Плату за услуги пожертвованием не назовешь (И. Горшкова, "ЭЖ Вопрос-Ответ", N 1, январь 2007 г.)

Плату за услуги пожертвованием не назовешь

Цель деятельности Автономной некоммерческой организации (АНО) в соответствии с уставом - оказание образовательных услуг. Лицензию на оказание образовательных услуг АНО получить пока еще не успела, а услуги уже начала оказывать. Как правильно оформить поступление денег от родителей за обучение своих детей на данном этапе, пока нет лицензии? Возможно ли оформить это как пожертвования на уставную деятельность организации (целевые поступления), либо поступления следует признать платой за образовательные услуги? Если признать поступления денег от родителей платой за обучение, то затраты на аренду школы, коммунальные услуги и связь:

- должны отражаться как затраты по уставной деятельности (за счет средств целевого финансирования);

- уменьшают налогооблагаемую базу по прибыли;

- не уменьшают налогооблагаемую базу по прибыли (отражаются за счет прибыли после уплаты налога)?

Налогом на прибыль не облагается...

В соответствии с Налоговым кодексом РФ все российские организации (в том числе и некоммерческие) признаются плательщиками налога на прибыль, объектом налогообложения по которому является прибыль, исчисляемая в соответствии с главой 25 НК РФ (статьи 246 и 247 НК РФ).

При этом согласно п. 2 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются целевые поступления (за исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров).

К ним, в частности, относятся целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно от других организаций и (или) физических лиц и использованные получателями по назначению.

Пункт 2 ст. 251 НК РФ содержит перечень доходов, относимых к целевым поступлениям, который является закрытым. К целевым поступлениям на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности относятся, в частности, осуществленные в соответствии с законодательством РФ о некоммерческих организациях:

- вступительные взносы;

- членские взносы;

- паевые вклады;

- пожертвования, признаваемые таковыми в соответствии с ГК РФ;

- средства и иное имущество, которые получены на осуществление благотворительной деятельности.

Специалисты Минфина считают, что все иные доходы некоммерческой организации (несмотря на то что они использованы на ведение уставной деятельности), не поименованные в п. 2 ст. 251 НК РФ, подлежат включению в налоговую базу по налогу на прибыль (см. письма Минфина России от 27.04.2006 N 03-03-04/4/79, от 01.08.2005 N 03-03-04/4/28).

Пожертвования или плата?

Согласно нормам гражданского законодательства при пожертвовании имущества юридическому лицу жертвователь может, но не обязан оговаривать направление использования имущества (п. 3 ст. 582 ГК РФ).

Однако, учитывая, что использованное не по назначению имущество подлежит налогообложению (п. 2 ст. 251 НК РФ), в договорах, на наш взгляд, следует указывать цели и (или) конкретные направления, на которые направляются пожертвования (п. 1 ст. 582 ГК РФ).

Для того чтобы целевые поступления в виде пожертвований не облагались налогом на прибыль, необходимо, чтобы и в сопроводительных или платежных документах отражались сведения о том, что это именно пожертвование, а не плата за обучение.

Но здесь следует обратить внимание вот на что. Если поступления, о которых идет речь в вопросе, являются обязательными и фактически обуславливают оплату за обучение ребенка, то существует риск того, что налоговый орган откажется квалифицировать доходы, полученные вашей организацией, как пожертвование.

По мнению налоговиков, плата, взимаемая с родителей в соответствии с законодательством РФ за обучение детей, - выручка организации от реализации образовательных услуг, оказываемых на возмездной основе.

Такие доходы должны включаться в налоговую базу по налогу на прибыль, при определении которой налогоплательщик вправе уменьшать полученные доходы на сумму осуществленных расходов, связанных с обучением (в вашем случае это расходы на аренду школы, коммунальные услуги и связь). При этом в соответствии со ст. 252 НК РФ расходы должны быть осуществлены, документально подтверждены и экономически обоснованы.

На наш взгляд, полученные вашей организацией денежные средства не могут рассматриваться в качестве пожертвований согласно п. 2 ст. 251 НК РФ, так как по своему экономическому содержанию они представляют собой часть выручки за оказанные услуги.

Если нет лицензии

Отдельные виды деятельности могут осуществляться некоммерческими организациями только на основании специальных разрешений (лицензий) (п. 1 ст. 24 Закона "О некоммерческих организациях").

В силу п. 6 ст. 33 Закона РФ от 10.07.1992 N 3266-1 "Об образовании" право на ведение образовательной деятельности возникает у образовательного учреждения с момента выдачи ему лицензии (разрешения).

Образовательные учреждения, осуществляющие образовательную деятельность без лицензии, несут ответственность в соответствии с законодательством РФ (ст. 39 Закона "Об образовании").

Отметим, что в соответствии с п. 2 ст. 14.1 Кодекса РФ об административных правонарушениях (КоАП РФ) осуществление предпринимательской деятельности без лицензии, если такая лицензия обязательна, влечет наложение административного штрафа на должностных лиц - от 4 тыс. до 5 тыс. руб.; на юридических лиц - от 40 тыс. до 50 тыс. руб.

При этом согласно ст. 4.5 КоАП РФ решение о привлечении к административной ответственности не может быть принято по истечении двух месяцев со дня совершения административного правонарушения. А в соответствии с п. 6 ст. 24.5 КоАП РФ истечение сроков давности привлечения к административной ответственности является обстоятельством, исключающим производство по делу об административном правонарушении.

Отметим, что в вашем случае два месяца отсчитываются с той даты, которая предшествует дню получения лицензии.

И. Горшкова,

ведущий эксперт АКДИ "ЭЖ"

"ЭЖ Вопрос-Ответ", N 1, январь 2007 г.