Комментарий к Федеральному закону от 26.07.2006 N 134-ФЗ "О внесении изменений в главу 22 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации" (Т.А. Софрина, "Налоговый вестник: комментарии к нормативным документам для бухгалтеров", N 1, январь 2007 г.)

Комментарий к Федеральному закону от 26.07.2006 N 134-ФЗ
"О внесении изменений в главу 22 части второй Налогового кодекса
Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты
Российской Федерации"*(1)

Федеральным законом от 26.07.2006 N 134-ФЗ "О внесении изменений в главу 22 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 134-ФЗ) внесены существенные изменения в отдельные положения налогового законодательства об акцизах, в том числе в отношении нефтепродуктов, табачных изделий, спиртосодержащей и алкогольной продукции.

1. В целях упрощения администрирования акцизов на нефтепродукты Законом N 134-ФЗ изменен порядок применения этого налога в отношении нефтепродуктов, за исключением прямогонного бензина. Так, из числа налогоплательщиков исключены лица, совершающие операции по оптовой, оптово-розничной и розничной реализации нефтепродуктов, и признаны налогоплательщиками лица, осуществляющие производство и реализацию нефтепродуктов. Таким образом, осуществлен возврат к старому порядку исчисления и уплаты акцизов, действовавшему до 1 января 2003 года. В связи с этим с 1 января 2007 года утратила силу ст. 179.1 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ), регламентировавшая порядок выдачи свидетельств о регистрации лица, совершавшего операции с нефтепродуктами.

В отношении прямогонного бензина сохранены свидетельства о регистрации лица, совершающего операции с прямогонным бензином. По прямогонному бензину, реализуемому для производства продукции нефтехимии, предусмотрено сохранить "зачетный" порядок исчисления акцизов с выдачей свидетельств. При этом предусматривается выдача соответствующих свидетельств производителю прямогонного бензина (свидетельства на производство прямогонного бензина), а также лицам, осуществляющим производство продукции нефтехимии из приобретенного прямогонного бензина (свидетельства на переработку прямогонного бензина). В связи с этим глава 22 НК РФ дополнена ст. 179.3, предусматривающей порядок получения свидетельства о регистрации лица, совершающего операции с прямогонным бензином.

Кроме того, уточнены порядок применения налогоплательщиками налоговых вычетов и перечень необходимых документов для их обоснования.

В ст. 5 Закона N 134-ФЗ установлены переходные положения по порядку уплаты акцизов после 1 января 2007 года по нефтепродуктам, поступившим и (или) отгруженным лицам, имеющим свидетельство о регистрации лица, совершающего операции с нефтепродуктами, до этой даты.

Так, лица, имевшие свидетельство о регистрации лица, совершающего операции с нефтепродуктами (за исключением свидетельства на переработку прямогонного бензина), до 1 января 2007 года и осуществляющие с этой даты реализацию нефтепродуктов, полученных (оприходованных) до 1 января 2007 года и (или) отгруженных им до вышеуказанной даты, признаются плательщиками акцизов.

Одновременно уточнен порядок исчисления и уплаты акцизов по нефтепродуктам в переходный период. Так, по нефтепродуктам, полученным (оприходованным) до 1 января 2007 года, акциз уплачивается по мере их реализации не позднее 25-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором осуществлена реализация.

2. В целях получения вычета акциза, уплаченного по денатурированному этиловому спирту, приобретаемому для производства спиртосодержащей парфюмерно-косметической продукции в металлической аэрозольной упаковке и продукции бытовой химии в такой упаковке, данные товары исключены из перечня льготируемой продукции применительно к обложению акцизами и по ним установлена нулевая ставка этого налога. Таким образом, предприятия - производители такой продукции с 1 января 2007 года признаются плательщиками акцизов. Для получения права на вычет сумм акциза, уплаченного при приобретении спирта этилового, налогоплательщики должны получить в соответствии со ст. 179.2 НК РФ свидетельство на производство спиртосодержащей парфюмерно-косметической продукции в металлической аэрозольной упаковке или свидетельство на производство спиртосодержащей продукции бытовой химии в металлической аэрозольной упаковке. Таким образом, свидетельства являются основанием для применения налоговых вычетов (возврата) в отношении сумм акцизов, уплаченных налогоплательщиками.

