Практика применения специальных налоговых режимов и налога на игорный бизнес (И.М. Андреев, "Налоговый вестник", N 12, декабрь 2006 г.)

Практика применения специальных налоговых режимов и налога на
игорный бизнес

1. О системе налогообложения в виде единого налога на вмененный
доход для отдельных видов деятельности

Определение физического показателя базовой доходности "торговое
место"

Индивидуальный предприниматель осуществляет розничную торговлю в арендованных им нежилых помещениях административного здания (две смежные комнаты, имеющие общий вход со стороны коридора, и одна изолированная комната).

В инвентаризационных документах на данное здание вышеуказанные помещения обозначены как кабинеты.

После сдачи индивидуальному предпринимателю нежилых помещений в аренду изменения в инвентаризационные документы арендодателем не вносились и, следовательно, площадь торгового зала в этих помещениях им не выделялась.

Вправе ли индивидуальный предприниматель исчислять налоговую базу по ЕНВД с использованием физического показателя базовой доходности "торговое место"?

В соответствии со ст. 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (ЕНВД) применяется в отношении видов предпринимательской деятельности, предусмотренных п. 2 данной статьи Кодекса, в том числе и в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 кв.м по каждому объекту организации торговли, а также в отношении розничной торговли, осуществляемой через киоски, палатки, лотки и другие объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, и объекты нестационарной торговой сети.

Согласно ст. 346.27 НК РФ под стационарной торговой сетью понимается торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях, строениях, сооружениях, подсоединенных к инженерным коммуникациям.

Под стационарной торговой сетью, имеющей торговые залы, понимается торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях и строениях (их частях), имеющих оснащенные специальным оборудованием обособленные помещения, предназначенные для ведения розничной торговли и обслуживания покупателей. К данной категории торговых объектов относятся магазины и павильоны.

Под магазином понимается специально оборудованное здание (его часть), предназначенное для продажи товаров и оказания услуг покупателям и обеспеченное торговыми, подсобными, административно-бытовыми помещениями, а также помещениями для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже, а под павильоном - строение, имеющее торговый зал и рассчитанное на одно или несколько рабочих мест.

Под стационарной торговой сетью, не имеющей торговых залов, подразумевается торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях, строениях и сооружениях (их частях), не имеющих обособленных и специально оснащенных для этих целей помещений, а также в зданиях, строениях и сооружениях (их частях), используемых для заключения договоров розничной купли-продажи, а также для проведения торгов. К данной категории торговых объектов относятся крытые рынки (ярмарки), торговые комплексы, киоски и другие аналогичные объекты.

Согласно ст. 346.29 НК РФ при исчислении налоговой базы по ЕНВД в отношении предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли в качестве физического показателя базовой доходности используется "площадь торгового зала" (для розничной торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, имеющей торговые залы) или "торговое место" (для розничной торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также через объекты организации торговли, не относящиеся к объектам стационарной торговой сети).

В соответствии со ст. 346.27 НК РФ под торговым местом понимается место, используемое для совершения сделок купли-продажи, а под площадью торгового зала - часть магазина, павильона (открытой площадки), занятая оборудованием, предназначенным для выкладки, демонстрации товаров, проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей, площадь контрольно-кассовых узлов и кассовых кабин, площадь рабочих мест обслуживающего персонала, а также площадь проходов для покупателей.

Объекты стационарной торговой сети, не соответствующие установленным главой 26.3 НК РФ понятиям "магазин" и "павильон", а равно стационарные объекты организации розничной торговли, фактически используемые под магазины и павильоны, в которых правоустанавливающими и инвентаризационными документами площадь торгового зала не выделена [крытые рынки и ярмарки, торговые комплексы, крытые спортивные сооружения, производственные здания (строения), административные здания и т.д.], относятся к объектам стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов.

Налогоплательщик, осуществляющий розничную торговлю через такие объекты стационарной торговой сети, исчисляет налоговую базу по ЕНВД с использованием физического показателя базовой доходности "торговое место".

При этом величина данного физического показателя базовой доходности (количество используемых для ведения розничной торговли торговых мест) определяется налогоплательщиком исходя из условий заключенных им договоров аренды (субаренды) нежилых помещений стационарных объектов организации розничной торговли.

