Вопрос: Каков порядок налогообложения граждан Белоруссии, постоянно работающих на территории Российской Федерации и работающих по срочным трудовым договорам на территории Белоруссии? ("Финансовые и бухгалтерские консультации", N 8, август 2003 г.)

Каков порядок налогообложения граждан Белоруссии, постоянно работающих на территории Российской Федерации и работающих по срочным трудовым договорам на территории Белоруссии?

Налогообложение граждан Белоруссии, постоянно работающих на территории России и работающих по срочным трудовым договорам на территории Белоруссии. В соответствии со ст. 207 НК РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

В соответствии со ст. 11 НК РФ налоговыми резидентами Российской Федерации являются физические лица, фактически находящиеся на территории Российской Федерации не менее 183 дней в календарном году. Для целей налогового законодательства физическими лицами признаются граждане Российской Федерации, иностранные граждане и лица без гражданства.

Иностранные граждане, получившие в органах внутренних дел разрешение на постоянное проживание или вид на жительство в Российской Федерации либо временно пребывающие на территории Российской Федерации и зарегистрированные в установленном порядке по месту проживания на территории Российской Федерации, состоящие в трудовых отношениях с организациями, осуществляющими свою деятельность на территории Российской Федерации, и намеренные работать в Российской Федерации в текущем календарном году свыше 183 дней, считаются налоговыми резидентами Российской Федерации на начало отчетного периода.

Согласно ст. 209 НК РФ объектом налогообложения для физических лиц - налоговых резидентов Российской Федерации признается доход, полученный ими от источников в Российской Федерации и (или) от источников за ее пределами, а для физических лиц нерезидентов - доход, полученный ими от источников в Российской Федерации.

В соответствии с подп. 6 п. 1 ст. 208 НК РФ к доходам от источников в Российской Федерации относится вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей (в том числе за выполнение работ по договорам гражданско-правового характера), оказанную услугу, совершение действия в Российской Федерации.

Налогообложение указанных доходов, полученных налоговыми резидентами Российской Федерации, производится по ставке 13%. Доходы, полученные физическими лицами, не являющимися резидентами Российской Федерации, облагаются по ставке 30%, если иное не предусмотрено международными соглашениями об избежании двойного налогообложения. Между Российской Федерацией и Республикой Беларусь такое соглашение заключено 21 апреля 1995 г. В соответствии со ст. 14 Соглашения об избежании двойного налогообложения вознаграждение, получаемое лицом с постоянным местожительством в одном договаривающемся государстве в отношении работы по найму, может облагаться налогом в другом договаривающемся государстве, только если вознаграждение выплачивается нанимателем или от имени нанимателя, являющегося лицом с постоянным местопребыванием в этом другом государстве, или расходы по выплате вознаграждения несет постоянное представительство или постоянная база, которые наниматель, будучи лицом с постоянным местопребыванием в первом упомянутом государстве, имеет в другом договаривающемся государстве.

На практике налог уплачивается в государстве источника выплат (в рассматриваемом случае в России) по ставке 30%.

Налогообложение доходов иностранных физических лиц производится либо у источника выплаты дохода, либо на основании поданной в налоговый орган налоговой декларации.

Подобной позиции придерживается и УМНС по г. Москве, что нашло свое подтверждение в письме УМНС по г. Москве от 15 мая 2002 г. N 27-11а/22219.

При возникновении у работодателя (организации) обязанности производить уплату ЕСН в части, зачисляемой в федеральный бюджет, за иностранного гражданина, привлеченного им для выполнения работ, необходимо установить, имеет ли гражданин статус постоянно проживающего в Российской Федерации (т.е. имеет вид на жительство с правом постоянного проживания и отметку в паспорте о регистрации по месту жительства на территории Российской Федерации или свидетельство о регистрации по месту жительства на территории Российской Федерации). В соответствии с Методическими рекомендациями по порядку исчисления и уплаты единого социального налога, утвержденными приказом МНС России от 5 июля 2002 г. N БГ-3-05/344, организации, осуществляющие свою деятельность на территории Российской Федерации, уплачивают налог в федеральный бюджет только за тех иностранных граждан, которые имеют статус постоянно проживающих в Российской Федерации.

