Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 12 февраля 2010 г. N 02АП-6420/2009

г. Киров

12 февраля 2010 г.

Дело N А29-2482/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 05 февраля 2010 года.

Полный текст постановления изготовлен 12 февраля 2010 года.

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Хоровой Т.В.,

судей Лобановой Л.Н., Черных Л.И.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Калининым А.Ю.,

при участии в судебном заседании:

представителя заинтересованного лица: Фроловой Г.Д., действующей на основании доверенности от 22.10.2007 N 07-31/31,

представителя третьего лица: Фроловой Г.Д., действующей на основании доверенности от 29.01.2010 N 05-16/46,

рассмотрев в судебном заседании апелляционные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми и открытого акционерного общества "Шахта Воргашорская"

на решение Арбитражного суда Республики Коми от 28.10.2009

по делу N А29-2482/2009, принятое судом в составе судьи Тарасова Д.А.,

по заявлению открытого акционерного общества "Шахта Воргашорская"

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми,

третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Республике Коми

о признании частично недействительным решения от 16.12.2008 N 12-13/6, в редакции решения УФНС России по Республике Коми от 17.03.2009 N 91-А,

УСТАНОВИЛ:

открытое акционерное общество "Шахта Воргашорская" (далее - Общество, налогоплательщик) обратилось с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Республики Коми к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми (далее - Инспекция, налоговый орган) с требованием о признании частично недействительным решения от 16.12.2008 N 12-13/6, в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Коми (далее- УФНС, Управление) от 17.03.2009 N 91-А.

Решением Арбитражного суда Республики Коми от 28.10.2009 по делу N А29-2482/2009 требования Общества удовлетворены частично.

Решение налогового органа в редакции решения УФНС России по Республике Коми от 17.03.2009 N 91-А признано недействительным в части:

- пункта 1 резолютивной части решения в части начисления налоговых санкций в размере 401 580,4 руб., из них: по налогу на добавленную стоимость - 350 452,4 руб., налогу на добычу полезных ископаемых - 49 988 руб., транспортному налогу - 1 140 руб.;

пункта 2 резолютивной части решения в части начисления пени в размере 5 625 486,04 руб., из них по налогу на добавленную стоимость - 224 545,68 руб., по налогу на добычу полезных ископаемых - 25 454,14 руб., по транспортному налогу - 1 089,9 руб. и налогу на доходы физических лиц - 5 374 396,32 руб.;

- пункта 3 резолютивной части решения в части доначисления налогов в размере 833 074 руб., из них: 172 290 руб. налога на прибыль, 386 501 руб. налога на добавленную стоимость, 268 583 руб. налога на добычу полезных ископаемых и 5 700 руб. транспортного налога;

- пункта 4 резолютивной части решения в части признания завышения убытка при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2007 год на сумму 1 502 040 руб.

В удовлетворении остальной части заявленных требований Обществу отказано.

Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми, частично не согласившись с принятым по делу судебным актом, обратилась во Второй арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции в обжалуемой части и принять по делу новый судебный акт, отказать в удовлетворении заявленных требований.

Открытое акционерное общество "Шахта Воргашорская" в представленном отзыве против доводов апелляционной жалобы Инспекции возразило, и, в свою очередь также обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение арбитражного суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении заявленных им требований, принять новый судебный акт, в котором удовлетворить заявленные требования в обжалуемой части.

Представители Инспекции и Управления в судебном заседании 13.01.2010 года настаивают на позиции, изложенной в апелляционной жалобе, возразили против доводов апелляционной жалобы Общества.

Представитель Общества в судебном заседании поддержал доводы, изложенные в своей апелляционной жалобе и отзыве на апелляционную жалобу Инспекции, представил дополнения к апелляционной жалобе.

Рассмотрение дела 13.01.2010 апелляционным судом откладывалось до10 часов 30 минут 05.02.2010, в судебное заседание 05.02.2010 налогоплательщик, извещенный надлежащим образом о времени и месте рассмотрения жалобы, своих представителей в суд не направил, представил дополнение к апелляционной жалобе от 29.01.2010 года, представитель налоговых органов настаивает на заявленных доводах.

Законность решения Арбитражного суда Республики Коми проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми проведена выездная налоговая проверка ОАО "Шахта Воргашорская" по вопросам соблюдения налогового и валютного законодательства Российской Федерации, правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет всех налогов, сборов и других обязательных платежей в бюджеты и государственные внебюджетные фонды, а также страховых взносов за период с 01.01.2006 по 31.12.2007 и налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2006 по 31.03.2008, результаты которой отражены в акте от 15.10.2008 N 12-13/6.

По результатам рассмотрения материалов проверки начальником Инспекции было принято решение от 16.12.2008 N 12-13/6 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому Обществу предложено уплатить налоги в сумме 6 572 438 рублей, пени в размере 5 762 456 рублей и 1 091 719 рублей налоговых санкций на основании пункта 1 статьи 122 и статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации, внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета, а также предложено при наличии соответствующей возможности удержать и перечислить в бюджетную систему Российской Федерации налог на доходы физических лиц в размере 34 592 рубля, а в случае невозможности удержания этого налога - в месячный срок представить в налоговый орган сведения по форме 2-НДФЛ.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Коми от 17.03.2009 N 91-А, принятым по результатам рассмотрения апелляционной жалобы Общества, решение Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми изменено, общий размер доначисленных сумм составил 10 135 867 рублей 84 копейки, в том числе:

налоги в сумме 3 725 748 рублей, из них:

- налог на прибыль организаций, зачисляемый в федеральный бюджет в размере 818 888 рублей,

- налог на прибыль организаций, зачисляемый в региональный бюджет в размере 2 204 699 рублей,

- налог на добавленную стоимость в размере 405 360 рублей,

- налог на добычу полезных ископаемых в размере 268 583 рубля,

- транспортный налог в размере 17 490 рублей,

- налог на имущество организаций в размере 10 728 рублей;

пени за нарушение установленного законодательством срока уплаты налогов в сумме 5 690 667 рублей 84 копейки, из них:

- по налогу на добавленную стоимость в размере 224 556 рублей 95 копеек,

- по налогу на добычу полезных ископаемых в размере 25 454 рубля 14 копеек,

по транспортному налогу в размере 3 344 рубля 25 копеек,

- по налогу на доходы физических лиц в размере 5 437 312 рублей 50 копеек,

налоговых санкций в сумме 719 452 рубля, из них:

- по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату (неполную уплату) налога на добавленную стоимость в размере 659 048 рублей, налога на добычу полезных ископаемых в размере 49 988 рублей и транспортного налога в размере 3 498 рублей;

- по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неправомерное не перечисление (неполное перечисление) сумм налога на доходы физических лиц, подлежащих удержанию и перечислению налоговым агентом, в размере 6 918 рублей.

Решение Инспекции оставлено без изменения в части обязания Общества внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета и предложения удержать и перечислить в бюджетную систему Российской Федерации налог на доходы физических лиц в размере 34 592 рубля либо в месячный срок представить в налоговый орган сведения о невозможности удержания налога по форме 2-НДФЛ.

Частично не согласившись с принятым решением Инспекции, в редакции решения Управления, Общество обратилось с заявлением в Арбитражный суд Республики Коми.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционных жалоб и отзывов на них, заслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции установил следующее.

По апелляционной жалобе налогового органа.

1.В ходе выездной налоговой проверки Инспекция пришла к выводу о несоответствии цен реализации Обществом угля положениям статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации и рассчитала налоговые обязательства на основании метода определения рыночной цены, по данному эпизоду Обществу доначислен налог на прибыль за 2006 год в сумме 172 290 рублей, уменьшен убыток за 2007 год на 1 429 350 рублей; доначислен налог на добавленную стоимость за 2006 год в сумме 129 218 рублей и за 2007 год в сумме 257 283 рубля, налог на добычу полезных ископаемых за 2006 год в сумме 204 929 рублей, за 2007 год в сумме 72 410 рублей.

Арбитражный суд Республики Коми, руководствуясь статьей 20, пунктом 1 статьи 39, статьей 40, пунктом 1 статьи 146, пунктом 1 статьи 154, пунктом 1 статьи 248, пунктами 1 и 2 статьи 249, пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, определением Конституционного Суда Российской Федерации от 04.12.2003 N 441-О, пришел к выводу о неправомерности доначисления налога на добавленную стоимость и налога на прибыль по данному эпизоду, посчитал, что при расчете налогов подлежал применению метод цены последующей реализации для определения рыночной цены каменного угля, который Инспекцией не был применен.

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает, что сравнительный (информационный) метод определения рыночной цены был им применен для определения рыночной цены каменного угля, реализуемого ОАО "Шахта Воргашорская" правомерно, поскольку на территории г.Воркуты реализацию угля осуществляло помимо Общества только ОАО "Воркутауголь", при этом ОАО "Воркутауголь" продавало уголь, приобретенный у Общества, в связи с чем Инспекция исследовала цены реализации указанных Обществ, а также сравнила данные цены с ценами реализации угля населению.

Управление в отзыве поддерживает доводы Инспекции, указывает, что рынок каменного угля составляет реализация угля двумя организациями: ОАО "Шахта Воргашорская" и ОАО "Воркутауголь".

Общество в отзыве на апелляционную жалобу возразило против указанных доводов, указало, что Инспекцией не был проведен анализ рынка однородных (идентичных) товаров, а рассмотренные сделки и цены по ним приняты без учета сроков действия договоров, объемов товарных партий, фактического исполнения, ассортимента, в связи с чем расчет налогового органа, по мнению налогоплательщика, не соответствует требованиям пунктов 4, 5, 6, 9, 11 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, между ОАО "Шахта Воргашорская" (продавец) и ОАО "Воркутауголь" (покупатель) были заключены договоры на поставку угольной продукции N 5 от 01.01.2005, и N 107 от 30.06.2006, по которым осуществлялась поставка угля в проверяемый период.

Согласно пункту 1.1. указанных договоров ОАО "Шахта Воргашорская" обязуется поставить, а ОАО "Воркутауголь" принять и оплатить на условиях, определенных настоящим договором, уголь марок ГЖО ОМСШ, ГЖО ПК, именуемый в дальнейшем "Товар".

В соответствии с пунктом 4.1 договоров (с учетом заключенного дополнительного соглашения) поставщик выполняет свое обязательство на условиях EXW поставки, предусмотренным "Инкотермс 2000".

Согласно положениям ИНКОТЕРМС-2000 термин "EX works"/"Франко завод" означает, что продавец считается выполнившим свои обязанности по поставке, когда он предоставляет товар в распоряжение покупателя на своем предприятии (заводе, фабрике, складе и т.п.) без осуществления выполнения таможенных формальностей, необходимых для вывоза, и без погрузки товара на транспортное средство. Данный термин возлагает на продавца минимальные обязанности, и покупатель должен нести все расходы и риски в связи с принятием товара на предприятии продавца.

В соответствии с пунктом 4.2 договоров (с учетом дополнительного соглашения) право собственности на товар переходит от Поставщика к Покупателю с момента подписания акта приема-передачи. Все расходы, связанные перевозкой, доставкой Товара, возлагаются на Покупателя.

Пунктом 6.1 договоров (с учетом дополнительного соглашения) установлено, что цена Товара устанавливается в размере 595 рублей за 1 тонну. Цена Товара указывается без учета НДС, акцизов, спецналогов, установленных законодательством Российской Федерации, транспортных расходов, на условиях поставки, предусмотренных настоящим договором. Указанная цена является твердой и подлежит изменению по требованию Покупателя только в случае изменения рыночной конъюнктуры.

В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией был проведен анализ цен на уголь, реализованный по названным договорам, и установлено, что ОАО "Шахта "Воргашорская" продавало уголь ОАО "Воркутауголь" по цене 595 рублей за 1 тонну, которое в свою очередь, не неся дополнительных расходов, реализовывало уголь того же качества и того же количества по более высоким ценам третьим лицам, в частности, ООО "Лига-2003" по договору от 26.04.2006 N ВУ-08/ПРУ-06 по цене 790 рублей за 1 тонну, ЗАО "Миреко" по договору от 28.09.2006 N ВУ-45/ПРУ-05 по цене 1 100 рублей за 1 тонну. При этом расходы, связанные с перевозкой, доставкой товара возлагались на покупателя.

Основанием для контроля применяемых Обществом цен реализации угля явилась установленная налоговым органом взаимозависимость ОАО "Шахта Воргашорская" и ОАО "Воркутауголь".

В соответствии с пунктом 1 статьи 20 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц.

Пунктом 1 статьи 20 Кодекса определено, что лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения в случаях, если:

- одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов (подпункт 1 пункта 1);

- одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению (подпункт 2 пункта 1);

- лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого (подпункт 3 пункта 1).

Согласно пункту 2 статьи 20 Кодекса лица могут быть признаны взаимозависимыми и по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 статьи 20 Кодекса.

Как усматривается из материалов дела и установлено судом первой инстанции, Логинов А.К., на основании Протокола N 1 заседания Совета директоров ОАО "Шахта "Воргашорская", являлся генеральным директором Общества в период с 16.02.2004 г. по 22.03.2007 г.

