Учет выплат по дополнительным гарантиям (К.Е. Попок, "Бюджетный учет", N 1, январь 2007 г.)

Учет выплат по дополнительным гарантиям

Законы субъектов РФ и решения представительных органов местного самоуправления предусматривают различные дополнительные гарантии государственным и муниципальным служащим. Например, в форме компенсационных выплат на питание, лечение, погребение, при выходе на пенсию и т.д. Вопрос о том, считать подобные выплаты компенсационными или дополнительными, а также другие проблемы учета волнуют многих бухгалтеров.

НДФЛ и ЕСН

На основании пункта 3 статьи 217 Налогового кодекса не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц в пределах норм, определенных законодательством РФ, все виды компенсационных выплат, которые установлены:

действующим законодательством Российской Федерации;

законодательными актами субъектов РФ;

решениями представительных органов местного самоуправления.

Аналогичная норма содержится и в главе 24 Налогового кодекса, посвященной единому социальному налогу (подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ).

Многие бухгалтеры уверены, что упомянутые положения Налогового кодекса применимы в отношении выплат, связанных с дополнительными гарантиями. Однако ни налоговое ведомство, ни Минфин России с этим не согласны. Пример - письмо МНС РФ от 2 сентября 2004 г. N 04-2-06/605@, которое было составлено на основании письма Минфина России от 18 августа 2004 г. N 03-05-01-04/3.

Эти два письма упоминают прежде всего статью 164 Трудового кодекса РФ, в которой дано определение компенсации, а также приводится перечень случаев предоставления компенсационных выплат. Под компенсацией понимаются денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных:

с исполнением ими трудовых обязанностей;

иных предусмотренных федеральным законом обязанностей.

Выплаты, связанные с дополнительными гарантиями, не упомянуты в качестве компенсационных.

Выплаты госслужащим регулируются не только Трудовым кодексом. Правовые основы организации государственной службы Российской Федерации и основы правового положения государственных служащих Российской Федерации определены Федеральным законом от 27 мая 2003 г. N 58-ФЗ "О системе государственной службы Российской Федерации" (далее - Закон N 58-ФЗ). В соответствии со статьей 10 Закона N 58-ФЗ государственных служащих разделяют на федеральных госслужащих и государственных гражданских служащих. Первые получают денежное содержание (вознаграждение, довольствие) за счет средств федерального бюджета. Вторые - за счет средств бюджета соответствующего субъекта Российской Федерации. В случаях, предусмотренных федеральным законом, государственный гражданский служащий субъекта Российской Федерации может получать денежное содержание (вознаграждение) также за счет средств федерального бюджета.

В зависимости от условий прохождения государственной службы в случаях и в порядке, установленных федеральными законами (законами субъектов РФ), госслужащим предоставляются различные денежные компенсации. Например, их список для государственных гражданских служащих представлен в главе 11 "Государственные гарантии на гражданской службе" Федерального закона от 27 июля 2004 г. N 79-ФЗ "О государственной гражданской службе Российской Федерации", в частности:

компенсация за использование личного транспорта в служебных целях и возмещение расходов, связанных с его использованием, в случаях и порядке, установленных соответственно нормативными правовыми актами Российской Федерации и нормативными правовыми актами субъекта Российской Федерации;

возмещение расходов, связанных со служебными командировками;

возмещение расходов, связанных с переездом гражданского служащего и членов его семьи в другую местность при переводе гражданского служащего в другой государственный орган.

Иные компенсационные выплаты в связи с нахождением на государственной службе (далее - дополнительные выплаты), в том числе компенсационные выплаты на лечение и отдых, Законом N 79-ФЗ не предусмотрены. Следовательно, такие выплаты, хотя бы и названные компенсационными законами субъектов РФ, следует рассматривать в качестве дополнительных выплат, которые не носят характера возмещения затрат, связанных с исполнением трудовых обязанностей, то есть не являются по своей сути компенсациями и подлежат включению в налоговые базы по НДФЛ и ЕСН.