Если по договору аренды (субаренды) налогоплательщику передано во временное владение и (или) пользование несколько обособленных нежилых помещений стационарного объекта организации розничной торговли, то для вышеуказанных целей все арендованные нежилые помещения должны учитываться как одно торговое место.

Наличие у налогоплательщика нескольких договоров аренды (субаренды) обособленных нежилых помещений стационарного объекта организации розничной торговли служит основанием для учета им каждого арендованного нежилого помещения в качестве самостоятельного торгового места.

Перевод на систему налогообложения в виде ЕНВД предпринимательской
деятельности, связанной с оказанием услуг по строительству индивидуальных
коттеджей

В соответствии со ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД применяется в отношении видов предпринимательской деятельности, предусмотренных п. 2 данной статьи Кодекса, в том числе в отношении деятельности по оказанию бытовых услуг, их групп, подгрупп, видов и (или) отдельных бытовых услуг, классифицируемых в соответствии с Общероссийским классификатором услуг населению.

Согласно ст. 346.27 НК РФ для целей главы 26.3 настоящего Кодекса к бытовым услугам относятся платные услуги, оказываемые физическим лицам (за исключением услуг ломбардов и услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств), предусмотренные Общероссийским классификатором услуг населению ОК 002-93, утвержденным постановлением Госстандарта России от 28.06.1993 N 163 (далее - Классификатор ОК 002-93), в группе услуг 01 "Бытовые услуги".

К бытовым услугам Классификатором ОК 002-93 отнесены, в частности, услуги по ремонту и строительству жилья и других построек (код подгруппы услуг 016000).

В связи с этим предпринимательская деятельность по оказанию услуг, классифицированных Классификатором ОК 002-93 по данному коду подгруппы услуг [в том числе услуг по строительству индивидуальных домов (код услуги 016201)], подлежит переводу на систему налогообложения в виде ЕНВД.

Возможность перевода на систему налогообложения в виде ЕНВД услуг по
передаче во временное владение и (или) пользование палаток, ларьков,
земельных участков для организации на них торговых мест

В целях применения системы налогообложения в виде ЕНВД предпринимательской деятельностью, связанной с оказанием услуг по передаче во временное владение и (или) пользование стационарных торговых мест, расположенных на рынках и в других местах торговли, не имеющих залов обслуживания посетителей, признается предпринимательская деятельность, связанная с оказанием хозяйствующим субъектам платных услуг по передаче внаем (в аренду или субаренду) стационарных торговых мест, расположенных в собственных (арендованных) объектах стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов.

Согласно ст. 346.27 НК РФ под стационарной торговой сетью, не имеющей торговых залов, понимается торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях, строениях и сооружениях (их частях), не имеющих обособленных и специально оснащенных для этих целей помещений, а также в зданиях, строениях и сооружениях (их частях), используемых для заключения договоров розничной купли-продажи, а также для проведения торгов. К данной категории торговых объектов относятся крытые рынки (ярмарки), торговые комплексы, киоски и другие аналогичные объекты. Под торговым местом понимается место, используемое для совершения сделок купли-продажи.

Таким образом, под стационарным торговым местом следует понимать часть площади (в том числе конструктивно обособленную и оснащенную специальным оборудованием либо оснащенную сборно-разборными конструкциями) объекта стационарной торговой сети, не имеющей торгового зала [крытого рынка (ярмарки), торгового комплекса, торгового центра, крытого спортивного сооружения, автовокзала, железнодорожного вокзала, административного здания и т.д.], передаваемую хозяйствующему субъекту на основе договора аренды (субаренды) во временное владение и (или) пользование для осуществления розничной торговли или для дальнейшей передачи во временное владение и (или) пользование другому хозяйствующему субъекту.

К стационарным торговым местам относятся также обособленные объекты организации розничной торговли, размещенные на земельных участках и не подлежащие перемещению в течение всего периода времени, предусмотренного договорами на их размещение (установку) и (или) договорами их аренды или субаренды (палатки, ларьки, контейнеры, боксы и т.д.).