Согласно выпискам из Единого государственного реестра юридических лиц по состоянию на 27.12.2004 г., 19.06.2005 г., 03.11.2006 г. Логинов А.К. являлся генеральным директором ОАО "Воркутауголь".

Таким образом, поскольку Логинов А.К. одновременно являлся руководителем ОАО "Шахта "Воргашорская" и ОАО "Воркутауголь", осуществлял функции единоличного исполнительного органа в обоих обществах, то он является заинтересованным лицом в совершении сделок между ОАО "Шахта "Воргашорская" и ОАО "Воркутауголь".

Кроме того, в соответствии с протоколом N 16 от 22.06.2006 г. годового общего собрания акционеров ОАО "Воркутауголь" полномочия единоличного исполнительного органа ОАО "Воркутауголь" переданы по договору управляющей организации - ЗАО "Северсталь-Ресурс".

Генеральным директором ЗАО "Северсталь-Ресурс" и представителем Управляющей компании в ОАО "Воркутауголь" является Денискин Р.В. Вышеуказанным протоколом годового общего собрания акционеров ОАО "Воркутауголь" Денискин Р.В. избран также членом Совета директоров ОАО "Воркутауголь".

При этом Денискин Р.В., согласно протоколу N 6 от 23.06.2006 г. годового общего собрания акционеров ОАО "Шахта Воргашорская", избран также членом общего собрания акционеров ОАО "Шахта Воргашорская".

На основании выписок из ЕГРЮЛ по состоянию на 28.03.2007., 30.03.2007, 24.04.2007, 22.08.2007, 11.09.2007, установлено, что Генеральными директорами ОАО "Воркутауголь", а также представителями Управляющей компании в ОАО "Воркутауголь" в проверяемый период являлись Логинов А.К., Задавин Г.Д., Ларин В.А.

Таким образом, Логинов А.К., Задавин Г.Д., Ларин В.А. в проверяемом периоде являлись представителями Управляющей компании ЗАО "Северсталь-Ресурс" в ОАО "Воркутауголь", при этом они же являлись и генеральными директорами ОАО "Воркутауголь". Следовательно, одно физическое лицо (Логинов А.К., Задавин Г.Д., Ларин В.А.) подчинялось другому физическому лицу по должностному положению (Денискину Р.В. - генеральному директору ЗАО "Северсталь-Ресурс").

Одновременно с этим Логинов А.К., Задавин Г.Д. и Ларин В.А. являлись также и генеральными директорами ОАО "Шахта "Воргашорская" (Логинов А.К. в период с 16 февраля 2004 по 22 марта 2007, Задавин Г.Д. - в период с 23.03.2007 по 05.08.2007, Ларин В.А. - в период с 06.08.2007 по настоящее время).

Следовательно, в проверяемый период Управляющая компания ЗАО "Северсталь-Ресурс" исполняла полномочия единоличного исполнительного органа ОАО "Воркутауголь", руководитель управляющей компании Денискин Р.В. состоял в совете директоров как ОАО "Шахта "Воргашорская", так и ОАО "Воркутауголь", Логинов А.К., Задавин Г.Д. и Ларин В.А. одновременно являлись генеральными директорами и ОАО "Шахта "Воргашорская", и ОАО "Воркутауголь". Указанные лица - генеральные директоры Обществ Логинов А.К., Задавин Г.Д. и Ларин В.А. - являются заинтересованными лицами в совершении сделок между ОАО "Шахта "Воргашорская" и ОАО "Воркутауголь".

В связи с изложенными фактическими обстоятельствами, апелляционным судом не может быть принят довод представителя ОАО "Шахта Воргашорская", озвученный в судебном заседании апелляционного суда о том, что ОАО "Шахта Воргашорская" не имеет никакого отношения к ЗАО "Северсталь-Ресурс", поскольку последнее является управляющей компанией ОАО "Воркутауголь". Наличие же вышеперечисленных обстоятельств представитель Общества в апелляционном суде не отрицает.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 04.12.2003 N 441-О обозначил в качестве основания признания лиц взаимозависимыми факт заинтересованности в совершении хозяйственным обществом сделки лицами, заинтересованными в совершении обществом сделки.

С учетом вышеизложенного апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции и позицию налогового органа о том, что ОАО "Шахта Воргашорская" и ОАО "Воркутауголь" в силу статьи 20 Кодекса и статьи 81 Федерального закона "Об акционерных обществах" являются взаимозависимыми лицами, следовательно, действия Инспекции по проведению проверки правильности применения цен по договорам поставки угля, заключенным между указанными Обществами, соответствуют пункту 2 статьи 40 Кодекса.

При этом из положений статьи 40 Кодекса не следует, что должны проверяться все сделки, заключенные налогоплательщиком; указанная статья также не содержит ограничений по проверке цен, применяемых налогоплательщиком при реализации товара в различные периоды на основании одного и того же договора.

В соответствии с пунктом 3 статьи 40 Кодекса налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пеней по сделкам между взаимозависимыми лицами только в случаях, если цены на товары (работы, услуги) по таким сделкам отклоняются более чем на 20 процентов от рыночной цены на идентичные (однородные) товары (работы, услуги).

Таким образом, расчет налогов должен производится исходя из установленной рыночной цены.

Пунктом 1 статьи 146 Кодекса установлено, что объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются, в частности, операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

На основании пункта 1 статьи 39 Кодекса реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Налоговая база в силу пункта 1 статьи 154 Кодекса определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

В соответствии со статьей 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Согласно пункту 1 статьи 248 Кодекса к доходам относятся, в том числе, доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав.

Пунктом 1 статьи 249 Кодекса предусмотрено, что доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

В соответствии с пунктом 2 статьи 249 Кодекса выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

В пункте 1 статьи 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии со статьей 338 Кодекса налоговая база по налогу на добычу полезных ископаемых определяется как стоимость добытых полезных ископаемых, за исключением нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной, попутного газа и газа горючего природного из всех видов месторождений углеводородного сырья. Стоимость добытых полезных ископаемых определяется в соответствии со статьей 340 Кодекса.

Согласно учетной политике Общества для целей налогообложения в связи с отсутствием государственных субвенций стоимость добытого полезного ископаемого определяется исходя из сложившихся за соответствующий период цен реализации добытого полезного ископаемого.

Оценка стоимости единицы добытого полезного ископаемого при применении такого способа производится исходя из выручки, определяемой с учетом сложившихся в текущем налоговом периоде (а при их отсутствии - в предыдущем налоговом периоде) у налогоплательщика цен реализации добытого полезного ископаемого, без учета субсидий из бюджета на возмещение разницы между оптовой ценой и расчетной стоимостью (пункт2 статьи 340 Кодекса).

При этом выручка от реализации добытого полезного ископаемого определяется исходя из цен реализации (уменьшенных на суммы субсидий из бюджета), определяемых с учетом положений статьи 40 Кодекса, без налога на добавленную стоимость (при реализации на территории Российской Федерации и в государства-участники Содружества Независимых) и акциза, уменьшенных на сумму расходов налогоплательщика по доставке в зависимости от условий поставки.

Порядок определения рыночной цены предусмотрен пунктами 4 - 11 статьи 40 Кодекса.

Согласно пунктам 4, 5, 6, 9, 11 названной статьи Кодекса рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

Рынком товаров (работ, услуг) признается сфера обращения этих товаров (работ, услуг), определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории Российской Федерации или за пределами Российской Федерации.

Идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки.

При определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель. При определении идентичности товаров незначительные различия в их внешнем виде могут не учитываться.

При определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров, сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены. При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок.

При определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках.

Статьей 40 Кодекса предусмотрены три метода определения рыночной цены: метод по цене сделок с идентичными (однородными) товарами (работами, услугами), метод цены последующей реализации, затратный метод. При этом каждый последующий метод подлежит применению в случае невозможности использования предыдущего метода.

Из материалов дела следует, что в ходе налоговой проверки Инспекцией было установлено, что на территории Республики Коми добыча угля ГЖО ПК и ГЖО ОМСШ осуществляется ОАО "Шахта Воргашорская", с 12.12.2007 - ЗАО "Шахта "Воргашорская-2" (т. 15, л.д. 145).

Согласно информации, представленной Минпромэнерго Республики Коми и Территориальным органом Федеральной службы государственной статистики по Республике Коми реализация угля каменного на территории Республики Коми марки ГЖО сортов ПК и ОМСШ помимо ОАО "Шахта Воргашорская" осуществляется только ОАО "Воркутауголь"; представлены средние цены на указанный товар.

Инспекция, как уже было указано выше, установив отклонение цен реализации угля, определенных договором между ОАО "Шахта Воргашорская" и ОАО "Воркутауголь" и цен, применяемых ОАО "Воркутауголь" при поставках иным лицам: ЗАО "Миреко", ООО "Лига-2003", ООО "Артэк", ООО "Воркутацемент", ООО "Воркутагеология", ООО "Севертранс", ООО "ТТТ", ООО "Статус", ООО "МЧЦ", признала в качестве рыночных цены ОАО "Воркутауголь", исходя из того, что фактически реализовывался один и тот же уголь, в счетах фактурах, адресованных Обществом ОАО "Воркутауголь", и товарных накладных в качестве грузополучателей указаны ЗАО "Миреко", ООО "Лига-2003", ООО "Арктэк", ООО "Воркутацемент", ООО "Воркутагеология", ООО "Севертранс", ООО "ТТТ", ООО "Статус", ООО "МЧЦ" (т.12, л.д.1-33, 64-105), по условиям заключенных договоров ни ОАО "Шахта Воргашорская", ни ОАО "Воркутауголь" расходов, связанных с перевозкой, доставкой товара не несли.

Однако апелляционный суд считает, что реализация ОАО "Воркутауголь" угля, приобретенного у ОАО "Шахта Воргашорская", не может признаваться рынком обращения идентичных (однородных) товаров, поскольку Общество занималось добычей угля, основная часть которого реализовывалась ОАО "Воркутауголь" (доля в общем объеме реализации 99, 96 процентов, доля ООО "Печооруглеразведка" - 0,036 процента, доля реализации работникам шахты - 0,004 процента), а ОАО "Воркутауголь" занималось перепродажей этого же угля и не осуществляло его добычу, то есть налоговый орган сравнивал цены на один и тот же товар, а именно цену производителя с ценой перепродавца.

При этом, как следует из представленных в материалы дела расчетов доначисленных налога на добавленную стоимость и налога на прибыль за 2006 и 2007 годы на основании статьи 40 Кодекса (Приложение N 19 к решению, т.4, л.д.1-10), налоговый орган фактически вменил Обществу цены реализации угля, установленные перепродавцом (ОАО "Воркутауголь"), которым оно не является, при этом не представив доказательств того, что такие цены соответствуют уровню рыночных цен.

Такой способ расчета апелляционный суд не может признать в качестве сравнительного (информационного), поскольку в этом случае Инспекции следовало провести исследование рынка идентичных (однородных) товаров, то есть рынка каменного угля, добытого ОАО "Шахта Воргашорская", и рынка каменного угля, добытого ОАО "Воркутауголь", что в силу установленных обстоятельств не представляется возможным.

Пунктом 10 статьи 40 Кодекса определено, что при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя.

Таким образом, сравнивая цену угля Общества с ценой его покупателя (в дальнейшем перепродавца), Инспекции следовало применить метод цены последующей реализации для определения рыночной цены каменного угля, при котором рыночная цена этого товара определялась бы как разность цены, по которой такой товар реализован его покупателем (ОАО "Воркутауголь") при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг.

Доводы Инспекции о том, что в проверяемом периоде Общество поставляло уголь также ООО "Печоруглеразведка" по договору N 148 от 21.112005 (т.21, л.д.29-33), цена угля марки ГЖО ПК составляла в период с апреля по декабрь 2006 года 1 000 рублей за 1 тонну, в 2007 году - 1 100 рублей за 1 тонну, не могут быть приняты в подтверждение рыночной цены, поскольку как было указано выше, доля реализации угля данному контрагенту составляла всего 0,036 процента в общем объеме реализации, поэтому данная цена не подлежит сравнению с ценой реализации ОАО "Воркутауголь", которое являлось основным покупателем Общества.

Также апелляционный суд считает недопустимым сравнение цен реализации угля по договорам поставки ОАО "Воркутауголь" с ценами реализации угля населению, утвержденными приказом Общества N 1246 от 18.12.2006 (т.21, л.д.14) в сумме 1 100 рублей за тонну угля ГЖО ПК и в сумме 790 рублей за 1 тонну угля марки ГЖО ОМСШ, в целях определения рыночной цены, ввиду как условий отпуска угля, так и объемов реализации.

Апелляционный суд полагает, что сами обстоятельства перепродажи ОАО "Воркутауголь" угля, приобретаемого у ОАО "Шахта Воргашорская" с отклонением цен, допускающим право налоговых органов контролировать соответствие цен реализации рыночным, предполагают использование именно метода последующей реализации, в связи с чем вывод суда первой инстанции о том, что обжалуемое решение Инспекции в данной части принято с нарушением норм статьи 40 Кодекса является обоснованным, решение суда первой инстанции в данной части изменению не подлежит, а жалоба налогового органа отклоняется.

