Комментарий к Федеральному закону от 03.11.2006 N 174-ФЗ "Об автономных учреждениях" (О.А. Мясников, "Налоговый вестник: комментарии к нормативным документам для бухгалтеров", N 1, январь 2007 г.)

Комментарий к Федеральному закону от 03.11.2006 N 174-ФЗ
"Об автономных учреждениях"*1

1. Общие положения

Федеральный закон от 03.11.2006 N 174-ФЗ "Об автономных учреждениях" (далее - Закон N 174-ФЗ) ввел в систему юридических лиц новую некоммерческую организацию - автономное учреждение. Данный нормативный правовой акт определил в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации (ГК РФ) правовое положение автономных учреждений, порядок их создания, реорганизации и ликвидации, цели, порядок формирования и использования их имущества.

Кроме того, в Законе N 174-ФЗ предусмотрены основы управления автономными учреждениями, основы отношений автономных учреждений с их учредителями, с участниками гражданского оборота, ответственность автономных учреждений по своим обязательствам.

Таким образом, в системе юридических лиц появилась новая некоммерческая организация - автономное учреждение. Принятие Закона N 174-ФЗ обусловило необходимость внесения изменений и дополнений в другие нормативные правовые акты, что и было сделано Федеральным законом от 03.11.2006 N 175-ФЗ "О внесении изменений в законодательные акты Российской Федерации в связи с принятием Федерального закона "Об автономных учреждениях", а также в целях уточнения правоспособности государственных и муниципальных учреждений" (далее - Закон N 175-ФЗ). Понятие "автономное учреждение" включено в ГК РФ, Налоговый кодекс Российской Федерации (НК РФ), Бюджетный кодекс Российской Федерации, в Законы РФ от 10.07.1992 N 3266-1 "Об образовании", от 09.10.1992 N 3612-1 "Основы законодательства Российской Федерации о культуре".

Кроме того, внесены изменения и дополнения в Федеральные законы от 12.01.1996 N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях", от 22.08.1996 N 125-ФЗ "О высшем и послевузовском профессиональном образовании", от 21.07.1997 N 119-ФЗ "Об исполнительном производстве".

2. Правовой статус автономного учреждения

Понятие "автономное учреждение" дано в части 1 ст. 2 Закона N 174-ФЗ, согласно которой автономным учреждением признается некоммерческая организация, созданная Российской Федерацией, субъектом Российской Федерации или муниципальным образованием для выполнения работ, оказания услуг в целях осуществления предусмотренных законодательством Российской Федерации полномочий органов государственной власти, полномочий органов местного самоуправления в сферах науки, образования, здравоохранения, культуры, социальной защиты, занятости населения, физической культуры и спорта.

По смыслу п. 2 ст. 120 ГК РФ (в ред. Закона N 175-ФЗ) автономное учреждение является одним из видов государственных и муниципальных учреждений.

Автономное учреждение обладает статусом юридического лица и от своего имени имеет право приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права. Кроме того, автономное учреждение может нести обязанности, быть истцом и ответчиком в суде.

Для осуществления финансово-хозяйственной деятельности законодатель наделил автономное учреждение правом открывать счета в банках и иных кредитных учреждениях.

Доходы автономного учреждения поступают в его самостоятельное распоряжение, причем использоваться они должны согласно части 8 ст. 2 Закона N 174-ФЗ для достижения целей, ради которых создано автономное учреждение.

В соответствии с частью 9 ст. 2 Закона N 174-ФЗ собственник имущества автономного учреждения не имеет права на получение доходов от осуществления автономным учреждением деятельности и использования закрепленного за автономным учреждением имущества.

3. Имущество автономного учреждения

В ст. 3 Закона N 174-ФЗ определены порядок наделения автономного учреждения имуществом и порядок его использования.

Имущество автономного учреждения закрепляется за ним на праве оперативного управления в соответствии с ГК РФ (часть 1 ст. 3 Закона N 174-ФЗ); порядок использования имущества, закрепленного на праве оперативного управления, установлен в ст. 296 ГК РФ.

Собственниками имущества автономного учреждения могут быть соответственно Российская Федерация, субъект Российской Федерации, муниципальное образование.

