Вопрос: В положении о порядке оплаты труда работников нашего предприятия написано: "Предусмотреть выплату сверхнормативных больничных: оплата по листу нетрудоспособности производится до фактического среднего заработка, с учетом непрерывного трудового стажа и включается в расходы на оплату труда". Включается ли в расходы по налогообложению прибыли доплата до среднего заработка по больничному листу? Облагаются ли такого рода начисления ЕСН? ("ЭЖ Вопрос-Ответ", N 1, январь 2007 г.)

В положении о порядке оплаты труда работников нашего предприятия написано: "Предусмотреть выплату сверхнормативных больничных: оплата по листу нетрудоспособности производится до фактического среднего заработка, с учетом непрерывного трудового стажа и включается в расходы на оплату труда".

Включается ли в расходы по налогообложению прибыли доплата до среднего заработка по больничному листу? Облагаются ли такого рода начисления ЕСН?

В соответствии со ст. 183 Трудового кодекса РФ размеры пособий по временной нетрудоспособности и условия их выплаты устанавливаются федеральным законом. Такой закон сейчас находится в стадии разработки.

В 2006 г. максимальный размер пособия по временной нетрудоспособности (за исключением пособия по временной нетрудоспособности в связи с несчастным случаем на производстве или профессиональным заболеванием) за полный календарный месяц не мог превышать 15 000 руб. (п. 1 ст. 3 Федерального закона от 22.12.2005 N 180-ФЗ "Об отдельных вопросах исчисления и выплаты пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам и размерах страхового обеспечения по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в 2006 году").

При этом пособия выплачиваются за первые два дня временной нетрудоспособности за счет средств работодателя - плательщика ЕСН, а за остальной период, начиная с третьего дня временной нетрудоспособности, - за счет средств Фонда социального страхования РФ (п. 1 ст. 1 Закона N 180-ФЗ).

Расходы работодателя по выплате предусмотренного законодательством Российской Федерации пособия за первые два дня нетрудоспособности работника (т.е. в части, не покрытой страховыми выплатами) принимаются в целях налогообложения прибыли в качестве прочих расходов, связанных с производством и реализацией (подп. 48.1 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Изданные до введения в действие ТК РФ нормативные правовые акты по вопросам, которые в соответствии с ТК РФ могут регулироваться только федеральными законами, действуют впредь до введения в действие соответствующих федеральных законов (ст. 423 ТК РФ). В связи с этим в части, не противоречащей ТК РФ, следует руководствоваться постановлением Совмина СССР и ВЦСПС от 23.02.1984 N 191 "О пособиях по государственному социальному страхованию". Согласно п. 25 данного документа пособие по временной нетрудоспособности, кроме случаев трудового увечья или профессионального заболевания, определяется в процентном отношении от заработка в зависимости от непрерывного трудового стажа. При этом работникам, имеющим непрерывный трудовой стаж свыше 8 лет, полагается пособие в размере среднего заработка.

Следовательно, размер фактически выплачиваемого работодателем пособия по временной нетрудоспособности, исчисленного согласно трудовым договорам и законодательству РФ, может превышать максимальную сумму пособия, выплачиваемую за счет средств обязательного социального страхования (с учетом суммы, выплачиваемой организацией за первые два дня болезни).

В расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами (ст. 255 НК РФ). В частности, согласно п. 15 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда относятся расходы на доплату до фактического заработка в случае временной утраты трудоспособности, установленную законодательством Российской Федерации.

Таким образом, вы имеете право признавать в качестве расходов в целях налогообложения прибыли выплату пособия за первые два дня нетрудоспособности, а также доплату по больничному до среднего заработка с учетом непрерывного трудового стажа (при условии, что это отражено в трудовых (коллективных) договорах). Такой вывод подтверждается письмами Минфина России от 26.09.2006 N 03-03-04/2/212, от 02.03.2006 N 03-03-04/2/52, от 17.11.2005 N 03-03-04/3/17.

В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 238 НК РФ не подлежит обложению единым социальным налогом сумма государственного пособия по временной нетрудоспособности (не превышающая 15 000 руб. за полный календарный месяц). К государственным же пособиям относятся пособия, выплачиваемые за счет средств государственных внебюджетных фондов и средств, направляемых в эти фонды из федерального бюджета (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 28.08.2006 N А56-31543/2005).

Следовательно, по нашему мнению, не облагать ЕСН сумму доплаты оснований не имеется. Аналогичное мнение содержится в письмах Минфина России от 04.05.2005 N 03-03-01-04/2/74, УМНС России по г. Москве от 09.03.2006 N 21-18/196.

И. Макалкин,

ведущий эксперт АКДИ "ЭЖ"

1 января 2007 г.

"ЭЖ Вопрос-Ответ", N 1, январь 2007 г.