Предпринимательская деятельность по передаче во временное владение и (или) пользование вышеуказанных стационарных торговых мест подлежит переводу на систему налогообложения в виде ЕНВД.

Учитывая вышеизложенное, под действие системы налогообложения в виде ЕНВД не подпадает предпринимательская деятельность по передаче во временное владение и (или) пользование земельных участков и площадок (в том числе расположенных на территории открытых колхозных, вещевых и продовольственных рынков) для организации на них торговых мест, мест оказания услуг общественного питания и иных услуг; торговых мест в виде прилавков (лотков), размещенных на земельных участках открытых колхозных, вещевых и продовольственных рынков; зданий (их частей), строений и сооружений для ведения в них деятельности в сфере розничной торговли, а также зданий (их частей), строений и сооружений для использования в целях, не связанных с розничной торговлей (например, для оказания услуг общественного питания).

2. Об упрощенной системе налогообложения

Применение упрощенной системы налогообложения на основе патента

Распространяется ли на индивидуальных предпринимателей, изъявивших желание перейти на упрощенную систему налогообложения на основе патента, порядок перехода на упрощенную систему налогообложения, предусмотренный ст. 346.13 НК РФ, или же им следует руководствоваться при переходе на данную упрощенную систему налогообложения только положениями п. 5 ст. 346.25.1 НК РФ?

В соответствии с п. 1 ст. 346.25.1 НК РФ индивидуальные предприниматели, осуществляющие один из видов предпринимательской деятельности, перечисленных в п. 2 данной статьи Кодекса, вправе перейти на упрощенную систему налогообложения на основе патента.

В этом случае на них распространяются нормы, установленные ст. 346.11-346.25 НК РФ, с учетом особенностей, предусмотренных ст. 346.25.1 Кодекса.

Как следует из ст. 346.25.1 НК РФ, основной особенностью упрощенной системы налогообложения на основе патента является предоставление индивидуальным предпринимателям, соответствующим условиям, предусмотренным п. 2 этой статьи Кодекса, права исполнять свои налоговые обязательства посредством уплаты стоимости полученного ими патента в виде фиксированного платежа, размер которого не зависит от фактических результатов осуществляемой ими предпринимательской деятельности.

К особенностям вышеуказанного специального налогового режима относится и то, что стоимость патента уплачивается индивидуальными предпринимателями за соответствующий избранный ими период действия патента (квартал, полугодие, девять месяцев, год) без составления и представления в налоговый орган по месту постановки на учет налоговой декларации.

Таким образом, положения ст. 346.11-346.25 НК РФ распространяются на индивидуальных предпринимателей, перешедших на упрощенную систему налогообложения на основе патента, только в части, не противоречащей установленному ст. 346.25.1 настоящего Кодекса порядку применения данного специального налогового режима (например, в части освобождения от обязанности по уплате отдельных налогов, возложения обязанности соблюдать действующий порядок ведения кассовых операций и представления статистической отчетности, предоставления права на уменьшение стоимости патента на сумму уплаченных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование).

Исходя из вышеперечисленных особенностей упрощенной системы налогообложения на основе патента иные положения вышеуказанных статей НК РФ (в том числе устанавливающие порядок перехода на упрощенную систему налогообложения, порядок определения налоговой базы, порядок исчисления и уплаты налога, а также порядок представления налоговой декларации) на данных индивидуальных предпринимателей не распространяются.

Порядок перехода индивидуальных предпринимателей на упрощенную систему налогообложения на основе патента установлен п. 5 ст. 346.25.1 НК РФ.

Данный порядок подлежит применению всеми индивидуальными предпринимателями, соответствующими требованиям, предусмотренным п. 1 и 2 ст. 346.25.1 НК РФ.

При этом индивидуальные предприниматели, применяющие общий режим налогообложения, вправе (при соблюдении срока подачи заявлений на получение патента) перейти на упрощенную систему налогообложения на основе патента как с 1 января текущего года (со дня вступления в силу закона субъекта Российской Федерации о введении в действие упрощенной системы налогообложения на основе патента), так и с 1-го числа любого очередного квартала текущего года.