В соответствии с частью 2 ст. 3 Закона N 174-ФЗ автономное учреждение не имеет права без согласия учредителя распоряжаться недвижимым имуществом и особо ценным движимым имуществом, закрепленными за ним учредителем или приобретенными автономным учреждением за счет средств, выделенных ему на эти цели учредителем. Остальным имуществом, в том числе недвижимым имуществом, автономное учреждение может распоряжаться самостоятельно, если иное не предусмотрено частью 6 ст. 3 Закона N 174-ФЗ.

В части 3 ст. 3 Закона N 174-ФЗ содержится определение понятия "особо ценное движимое имущество", под которым понимается имущество, без которого осуществление автономным учреждением своей уставной деятельности будет существенно затруднено. Виды такого имущества определяются в порядке, устанавливаемом Правительством РФ.

Согласно части 4 ст. 3 Закона N 174-ФЗ решение учредителя об отнесении имущества к категории особо ценного движимого имущества принимается одновременно с принятием решения о закреплении вышеуказанного имущества за автономным учреждением или о выделении средств на его приобретение.

В соответствии с частью 5 ст. 3 Закона N 174-ФЗ недвижимое имущество, закрепленное за автономным учреждением или приобретенное им за счет средств, выделенных ему на эти цели учредителем, а также находящееся у автономного учреждения особо ценное движимое имущество подлежит обособленному учету в установленном порядке.

Необходимо отметить, что полномочия автономного учреждения по распоряжению своим имуществом существенно ограничены. Так, согласно части 6 ст. 3 Закона N 174-ФЗ автономное учреждение имеет право вносить денежные средства и иное имущество в уставный (складочный) капитал других юридических лиц или иным образом передавать это имущество другим юридическим лицам в качестве их учредителя или участника только с согласия своего учредителя.

В части 7 ст. 3 Закона N 174-ФЗ определен порядок пользования автономным учреждением земельным участком, необходимым для выполнения учреждением своих уставных задач: этот участок предоставляется ему на праве постоянного (бессрочного) пользования.

4. Ответственность автономного учреждения

В соответствии с частью 4 ст. 2 Закона N 174-ФЗ автономное учреждение отвечает по своим обязательствам закрепленным за ним имуществом. Но взыскание по обязательствам автономного учреждения не может быть обращено на недвижимое имущество и особо ценное движимое имущество, закрепленные за ним учредителем или приобретенные автономным учреждением за счет выделенных учредителем средств.

При этом собственник имущества автономного учреждения не несет ответственность по обязательствам автономного учреждения. Автономное учреждение, в свою очередь, не отвечает по обязательствам собственника имущества автономного учреждения. Это предусмотрено частями 5 и 6 ст. 2 Закона N 174-ФЗ. Аналогичные положение введены Законом N 175-ФЗ и в п. 2 ст. 120 ГК РФ.

Следует отметить, что ответственность автономного учреждения существенно отличается от ответственности других некоммерческих организаций - частного и бюджетного учреждений. Так, согласно п. 2 ст. 120 ГК РФ (в ред. Закона N 175-ФЗ) частное или бюджетное учреждение отвечает по своим обязательствам находящимися в его распоряжении денежными средствами. При их недостаточности субсидиарную ответственность по обязательствам такого учреждения несет собственник соответствующего имущества.

На обязанность собственника нести ответственность по долгам учреждения указывают и арбитражные суды. Так, в информационном письме Президиума ВАС РФ от 14.07.1999 N 45 "Об обращении взыскания на имущество учреждения" содержатся следующие разъяснения. В случае недостаточности у учреждения денежных средств взыскание не может быть обращено на иное имущество, закрепленное за учреждением на праве оперативного управления собственником, а также на имущество, приобретенное учреждением за счет средств, выделенных по смете.

Схожий подход приведен и в постановлении Пленума ВАС РФ от 22.06.2006 N 21 "О некоторых вопросах практики рассмотрения арбитражными судами споров с участием государственных и муниципальных учреждений, связанных с применением статьи 120 Гражданского кодекса Российской Федерации" (см. п. 3). Поскольку в силу п. 2 ст. 120 ГК РФ учреждение отвечает по своим обязательствам только находящимися в его распоряжении денежными средствами, по долгам учреждения не может быть обращено взыскание на иное имущество, как на закрепленное за учреждением на праве оперативного управления, так и на приобретенное за счет доходов, полученных от приносящей доход деятельности.