2. В ходе выездной налоговой проверки Инспекция посчитала, что ОАО "Шахта Воргашорская" в нарушение статей 54 и 340 Кодекса перерасчет налоговых обязательств по налогу на добычу полезных ископаемых произведен в более поздние налоговые периоды, чем период совершения ошибки, в результате чего произведено уменьшение налога на добычу полезных ископаемых за октябрь 2004 года в размере 40 044 рубля, и доначислен указанный налог за ноябрь 2006 год в размере 194 400 рублей. По этому же основанию были начислены пени за неуплату налога на добавленную стоимость за октябрь 2004 года в сумме 224 314 рублей 66 копеек.

Арбитражный суд Республики Коми, признавая решение налогового органа недействительным в указанной части, руководствовался статьями 54, пунктом 4 статьи 161, пунктом 5 статьи 173, пунктом 5 статьи 174, 336, 338, 339 Налогового кодекса Российской Федерации, пришел к выводу о том, что налоговым органом не доказано, что налоги должны быть исчислены именно за октябрь 2004 года, поскольку в силу положений статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации именно на налоговый орган возложена обязанность по доказыванию обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, а в части налога на добавленную стоимость суд первой инстанции указал, что Общество не является плательщиком налога при реализации арестованного имущества.

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает, что факт реализации спорного угля в 2004 году подтверждается договором купли-продажи, актом приема-передачи имущества, счетом-фактурой и платежными документами, полагает, что поступление выручки от реализации третьим лицам не исключает налогообложение у налогоплательщика-собственника имущества, поскольку происходит уменьшение его обязательств перед кредиторами, а также считает, что пункт 4 статьи 161 Кодекса не подлежит применению при реализации арестованного имущества.

Общество в отзыве на апелляционную жалобу поясняет, что подписание акта приема-передачи угля от 29.10.2004 не свидетельствует о произошедшей реализации в октябре 2004 года, поскольку уголь в количестве 20 390, 5 тонн не был идентифицирован для передачи товара, в связи с чем оно правомерно определяло момент реализации по дате фактической отгрузки угля в ноябре 2006 года. Также налогоплательщик указывает, что налог на добавленную стоимость не был получен им в стоимости реализованного имущества и не мог быть уплачен в ноябре 2004 года, в связи с чем начисление пеней за неуплату данного налога является неправомерным.

Управление в отзыве поддерживает позицию Инспекции, самостоятельных доводов не заявляет.

Согласно статье 336 Кодекса объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых, если иное не предусмотрено пунктом 2 настоящей статьи, признаются, в том числе: полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии со статьей 338 Кодекса налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого как стоимость добытых полезных ископаемых, определяемая в соответствии со статьей 340 Кодекса.

В соответствии со статьей 340 Кодекса оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется налогоплательщиком самостоятельно одним из следующих способов:

1) исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации без учета государственных субвенций;

2) исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого;

3) исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.

При этом оценка стоимости единицы добытого полезного ископаемого производится исходя из выручки от реализации добытых полезных ископаемых, определяемой на основании цен реализации с учетом положений статьи 40 настоящего Кодекса, без налога на добавленную стоимость и акциза, уменьшенных на сумму расходов налогоплательщика по доставке в зависимости от условий поставки.

Стоимость добытого полезного ископаемого определяется как произведение количества добытого полезного ископаемого, определяемого в соответствии со статьей 339 Кодекса, и стоимости единицы добытого полезного ископаемого.

Согласно статье 339 Кодекса количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено статьей 339 Кодекса. В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод.

При определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается, если иное не предусмотрено пунктом 8 статьи 339 Кодекса, полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь).

Стоимость единицы добытого полезного ископаемого рассчитывается как отношение выручки от реализации добытого полезного ископаемого, определяемой в соответствии с настоящим пунктом, к количеству реализованного добытого полезного ископаемого.

В соответствии со статьей 54 Кодекса при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде, перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. В случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения).

Как следует из материалов дела, налоговым органом была уменьшена выручка от реализации каменного угля в ноябре 2006 года на 8 156 200 рублей, а также увеличена на указанную сумму в октябре 2004 года, при этом Инспекция доначислила налог на добычу полезных ископаемых за ноябрь 2006 года в связи с увеличением стоимости единицы полезного ископаемого по причине уменьшения выручки за данный период в размере 194 400 рублей, а также признала излишне уплаченным налог в размере 40 044 рубля в октябре 2004 года, с учетом зачета которого неуплаченная за ноябрь 2006 года сумма налога составила 154 356 рублей.

Таким образом, проанализировав расчет доначисленного налога Инспекции, апелляционный суд принимает доводы налогового органа о том, что доначисление налога произведено именно в связи с корректировкой выручки от реализации добытого полезного ископаемого, а не его количества.

Основаниями для корректировки налоговой базы Общества послужили следующие обстоятельства.

В отношении должника - ОАО "Шахта Воргашорская" Службой судебных приставов Управления юстиции Республики Коми по г. Воркуте 26.01.2000 было возбуждено сводное исполнительное производство N 41, в рамках которого производились аресты угольной продукции.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 19.04.2002 N 260 "О реализации арестованного, конфискованного и иного имущества, обращенного в собственность государства" Российский фонд федерального имущества наделен функциями специализированной организации по реализации имущества, арестованного во исполнение судебных актов или актов других органов, которым предоставлено право обращения взыскания на имущество.

В целях реализации имущества Общества - должника между Специализированным государственным учреждением при Правительстве Российской Федерации "Российский фонд федерального имущества" в лице Северо-Западного межрегионального отделения "Российский фонд федерального имущества" ("Продавец") и ЗАО "Торговый дом "Северный Кузбасс" ("Покупатель") был заключен договор купли-продажи N 51-к/04 от 12.10.2004, согласно статье 1 которого Продавец продает, а Покупатель обязуется принять и оплатить уголь марки 2ГЖО ОМСШ по цене 400 рублей за 1 тонну (без учета НДС) в количестве 20390,5 тонн. Общая стоимость указанного в данном договоре имущества составляет 9 624 316 рублей, в том числе НДС (18%) - 1 468 116 рублей (т.10, л.д.142-143).

На передаваемый по договору уголь Общества до момента заключения договора судебным приставом-исполнителем Мартыновым С.Г. подразделения Службы судебных приставов Управления юстиции Республики Коми по г.Воркуте был наложен арест в целях погашения задолженности Должника в рамках сводного исполнительного производства N 41/02 в отношении ОАО "Шахта Воргашорская". На реализацию уголь передан на основании заявки N31/41/2 от 01.10.2004 судебного пристава-исполнителя Мартынова С.Г.

Пунктом 2.1. договора определено, что Продавец обязуется передать покупателю по акту приема-передачи имущество и необходимые документы в течение десяти дней с момента полной оплаты имущества в соответствии с пунктом 3.1. настоящего договора. Право собственности на имущество переходит к Покупателю с момента подписания акта приема-передачи.

Согласно акту приема-передачи имущества от 29.10.2004 Северо-Западное межрегиональное отделение "Российского фонда федерального имущества" от имени "Российского фонда федерального имущества" передает, а ЗАО "Торговый дом "Северный Кузбасс" принимает имущество со следующими характеристиками: уголь марки 2ГЖО ОМСШ в количестве 20 390,5 тонн по цене 400 рублей за тонну (без НДС). Общая стоимость имущества составляет 9 624 316 рублей, в т.ч. НДС(18%) - 1 468 116 рублей.

Оплата угля произведена Покупателем платежным поручением N 12793 от 27.10.2004 перечислением на расчетный счет межрегионального отделения "Российского фонда федерального имущества" 9 624 316 рублей (т.10, л.д.148).

Платежным поручением от 01.11.2004 N 873 Северо-Западное межрегиональное отделение "Российского фонда федерального имущества" от имени "Российского фонда федерального имущества" перечислило подразделению Службы судебных приставов Управления юстиции Республики Коми по г.Воркуте 7 748 390 рублей, указав в платежном поручении назначение платежа "95 процентов средств от реализации арестованного имущества по заявке от 01.10.2004 (уголь) суд. пр. Мартынова С.Г., НДС не облагается" (т.10, л.д.147). На указанную сумму подразделение Службы судебных приставов погасило обязательства Общества перед его кредиторами, 5 процентов составил комиссионный сбор за реализацию арестованного каменного угля службой судебных приставов (т.10, л.д.153).

Таким образом, налоговый орган при определении момента реализации основывается на датах договора купли-продажи, акта приема-передачи и счета-фактуры, относящихся к октябрю 2004 года, однако не учитывает следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 39 Кодекса реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

В соответствии с пунктом 2 статьи 12 Федерального закона от 21.07.1997 N 118-ФЗ "О судебных приставах" (действующего в период спорных правоотношений) судебный пристав имеет право арестовывать, изымать, передавать на хранение и реализовывать арестованное имущество, за исключением имущества, изъятого из оборота в соответствии с законом.

На основании пунктов 2 и 3 статьи 54 Федерального закона "Об исполнительном производстве" продажа имущества должника, за исключением недвижимого имущества, осуществляется специализированной организацией на комиссионных и иных договорных началах, предусмотренных федеральным законом.

Согласно пункту 2 статьи 237 Гражданского кодекса Российской Федерации право собственности на имущество, на которое обращается взыскание, прекращается у собственника с момента возникновения права собственности на изъятое имущество у лица, к которому переходит это имущество.

Таким образом, несмотря на право судебных приставов распоряжаться имуществом должника, право собственности сохраняется за должником до момента передачи имущества покупателю.

В соответствии с пунктом 1 статьи 458 Гражданского кодекса Российской Федерации, если иное не предусмотрено договором купли-продажи, обязанность продавца передать товар покупателю считается исполненной в момент:

вручения товара покупателю или указанному им лицу, если договором предусмотрена обязанность продавца по доставке товара;

предоставления товара в распоряжение покупателя, если товар должен быть передан покупателю или указанному им лицу в месте нахождения товара. Товар считается предоставленным в распоряжение покупателя, когда к сроку, предусмотренному договором, товар готов к передаче в надлежащем месте и покупатель в соответствии с условиями договора осведомлен о готовности товара к передаче. Товар не признается готовым к передаче, если он не идентифицирован для целей договора путем маркировки или иным образом.

В соответствии с пунктом 1 статьи 459 Гражданского кодекса Российской Федерации, если иное не предусмотрено договором купли-продажи, риск случайной гибели или случайного повреждения товара переходит на покупателя с момента, когда в соответствии с законом или договором продавец считается исполнившим свою обязанность по передаче товара покупателю.

Как указывает Общество, в рамках сводного исполнительного производства арест угольной продукции производился службой судебных приставов неоднократно: по акту от 25.02.2000 было арестовано 53 343 тонны угля, по акту от 07.03.2000 - 69 699 тонн, по акту от 13.03.2002 арестовано 283 698 тонн, по акту от 02.10.2003 - 18 262,9 тонны, по акту от 04.11.2003 - 48 644,3 тонны, по акту от 01.12.2003 - 70 748, 5 тонн, по акту от 06.01.2004 - 4 203,9 тонны, по акту от 27.09.2004 - 28 630,5 тонн. При этом указанные акты ареста угольной продукции не предполагали её идентификацию, арестованный уголь не отделялся от угольной продукции такой же марки, не велся учет угля, как принятого на ответственное хранение.

Заявка службы судебных приставов на реализацию каменного угля составлена исходя из общего количества арестованного угля к октябрю 2004 года.

При таких обстоятельствах апелляционный суд принимает доводы Общества о том, что товар не был готов к передаче и не мог быть передан в октябре 2004 года, несмотря на составление акта приема-передачи.

Кроме того, пункт 2.1 договора предполагает передачу товара в течение 10 дней с момента его полной оплаты, а оплата произведена 27.10.2004 года.

Апелляционный суд не может согласиться с тем, что право собственности на спорный уголь перешло к покупателю и выбыло из собственности должника в момент составления акта приема-передачи 29.10.2004, поскольку собственнику-должнику о факте состоявшейся передачи известно не было, и продукция не была подготовлена к передаче. Общество - собственник угля, передаваемого по договору, не подписывало ни договор купли- продажи, ни акт приема-передачи угля, следовательно, знало о предстоящей реализации угля только из заявки Службы судебных приставов, исходя их которой определить фактическую дату реализации не представляется возможным.

Как поясняет Общество, и это следует из имеющихся документов, о продаже имущества и уменьшении задолженности налогоплательщик узнавал из постановлений службы судебных приставов об окончании исполнительных производств в рамках сводного исполнительного производства, которое было окончено в апреле 2006 года, то есть фактически должник не знал, когда, кому и на основании какого договора реализовывалось арестованное имущество. Доказательств обратного в материалы дела налоговым органом не представлено.

Согласно пункту 1 статьи 54 Кодекса налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению.

В силу пункта 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, которые служат первичными учетными документами, на основе которых ведется бухгалтерский учет.

Суд апелляционной инстанции с учетом всех обстоятельств рассматриваемого эпизода и учитывая специфику взаимоотношений по реализации арестованного имущества, при которых собственник имущества не выступает стороной по сделке, приходит к выводу, что налогоплательщик при отсутствии документов о содержании финансово-хозяйственной операции, в том числе, цене реализации, не мог отразить операцию по реализации имущества в октябре 2004 года.