Для получения права на вычеты сумм акциза, уплаченного продавцам при приобретении денатурированного этилового спирта, налогоплательщики обязаны представить в налоговые органы, кроме соответствующего свидетельства, копии договора с производителем денатурированного этилового спирта, счета-фактуры, выставленные производителем денатурированного спирта, платежные документы, подтверждающие факт уплаты акциза по такому спирту, акты списания в производство денатурированного этилового спирта (акты приема-передачи между структурными подразделениями налогоплательщика, лимитно-заборные карты).

Срок представления налоговой декларации по акцизам - не позднее 25-го числа третьего месяца, следующего за отчетным.

Что касается парфюмерно-косметической продукции, то Законом N 134-ФЗ внесено уточнение в перечень подакцизных товаров, согласно которому с 1 января 2007 года не рассматривается как подакцизные товары парфюмерно-косметическая продукция с объемной долей этилового спирта до 90% включительно при наличии на флаконе пульверизатора, разлитая в емкости не более 100 мл.

Кроме того, в ст. 6 Закона N 134-ФЗ оговорены особенности применения ряда положений Федерального закона от 22.11.1995 N 171-ФЗ "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции" (в ред. от 07.01.1999 N 18-ФЗ) в отношении оборота парфюмерно-косметической продукции, расфасованной в потребительскую упаковку (потребительскую тару) емкостью не более 100 мл, с объемной долей этилового спирта до 90% включительно при наличии на флаконе пульверизатора. Установлено, что до 1 января 2007 года к вышеуказанной продукции не применяются требования по использованию оборудования для этилового спирта, оснащенного контрольными и измерительными приборами, а также по представлению деклараций об использовании этилового спирта организациями, осуществляющими закупку этилового спирта для производства алкогольной и спиртосодержащей продукции.

3. Уточнены технические вопросы по определению для целей применения акцизов спиртосодержащей продукции, не рассматриваемой как подакцизные товары. В частности, это касается головной фракции этилового спирта (отходов спиртового производства).

В связи со вступлением с 1 января 2006 года в действие новой редакции норм Федерального закона "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции" головная фракция этилового спирта (отходы спиртового производства) определена как этиловый спирт, а согласно действовавшей до 1 января 2007 года редакции подпункта 2 ст. 181 НК РФ отходы, подлежавшие дальнейшей переработке и (или) использованию для технических целей, образовавшиеся при производстве спирта этилового из пищевого сырья, в целях главы 22 "Акцизы" Кодекса не рассматривались как подакцизная спиртосодержащая продукция (то есть возникло несоответствие в определении отходов спиртового производства).

В связи с этим, а также с учетом прекращения ведения Государственного реестра этилового спирта из пищевого сырья, алкогольной и алкогольсодержащей продукции в Российской Федерации, согласно подпункту 2 ст. 181 НК РФ (в ред. Закона N 134-ФЗ) подлежащие дальнейшей переработке и (или) использованию для технических целей отходы, образующиеся при производстве спирта этилового из пищевого сырья, соответствующие нормативной документации, утвержденной (согласованной) федеральным органом исполнительной власти, в целях применения акцизов не рассматриваются как подакцизные товары.

4. Законом N 134-ФЗ определены конкретные виды подакцизных товаров, розлив которых, осуществляемый как часть общего процесса производства этих товаров, приравнивается к производству (п. 3 ст. 182 НК РФ). К таким подакцизным товарам отнесены алкогольная продукция и пиво.

