НДС и взаимозачет (О.В. Влад, "Торговля: бухгалтерский учет и налогообложение", N 1, январь 2007 г.)

НДС и взаимозачет

Возможность погашения задолженности по приобретенным товарам (работам, услугам) зачетом встречного однородного требования предоставлена ст. 410 ГК РФ. Однако в соответствии с новой редакцией Налогового кодекса провести взаимозачет в части НДС не получится, поскольку задолженность перед поставщиком по нему теперь необходимо погашать только путем перечисления денежных средств.

Какие особенности гражданского законодательства необходимо учесть при погашении задолженности взаимозачетом? Как с учетом нововведений при проведении взаимозачета сформировать в бухгалтерском учете проводки? Изменился ли порядок предъявления к вычету "входного" НДС? Ответы на эти вопросы представлены в данной статье.

Когда можно провести взаимозачет?

Согласно ст. 410 ГК РФ взаимозачет можно проводить только в отношении обязательства, срок исполнения которого наступил либо не указан или определен моментом востребования. При этом для прекращения обязательства зачетом достаточно заявления одной стороны. Исходя из этого, ФАС ВВО в Постановлении от 12.12.2005 N А39-778/2005-67/11 правомерно указал, что для признания взаимозачета встречных однородных требований необходимо волеизъявление хотя бы одной стороны, то есть автоматическое погашение встречных требований законодательством не предусматривается. Следовательно, для того чтобы сделать вывод о том, что реализованные товары (работы, услуги) оплачены, необходимо соответствующее документальное оформление зачета. Так как Гражданский кодекс не устанавливает каких-либо требований к оформлению актов взаимозачета, хозяйствующие субъекты должны составить документ, подтверждающий проведение зачета взаимных требований, в произвольной форме. Единственное условие - соблюсти требование ст. 9 Закона N 129-ФЗ*(1) акт должен содержать реквизиты, предусмотренные п. 2 указанной статьи.

Если о зачете денежного требования не заявлено, то обязательства сторон по основаниям, предусмотренным ст. 410 ГК РФ, не прекращаются (п. 5 Информационного письма Президиума ВАС РФ N 65*(2)). Кроме того, как указал Президиум ВАС РФ в п. 4, 18 указанного письма, соответствующая сторона должна получить заявление о зачете после наступления срока исполнения обязательства. Если в суде данный факт не подтвердится, то зачет встречного требования будет признан несостоявшимся, как это произошло при рассмотрении дела в Центральном округе (Постановление ФАС ЦО от 04.09.2006 N А23-3150/03Г-10-120).

Случаи, когда нельзя исполнить обязательства путем зачета требований, перечислены в ст. 411 ГК РФ. Так, невозможно провести взаимозачет, если по заявлению другой стороны к требованию подлежит применению срок исковой давности и этот срок истек. Интересно, что сторона, получившая заявление о зачете, не обязана заявлять контрагенту о пропуске срока исковой давности. Это связано с тем, что в соответствии с п. 2 ст. 199 ГК РФ исковая давность применяется только судом при наличии заявления при рассмотрении соответствующего спора. Кроме того, нельзя провести зачет требований о возмещении вреда, причиненного жизни или здоровью, взыскании алиментов, пожизненном содержании и др.

Добавим, что при недостаточности суммы встречного требования для прекращения зачетом всех обязательств, возникших из нескольких договоров, прекращенным считается обязательство по договору, срок исполнения которого наступил ранее, если иное не указано в заявлении о зачете (п. 19 Информационного письма Президиума ВАС РФ N 65). Это следует из п. 3 ст. 522 ГК РФ. В том случае, если срок исполнения обязательств по нескольким договорам наступил одновременно, предоставленное исполнение засчитывается пропорционально в погашение задолженности по всем договорам.

Отказаться от сделанного стороной заявления о зачете, если взаимозачет проведен правомерно и обоснованно, нельзя, поскольку гражданское законодательство не предоставляет такой возможности (п. 9 Информационного письма Президиума ВАС РФ N 65, Постановление ФАС СКО от 14.09.2006 N Ф08-3909/2006).