Также апелляционный суд полагает, что поскольку в октябре 2004 года денежные средства поступили только на счет Межрегионального отделения "Российского фонда федерального имущества", а дальнейшее перечисление денежных средств службе судебных приставов, а затем указанной Службой для покрытия задолженности Общества, производилось в ноябре 2004 года и позднее, нельзя признать датой получения выручки от реализации полезных ископаемых октябрь 2004 года в целях налогообложения.

В материалы дела Обществом представлено письмо Отдела-подразделения Федеральной службы судебных приставов по г. Воркуте Республики Коми от 15.05.2006, которым ОАО "Шахта Воргашорская" уведомляется о распределении денежных средств, поступивших на его депозитный счет по договору N 5/к/04 от 12.10.2004, в частности, указывается, что поступившие денежные средства распределены в погашение сумм исполнительского сбора.

Как указывает Общество, фактическая отгрузка угля была произведена только в ноябре 2006 года, в связи с чем корректировка налоговой базы произведена за указанный период (т.10, л.д.150). Однако соответствующих доказательств суду представлено не было, в связи с чем суд первой инстанции обоснованно отклонил данные доводы как документально не подтвержденные.

Поскольку и налоговый орган не представил доказательств того, что передача товара была произведена именно в октябре 2004 года, Обществом получена выручка от его реализации, то есть не выполнил обязанность, возложенную статьей 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации по доказыванию обстоятельств, положенных в основу принимаемого ненормативного акта, решение Инспекции в указанной части правомерно судом первой инстанции признано недействительным.

При рассмотрении правомерности доначисления пеней за неуплату налога на добавленную стоимость за ноябрь 2004 года по спорной операции реализации арестованного угля, апелляционный суд, исходя из обстоятельств, описанных и исследованных выше, приходит к следующим выводам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 Кодекса объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Пункт 1 статьи 154 Кодекса определяет, что налоговая база при реализации налогоплательщиком работ определяется как стоимость этих работ, исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 167 Кодекса (в редакции Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ) моментом определения налоговой базы в зависимости от принятой налогоплательщиком учетной политики для целей налогообложения, если иное не предусмотрено пунктами 6 - 11 настоящей статьи, является для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения момент определения налоговой базы по мере поступления денежных средств, - день оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

Согласно учетной политике ОАО "Шахта Воргашорская" на 2004 год для целей налогообложения моментом определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость является день оплаты.

Налоговый орган полагает, что Общество обязано было исчислить и уплатить налог на добавленную стоимость в сумме 1 468 116 рублей в ноябре 2004 года, когда Северо-Западное межрегиональное отделение "Российского фонда федерального имущества" от имени "Российского фонда федерального имущества" перечислило подразделению Службы судебных приставов Управления юстиции Республики Коми по г.Воркуте платежным поручением от 01.11.2004 N 873 денежные средства за реализованное имущество.

Однако из материалов дела следует, что при реализации арестованного каменного угля был заключен договор между Северо-Западным межрегиональным отделением "Российского Фонда Федерального имущества" и ЗАО "Торговый дом "Северный Кузбасс", согласно которому стоимость угольной продукции включала налог на добавленную стоимость. Согласно актам приема-передачи имущества и платежному поручению ЗАО "Торговый дом "Северный Кузбасс" оплатило стоимость имущества, в том числе налог на добавленную стоимость, в полном объеме 27.10.2004 года.

Впоследствии на лицевой счет подразделения Службы судебных приставов по г.Воркуте были перечислены только 7 748 390 рублей, что составляет 95 процентов денежных средств по договору (за вычетом комиссионного сбора), 100 процентов которых равны 8 156 200 рублей, то есть 9 624 316 рублей за минусом налога на добавленную стоимость - 1 468 116 рублей, в связи с чем вывод суда первой инстанции об отсутствии доказательств того, что Общество получило налог на добавленную стоимость в цене реализованного угля, являются обоснованными. Материалы дела свидетельствуют о том, что уже на счет службы судебных приставов перечислялись денежные средства без налога на добавленную стоимость, о чем указано и в назначении платежа платежного поручения от 01.11.2004 N 873 "НДС не облагается" (т.10, л.д.147).

Поскольку на основании имеющихся в деле доказательств, исследованных согласно требованиям, предусмотренным статьями 65, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, установлено, что имущество предприятия реализовалось специализированной организацией в порядке исполнительного производства, и налоговым органом не представлено доказательств получения Обществом выручки от реализации имущества с учетом налога на добавленную стоимость, как следствие, наличия обязанности уплатить в бюджет налог именно в ноябре 2004 года, то при таких обстоятельствах решение Инспекции о доначислении пеней в сумме 224 314 рублей 66 копеек обоснованно признано судом первой инстанции недействительным.

Доводы Общества об уплате налога на добавленную стоимость за счет собственных денежных средств за ноябрь 2004 года в сумме 1 468 116 рублей не подлежат оценке, поскольку обоснованность указанных действий Обществом документально также не подтверждена.

Вывод суда первой инстанции о том, что при данных обстоятельствах реализации арестованного имущества Общество не признается налогоплательщиком налога на добавленную стоимость, не соответствует положениям определения Конституционного Суда Российской Федерации от 01.10.2009 N 1345-О-О "Об отказе в принятии к рассмотрению запроса Арбитражного суда Омской области о проверке конституционности пункта 4 статьи 161 Налогового кодекса Российской Федерации".

Как разъяснил Конституционный Суд Российской Федерации, в пункте 4 статьи 161 Налогового кодекса Российской Федерации приведен исчерпывающий перечень тех операций по реализации на территории Российской Федерации, при осуществлении которых в рамках действующего налогового регулирования данная норма подлежит применению: реализация конфискованного имущества, бесхозяйных ценностей, кладов и скупленных ценностей, а также ценностей, перешедших по праву наследования государству.

Реализация арестованного имущества в данный перечень операций федеральным законодателем не включена.

В постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 14.07.2003 года N 12-П сформулирована правовая позиция, согласно которой именно связанностью налоговых органов законом объясняется избираемый законодателем вариант детального урегулирования порядка реализации некоторых прав и обязанностей налогоплательщиков. Данная правовая позиция применима и в отношении прав и обязанностей налоговых агентов, на которых, исходя из статьи 161 Налогового кодекса Российской Федерации, законом не возложена обязанность исчислять, удерживать и перечислять налог на добавленную стоимость в связи с операциями по реализации имущества, не указанного в пункте 4 данной статьи.

Вместе с тем отсутствие статуса налогового агента у организаций, реализующих имущество в рамках исполнительного производства по исполнительным документам, выданным не судами, а иными органами, не означает, что налог на добавленную стоимость при возникновении объекта налогообложения не подлежит уплате налогоплательщиком, - вопрос о наличии или отсутствии такой обязанности у налогоплательщика разрешается по общим правилам главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации с учетом фактических обстоятельств конкретного дела.

Доводы налогового органа о том, что положения пункта 4 статьи 161 Кодекса в рассматриваемом случае не подлежат применению, принимаются апелляционным судом.

Однако, поскольку налоговым органом достоверно не определена обязанность налогоплательщика уплатить налог на добавленную стоимость в ноябре 2004 года, суд первой инстанции правомерно удовлетворил требования Общества в данной части, основания для изменения решения Арбитражного суда Республики Коми в указанной части отсутствуют.

3. В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией установлено, что Обществом при расчете налоговой базы по транспортному налогу за 2006 и 2007 годы неверно определены коэффициенты, отражающие количество месяцев, в течение которых ГАЗ 31029, регистрационный знак в051ам11, был зарегистрирован за налогоплательщиком, в связи с чем был доначислен транспортный налог в сумме 5 700 рублей, соответствующие ему пени и штрафы по пункту 1 статьи 122 Кодекса.

Арбитражный суд Республики Коми, удовлетворяя требования Общества, руководствовался статьями 357, 358 Налогового кодекса Российской Федерации, указал, что при наличии светокопии справки об угоне автомобиля ГАЗ 31029 и отсутствии доказательств, опровергающих информацию данной справки, транспортный налог доначислен неправомерно.

В апелляционной жалобе Инспекция указывает, что светокопия справки об угоне не может являться доказательством факта угона транспортного средства, в связи с чем доначисление налога, пеней и штрафов произведено правомерно.

Общество в отзыве на апелляционную жалобу не приводит доводов по данному эпизоду, в судебном заседании представитель налогоплательщика пояснил, что считает, что у него отсутствовала обязанность уплачивать транспортный налог по данному транспортному средству.

При рассмотрении данного эпизода по обжалуемому решению суда первой инстанции, арбитражный апелляционный суд исходит из следующего.

Согласно статье 357 Кодекса плательщиками транспортного налога признаются лица, на которых в соответствии с законодательством Российской Федерации зарегистрированы транспортные средства.

Статьей 358 Кодекса определено, что объектом налогообложения признаются автомобили, мотоциклы, мотороллеры, автобусы и другие самоходные машины и механизмы на пневматическом и гусеничном ходу, самолеты, вертолеты, теплоходы, яхты, парусные суда, катера, снегоходы, мотосани, моторные лодки, гидроциклы, несамоходные (буксируемые суда) и другие водные и воздушные транспортные средства, зарегистрированные в установленном порядке в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 7 статьи 358 Кодекса транспортные средства, находящиеся в розыске, не являются объектом налогообложения при условии подтверждения факта их угона (кражи) документом, выдаваемым уполномоченным органом.

В пункте 17.4 Приказа МНС России от 09.04.2003 N БГ-3-21/177 "Об утверждении Методических рекомендаций по применению главы 28 "Транспортный налог" части второй Налогового кодекса Российской Федерации" указано, что документы, подтверждающие факт угона (кражи) транспортного средства, выдаются органами МВД России (ГУВД, ОВД, УВД и др.), осуществляющими работу по расследованию и раскрытию преступлений, в том числе угонов (краж) транспортных средств. Налогоплательщики в случае угона (кражи) транспортного средства представляют в налоговый орган документ, подтверждающий факт кражи (возврата) транспортного средства.

Согласно Инструкции по розыску автомототранспортных средств, утвержденной Приказом МВД России от 17.02.1994 N 58, розыск автотранспортных средств осуществляют органы внутренних дел Российской Федерации.

Таким образом, в случае угона транспортного средства лицо, на которое это средство зарегистрировано, должно написать заявление об угоне в соответствующий орган внутренних дел (ОВД), на основании которого указанный орган вынесет постановление о возбуждении уголовного дела по факту угона, а также выдаст заявителю справку об угоне зарегистрированного на него транспортного средства.

Из материалов дела следует, что Общество на требование налогового органа N 12-13/26 от 12.08.2008 письмом от 22.08.2008 N 1-6/846 сообщило, что автомобиль ГАЗ 31029, регистрационный знак в051ам11, снят с учета в 1996 году в связи с угоном на основании справки ОВД от 31.10.1996 (т.19, л.д.56).

В подтверждение факта угона транспортного средства ГАЗ 31029 (регистрационный знак в051ам11) Общество представило налоговому органу светокопию справки СО ОВД МО "Черемушки" ЮЗАО г. Москвы от 31.10.1996, в которой указано, что по факту кражи 18.11.1995 года транспортного средства ГАЗ 31029 (регистрационный знак в051ам11, год выпуска 1994, двигатель 0115222, шасси 0238903, кузов 0236821), принадлежащего АООТ "Шахта "Воргашорская" было возбуждено уголовное дело N 032201, которое 18.01.1996 года было приостановлено в связи с не установлением лица, подлежащего привлечению в качестве обвиняемого (т.19, л.д. 58).

Налоговый орган полагает, что факт выбытия транспортного средства может подтвердить только подлинник справки об угоне, выданной правоохранительными органами.

Апелляционный суд в рассматриваемом случае основывается на положениях пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов.

В рассматриваемом случае материалов дела свидетельствуют о том, что налогоплательщик заявил о выбытии указанного транспортного средства в связи с его угоном, однако в решении налогового органа указанные обстоятельства не нашли отражение (т.3, л.д.136-156), доводы налогоплательщика не были проверены налоговым органом.

Апелляционный суд соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что нормативно не закреплена обязанность налогоплательщика представить в налоговый орган именно подлинник справки правоохранительных органов об угоне транспортного средства, при этом принимает во внимание наличие возможности и обязанность налогового органа, как обладающего соответствующими полномочиями, в случае представления копии обратиться за подтверждением подлинности копии, а также установления действительных обстоятельств, связанных с заявленным налогоплательщиком фактом выбытия транспортного средства в целях установления объекта налогообложения.

То обстоятельство, что на запрос Общества от 19.08.2008 N 1-18/835 (т.23, л.д.8) не был получен и представлен в материалы дела ответ из ОВД МО "Черемушки" ЮЗАО г.Москвы, не свидетельствует о недостоверности светокопии представленной справки.

Суд апелляционной инстанции обращает внимание, что целью проведения мероприятий налогового контроля является, прежде всего, установление реальной обязанности налогоплательщика по уплате налогов, и именно налоговый орган обязан представить доказательства того, что предъявленные к уплате суммы доначисленных налогов соответствуют такой обязанности налогоплательщика.