В первую очередь вышеназванное изменение касается лиц, которые осуществляют деятельность по расфасовке (розливу) моторных масел в потребительскую тару. Поскольку такая деятельность исходя из норм и правил упаковки данной продукции, установленных ГОСТ 1510-84 "Нефть и нефтепродукты. Маркировка, упаковка, транспортирование и хранение", рассматривалась до 1 января 2007 года как часть общего процесса их производства, такие лица признавались плательщиками акцизов. С 1 января 2007 года с учетом вышеупомянутого изменения лица, осуществляющие расфасовку (розлив) моторных масел в потребительскую тару, исключены из состава плательщиков акцизов.

5. В целях сокращения потерь доходов бюджета от недопоступления акцизов из-за занижения отпускных цен на сигареты и папиросы Законом N 134-ФЗ установлена адвалорная составляющая ставки акциза в процентах от максимальной розничной цены, декларируемой налогоплательщиком в соответствии с новой ст. 187.1 НК РФ о порядке определения расчетной стоимости табачных изделий, в отношении которых установлены комбинированные налоговые ставки.

В соответствии с Законом N 134-ФЗ максимальная розничная цена представляет собой цену, выше которой единица потребительской упаковки (пачки) табачных изделий не может быть реализована потребителям предприятиями розничной торговли или индивидуальными предпринимателями. Эта цена устанавливается налогоплательщиком самостоятельно на единицу потребительской упаковки (пачки) табачных изделий отдельно по каждой марке таких изделий.

Согласно ст. 187.1 НК РФ налогоплательщики - изготовители сигарет (папирос) обязаны подать в налоговый орган по месту постановки на налоговый учет либо в таможенный орган по месту оформления подакцизных товаров уведомление о максимальных розничных ценах по каждой марке (наименованию ) сигарет (папирос) не позднее 10 дней до начала календарного месяца, в котором эти цены будут применяться. Форма уведомления будет утверждена Минфином России. Поскольку положение, касающееся подачи заявлений, вступило в силу с 15 декабря 2006 года, первые уведомления должны были быть поданы налогоплательщиками не позднее 21 декабря 2006 года (то есть за 10 дней до начала налогового периода).

Максимальные розничные цены, заявленные в уведомлении, должны быть нанесены на каждую потребительскую пачку (упаковку) табачных изделий. Помимо максимальных розничных цен, на пачке (упаковке) должна иметься информация о месяце и годе изготовления вышеуказанных изделий.

При этом согласно ст. 6 Закона N 134-ФЗ норма об обязательном нанесении максимальной розничной цены на каждую упаковку (пачку), информации о месяце и годе изготовления вводится в отношении сигарет с фильтром с 1 января 2007 года, сигарет без фильтра и папирос - с 1 июля 2007 года. Соответственно с этих же дат вводится запрет на территории Российской Федерации на производство и импорт вышеуказанной продукции без указания на каждой пачке сведений о максимальной розничной цене, месяце и годе изготовления.

Несмотря на то что норма о обязательном нанесении максимальной розничной цены на каждую упаковку (пачку) сигарет без фильтра и папирос вводится с 1 июля 2007 года, уведомления о максимальных розничных ценах в отношении таких изделий должны были быть поданы, так же как и по сигаретам с фильтром, не позднее 21 декабря 2006 года. На основании максимальных розничных цен, указанных в уведомлении, будет определяться расчетная цена для исчисления налоговой базы и суммы акциза.

Во исполнение п. 3 ст. 187.1 НК РФ (в ред. Закона N 134-ФЗ) приказом Минфина России от 25.08.2006 N 108н утверждены формы уведомлений о максимальных розничных ценах на табачные изделия для представления в налоговые и таможенные органы.

Одновременно ст. 2 Закона N 134-ФЗ внесены соответствующие изменения в Федеральный закон от 10.07.2001 N 87-ФЗ "Об ограничении курения табака", содержащие требования о наличии на каждой упаковке (пачке) табачных изделий предупредительных надписей о вреде курения табака и об указании на каждой упаковке (пачке) сигарет и папирос сведений о содержании смолы и никотина в дыме табачных изделий, о месяце и годе изготовления и о максимальной розничной цене реализации табачных изделий потребителям. Кроме того, вводятся запрет на розничную продажу сигарет и папирос по цене, превышающей максимальную розничную цену, указанную на каждой упаковке (пачке), и продажу табачных изделий без упаковки [для сигарет с фильтром - с 1 января 2008 года, для сигарет без фильтра и папирос - с 1 июля 2008 года (ст. 2, 7 Закона N 134-ФЗ)].