В целях обеспечения иностранных граждан медицинской помощью Постановлением Правительства РФ от 11 декабря 1998 г. N 1488 утверждено Положение о медицинском страховании иностранных граждан, временно находящихся в Российской Федерации.

Из содержания нормативных актов следует, что налог в части, зачисляемой в фонды обязательного медицинского страхования, начисляется:

на выплаты, производимые иностранным гражданам, постоянно проживающим в Российской Федерации и работающим как по трудовым, так и по гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ и оказание услуг;

на выплаты, производимые иностранным гражданам, временно пребывающим на территории Российской Федерации и работающим по трудовым договорам.

На выплаты, производимые иностранным гражданам, временно пребывающим в Российской Федерации и работающим по договорам гражданско-правового характера, а также авторским договорам, налог в части, зачисляемой в фонды обязательного медицинского страхования, не начисляется.

Социальное страхование распространяется на иностранных граждан, работающих по трудовым договорам независимо от времени их пребывания на территории Российской Федерации, а значит налог на выплаты, зачисляемый в фонд социального страхования, начисляется. На выплаты иностранным гражданам, работающим по договорам гражданско-правового характера и авторским договорам, налог не начисляется.

Указанный порядок действовал до 31 декабря 2002 г. включительно. С 1 января 2003 г. п. 2 ст. 239 НК РФ утратил силу, а следовательно, ЕСН с выплат в пользу иностранных граждан теперь исчисляется в общем порядке, согласно которому сумма ЕСН начисляется и уплачивается налогоплательщиками отдельно в федеральный бюджет и каждый фонд. Определяется она как соответствующая процентная доля налоговой базы. Следует отметить, что право на обязательное пенсионное страхование по-прежнему увязано с порядком исчисления ЕСН. Так, сумма налога, подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается на сумму начисленных за тот же период страховых взносов на обязательное пенсионное страхование. Следовательно, соответствующий вычет производится лишь в отношении постоянно проживающих в Российской Федерации иностранных граждан, поскольку лишь они (разумеется, вместе с гражданами Российской Федерации) согласно действующему законодательству обладают правом на обязательное пенсионное страхование в России.

Вместе с тем с 1 января 2003 г. начисление ЕСН с правом на обязательное медицинское и социальное страхование иностранцев напрямую не увязано. С 1 января 2003 г. работодатель должен исчислять и уплачивать ЕСН с выплат любым иностранным гражданам в части, зачисляемой в федеральный бюджет (28%), в фонды ОМС (3,6%) и ФСС (4%), даже несмотря на то, что временно пребывающие в Российской Федерации и работающие по гражданско-правовому договору иностранные граждане не имеют права на выплаты за счет средств фондов ОМС, а правовой статус временно проживающих в Российской Федерации иностранных граждан в части обязательного медицинского и социального страхования в законодательстве вообще пока не урегулирован. Постоянно проживающие в Российской Федерации иностранные граждане должны также уплачивать взносы на обязательное пенсионное страхование (14%), уменьшая на эту сумму выплаты в федеральный бюджет.

Таким образом, налогообложение доходов физических лиц от источников в Российской Федерации производится по ставке 13% для граждан Белоруссии, являющихся резидентами Российской Федерации, для граждан Белоруссии, не являющимися резидентами Российской Федерации, налогообложение производится по ставке 30%.

С 1 января 2003 г. единый социальный налог на граждан Белоруссии уплачивается в общем порядке. Однако предусмотренный вычет из суммы, подлежащей уплате в бюджет на сумму начисленных за тот же период страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, производится только в отношении граждан Белоруссии, постоянно проживающих на территории Российской Федерации, поскольку лишь они согласно действующему законодательству обладают правом на обязательное пенсионное страхование.

А.В. Гришин,

М.А. Горохова,

А.А. Петрыкин,

налоговые юристы компании "ФБК"

1 августа 2003 г.

"Финансовые и бухгалтерские консультации", N 8, август 2003 г.