В аналогичном порядке решается вопрос налогообложения дополнительных выплат муниципальным служащим, производимых в соответствии с решениями органов местного самоуправления субъектов РФ, но выходящих за рамки норм статей 4 и 15 Федерального закона от 8 января 1998 г. N 8-ФЗ "Об основах муниципальной службы в Российской Федерации".

Перечни компенсационных выплат, установленных означенными законами, являются исчерпывающими. Поэтому только перечисленные выплаты не подлежат обложению НДФЛ и ЕСН.

Внимание! Если следовать логике писем Минфина России от 18 августа 2004 г. N 03-05-01-04/3 и МНС РФ от 2 сентября 2004 г. N 04-2-06/605@, выплаты, связанные с дополнительными гарантиями госслужащим, необходимо производить по коду ЭКР 212 "Прочие выплаты" и номеру счета бюджетного учета 1 302 02 000 "Расчеты по прочим выплатам". В смете необходимо предусмотреть расходы не только на сами выплаты сотрудникам, но и на уплату единого социального налога.

Если налоги не начислялись

Как видно из предыдущего подраздела статьи, позиция Минфина России и Федеральной налоговой службы в отношении дополнительных выплат вполне однозначна. И все же, если вы узнали о том, что дополнительные выплаты нужно облагать налогами, только во время выездной проверки, не все потеряно.

Решение - отстаивать или нет свою правоту - нужно принимать, внимательно изучив арбитражную практику своего федерального округа. Например, ФАС Северо-Кавказского округа в своем постановлении от 15 сентября 2003 г. по делу N Ф08-3483/2003-1333А поддержал в аналогичной ситуации бюджетное учреждение.

По большому счету, некоторые выплаты, связанные с дополнительными гарантиями, не обязательно рассматривать с точки зрения пункта 3 статьи 217 и пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса.

Так, согласно пункту 1 статьи 217 Налогового кодекса освобождаются от налогообложения иные выплаты и компенсации, выплачиваемые в соответствии с действующим законодательством. Иными выплатами и компенсациями в вышеупомянутом постановлении ФАС Северо-Кавказского округа признаны:

ежегодная компенсация на лечение;

ежемесячная компенсационная выплата на довольствие;

выходное пособие, выплачиваемое по окончании срочного трудового договора государственным служащим категории "Б";

единовременное пособие за полные годы стажа, выплачиваемое государственному служащему при увольнении на пенсию.

Внимание! Если вы не начисляете налоги на дополнительные выплаты и считаете, что сможете отстоять свою правоту в суде, то необходимо использовать код ЭКР 262 и номер счета бюджетного учета 1302 16 000 "Расчеты по пособиям по социальной помощи населению".

К.Е. Попок,

начальник отдела учета и отчетности городской думы Краснодара

Если умер родственник.

Согласно пункту 8 статьи 217 Налогового кодекса не подлежат налогообложению суммы единовременной материальной помощи, оказываемой работодателями членам семьи умершего работника или работнику в связи со смертью члена (членов) его семьи.

Сверка приказов с НК РФ

Первопричина трудностей с налогообложением выплат, обеспечивающих дополнительные гарантии государственным и муниципальным служащим, - отсутствие налоговой экспертизы принимаемых законов и решений. Вместе с тем иногда наличие такой экспертизы может негативно отразиться на материальном благополучии государственных и муниципальных служащих.

Так, например, во время подготовки приказа Мининформсвязи РФ от 23 августа 2005 г. N 101, утверждающего положение об условиях выплаты премии и материальной помощи федеральным государственным служащим, действовала норма Налогового кодекса об освобождении от налогообложения материальной помощи в размере двух минимальных размеров оплаты труда(МРОТ). Видимо, две "минималки" появились в приказе, чтобы не было разногласий с налоговыми инспекторами. С 2006 года не облагаемая НДФЛ материальная помощь составляет уже 4 МРОТ, но изменения в приказе связистов, конечно, не появились.

"Бюджетный учет", N 1, январь 2007 г.