Статьей 3 Закона N 134-ФЗ внесены изменения в Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях, которые предусматривают административную ответственность в следующих случаях: при завышении максимальной розничной цены, указанной производителем на каждой потребительской упаковке (пачке) табачных изделий, а также при выпуске или продаже товаров и продукции, в отношении которых установлены требования по маркировке и (или) нанесению информации, необходимой для осуществления налогового контроля, без соответствующей маркировки и (или) информации, с нарушением установленного порядка нанесения такой маркировки и (или) информации. Завышение максимальной розничной цены табачных изделий, указанной на упаковке производителем, влечет наложение административного штрафа на граждан в размере от 20 до 25 минимальных размеров оплаты труда (МРОТ), на должностных лиц - от 40 до 50 МРОТ.

6. Законом N 134-ФЗ унифицированы акцизы на алкогольную и спиртосодержащую продукцию, производимую с добавлением этилового спирта.

Так, в целях упрощения администрирования акцизов по алкогольной продукции и установления равнонапряженного режима налоговой нагрузки на различные виды данной продукции вместо действовавших до 1 января 2007 года в для целей акцизов 4 категорий алкогольной продукции с различными размерами ставок с 1 января 2007 года применяется одна категория алкогольной продукции (за исключением вин натуральных и шампанских), по которой ставка акциза установлена в размере 162 руб. за 1 литр безводного этилового спирта. Такая же ставка определена и в отношении спиртосодержащей продукции.

В отдельные группы алкогольной продукции, облагаемые по более низкой ставке акциза, отнесены:

- вина шампанские, игристые, газированные, шипучие;

- вина натуральные и приравненные к ним натуральные напитки с содержанием этилового спирта не более 6% объема готовой продукции, изготовленные из виноматериалов, произведенных без добавления этилового спирта (до 1 января 2007 года они рассматривались как слабоалкогольная продукция с объемной долей этилового спирта до 9% включительно).

Законом N 134-ФЗ конкретизирован порядок вычетов сумм акциза, уплаченных на территории Российской Федерации по спирту этиловому, использованному для производства алкогольной продукции. Такие вычеты производятся исходя из объемной доли спирта этилового, использованного для производства виноматериалов, на момент приобретения виноматериалов, при представлении налогоплательщиком, производящим алкогольную продукцию, в налоговые органы следующих документов или их копий: договор купли-продажи виноматериалов между производителем виноматериалов и производителем алкогольной продукции; платежные документы с отметкой банка, подтверждающие факт оплаты приобретенных виноматериалов; товарно-транспортные накладные поставки виноматериалов, счета-фактуры; купажные акты; акт списания виноматериалов в производство. Формула для определения суммы вычета отменена.

Кроме того, уточнен порядок вычетов технологических потерь подакцизной продукции.

7. В связи с ростом среднего уровня цен на потребительские товары и с учетом прогнозируемого на 2007 год уровня инфляции Законом N 134-ФЗ предусмотрена индексация специфических ставок акциза на подакцизные товары на 8,5% (за исключением нефтепродуктов, сигарет и алкогольной и спиртосодержащей продукции). По сигаретам предусмотрена более высокая индексация - в среднем на 30%. В целях сокращения роста цен на нефтепродукты в Российской Федерации размеры ставок акциза на нефтепродукты сохранены на уровне, действовавшем в 2006 году. Сохранены размеры ставок акциза на уровне, действовавшем в 2006 году, также на вина натуральные и шампанские, игристые, газированные, шипучие.

В перечень подакцизных видов табака, помимо трубочного и курительного, включены жевательный, сосательный, нюхательный и кальянный; на них установлена единая ставка акциза в размере 300 руб. за 1 кг.

