, касс тотализатора, касс букмекерской конторы либо порядка регистрации изменений количества названных объектов влечет взыскание штрафа в трехкратном размере ставки налога на игорный бизнес, установленной для соответствующего объекта налогообложения.

А если эти деяния совершены более одного раза, штраф увеличивается до шестикратного размера ставки налога на игорный бизнес.

Л. Зуйкова,

ведущий эксперт АКДИ "Экономика и жизнь"

Е. Карсетская,

ведущий эксперт АКДИ "Экономика и жизнь"

Е. Шершнева,

ведущий эксперт АКДИ "Экономика и жизнь"

"Экономико-правовой бюллетень", N 1, январь 2007 г.