Согласно п. 7 вышеупомянутого постановления Пленума ВАС РФ при определении надлежащего ответчика, несущего субсидиарную ответственность по обязательствам учреждения, судам следует исходить из того, что согласно п. 2 ст. 120 ГК РФ такую ответственность несет собственник имущества учреждения, то есть Российская Федерация, субъект Российской Федерации, муниципальное образование соответственно.

Но теперь, с принятием Закона N 174-ФЗ, субсидиарную ответственность будут нести только собственники частных и бюджетных учреждений, поскольку собственник автономного учреждения не отвечает по долгам последнего.

5. Создание автономного учреждения

В соответствии с главой 2 Закона N 174-ФЗ, автономное учреждение может быть создано двумя способами:

1) путем его учреждения;

2) путем изменения типа существующего государственного или муниципального учреждения.

Важная гарантия защиты имущественных интересов автономных учреждений предусмотрена частью 11 ст. 5 Закона N 174-ФЗ, согласно которому при создании автономного учреждения путем изменения типа существующего государственного или муниципального учреждения не допускается изъятие либо уменьшение имущества (в том числе денежных средств), закрепленного за государственным или муниципальным учреждением.

Следует подчеркнуть, что создание автономного учреждения путем изменения типа существующего государственного или муниципального учреждения не является его реорганизацией. При изменении типа существующего государственного или муниципального учреждения в его устав вносятся соответствующие изменения, что указано в части 14 ст. 5 Закона N 174-ФЗ.

В соответствии со ст. 6 Закона N 174-ФЗ автономное учреждение может иметь только одного учредителя, которым соответственно признается:

1) Российская Федерация - в отношении автономного учреждения, которое создано на базе имущества, находящегося в федеральной собственности;

2) субъект Российской Федерации - в отношении автономного учреждения, которое создано на базе имущества, находящегося в собственности субъекта Российской Федерации;

3) муниципальное образование - в отношении автономного учреждения, которое создано на базе имущества, находящегося в муниципальной собственности.

В соответствии с частью 1 ст. 7 Закона N 174-ФЗ учредительным документом автономного учреждения является устав, который утверждается его учредителем и должен содержать следующие сведения:

1) наименование автономного учреждения, включающее слова "автономное учреждение" и содержащее указание на характер его деятельности, а также на собственника его имущества;

2) место нахождения автономного учреждения;

3) сведения об органе, осуществляющем функции и полномочия учредителя автономного учреждения;

4) предмет и цели деятельности автономного учреждения;

5) исчерпывающий перечень видов деятельности, которые автономное учреждение имеет право осуществлять в соответствии с целями, для достижения которых оно создано;

6) сведения о филиалах, представительствах автономного учреждения;

7) структура, компетенция органов автономного учреждения, порядок их формирования, сроки полномочий и порядок деятельности таких органов;

8) иные предусмотренные федеральными законами сведения.

6. Управление автономным учреждением

Органами управления автономного учреждения в соответствии с частью 2 ст. 8 Закона N 174-ФЗ являются:

1) наблюдательный совет автономного учреждения;

2) руководитель автономного учреждения;

3) иные предусмотренные федеральными законами и уставом автономного учреждения органы, например общее собрание (конференция) работников автономного учреждения, ученый совет, художественный совет.

Статья 9 Закона N 174-ФЗ устанавливает компетенцию учредителя в области управления автономным учреждением, в том числе:

1) утверждение устава автономного учреждения, внесение в него изменений;

2) рассмотрение и одобрение предложений руководителя автономного учреждения о создании и ликвидации филиалов автономного учреждения, об открытии и о закрытии его представительств;

3) реорганизация и ликвидация автономного учреждения, а также изменение его типа;

4) утверждение передаточного акта или разделительного баланса;

5) назначение ликвидационной комиссии и утверждение промежуточного и окончательного ликвидационных балансов;

6) назначение руководителя автономного учреждения и прекращение его полномочий;

7) рассмотрение и одобрение предложений руководителя автономного учреждения о совершении сделок с имуществом автономного учреждения в случае, если в соответствии с частями 2 и 6 ст.3 Закона N 174-ФЗ для совершения таких сделок требуется согласие учредителя автономного учреждения;

8) решение иных предусмотренных Законом N 174-ФЗ вопросов.