Вновь зарегистрированные индивидуальные предприниматели вправе (при соблюдении срока подачи заявлений на получение патента) перейти в текущем году на упрощенную систему налогообложения на основе патента с 1-го числа квартала, следующего за кварталом их государственной регистрации, либо с 1-го числа любого очередного квартала.

Индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, предусмотренную ст. 346.11-346.25 НК РФ, не вправе отказаться от ее применения в соответствии с п. 6 ст. 346.13 Кодекса до окончания текущего налогового периода (календарного года).

Поэтому переход на упрощенную систему налогообложения на основе патента может быть осуществлен такими индивидуальными предпринимателями не ранее чем с начала следующего календарного года при условии соблюдения ими сроков подачи заявлений на получение патента и уведомлений об отказе от применения упрощенной системы налогообложения, предусмотренной ст. 346.11-346.25 НК РФ.

3. О налоге на игорный бизнес

Представление налоговых деклараций

Организация осуществляет предпринимательскую деятельность в сфере игорного бизнеса.

Данная деятельность организацией осуществляется как по месту ее нахождения, так и по месту нахождения обособленных подразделений. При этом вышеуказанные места осуществления деятельности расположены на территории, подведомственной одному налоговому органу.

Обязана ли в этом случае организация представлять налоговые декларации по налогу на игорный бизнес в разрезе каждого места осуществления деятельности (каждого КПП по месту нахождения ее обособленных подразделений и каждого кода по ОКАТО)?

Согласно п. 2 ст. 366 НК РФ налогоплательщик обязан зарегистрировать каждый объект обложения налогом на игорный бизнес, указанный в п. 1 данной статьи Кодекса, в налоговом органе по месту установки этого объекта налогообложения не позднее чем за два рабочих дня до даты установки каждого объекта налогообложения.

Налогоплательщики, не состоящие на учете в налоговых органах на территории того субъекта Российской Федерации, где устанавливаются объекты налогообложения, указанные в п. 1 ст. 366 НК РФ, обязаны встать на учет в налоговых органах по месту установки таких объектов налогообложения в срок не позднее чем за два рабочих дня до даты установки каждого объекта налогообложения.

В соответствии с п. 2 ст. 370 НК РФ налоговая декларация по налогу на игорный бизнес (далее - декларация) за истекший налоговый период представляется налогоплательщиком в налоговый орган по месту регистрации объектов налогообложения ежемесячно не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Согласно п. 2 и подпункту 2 п. 8 Инструкции о порядке заполнения налоговой декларации по налогу на игорный бизнес, утвержденной приказом Минфина России от 01.11.2004 N 97н, во всех разделах декларации организациями указывается код причины постановки на учет (КПП), который присвоен тем налоговым органом, куда представляется данная декларация, а по коду строки 020 раздела 1 декларации - код Общероссийского классификатора объектов административно-территориального деления ОК 019-95 (ОКАТО), утвержденного постановлением Госстандарта России от 31.07.1995 N 413, места постановки на учет плательщика налога на игорный бизнес.

При этом организации, имеющие обособленные подразделения, указывают в декларации КПП по месту нахождения обособленного подразделения согласно Уведомлению о постановке на учет в налоговом органе юридического лица по форме N 09-1-3, утвержденной приказом МНС России от 03.03.2004 N БГ-3-09/178.

Учитывая вышеизложенное, а также принимая во внимание то обстоятельство, что местом регистрации объектов обложения налогом на игорный бизнес и местом постановки на учет плательщиков налога на игорный бизнес является налоговый орган, обслуживающий территорию, на которой установлены данные объекты налогообложения, организацией - плательщиком налога на игорный бизнес [вне зависимости от количества имеющихся у нее на этой территории мест установки объектов налогообложения (обособленных подразделений)] представляется в вышеуказанный налоговый орган единая декларация по всем зарегистрированным в нем объектам налогообложения с указанием КПП по одному из мест установки таких объектов (мест нахождения обособленных подразделений) и кода по ОКАТО места нахождения этого налогового органа.

И.М. Андреев,

государственный советник налоговой службы Российской

Федерации II ранга

"Налоговый вестник", N 12, декабрь 2006 г.