При этом апелляционный суд не может согласиться с позицией налогового органа о том, что транспортный налог был исчислен на основании сведений ОГИБДД УВД г.Воркуты о регистрации транспортного средства ГАЗ 31029 за Обществом 12.01.1995, поскольку в ходе выездной налоговой проверки налогоплательщиком были представлены сведения о его угоне, которые не были проверены Инспекцией надлежащим образом, в материалы дела налоговым органом не представлено собственных запросов по спорному транспортному средству, что свидетельствует о том, что налоговый орган не исследовал указанные обстоятельства в нарушение пункта 8 статьи 101 Кодекса.

При таких обстоятельствах апелляционный суд приходит к выводу о том, что обоснованность доначисления транспортного налога в сумме 5 700 рублей, соответствующих ему пеней и штрафов, налоговым органом не подтверждена, в связи с чем решение суда первой инстанции о признании недействительным решения Инспекции по данному эпизоду не подлежит изменению, а апелляционная жалоба налогового органа - удовлетворению.

4. По результатам выездной налоговой проверки Инспекцией было установлено, что налог на доходы физических лиц был перечислен Обществом в бюджет несвоевременно, в связи с чем на основании статьи 75 Кодекса налогоплательщику были начислены пени, в том числе в размере 5 374 396 рублей 32 копейки за период с 01.01.2006 по 22.08.2006 года на задолженность по налогу на доходы физических лиц в сумме в сумме 60 969 241 рубль по состоянию на 31.12.2005 года.

Арбитражный суд Республики Коми, признавая недействительным решение налогового органа в части доначисления пеней по налогу на доходы физических лиц в сумме 5 374 396 рублей 32 копейки, руководствовался статьей 87, пунктами 2 и 3 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, указал, что задолженность, на которую начислены пени, образовалась за пределами проверяемого периода, в связи с чем начисление пеней на данную задолженность по итогам данной проверки является неправомерным.

В апелляционной жалобе Инспекция указывает, что на основании оспариваемого решения пени были только доначислены, что не свидетельствует об их взыскании, а пропуск срока для их бесспорного взыскания не свидетельствует об отсутствии возможности взыскания данных пеней в судебном порядке. Налоговый орган поясняет, что пени по предыдущему решению N 15-13/4 от 29.12.2006 не были начислены за 2006 год, поскольку проверяемый период охватывал только 2004 и 2005 годы, полагает, что срок для направления требования о взыскании спорных сумм пеней исчисляется с момента вступления решения в силу 18.03.2009, требование направлено 31.03.2009, в связи с чем срок для взыскания пеней не пропущен.

Общество в отзыве на апелляционную жалобу настаивает на неправомерности начисления пеней по налогу на доходы физических лиц в сумме 5 374 396 рублей 32 копейки, полагает, что начисление пеней может быть произведено только за проверяемый период.

В силу пункта 1 статьи 226 Кодекса российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 данной статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 Налогового кодекса Российской Федерации с учетом особенностей, предусмотренных этой статьей.

В пунктах 1 и 2 статьи 75 Кодекса предусмотрено, что пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки. Сумма соответствующих пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога или сбора и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога или сбора, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.

Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора. Пени уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме (пункты 3 и 5 статьи 75 Кодекса).

Согласно пункту 4 статьи 89 Кодекса в рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки.

В соответствии с пунктом 3 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации в акте налоговой проверки должны быть указаны, в том числе, документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки, или отсутствие таковых.

В силу пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в том числе, излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

Таким образом, в выносимом по результатам проверки решении могут содержаться только документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, относящихся по времени совершения к проверяемому периоду, а задолженность по уплате налогов, возникшая в периоде, который не охвачен выездной налоговой проверкой, не может быть учтена при начислении пеней.

Из материалов дела следует и установлено судом первой инстанции, что выездной налоговой проверкой правильности определения, удержания и перечисления налога на доходы физических лиц охвачен период с 01.01.2006 по 31.03.2008, спорные пени размере 5 374 396 рублей 32 копейки начислены налоговым органом за период с 01.01.2006 по 22.08.2006 за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц по состоянию на 31.12.2005 в размере 60 969 241 рубль.

Указанная задолженность погашена Обществом полностью 22.08.2006, данный факт зафиксирован налоговым органом в решении о привлечении Общества к налоговой ответственности от 29.12.2006 N 15-13/4, вынесенном по результатам проведенной предыдущей выездной налоговой проверки (т.17, л.д.113).

В связи с тем, что, обстоятельства, связанные с наличием у ОАО "Шахта Воргашорская" недоимки по налогу на доходы физических лиц, образовавшейся до 01.01.2006, не относятся к проверяемому налоговым органом периоду, следовательно, налоговый орган не мог делать выводы в отношении указанных обстоятельств и учитывать указанную задолженность при начислении пеней.

В рассматриваемом случае, апелляционный суд полагает, что пени на задолженность в сумме 60 969 241 рубль за период с 01.01.2006 по 22.08.2006 должны были и могли быть начислена налоговым органом на основании решения от 29.12.2006 N 15-13/4, принятого по результатам предыдущей выездной налоговой проверки, поскольку задолженность образовалась в течение проверяемого периода, относящегося к указанной проверке, и пени, являющиеся по существу компенсацией потерь бюджета, подлежат начислению на момент окончания налоговой проверки и принятия итогового решения, в котором определяются неуплаченные суммы налогов, пени, как компенсационная мера, а также налоговые санкции.

При этом, если при определении задолженности налоговый орган связан проверяемым периодом, то исчислять пени и налоговые санкции налоговому органу следует на момент принятия решения о привлечении к налоговой ответственности с учетом состояния лицевого счета налогоплательщика, данных о частичном или полном погашении задолженности.

В рассматриваемом случае при проведении выездной налоговой проверки за 2004-2005 годы налоговый орган обладал всей необходимой информацией для расчета пеней за весь период существования задолженности, однако, начислив пени на задолженность в акте от 13.12.2006 N 15-13/4 по состоянию на 13.12.2006, но без учета погашения 22.08.2006, в решении от 29.12.2006 N 15-13/4 необоснованно исключил из периода начисления пеней 2006 год, предъявив к уплате пени только по состоянию на 31.12.2005, что не соответствует данным лицевого счета по налогу на доходы физических лиц на дату вынесения решения 29.12.2006 года.

В связи с этим доводы налогового органа о невозможности начисления пеней за 2006 год при проверке за 2004-2005 годы и вынесении решения от 29.12.2006 признаются апелляционным судом необоснованными и отклоняются.

Налоговое законодательство связывает момент прекращения начисления пени не с датой окончания проверяемого периода, а с моментом уплаты (перечисления) налога (сбора) в соответствующий бюджет в установленном порядке, который подлежит проверке и учету на дату вынесения решения по итогам выездной налоговой проверки.

Доводы налогового органа о возможности взыскания пеней как в бесспорном, так и в судебном порядке не подлежат оценке в рамках рассматриваемого дела, так как это выходит за пределы заявленных Обществом требований, поскольку требование от N 131 от 31.03.2009 не обжалуется в рамках настоящего дела.

При таких обстоятельствах апелляционная жалоба налогового органа в указанной части удовлетворению не подлежит.

По апелляционной жалобе налогоплательщика.

1. В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией установлено, что Обществом при расчете налога на прибыль за 2006 год завышена сумма начисленной амортизации на 324 529 рублей 17 копеек, в результате чего неуплата налога на прибыль составила 77 887 рублей (расчет - т.15, л.д.113).

Арбитражный суд Республики Коми, руководствуясь пунктами 1 и 2 статьи 252, подпунктом 3 пункта 2 статьи 253 Кодекса, пунктом 7.4 раздела VII Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль, утвержденного Приказом Министерства финансов России от 07.02.2006 N 24н, пришел к выводу, что завышение суммы амортизации подтверждается представленными в материалы дела доказательствами, отказал в удовлетворении требований о признании недействительным решения Инспекции в данной части.

В апелляционной жалобе и дополнениях к апелляционной жалобе налогоплательщик указывает на представление им в налоговый орган уточненной налоговой декларации N 4 за 2006 год, в которой общая сумма амортизации составила 223 090 070 рублей, в связи с чем, по мнению Общества, неуплаты налога не возникает, полагает, что учет им при исчислении расходов амортизации в сумме 223 816 570 рублей 95 копеек налоговым органом не подтвержден.

Инспекция в отзыве на апелляционную жалобу приводит подробный расчет амортизации в целях бухгалтерского учета и для целей налогового учета в подтверждение совершения Обществом налогового правонарушения в виде неуплаты налога на прибыль в сумме 77 887 рублей.

Управление в отзыве поддерживает позицию налоговой инспекции.

В соответствии со статьей 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. В целях главы 25 Кодекса для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с данной главой.

Согласно пункту 1 статьи 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

В силу пункта 2 статьи 252 Кодекса расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Подпунктом 3 пункта 2 статьи 253 Кодекса определено, что к расходам, связанным с производством и реализацией, отнесены, в том числе, суммы начисленной амортизации.

В силу пункта 1 статьи 313 Кодекса налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета.

Налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным Кодексом.

В случае, если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы в соответствии с требованиями главы 25 Кодекса, налогоплательщик вправе самостоятельно дополнять применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учета, либо вести самостоятельные регистры налогового учета.

Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя. Налоговые и иные органы не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета.

Подтверждением данных налогового учета являются первичные учетные документы, аналитические регистры налогового учета, расчет налоговой базы.

При этом формы регистров налогового учета и порядок отражения в них аналитических данных налогового учета, данных первичных учетных документов разрабатываются налогоплательщиком самостоятельно и устанавливаются приложениями к учетной политике организации для целей налогообложения.

Особенности ведения налогового учета операций с амортизируемым имуществом определены в статье 323 Кодекса, в которой указано в частности, что налогоплательщик определяет прибыль (убыток) от реализации или выбытия амортизируемого имущества на основании аналитического учета по каждому объекту на дату признания дохода (расхода).

Таким образом, расходы налогоплательщика в виде сумм начисленной амортизации, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, должны подтверждаться данными налогового учета, сформированного налогоплательщиком на основе регистров бухгалтерского учета и данных первичных документов.

Как следует из материалов дела в первичной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2006 год по строке "Прямые расходы" Обществом отражена сумма 571 301 331 рубль.

Расшифровка указанной суммы отражена в Регистре налогового учета прямых затрат на отгруженную продукцию за 2006 год, затраты составили 570 965 473 рубля 87 копеек, а также в Регистре средней стоимости прямых расходов за 2006 год - услуги по изготовлению сетки МРЗ, расходы на которые составили 335 857 рублей 40 копеек.

В соответствии с Регистром налогового учета прямых затрат на отгруженную продукцию за 2006 год сумма амортизации, включенная в прямые расходы, составила 177 927 269 рублей 71 копейка.

Согласно уточненной налоговой декларации N 4 по налогу на прибыль организаций за 2006 год, представленной 22.08.2008, по строке "Прямые расходы" налогоплательщиком отражена сумма 573 246 329 рублей, то есть налогоплательщиком увеличены прямые расходы на сумму 1 944 998 рублей (573 246 329-571 301 331).

В адрес Общества выставлено требование налогового органа N 10 от 24.06.2008 года о представлении расшифровки суммы 1 944 998 рублей, на которую увеличена строка "Прямые расходы" налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2006 год.

На основании представленных по требованию документов установлено, что Обществом отнесена к прямым расходам сумма амортизационных отчислений с учетом 10% амортизационной премии по объекту САУК ТИПА "МАРКО" (инв. N 27637) в размере 1 944 997 рублей 89 копеек.

Таким образом, сумма амортизации, включенная в прямые расходы за 2006 год, с учетом корректировки по объекту САУК ТИПА "МАРКО", составила 179 872 267 рублей 71 копейка (177 927 269,71+1 944 997,89).

Согласно первичной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2006 год по строке "Косвенные расходы" налогоплательщиком отражена сумма 1 051 870 779 рублей.

Расшифровка указанной суммы отражена в Регистре налогового учета косвенных затрат и прочих затрат на отгруженную продукцию за 2006 год, в котором расходы отражены в сумме 1 051 870 779 рублей.

В соответствии с Регистром налогового учета косвенных затрат и прочих затрат на отгруженную продукцию за 2006 год сумма амортизации, включенная в косвенные расходы за 2006 год, составила 40 598 460 рублей 98 копеек (т.16. л.д.177).

Согласно уточненной налоговой декларации N 4 по налогу на прибыль организаций за 2006 год по строке "Косвенные расходы" налогоплательщиком отражена сумма 1 050 821 734 рубля.

В ходе проведения выездной налоговой проверки на основании представленных пояснений налогоплательщика установлено, что сумма амортизации, отнесенная на косвенные расходы, не корректировалась.

Таким образом, сумма амортизации, включенная в косвенные расходы за 2006 год, составила 40 598 461 рубль.

Согласно первичной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2006 год по строке "Внереализационные расходы" налогоплательщиком отражена сумма 149 812 976 рублей.