Согласно ст. 10 Закона N 174-ФЗ в автономном учреждении создается наблюдательный совет в составе не менее пяти и не более одиннадцати членов. В состав наблюдательного совета автономного учреждения входят представители учредителя автономного учреждения, представители исполнительных органов государственной власти или органов местного самоуправления, на которые возложено управление государственным или муниципальным имуществом, и представители общественности, в том числе лица, имеющие заслуги и достижения в соответствующей сфере деятельности.

В состав наблюдательного совета автономного учреждения могут входить представители иных государственных органов, органов местного самоуправления, представители работников автономного учреждения. Количество представителей государственных органов и органов местного самоуправления в составе наблюдательного совета должно превышать одну треть от общего числа членов наблюдательного совета автономного учреждения. Количество представителей работников автономного учреждения не может превышать одну треть от общего числа членов наблюдательного совета автономного учреждения.

Статья 11 Закона N 174-ФЗ устанавливает компетенцию наблюдательного совета автономного учреждения, которая заключается в рассмотрении:

1) предложения учредителя или руководителя автономного учреждения о внесении изменений в устав автономного учреждения;

2) предложения учредителя или руководителя автономного учреждения о создании и ликвидации филиалов автономного учреждения, об открытии и о закрытии его представительств;

3) предложения учредителя или руководителя автономного учреждения о реорганизации автономного учреждения или о его ликвидации;

4) предложения учредителя или руководителя автономного учреждения об изъятии имущества, закрепленного за автономным учреждением на праве оперативного управления;

5) предложения руководителя автономного учреждения об участии автономного учреждения в других юридических лицах, в том числе о внесении денежных средств и иного имущества в уставный (складочный) капитал других юридических лиц или передаче такого имущества иным образом другим юридическим лицам, в качестве учредителя или участника;

6) проекта плана финансово-хозяйственной деятельности автономного учреждения;

7) по представлению руководителя автономного учреждения проектов отчетов о деятельности автономного учреждения и об использовании его имущества, об исполнении плана его финансово-хозяйственной деятельности, годовую бухгалтерскую отчетность автономного учреждения;

8) предложения руководителя автономного учреждения о совершении сделок по распоряжению имуществом, которым автономное учреждение не вправе распоряжаться самостоятельно;

9) предложения руководителя автономного учреждения о совершении крупных сделок;

10) предложения руководителя автономного учреждения о совершении сделок, в совершении которых имеется заинтересованность;

11) предложения руководителя автономного учреждения о выборе кредитных организаций, в которых автономное учреждение может открыть банковские счета;

12) вопросов проведения аудита годовой бухгалтерской отчетности автономного учреждения и утверждения аудиторской организации.

В соответствии со ст. 13 Закона N 174-ФЗ руководителем автономного учреждения в зависимости от его вида может быть:

1) директор;

2) генеральный директор;

3) ректор;

4) главный врач;

5) художественный руководитель;

6) управляющий.

К компетенции руководителя автономного учреждения относятся вопросы осуществления текущего руководства деятельностью автономного учреждения, за исключением вопросов, отнесенных федеральными законами или уставом автономного учреждения к компетенции учредителя автономного учреждения, наблюдательного совета автономного учреждения или иных органов автономного учреждения.

Согласно части 2 ст. 13 Закона N 174-ФЗ руководитель автономного учреждения действует без доверенности от имени автономного учреждения, в том числе представляет его интересы и совершает сделки от его имени. Наряду с этим руководитель автономного учреждения утверждает штатное расписание автономного учреждения, план его финансово-хозяйственной деятельности, его годовую бухгалтерскую отчетность и регламентирующие деятельность автономного учреждения внутренние документы, издает приказы и дает указания, обязательные для исполнения всеми работниками автономного учреждения.

Статья 14 Закона N 174-ФЗ определяет понятие "крупная сделка". Следует отметить, что данная норма права является существенной новеллой законодательства о некоммерческих организациях. Причем сам термин "крупная сделка" уже давно известен корпоративному праву и используется, в частности, в Федеральном законе от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" (глава X).

Но акционерное общество в отличие от автономного учреждения является коммерческой организацией. До принятия Закона N 174-ФЗ гражданское законодательство не регламентировало порядок совершения крупной сделки некоммерческой организацией.