НДС - только уплачивать

С 1 января 2007 года вступили в силу изменения Налогового кодекса, которые повлияли на порядок проведения взаимозачета. Законом N 119-ФЗ*(3) в п. 4 ст. 168 НК РФ добавлен новый абзац: сумма налога, предъявляемая налогоплательщиком покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав, уплачивается налогоплательщику на основании платежного поручения на перечисление денежных средств при осуществлении товарообменных операций, зачетов взаимных требований, при использовании в расчетах ценных бумаг. Следовательно, взаимозачет необходимо проводить в части погашения суммы задолженности без учета НДС, так как его сумма должна быть перечислена поставщику товаров (работ, услуг) отдельным платежным поручением.

Отметим, что на сегодняшний день у некоторых специалистов*(4) сложилось мнение, что покупатели указанный НДС могут предъявить к вычету только после его перечисления продавцу товаров (работ, услуг). При этом они опираются на п. 2 ст. 172 НК РФ, в котором сказано, что если при расчетах за приобретенные товары (работы, услуги) используется собственное имущество (в том числе векселя третьих лиц), к вычету предъявляются фактически уплаченные налогоплательщиком суммы НДС. В этом случае подлежащая вычету сумма НДС определяется исходя из балансовой стоимости передаваемого в счет оплаты имущества.

Однако взаимозачет не подходит под вышеизложенное. При его проведении организация использует в расчетах не имущество, а имущественные права - права требования долга. Таким образом, "входной" НДС предъявляется к вычету в общем порядке. Так, если товары (работы, услуги) приобретены для осуществления операций, признаваемых объектом обложения НДС, или перепродажи, то суммы "входного" НДС предъявляются к вычету при наличии счетов-фактур, выставленных продавцами, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) (п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ).

Пример.

ООО "Мебель" в январе 2007 г. продало ОАО "Связист" стулья на сумму 35 400 руб., в том числе НДС - 5 400 руб., которое начало их использовать в этом же месяце. В феврале 2007 г. ОАО "Связист" предоставило ООО "Мебель" услуги связи на сумму 11 800 руб., в том числе НДС - 1 800 руб. В марте 2007 г. ООО "Мебель" направило ОАО "Связист" заявление о зачете на сумму 10 000 руб. и перечислило ему сумму НДС в размере 1 800 руб. В свою очередь, ОАО "Связист" в этом же месяце оплатило оставшуюся сумму задолженности, а также НДС.

В бухгалтерском учете ООО "Мебель" будут сделаны следующие проводки:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Январь 2007 г.
Отражена выручка от продажи стульев	62	90-1	35 400
Начислена сумма НДС с ручки	90-3	68	5 400
Февраль 2007 г.
Оказаны услуги связи сторонней организацией (11 800 - 1 800) руб.	44	60	10 000
Отражена сумма "входного" НДС	19	60	1 800
Сумма "входного" НДС предъявлена к вычету	68	19	1 800
Март 2007 г.
Проведен взаимозачет	60	62	10 000
Сторонней организации перечислены денежные средства в счет оплаты предъявленного НДС	60	51	1 800
Погашена задолженность покупателя в части НДС	51	62	5 400
Погашена оставшаяся сумма задолженности (35 400 - 10 000 5 400) руб.	51	62	20 000

В бухгалтерском учете ОАО "Связист" подлежат отражению следующие проводки:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Январь 2007 г.
От сторонней организации получены стулья (35 400 - 5 400) руб.	08	60	30 000
Отражена сумма "входного" НДС	19	60	5 400
Стулья введены в эксплуатацию	01	08	3 0000
Сумма "входного" НДС предъявлена к вычету	68	19	5 400
Февраль 2007 г.
Отражена выручка от оказания услуг связи	62	90-1	11 800
Начислена сумма НДС с выручки	90-3	68	1 800
Март 2007 г.
Проведен взаимозачет	60	62	1 0000
Погашена задолженность покупателя в части НДС	51	62	1 800
Сторонней организации перечислены денежные средства в счет оплаты предъявленного НДС	60	51	5 400
Оплачена оставшаяся сумма задолженности (30 000 + 5 400 - 10 000 - 5 400) руб.	60	51	20

О.В. Влад,

эксперт журнала "Торговля:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Торговля: бухгалтерский учет и налогообложение", N 1, январь 2007 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

*(2) Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 29.12.2001 N 65 "Обзор практики разрешения споров, связанных с прекращением обязательств зачетом встречных однородных требований".

*(3) Федеральный закон от 22.07.2005 N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй НК РФ и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства РФ о налогах и сборах".

*(4) На момент сдачи журнала в печать Минфин и налоговые органы по затронутой в статье теме не изложили свою точку зрения.