Вопрос: У нас заключен договор с другой фирмой, по которому она поставляет давальческое сырье, а мы из него производим готовую продукцию и поставляем этой же фирме, потом она оплачивает нам стоимость изготовленной продукции. Как отразить эти операции в бухгалтерском и налоговом учете? ("Новая бухгалтерия", выпуск 2, февраль 2007 г.)

У нас заключен договор с другой фирмой, по которому она поставляет давальческое сырье, а мы из него производим готовую продукцию и поставляем этой же фирме, потом она оплачивает нам стоимость изготовленной продукции.

Как отразить эти операции в бухгалтерском и налоговом учете?

Договор на переработку давальческого сырья относится к разновидности договора подряда. Такой вывод следует из п. 1 ст. 703 Гражданского кодекса РФ. При этом по общему правилу право собственности на изготовленную из давальческого сырья продукцию возникает не у подрядчика, а у заказчика (п. 1 ст. 220, п. 2 ст. 703 ГК РФ). Согласно п. 2 ст. 220 ГК РФ, если иное не предусмотрено договором, собственник материалов, приобретший право собственности на изготовленную из них вещь, обязан возместить стоимость переработки осуществившему ее лицу.

При ведении бухгалтерского учета организации должны соблюдать "допущение имущественной обособленности": имущество, являющееся собственностью организации, учитывается обособленно от имущества других лиц, находящегося у данной организации (п. 8 ст. 2 Закона "О бухгалтерском учете", п. 6 ПБУ 1/98 "Учетная политика организации"). Это означает, что на балансе может находиться только (за редким исключением) имущество, принадлежащее организации.

Следовательно, давальческое сырье и изготовленная из него продукция не должны отражаться на балансе подрядчика-переработчика.

Для обобщения информации о наличии и движении сырья и материалов заказчика, принятых в переработку (давальческое сырье), не оплачиваемых организацией-изготовителем, предназначен забалансовый счет 003 "Материалы, принятые в переработку". Согласно Инструкции по применению Плана счетов учет затрат по переработке или доработке сырья и материалов ведется на счетах учета затрат на производство, отражающих связанные с этим затраты (за исключением стоимости сырья и материалов заказчика).

Сырье и материалы заказчика, принятые в переработку, учитываются на счете 003 по ценам, предусмотренным в договорах. Перемещение давальческого сырья по стадиям переработки (включая готовую продукцию) отражается в аналитике к счету 003 по тем же ценам.

Налоговая база по НДС при реализации услуг по производству товаров из давальческого сырья (материалов) определяется как стоимость их обработки, переработки или иной трансформации с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в нее налога (п. 5 ст. 154 НК РФ). Соответственно счет-фактуру организация-переработчик составляет на стоимость переработки без учета стоимости сырья.

Пример.

Организация по договору получила от заказчика сырье в переработку стоимостью 500 000 руб. Стоимость самой переработки определена в договоре как 472 000 руб., включая НДС - 72 000 руб. Для производства были затрачены топливо и вспомогательные материалы на сумму 60 000 руб., электроэнергия на сумму 20 000 руб. Оплата труда рабочих составила 150 000 руб., взносы по обязательному страхованию - 40 000 руб.

Проводки будут следующие:

Дебет 003

- 500 000 руб. - получено сырье в переработку;

Дебет 20 - Кредит 10

- 60 000 руб. - отпущены для переработки топливо и дополнительные материалы;

Дебет 20 - Кредит 25

- 20 000 руб. - списана электроэнергия, затраченная непосредственно на переработку;

Дебет 20 - Кредит 70

- 150 000 руб. - начислена заработная плата работников, осуществляющих переработку;

Дебет 20 - Кредит 69

- 40 000 руб. - начислены страховые взносы;

Дебет 62 - Кредит 90/1

- 472 000 руб. - признана выручка от переработки сырья (на основании акта о выполненных работах);

Дебет 90/2 - Кредит 20

- 270 000 руб. (60 000 + 20 000 + 150 000 + 40 000) - списана себестоимость работ;

Дебет 90/3 - Кредит 68

- 72 000 руб. - начислен НДС;

Кредит 003

- 500 000 руб. - списано использованное в производстве давальческое сырье (на основании переданного заказчику отчета). На наш взгляд, эту проводку следует делать в день передачи заказчику по накладной готовой продукции, поскольку в аналитическом учете к счету 003 вместо сырья уже должна значиться готовая продукция;

Дебет 51 - Кредит 62

- 472 000 руб. - получена оплата от заказчика.

Особенностью налогового учета в случае переработки давальческого сырья является невключение стоимости такого сырья в число учитываемых при налогообложении прямых расходов. И это вполне понятно. Соответственно остатки незавершенного производства, определяемые в соответствии со ст. 319 НК РФ, не будут содержать в себе стоимость давальческого сырья.

Другой особенностью является момент признания выручки. Поскольку вместо реализации готовой продукции происходит реализация работ, доход от реализации учитывается в налоговом учете на дату подписания акта о выполненных работах, а не на дату передачи заказчику готовой продукции.

И. Макалкин,

ведущий эксперт АКДИ "Экономика и жизнь"

1 февраля 2007 г.

"Новая бухгалтерия", выпуск 2, февраль 2007 г.