По смыслу ст. 14 Закона N 174-ФЗ, крупной сделкой признается сделка, связанная:

- с распоряжением денежными средствами;

- с привлечением заемных денежных средств;

- с отчуждением имущества (которым в соответствии с Законом N 174-ФЗ автономное учреждение вправе распоряжаться самостоятельно);

- с передачей такого имущества в пользование или в залог.

При этом цена такой сделки либо стоимость отчуждаемого или передаваемого имущества должна превышать 10% балансовой стоимости активов автономного учреждения, определяемой по данным его бухгалтерской отчетности на последнюю отчетную дату, если уставом автономного учреждения не предусмотрен меньший размер крупной сделки.

Порядок совершения крупных сделок и последствия его нарушения определены в ст. 15 Закона N 174-ФЗ. Так, согласно части 1 ст. 15 Закона N 174-ФЗ крупная сделка совершается с предварительного одобрения наблюдательного совета автономного учреждения, который должен рассмотреть предложение руководителя автономного учреждения о совершении крупной сделки в течение 15 календарных дней с момента поступления такого предложения председателю наблюдательного совета автономного учреждения, если уставом не предусмотрен более короткий срок.

В соответствии с частью 2 ст. 15 Закона N 174-ФЗ крупная сделка, совершенная с нарушением требований данной статьи этого нормативного акта, может быть признана недействительной по иску автономного учреждения или его учредителя, если будет доказано, что другая сторона в сделке знала или должна была знать об отсутствии одобрения сделки наблюдательным советом автономного учреждения.

При этом согласно части 3 ст. 15 Закона N 174-ФЗ руководитель автономного учреждения несет перед автономным учреждением ответственность в размере убытков, причиненных автономному учреждению в результате совершения крупной сделки с нарушением установленных законом требований, независимо от того, была ли эта сделка признана недействительной.

Вышеприведенные положения Закона N 174-ФЗ необходимо учитывать не только самому автономному учреждению, но и его контрагентам по гражданско-правовым сделкам. Это объясняется тем, что партнеры автономного учреждения, заключая с ним договоры на крупные суммы, должны проверить, выполнены ли требования Закона N 174-ФЗ о порядке совершения крупных сделок; в противном случае партнеры несут риски, связанные с признанием подобной сделки недействительной.

В ст. 16 Закона N 174-ФЗ говорится о заинтересованности в совершении автономным учреждением сделки.

При этом лицом, заинтересованным в совершении автономным учреждением сделок с другими юридическими лицами и гражданами, признается член наблюдательного совета автономного учреждения, руководитель автономного учреждения и его заместитель, если данное лицо, его супруг (в том числе бывший), родители, бабушки, дедушки, дети, внуки, полнородные и неполнородные братья и сестры, а также двоюродные братья и сестры, дяди, тети (в том числе братья и сестры усыновителей этого лица), племянники, усыновители, усыновленные:

1) являются в сделке стороной, выгодоприобретателем, посредником или представителем;

2) владеют (каждый в отдельности или в совокупности) 20% и более голосующих акций акционерного общества или превышающей 20% уставного капитала общества с ограниченной или дополнительной ответственностью долей либо являются единственным или одним из не более чем трех учредителей иного юридического лица, которое в сделке является контрагентом автономного учреждения, выгодоприобретателем, посредником или представителем;

3) занимают должности в органах управления юридического лица, которое в сделке является контрагентом автономного учреждения, выгодоприобретателем, посредником или представителем.

В соответствии с частью 4 ст. 16 Закона N 174-ФЗ заинтересованное лицо до совершения сделки обязано уведомить руководителя автономного учреждения и наблюдательный совет автономного учреждения об известной ему совершаемой сделке или известной ему предполагаемой сделке, в совершении которых оно может быть признано заинтересованным.

Институт заинтересованности в совершении сделки известен гражданскому законодательству, в частности, этому посвящена глава XI Федерального закона "Об акционерных обществах".

Согласно части 1 ст. 17 Закона N 174-ФЗ сделка, в совершении которой имеется заинтересованность, может быть совершена с предварительного одобрения наблюдательного совета автономного учреждения. Наблюдательный совет автономного учреждения обязан рассмотреть предложение о совершении сделки, в совершении которой имеется заинтересованность, в течение 15 календарных дней с момента поступления такого предложения председателю наблюдательного совета автономного учреждения, если уставом автономного учреждения не предусмотрен более короткий срок.