В заключение, с учетом изменений, внесенных Законом N 134-ФЗ в главу 22 НК РФ, представляется целесообразным привести таблицу ставок акциза, введенных в действие с 1 января 2007 года, в сравнении со ставками, действовавшими до вышеуказанной даты.

Сравнительная таблица размеров ставок акцизов

Виды подакцизных товаров	Налоговые ставки [в процентах и (или) в рублях и копейках за единицу измерения
	действовавшие с 1 января 2006 года	введенные в действие с 1 января 2007 года
Спирт этиловый из всех видов сырья (в том числе этиловый спирт-сырец из всех видов сырья)	21 руб. 50 коп. за 1 литр без- водного спирта этилового	23 руб. 50 коп. за 1 литр без- водного этилового
Алкогольная продукция с объемной долей этилового спирта свыше 25% (за исключением вин)	159 руб. 00 коп. за 1 литр без- водного спирта этилового, содер- жащегося а подакцизных товарах	установлена единая ставка (см. ниже)
Алкогольная продукция с объемной долей этилового спирта свыше 9 до 25% включительно(за исключением вин)	118 руб. 00 коп. за 1 литр без- водного спирта этилового, содер- жащегося в подакцизных товарах
Алкогольная продукция с объемной долей этилового спирта до 9% включительно (за исключением вин)	83 руб. 00 коп. за 1 литр спирта безводного спирта этилового, со- держащегося в подакцизных това- рах
Вина (за исключением натуральных, в том числе шампанских, игристых, газированных, шипучих)	112 руб. 00 коп. за 1 литр без- водного спирта этилового, содер- жащегося в подакцизных товарах
Алкогольная продукция (за исклю- чением вин натуральных, в том чис- ле шампанских, игристых, газиро- ванных, шипучих, натуральных на- питков с содержанием этилового спирта не более 6% объема готовой продукции, изготовленных из вино- материалов, произведенных без до- бавления этилового спирта)		162 руб. 00 коп. за 1 литр безводного спирта этилового, содержащегося в подакцизных товарах
Вина натуральные (за исключением шампанских, игристых, газированных шипучих)	2 руб. 20 коп. за 1 литр
Вина натуральные (за исключением шампанских, игристых, газированных шипучих), натуральные напитки с содержанием этилового спирта не более 6% объема готовой продукции, изготовленные из виноматериалов, произведенных без добавления эти- лового спирта		2 руб. 20 коп. за 1 литр
Вина шампанские, игристые, газиро- ванные, шипучие	10 руб. 50 коп. за 1 литр	10 руб. 50 коп. за 1 литр
Спиртосодержащая продукция	159 руб. 00 коп. за 1 литр без- водного спирта этилового, содер- жащегося в подакцизных товарах
Спиртосодержащая продукция (за исключением спиртосодержащей пар- фюмерно-косметической продукции в металлической аэрозольной упаковке и спиртосодержащей продукции быто- вой химии в металлической аэро- зольной упаковке)		162 руб. 00 коп. за 1 литр безводного спирта этилового, содержащегося в подакцизных товарах
Спиртосодержащая парфюмерно-косме- тическая продукция в металлической аэрозольной упаковке		0 руб. 00 коп. за 1 литр без- водного спирта этилового, со- держащегося в подакцизных то- варах
Спиртосодержащая продукция бытовой химии в металлической аэрозольной упаковке		0 руб. 00 коп. за 1 литр без- водного спирта этилового, со- держащегося в подакцизных то- варах
Пиво с нормативным (стандартизиро- ванным) содержанием объемной доли спирта этилового до 0,5% включи- тельно	0 руб. 00 коп. за 1 литр	0 руб. 00 коп. за 1 литр