В Регистре аналитического учета расходов (прочие доходы и расходы) за 2006 год сумма внереализационных расходов определена в размере 149 812 976 рублей, сумма амортизации, включенная во внереализационные расходы за 2006 год, исчислена в размере 2 620 242 рубля 03 копейки.

Согласно уточненной налоговой декларации N 4 по налогу на прибыль организаций за 2006 год по строке "Внереализационные расходы" налогоплательщиком отражена сумма 147 028 304 рубля.

В ходе проведения проверки на основании представленных пояснений налогоплательщика установлено, что сумма амортизации, относимая на внереализационные расходы, не корректировалась.

Таким образом, сумма амортизации, включенная во внереализационные расходы за 2006 год, составила 2 620 242 рубля 03 копейки.

Таким образом, общая сумма амортизации, отраженная Обществом в уточненной налоговой декларации N 4 по налогу на прибыль организаций за 2006 год составила 223 090 970 рублей (179 872 267+40 598 461+2 620 242).

По требованию налогового органа N 2 от 31.03.2008 Обществом была представлена Оборотно-сальдовая ведомость за 2006 год, в которой по кредиту счета 02 "Амортизация основных средств" отражена начисленная в бухгалтерском учете сумма амортизации основных средств в размере 163 238 821 рубль 64 копейки (т.16, л.д.3), что соответствует данным о сумме начисленной амортизации, отраженным в ведомости начисления амортизации для целей бухгалтерского учета за 2006 год (т.16, л.д.55).

В соответствии с таблицей "Пересчет амортизации по объектам монтажа конвейеров за 2005 и 2006 год по БУ", представленной Обществом письмом N 1-6/826 от 14.08.2008 на требование налогового органа N 21 от 04.08.2008, сумма амортизации за 2006 год, начисленной в бухгалтерском учете, уменьшена на 12 111 844 рубля 48 копеек (т.16, л.д.58).

На основании документов, представленных налогоплательщиком по требованию налогового органа N 10 от 24.06.2008 установлено, что Обществом в бухгалтерский учёт за 2006 год внесена корректировка в виде начисления амортизации по объекту САУК ТИПА "МАРКО" (инв. N27637) в размере 713 760 рублей 70 копеек.

Таким образом, сумма амортизации, начисленная Обществом для целей бухгалтерского учета, за 2006 год составила 151 840 737 рублей 75 копеек (163 238 821,64-12 111 844,48+713 760,70).

По данным расшифровки суммы начисленной амортизации Общества в разрезе расходов, связанных с производством (в том числе прямых, косвенных расходов), и внереализационных расходов по требованию налогового органа N 21 от 04.08.2008, сумма амортизации для целей налогового учета за 2006 год составила 221 571 693 рубля 16 копеек.

Согласно ведомости начисления амортизации для целей налогового учета за 2006 год, представленной Обществом письмом N 1-6/826 от 14.08.2008, сумма амортизации составила 233 658 888 рублей 37 копеек (т.16, л.д.101).

На основании таблицы "Пересчет амортизации по объектам монтажа конвейеров за 2005 и 2006 год", представленной Обществом письмом N 1-6/826 от 14.08.2008 установлено, что Обществом произведен пересчет амортизации для целей налогового учета к уменьшению в размере 12 111 844 рубля 59 копеек.

В ходе проведения выездной налоговой проверки 04.06.2008 Обществом представлена уточненная налоговая декларация N 3 по налогу на прибыль организаций за 2006 год. В адрес Общества выставлено требование налогового органа N 10 от 24.06.2008 о представлении расшифровки суммы 1 944 998 рублей, на которую увеличена строка "Прямые расходы" налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2006 год. На основании представленных по требованию документов установлено, что Обществом отнесена к прямым расходам сумма амортизационных отчислений с учетом 10% амортизационной премии по объекту САУК ТИПА "МАРКО" (инв. N27637) в размере 1 944 997 рублей 89 копеек.

Таким образом, на основании данных ведомости начисления амортизации для целей налогового учета за 2006 год, таблицы "Пересчет амортизации по объектам монтажа конвейеров за 2005 и 2006 год" и документов, подтверждающих начисление амортизации по объекту САУК ТИПА "МАРКО" за 2006 год, установлено, что Общество в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, отнесло амортизацию в сумме 223 492 041 рубль 78 копеек (233 658 888,37-12 111 844,59+1 944 997,89).

На основании вышеуказанных документов в ходе проведения выездной проверки установлено, что разница между бухгалтерским и налоговым учетом по начисленной амортизации за 2006 год составила - 71 651 304 рубля 03 копейки (151 840 737,75-223 492 041,78).

На требование налогового органа N 2 от 31.03.2008 о представлении аналитического регистра учета, составленного в соответствии с ПБУ 18/02 за 2006 год и раскрывающего разницы: ПНА, ПНО, ОНО, ОНА Обществом в адрес Инспекции были направлены Расчет налога на прибыль за январь - декабрь 2006 года и Расчет налогооблагаемой базы для исчисления налога на прибыль за январь - декабрь 2006 года.

Согласно Расчету налогооблагаемой базы для исчисления налога на прибыль за январь - декабрь 2006 года разница между бухгалтерским и налоговым учетом составила -70 744 596 рублей (т.16, л.д.171), в том числе:

· амортизация оборудования, полученного безвозмездно - 101 324 рубля,

· амортизация (постоянная разница) - 11 153 108 рублей,

· амортизация (временная вычитаемая разница) - 5 441 112 рублей,

· амортизация (постоянная разница) -2 506 641 рубль,

· амортизация (временная налогооблагаемая разница) - -84 933 499 рублей.

В ходе проведения выездной налоговой проверки 04.06.2008 Обществом представлена уточненная налоговая декларация N 3 по налогу на прибыль организаций за 2006 год. В адрес Общества выставлено требование налогового органа N 10 от 24.06.2008 о представлении расшифровки суммы 1 944 998 рублей, на которую увеличена строка "Прямые расходы" налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2006 год.

На основании представленных документов установлено, что Обществом отнесена к прямым расходам сумма амортизационных отчислений с учетом 10% амортизационной премии по объекту САУК ТИПА "МАРКО" (инв. N 27637) в размере 1 944 997 рублей 89 копеек. В бухгалтерский учет за 2006 год Обществом внесена корректировка в виде начисления амортизации по объекту САУК ТИПА "МАРКО" (инв. N 27637) в размере 713 760 рублей 70 копеек, следовательно, разница между налоговым и бухгалтерским учетом по указанной операции составляет -1 231 237 рублей 20 копеек (713 760,70-1 944 997,89).

Таким образом, исходя из данных Расчета налогооблагаемой базы для исчисления налога на прибыль за январь - декабрь 2006 года и документов, подтверждающих начисление амортизации по объекту САУК ТИПА "МАРКО" за 2006 г., установлено, что разница в сумме начисленной амортизации между бухгалтерским и налоговым учетом составляет -71 975 833 рубля 20 копеек (-70 744 596,00-1 231 237,20).

Общество при расчете текущего налога на прибыль за 2006 год с учетом ПНА, ПНО, ОНА, ОНО к расходам, уменьшающим налоговую базу, отнесло амортизационные отчисления на общую сумму 223 816 570 рублей 95 копеек (223 492 041,78 - 71 651 304,03 + 71 975 833,20).

В нарушение статьи 252 Кодекса Обществом при исчислении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2006 год расходы на амортизацию в размере 324 529 рублей 17 копеек (223 816 570,95-223 492 041,78) документально не подтверждены и, соответственно, отнесены в завышенном размере.

При рассмотрении данного эпизода апелляционный суд исходит из того, что расчет налогового органа подтверждается представленными в материалы дела документами, которые представляют собой налоговые и бухгалтерские регистры самого налогоплательщика, в связи с чем расчет Инспекции признается в качестве обоснованного.

При этом суд учитывает, что налогоплательщик, заявляя о несогласии с расчетом налогового органа, не приводит конкретных обстоятельств, свидетельствующих о недостоверности всего расчета либо его составляющих, собственный расчет им также не представлен.

При таких обстоятельствах апелляционный суд приходит к выводу об отсутствии оснований для изменения решения суда первой инстанции в данной части, так как оно основано на представленных в материалы дела документах, содержание которых заявителем апелляционной жалобы не опровергнуто.

2. Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки было установлено, что Обществом при исчислении налога на прибыль за 2006 и 2007 годы завышена сумма убытка от реализации амортизируемого имущества, в результате чего завышение расходов в 2006 году составило 1 426 367 рублей 91 копейка, повлекшее занижение налога на прибыль за 2006 год в размере 342 328 рублей 30 копеек; завышение расходов в 2007 году составило 218 113 рублей 50 копеек, которое в связи с тем, что финансовым результатом 2007 года являлся убыток, не повлекло занижения налога на прибыль.

Арбитражный суд Республики Коми, руководствуясь подпунктом 1 пункта 1 и пунктом 3 статьи 268, статьей 323 Кодекса, признал решение налогового органа законным, посчитав обоснованным пересчет Инспекцией суммы убытка от реализации основных средств в 2005 году с учетом определенного срока полезного использования амортизируемого имущества и фактического срока эксплуатации.

В апелляционной жалобе и дополнениях к апелляционной жалобе налогоплательщик поясняет, что период фактической эксплуатации основных средств исчислялся им на основании накладных на перемещение основных средств на производственные участки, моментом ввода в эксплуатации являлась дата передачи в производство (производственный участок), исходя из чего рассчитывалась остаточная стоимость основных средств на момент их реализации и определялся размер убытка при реализации ниже указанной стоимости, полагает, что момент принятия к учету основных средств не является одновременно и моментом ввода в эксплуатацию основного средства, с которого подлежит начислению амортизация.

Инспекция в отзыве на апелляционную жалобу приводит расчет суммы скорректированного убытка Общества от реализации амортизируемого имущества за 2005 год, согласно которому размер убытка налогоплательщиком завышен, также в связи с переносом указанного убытка скорректирована налоговая база по налогу на прибыль за 2006 и 2007 годы, указывает, что указанный расчет основан на данных налоговых регистров и инвентарных карточек основных средств. Управление поддерживает доводы отзыва Инспекции.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 268 Кодекса при реализации амортизируемого имущества налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на остаточную стоимость амортизируемого имущества, определяемую в соответствии с пунктом 1 статьи 257 Кодекса.

Согласно пункту 3 статьи 268 Кодекса, если остаточная стоимость амортизируемого имущества, указанного в подпункте 1 пункта 1 статьи 268 Кодекса, с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от его реализации, разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика, учитываемым в целях налогообложения в следующем порядке. Полученный убыток включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 313 Кодекса налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета.

Налоговый учет - это система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на прибыль на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным Налоговым кодексом Российской Федерации. Налоговый учет осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога.

В случае, если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы по налогу на прибыль в соответствии с требованиями главы 25 Кодекса, налогоплательщик вправе самостоятельно дополнять применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учета, либо вести самостоятельные регистры налогового учета (абзац 3 статьи 313 Кодекса).

При несовпадении правил бухгалтерского и налогового учета основных средств организации должны обеспечить отдельный налоговый учет этих объектов и сумм начисленной амортизации (например, регистры информации об объекте основных средств, а также регистры-расчеты амортизации основных средств, в которых должны содержаться сведения, приведенные в статье 323 Кодекса).

Согласно статье 323 Кодекса налогоплательщик определяет прибыль (убыток) от реализации или выбытия амортизируемого имущества на основании аналитического учета по каждому объекту на дату признания дохода (расхода). Аналитический учет должен содержать информацию:

- о первоначальной стоимости амортизируемого имущества, реализованного (выбывшего) в отчетном (налоговом) периоде;

- об изменениях первоначальной стоимости таких основных средств при достройке, дооборудовании, реконструкции, частичной ликвидации;

- о принятых организацией сроках полезного использования основных средств;

- о способах начисления и сумме начисленной амортизации по амортизируемым основным средствам за период с даты начала начисления амортизации до конца месяца, в котором такое имущество реализовано (выбыло);

- о цене реализации амортизируемого имущества исходя из условий договора купли-продажи;

- о дате приобретения и дате реализации (выбытия) имущества;

- о дате передачи имущества в эксплуатацию, о дате исключения из состава амортизируемого имущества по основаниям, предусмотренным пунктом 3 статьи 256 Кодекса, о дате расконсервации имущества, о дате окончания договора безвозмездного пользования, о дате завершения работ по реконструкции, о дате модернизации;

- о понесенных налогоплательщиком расходах, связанных с реализацией (выбытием) амортизируемого имущества, в частности расходах, предусмотренных подпунктом 8 пункта 1 статьи 265 Кодекса, а также расходах по хранению, обслуживанию и транспортировке реализованного (выбывшего) имущества.

Прибыль (убыток) от реализации или выбытия амортизируемого имущества налогоплательщик определяет на основании аналитического учета по каждому объекту на дату признания дохода (расхода). Учет доходов и расходов по амортизируемому имуществу ведется пообъектно.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, согласно уточненной налоговой декларации N 4 по налогу на прибыль за 2006 год, представленной Обществом в налоговый орган 22.08.2008, налогоплательщиком в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, включена сумма убытка от реализации амортизируемого имущества в размере 7 603 517 рублей.