В соответствии с частью 2 ст. 17 Закона N 174-ФЗ решение об одобрении сделки, в совершении которой имеется заинтересованность, принимается большинством голосов членов наблюдательного совета автономного учреждения, не заинтересованных в совершении этой сделки. Если лица, заинтересованные в совершении сделки, составляют в наблюдательном совете автономного учреждения большинство, решение об одобрении такой сделки принимается учредителем автономного учреждения.

Частью 3 ст. 17 Закона N 174-ФЗ предусмотрено, что сделка, в совершении которой имеется заинтересованность и которая совершена с нарушением требований настоящей статьи этого Закона, может быть признана недействительной по иску автономного учреждения или его учредителя, если другая сторона сделки не докажет, что она не знала и не могла знать о наличии конфликта интересов в отношении этой сделки или об отсутствии ее одобрения.

Читателям журнала следует обратить внимание на то, что вышеприведенный порядок заключения сделок, в совершении которых имеется заинтересованность, не применяется при совершении сделок, связанных с выполнением автономным учреждением работ, оказанием им услуг в процессе его обычной уставной деятельности, на условиях, существенно не отличающихся от условий совершения аналогичных сделок (часть 2 ст. 16 Закона N 174-ФЗ).

7. Реорганизация и ликвидация автономного учреждения,
изменение его типа

В соответствии с частью 2 ст. 18 Закона N 174-ФЗ реорганизация автономного учреждения может быть осуществлена в форме:

1) слияния двух или нескольких автономных учреждений;

2) присоединения к автономному учреждению одного учреждения или нескольких учреждений соответствующей формы собственности;

3) разделения автономного учреждения на два учреждения или несколько учреждений соответствующей формы собственности;

4) выделения из автономного учреждения одного учреждения или нескольких учреждений соответствующей формы собственности.

Согласно части 3 ст. 18 Закона N 174-ФЗ автономные учреждения могут быть реорганизованы в форме слияния или присоединения, если они созданы на базе имущества одного и того же собственника, что обусловлено тем, что в силу части 2 ст. 6 этого Закона автономное учреждение может иметь только одного учредителя.

Важная гарантия реализации основных прав и свобод человека и гражданина закреплена в части 4 ст. 18 Закона N 174-ФЗ, согласно которому автономное учреждение может быть реорганизовано, если это не повлечет нарушение конституционных прав граждан в социально-культурной сфере, в том числе прав граждан на получение бесплатной медицинской помощи и бесплатного образования или права на участие в культурной жизни.

В соответствии с частью 5 ст. 18 Закона N 174-ФЗ бюджетное учреждение может быть создано по решению учредителя автономного учреждения путем изменения его типа в порядке, устанавливаемом:

1) Правительством РФ - в отношении автономных учреждений, созданных на базе имущества, находящегося в федеральной собственности;

2) органом государственной власти субъекта Российской Федерации - в отношении автономных учреждений, созданных на базе имущества, находящегося в собственности субъекта Российской Федерации;

3) органом местного самоуправления - в отношении автономных учреждений, созданных на базе имущества, находящегося в муниципальной собственности.

Согласно части 1 ст. 19 Закона N 174-ФЗ автономное учреждение может быть ликвидировано по основаниям и в порядке, которые предусмотрены ГК РФ.

Требования кредиторов ликвидируемого автономного учреждения удовлетворяются за счет имущества, на которое в соответствии с Законом N 174-ФЗ может быть обращено взыскание.

Имущество автономного учреждения, которое осталось после удовлетворения требований кредиторов, а также имущество, на которое в соответствии с федеральными законами не может быть обращено взыскание по обязательствам автономного учреждения, передается согласно части 3 ст. 19 Закона N 174-ФЗ ликвидационной комиссией учредителю автономного учреждения.

8. Вступление закона в силу

Закон N 174-ФЗ вступил в силу по истечении шестидесяти дней после дня его официального опубликования в "Российской газете" от 08.11.2006 N 250, то есть 8 января 2007 года.

О.А. Мясников,

юрисконсульт Департамента налогов и права ООО "ФБК", к.ю.н.

"Налоговый вестник: комментарии к нормативным документам для бухгалтеров", N 1, январь 2007 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) В связи с большим объемом текст официального документа не приводится.