Пиво с нормативным (стандартизиро ванным) содержанием объемной доли спирта этилового свыше 0,5% и до 8,6% включительно	1 руб. 91 коп. за 1 литр	2 руб. 07 коп. за 1 литр
Пиво с нормативным (стандартизиро- ванным) содержанием объемной доли спирта этилового свыше 8,6%	6 руб. 85 коп. за 1 литр	7 руб. 45 коп. за
Табак трубочный	676 руб. 00 коп. за 1 кг	установлена единая ставка (см. ниже)
Табак курительный, за исключением табака, используемого в качестве сырья для производства тобачной продукции	277 руб. 00 коп. за 1 кг
Табак трубочный, курительный, же- вательный, сосательный, нюхатель- ный, кальянный, за исключением то- бака, используемого в качестве сырья для производства тобачной продукции		300 руб. 00 коп. за 1 кг
Сигары	16 руб. 35 коп. за 1 штуку	17 руб. 75 коп. за 1 штуку
Сигариллы	200 руб. 00 коп. за 1000 штук	217 руб. 00 коп. за 1000 штук
Сигареты с фильтром	78 руб. 00 коп. за 1000 штук + 8%, но не менее 25% от отпускной цены*(1) (от суммы, полученной в результате сложения таможенной стоимости и подлежащей уплате таможенной пошлины)	100 руб. 00 коп. за 1000 штук + 5% расчетной стоимости, ис- числяемой исходя из максималь- ной розничной цены, но не менее 115 руб. 00 коп. за 1000 штук
Сигареты без фильтра, папиросы	35 руб. 00 коп. за 1000 штук + 8%, но не менее 25% от отпускной цены*(1) (от суммы, полученной в результате сложения таможенной стоимости и подлежащей уплате таможенной пошлины)	45 руб. 00 коп. за 1000 штук + 5% расчетной стоимости, ис- числяемой исходя из максималь- ной розничной цены, но не менее 60 руб. 00 коп. за 1000 штук
Автомобили легковые с мощностью двигателя до 67,5 кВт (90 л.с.) включительно	0 руб. 00 коп. за 0,75 кВт (1 л.с.)	0 руб. 00 коп. за 0,75 кВт (1 л.с.)
Автомобили легковые с мощностью двигателя свыше 67,5 кВт (90 л.с.) и до 112,5 кВт (150 л.с.) включи- тельно	16 руб. 50 коп. за 0,75 кВт (1 л.с.)	18 руб. 00 коп. за 0,75 кВт (1 л.с.)
Автомобили легковые с мощностью двигателя свыше 112,5 кВт (150 л.с.), мотоциклы с мощностью двигателя свыше 112,5 кВт (150 л.с.)	167 руб. 00 коп. за 0,75 кВт (1 л.с.)	181 руб. 00 коп. за 0,75 кВт (1 л.с.)
Автомобильный бензин с октановым числом до "80" включительно	2657 руб. 00 коп. за 1 тонну	2657 руб. 00 коп. за 1 тонну
Автомобильный бензин с иным окта- новыми числами	3629 руб. 00 коп. за 1 тонну	3629 руб. 00 коп. за 1 тонну
Дизельное топливо	1080 руб. 00 коп. за 1 тонну	1080 руб. 00 коп. за 1 тонну
Моторные масла для дизельных и (или) карбюраторных (инжекторных) двигателей	2951 руб. 00 коп. за 1 тонну	2951 руб. 00 коп. за 1 тонну
Прямогонный бензин	2657 руб. за 1 тонну	2657 руб. 00 коп за 1 тонну
*(1) Отпускной ценой признается стоимость реализованных (переданных) сигарет, папирос, исчисленная исходя из цен, определяемых с учетом положений ст. 40 НК РФ, без учета акциза и НДС (сноска исключена с 01.01.2007).

Т.А. Софрина,

зам. начальника отдела Департамента налоговой и таможенно-тарифной

политики Минфина России

"Налоговый вестник: комментарии к нормативным документам для бухгалтеров", N 1, январь 2007 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Текст официального документа не приводится. Извлечения из Федерального закона от 26.07.2006 N 134-ФЗ см.: НВ: комментарии... - 2006. - N 10. - С. 51.