В 2007 году согласно уточненной налоговой декларации N 1 по налогу на прибыль, представленной в налоговый орган 04.06.2008, налогоплательщиком в состав расходов, включена сумма убытка от реализации амортизируемого имущества в размере 3 885 806 рублей.

В подтверждение заявленных в налоговых декларациях убытков Обществом были представлены налоговые регистры - расчеты убытков от реализации амортизируемого имущества за 2004 год, за 2005 год, за 2006 год.

Согласно налоговому регистру "Расчет убытков от реализации амортизируемого имущества за 2004 год" сумма убытка от реализации амортизируемого имущества, перенесенная на 2006 год, равна 727 797 рублей 61 копейка. Согласно налоговому регистру "Расчет убытков от реализации амортизируемого имущества за 2005 год" сумма убытка от реализации амортизируемого имущества, перенесенная на 2006 год, составила 6 875 718 рублей 95 копеек (т.15, л.д.18).

Согласно налоговому регистру "Расчет убытков от реализации амортизируемого имущества за 2004 год" сумма убытка от реализации амортизируемого имущества, перенесенная на 2007 год, равна 586 255 рублей 80 копеек. Согласно налоговому регистру "Расчет убытков от реализации амортизируемого имущества за 2005 год" сумма убытка от реализации амортизируемого имущества, перенесенная на 2007 год, равна 3 206 817 рублей 52 копейки (т.15, л.д.18). Согласно налоговому регистру "Расчет убытков от реализации амортизируемого имущества за 2006 год" сумма убытка от реализации амортизируемого имущества, перенесенная на 2007 год, равна 20 042 рубля 38 копеек.

На основании вышеуказанных налоговых регистров установлено, что общая сумма убытков от реализации амортизируемого имущества, перенесенная Обществом на 2007 год, составила 3 813 116 рублей.

Налоговый орган на основании анализа вышеуказанных налоговых регистров, а также записей в инвентарных карточках реализованных основных средств, произвел пересчет суммы убытка за 2005 год, подлежащего переносу на 2006 и 2007 годы, по данным налогового органа сумма убытка от реализации амортизируемого имущества, учитываемого при определении налогооблагаемой прибыли, была завышена на 2006 году на 1 426 367 рублей 91 копейку (Приложение N 2.1.3.1.10 к акту- т.15, л.д.114), в 2007 году завышена на 218 113 рублей 50 копеек (Приложение N 2.1.3.2.4. к акту- т.15, л.д.123).

Так, основное средство "Автомат АВ-400" с инвентарным N 25178 по данным налогового регистра "Расчет убытков от реализации амортизируемого имущества за 2005 год" было принято к учету 31.01.2002, первоначальная стоимость составила 166 611 рублей, объект включен в 5 амортизационную группу - имущество со сроком полезного использования свыше 7 лет до 10 включительно, срок полезного использования определен Обществом в 85 месяцев. "Автомат АВ-400" списан с учета в связи с реализацией 01.06.2005, цена реализации составила 3 898 рублей 31 копейка без НДС. Убыток от реализации исчислен Обществом в размере 117 529 рублей 91 копейка. В состав расходов за 2006 год включен убыток от реализации в размере 31 341 рубль 31 копейка, в расходы 2007 года отнесен убыток от реализации данного основного средства в размере 31 341 рубль 31 копейка.

Налоговый орган при перерасчете суммы убытка, полученного от реализации основного средства с инвентарным N 25178 "Автомат АВ-400", исходил из следующего:

- фактический срок эксплуатации основного средства определен с 01.02.2005 и составил 40 месяцев (по 31.05.2005), следовательно, период, в течение которого списывается убыток от реализации имущества, составляет 45 месяцев (85 - 40);

- износ основного средства за период фактической эксплуатации имущества определен в размере 78 405 рублей 18 копеек = 166 611 (первоначальная стоимость)* (1/85) * 40 (фактический срок использования);

- остаточная стоимость на момент выбытия основного средства исчислена в размере 88 205 рублей 82 копейки = 166 611(первоначальная стоимость) - 78 405,18 (износ);

- прибыль (убыток) от реализации составил 84 307 рублей 52 копейки (убыток) = 3 898,31 (цена реализации) - 88 205,82 (остаточная стоимость);

- сумма убытка, подлежащая включению в состав расходов 2006 года, составила 22 482 рубля = (84 307,52 (убыток)/45 месяцев(85-40)) * 12 месяцев.

Исходя из результатов проведенного расчета налоговым органом установлено, что убыток от реализации основного средства с инвентарным N 25178 завышен на 33 222 рубля 40 копеек (117 529,91 - 84 307,52), следовательно, сумма убытка, включенного в состав расходов 2006 года, завышена Обществом на 8 859 рублей 31 копейку (22 482-31 341,31), за 2007 год сумма убытка, включенного в состав расходов, также завышена на 8 859 рублей 31 копейку (22 482-31 341,31).

Аналогичным образом произведен перерасчет по всем основным средствам, приведенным в приложениях N 2.1.3.1.10 и N 2.1.3.2.4. к акту проверки (т.15, л.д.114,123).

Суд апелляционной инстанции установил, что расхождения в порядке исчисления убытка от реализации амортизируемого имущества между налоговым органом и налогоплательщиком, образовались в результате различного подхода к определению момента ввода в эксплуатацию основного средства, и, как следствие - срока начисления амортизации, остаточной стоимости и финансового результата от реализации объекта.

Абзацем 8 пункта 1 статья 257 Кодекса предусмотрено, что остаточная стоимость основных средств определяется как разница между их первоначальной стоимостью и суммой начисленной за период эксплуатации амортизации.

Порядок расчета сумма амортизации для целей налогообложения установлен статьей 259 Кодекса, согласно пункту 2 которой амортизация определяется ежемесячно и начисляется отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества. Начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию и прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости такого объекта либо когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества налогоплательщика по любым основаниям.

Согласно пункту 4 статьи 259 Кодекса при применении линейного метода сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта.

Как было описано выше, налоговый орган исчислял фактический срок эксплуатации с момента принятия к учету основного средства, тогда как налогоплательщик в апелляционной жалобе указывает, что принятие имущества в качестве основного средства к бухгалтерскому учету не является одновременно и моментом ввода его в эксплуатацию, считает, что данный момент подлежит определению по дате накладных на внутреннее перемещение объектов со склада на производственные участки. Накладные представлены в материалы дела (т.26, л.д.57-75).

Суд апелляционной инстанции не может принять позицию налогоплательщика исходя из следующего.

Порядок принятия к учету объектов основных средств регулируется: приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01), приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.10.2003 N 91н "Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств", приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 N 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению".

В соответствии с названными документами к основным средствам как совокупности материально-вещественных ценностей, используемых в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг, либо для управления организации в течение периода, превышающего 12 месяцев, или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев, относятся: здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства и другие основные средства. Для учета движимого и недвижимого имущества, учитываемого на балансе в качестве объектов основных средств, предназначен счет 01 "Основные средства".

Порядок учета на балансе организации объекта основных средств регламентирован приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01), в соответствии с которым актив принимается к учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:

- объект используется в производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;

- объект используется в течение длительного времени, то есть срока полезного использования продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

- организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

- объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

В пункте 22 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.10.2003 N 91н (далее - Методические указания), предусмотрено, что основные средства могут приниматься к бухгалтерскому учету в случаях: приобретения, сооружения и изготовления за плату; сооружения и изготовления самой организацией; поступления от учредителей в счет вкладов в уставный (складочный) капитал, паевой фонд; поступления от юридических и физических лиц безвозмездно и в других случаях.

В пунктах 7, 12 Методических указаний установлено, что операции по движению (поступление, внутреннее перемещение, выбытие) основных средств оформляются первичными учетными документами, которыми выступают инвентарные карточки учета основных средств.

Заполнение инвентарной карточки (инвентарной книги) производится на основе акта (накладной) приемки-передачи основных средств, технических паспортов и других документов на приобретение, сооружение, перемещение и выбытие инвентарного объекта основных средств (пункт 13 Методических указаний).

Согласно пункту 38 Методических указаний_ принятие основных средств к бухгалтерскому учету осуществляется на основании утвержденного руководителем организации акта (накладной) приемки-передачи основных средств, который составляется на каждый отдельный инвентарный объект.

Налоговый кодекс Российской Федерации, определяя в статье 259 порядок исчисления амортизации с момента ввода в эксплуатацию, не содержит определения данного момента.

В соответствии с пунктом 1 статьи 11 Кодекса институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом.

В Постановлении Госкомстата России от 21.01.2003 N 7 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств" указано, что момент ввода основных средств в эксплуатацию определяется на основании акта приема-передачи основных средств формы ОС-1 "Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений"). Акты приема-передачи основных средств применяются для оформления и учета операций приема, приема-передачи объектов основных средств в организации или между организациями для включения объектов в состав основных средств и учета их ввода в эксплуатацию (для объектов, не требующих монтажа, - в момент приобретения, для объектов, требующих монтажа, - после приема их из монтажа и сдачи в эксплуатацию.

Налогоплательщик в жалобе указывает, что спорные основные средства не требовали монтажа и не относились к объектам капительного строительства, следовательно, момент ввода в эксплуатацию подлежал исчислению с даты акта приема-передачи ОС-1.

Доводы налогоплательщика о том, что ввод объектов в эксплуатацию подлежит определению по дате накладной на внутреннее перемещение объектов основных средств апелляционным судом отклоняется, поскольку указанная форма первичного учетного документа - форма N ОС-2, Постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 N 7, определена для оформления и учета перемещения объектов основных средств внутри организации из одного структурного подразделения (цеха, отдела, участка и др.) в другой. Данные о перемещении объектов основных средств вносятся в инвентарную карточку (книгу) учета объектов основных средств.

Таким образом, поскольку налоговым законодательством ввод в эксплуатацию не оговорен, следует применять правила бухгалтерского учета и руководствоваться актами приема-передачи основных средств, что и было сделано налоговым органом при пересчете суммы убытка от реализации амортизируемого имущества.

Расчет налогоплательщика, приведенный в дополнениях к апелляционной жалобе от 11.01.2010, на примере комбайна "Кузбасс-500" не принимается судом апелляционной инстанции, поскольку он составлен на основании накладных на внутреннее перемещение объекта на добычной участок (т.25, л.д.112-113, расчет - т.26, л.д.5), что не соответствует порядку, описанному выше, а накладная не содержит данных о вводе данного объекта в эксплуатацию именно с момента поступления на участок и не свидетельствует о не использовании основного средства в иных подразделениях.

Расчеты налогового органа основаны на данных налоговых регистров, которые в свою очередь соответствуют инвентарным карточкам по спорным объектам основных средств (налоговые регистры - том 15, л.д. 1-44; инвентарные карточки - т.25, л.д.87-102), в связи с чем завышение убытка от реализации основных средств в 2005 году, перенесенного на 2006 и 2007 годы подтверждено документально, обосновано и принимается как основание для отказа в удовлетворении апелляционной жалобы Общества.

3. В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией установлено, что Обществом завышены внереализационные расходы в части резерва по сомнительным долгам в размере 15 968 599 рублей 20 копеек, в результате чего доначислен налог на прибыль за 2006 год в сумме 3 832 463 рубля 81 копейка.

Арбитражный суд Республики Коми, отказывая Обществу в признании недействительным решения налогового органа в данной части, руководствовался подпунктом 7 пункта 1 и подпунктом 2 пункта 2 статьи 265, пунктами 1 и 4 статьи 266 Кодекса, статьей 75 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, указал, что Общество не представило подлинные документы, подтверждающие наличие дебиторской задолженности, в связи с чем право на включение в состав резерва заявленной задолженности не подтверждено, а расходы завышены.

В апелляционной жалобе и дополнениях к апелляционной жалобе Общество указывает на достаточность представленных документов по каждому контрагенту: квитанции, заявки, железнодорожные накладные, акты сверки, договоры, счета-фактуры, полагает, что оно обоснованно включило имеющуюся задолженность в резерв по сомнительным долгам и, как следствие, во внереализационные расходы при исчислении налога на прибыль.

Инспекция и Управление в отзывах на апелляционную жалобу указывают, что представленные Обществом документы недостаточны для вывода об истечении сроков давности для взыскания задолженности либо прекращения обязательства вследствие невозможности его исполнения, указывают, что документы были представлены в виде светокопий, часть из которых - в нечитаемом виде или оформлены ненадлежащим образом.

Согласно пункту 1 статьи 252 Кодекса, налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Учитывая изложенное, к расходам, уменьшающим налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций, могут быть отнесены только документально подтвержденные затраты, обязанность подтверждения данных расходов возложена на налогоплательщика.

В соответствии с пунктом 2 статьи 252 Кодекса, расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 265 Кодекса в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, на формирование резерва по сомнительным долгам (в порядке, установленном статьей 266 Кодекса).

В соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 265 Кодекса в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией, в том числе убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.

Пунктом 1 статьи 266 Кодекса определено, что сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

В соответствии с пунктом 3 статьи 266 Кодекса налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном статьей 266 Кодекса.

Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последний день отчетного (налогового) периода.

Резерв по сомнительным долгам может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов, признанных таковыми в порядке, установленном пунктом 2 статьи 266 Кодекса, в соответствии с которым безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Согласно пункту 4 статьи 266 Кодекса, сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следующим образом:

- по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 календарных дней - в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности;

- по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 календарных дней (включительно) - в сумму резерва включается 50 процентов от суммы выявленной на основании инвентаризации задолженности;

- по сомнительной задолженности со сроком возникновения до 45 дней - не увеличивает сумму создаваемого резерва.

При этом сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10 процентов от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со статьей 249 Кодекса.

С учетом изложенного для включения в состав резерва по сомнительным долгам задолженности необходимо документально подтвердить факт реализации товаров (работ, услуг), наступление сроков платежа и отсутствие платежа; для списания за счет резерва по сомнительным долгам безнадежной задолженности помимо указанного необходимо также подтвердить нереальность ее взыскания, в частности, истечение сроков исковой давности, прекращение обязательства вследствие невозможности его исполнения на основании акта государственного органа или ликвидации организации (пункт 2 статьи 266 Кодекса)

Как следует из материалов дела, Обществом по состоянию на 31.03.2006 был образован в налоговом учете резерв по сомнительным долгам, что отражено в протоколе N 1 от 20.04.2006 (т.9, л.д.1-3).

Судом первой инстанции установлено и следует из материалов дела, что Обществом в состав внереализационных расходов была включена и списана за счет резерва по сомнительным долгам дебиторская задолженность по следующим контрагентам:

- ООО "Шахтостроймонтаж"- в размере 8 879 226 рублей 26 копеек;

- ОАО "Савинский цементный завод"- в размере 12 072 рубля 12 копеек;

- ОАО "Воркутинский цементный завод" - в размере 1 384 рубля 20 копеек;

- Туркомплекс "Березка" - в размере 38 788 рублей 06 копеек;

- ООО "Экзит"- в размере 55 005 рублей 66 копеек;

- ООО "Стройарсенал" - 45 694 рубля 80 копеек;

- ООО "Круф" - в размере 628 068 рублей 80 копеек (расшифровка - т.23, л.д.10-12).

Инспекция в рамках налоговой проверки установила следующие обстоятельства.

По взаимоотношениям с ООО "Шахтостроймонтаж".

ОАО "Шахта Воргашорская" в резерв по сомнительным долгам по состоянию на 31.12.2006 включило дебиторскую задолженность ООО "Шахтостроймонтаж" по договору N 192 от 02.12.2002 в сумме 8 879 226 рублей 26 копеек.

По требованию налогового органа N 12-13/19 от 16.07.2008 для подтверждения зарезервированной задолженности Общество письмом N10-6/815 от 31.07.2008 представило:

- договор N 192 от 02.12.2002 (т.9, л.д. 41-45) и соглашения N 1 от 01.05.2003, N 2 от 01.03.2004, N 3 от 22.10.2004, N4 от 09.03.2005 к договору (т.9, л.д. 46-51);

- счета-фактуры N 01086333 от 03.08.2005, N 02086337 от 03.08.2005, N 02086338 от 03.08.2005, N 03086342 от 04.08.2005, N 04086345 от 05.08.2005, N 04086346 от 05.08.2005, N 04086348 от 07.08.2005, N 06086351 от 07.08.2005, N 06086352 от 07.08.2005, N 07086357 от 08.08.2005, N 17096515 от 19.09.2005, N 18096520 от 19.09.2005, N 20096530 от 21.09.2005, N 220096539 от 23.09.2005, N 22096540 от 23.09.2005, N 23096545 от 26.09.2005, N 24096420 от 25.08.2005, N 24096551 от 26.09.2005, N 24096552 от 26.09.2005, N 24096553 от 26.09.2005, N 24096554 от 26.09.2005, N 24096555 от 26.09.2005, N 24096556 от 26.09.2005, N 25096561 от 26.09.2005, N 25096562 от 26.09.2005, N 25096563 от 26.09.2005, N 25096564 от 26.09.2005, N 26096572 от 27.09.2005, N 26096573 от 27.09.2005, N 26096574 от 27.09.2005, N 26096575 от 27.09.2005, N 27096581 от 28.09.2005, N 28096589 от 29.09.2005, N 28096590 от 29.09.2005, N 30096610 от 30.09.2005, N 30096611 от 30.09.2005, N 28076318 от 29.07.2005 (т.9, л.д. 52-88);

- письмо ликвидатору от 23.10.2007 о включении задолженности в реестр кредиторов (т.9, л.д. 89);

- письмо от 09.03.2006 о направлении в адрес ООО "Шахтостроймонтаж" акта сверки (т.9, л.д. 90);

- акт сверки по состоянию на 01.03.2006, не подписанный дебитором (т.9, л.д. 91).

При представлении возражений на акт налоговой проверки Общество дополнительно представило светокопии реестров к платежным требованиям, квитанций о приемке грузов Северной железной дорогой, требований УФС судебных приставов по Республике Коми.

Указанные светокопии документов представлены Обществом в материалы дела письмами от 29.05.2009 N 14-8/142 и от 29.05.2009 N 14-8/141.

Инспекцией в адрес Общества направлялись письма от 25.11.2008 N 06-27/8348, от 03.12.2008 N 06-27/8646, от 10.12.2008 N 06-27/8865 о предоставлении оригиналов указанных документов (реестров к платежным требованиям, квитанций о приемке груза Северной железной дорогой, требований УФС судебных приставов по Республики Коми) с целью установления достоверности светокопий, а также в связи с тем, что часть светокопий была представлена в нечитаемом виде, однако Обществом требования налогового органа исполнены не были.

В соответствии со статьей 75 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации письменные доказательства представляются в арбитражный суд в подлиннике или в форме надлежащим образом заверенной копии. Подлинные документы представляются в арбитражный суд в случае, если обстоятельства дела согласно федеральному закону или иному нормативному правовому акту подлежат подтверждению только такими документами, а также по требованию арбитражного суда.

Арбитражным судом Республики Коми определением от 13.05.2009 на основании статьи 66 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации у Общества были истребованы оригиналы железнодорожных квитанций, подтверждающих отгрузку угля в адрес контрагентов, которое также не было исполнено.

На требование налогового органа о предоставлении документов, подтверждающих получение товаров от ОАО "Шахта Воргашорская", а также представлении информации о наличии задолженности перед ОАО "Шахта Воргашорская" в сумме 8 879 226 рублей 26 копеек ООО "Шахтостроймонтаж" письмом от 07.07.2009 сообщило, что вся документация изъята ОБЭП КМ УВД по г. Воркуте Республики Коми.

Из условий заключенного с ООО "Шахтостроймонтаж" договора от 02.12.2002 N 192 следует, что ОАО "Шахта Воргашорская" обязуется произвести отгрузку угля каменного по согласованным заявкам ООО "Шахтостроймонтаж", в пункте 7.3 договора определено, что право собственности у Покупателя (ООО "Шахтостроймонтаж") на уголь возникает с даты погрузки в вагон на станции отправления и сдачи перевозчику для отправки.

В соответствии со статьями 223, 224 Гражданского кодекса Российской Федерации право собственности у приобретателя вещи возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено законом или договором. Передачей товара признается вручение вещи приобретателю, а равно сдача перевозчику для отправки приобретателю или сдача в организацию связи для пересылки приобретателю вещей, отчужденных без обязательства доставки.

Согласно статье 506 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности.

Статьей 509 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что поставка осуществляется поставщиком путем отгрузки (передачи) товаров покупателю, являющемуся стороной договора поставки. При этом в силу части 2 статьи 458 Гражданского кодекса Российской Федерации, в случаях, когда из договора купли-продажи не вытекает обязанность продавца по доставке товара или передаче товара в месте его нахождения покупателю, обязанность продавца передать товар покупателю считается исполненной в момент сдачи товара перевозчику.

Пунктом 5.4 договора от 02.12.2002 N 192 определено, что расчеты между сторонами производятся на следующих условиях: денежные средства из расчета 400 рублей за тонну угля перечисляются ООО "Шахтостроймонтаж" на расчетный счет судебных приставов для погашения задолженности ОАО "Шахта Воргашорская" по исполнительным производствам; разница между стоимостью отгруженного угля и суммой, перечисленной судебным приставам, перечисляется на расчетный счет ОАО "Шахта Воргашорская".

Пунктом 2.2.2. договора предусмотрено, что погашение части задолженности ОАО "Шахта Воргашорская" по исполнительным листам судебных приставов осуществляется в 30-дневный срок со дня получения платежных документов от ОАО "Шахта Воргашорская".

На основании вышеизложенного в подтверждение наличия задолженности ООО "Шахтостроймонтаж" Обществу следовало представить доказательства факта передачи угля перевозчику и выставления документов для платежа.

Пунктом 1 статьи 9 Закона Российской Федерации от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" установлено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

При осуществлении перевозок железнодорожным транспортом в соответствии с Уставом железнодорожного транспорта Российской Федерации, утвержденным Федеральным законом от 10.01.2003 N 18-ФЗ, в качестве сопроводительного документа выступает железнодорожная накладная и грузовая квитанция. Транспортная железнодорожная накладная и выданная на ее основании перевозчиком грузоотправителю квитанция о приеме груза в соответствии со статьей 25 Устава подтверждают заключение договора перевозки груза.

Статьей 785 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено, что заключение договора перевозки груза подтверждается составлением и выдачей отправителю груза транспортной накладной (коносамента или иного документа на груз, предусмотренного соответствующим транспортным уставом или кодексом).

Формы транспортной железнодорожной накладной и квитанции о приемке груза утверждены приказом Министерства путей сообщения Российской Федерации от 18.06.2003 N 39, согласно которому их обязательным реквизитом является "Календарный штемпель", который свидетельствует о приемке груза перевозчиком и дате его приемки.

Светокопии квитанций о приемке груза N N ЭН738931, ЭН752759, ЭН755237, ЭН780102, ЭН808424, ЭН808346, ЭН832611, ЭН864061, ЭН884529, ЭН866869, Б093334, представленные Обществом, не содержат календарного штемпеля с указанием даты приемки груза перевозчиком.

К счетам-фактурам с 20.01.2005 по 28.07.2005 на общую сумму 34 307 018 рублей 90 копеек (т.5, л.д. 1-77) квитанции перевозчика о приемке груза не приложены, также не представлены квитанции о приемке груза перевозчиком по счетам-фактурам N 17096515 от 19.09.2005, N 18096520 от 19.09.2005.

В отдельных случаях приложенные к счетам-фактурам квитанции о приемке груза содержат иное количество принятого груза, нежели указано в счетах-фактурах. Так, к счету-фактуре N 01086333 от 03.08.2005 приложена квитанция на приемку груза на 407,2 тонн, тогда как по счету-фактуре количество угля указано 1011,1 тонн.

По счету-фактуре N 06086351 от 07.08.2005 количество угля указано 1018,5 тонн, тогда как в приложенной к данному счету-фактуре квитанции о приеме груза количество груза составляет 879,4 тонны.

По счету-фактуре N 24096556 от 26.09.2005 количество угля указано 347,9 тонн, тогда как в приложенной к данному счету-фактуре квитанции о приеме груза количество груза N ЭП 245756 составляет 210,7 тонн.

Представленные Обществом счета-фактуры на оплату транспортных услуг, выставленные ОАО "РЖД", перечни железнодорожных документов ТЕХПД-7 Северной железной дороги, справки о движении средств на лицевом счете плательщика, открытом Северной железной дорогой, касаются взаимоотношений Общества и Северной железной дороги по оплате оказанных транспортных услуг и не могут быть приняты в отсутствие транспортных железнодорожных накладных и квитанций о приемке груза, так как в силу закона именно последние подтверждают факт передачи груза перевозчику, а в силу статьи 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами.

Акт сверки взаимных расчетов по договору от 02.12.2002 N 192 по состоянию на 01.03.2006 не подписан ООО "Шахтостроймонтаж".

Согласно данному акту задолженность ООО "Шахтостроймонтаж" перед ОАО "Шахта Воргашорская" на 01.03.2006г. составляет 8 879 226 рублей 26 копеек. Однако в Акте приведены платежные документы (счета-фактуры, акты), на основании которых возникла задолженность, только на сумму 4 405 006 рублей 50 копеек. Документы, перечисленные в пунктах 28 и 29 Акта сверки, а именно акт N 8-397 от 27.09.2005 на сумму 6 265 рублей 80 копеек и счет-фактура 8-481, акт N 8-436 Обществом ни в ходе проверки, ни в материалы дела не представлены.

В отношении задолженности по состоянию на 01.09.2005 в сумме 5 698 312 рублей 94 копейки в Акте сверки отсутствуют какие-либо сведения о периоде возникновения задолженности и ее размере по каждой поставке, а также отсутствуют ссылки на документы, подтверждающие ее наличие.

По данной задолженности Обществом представлены счета-фактуры: N 01086333 от 03.08.2005, N 02086337 от 03.08.2005, N 02086338 от 03.08.2005, N 03086342 от 04.08.2005, N 04086345 от 05.08.2005, N 04086346 от 05.08.2005, N 04086348 от 07.08.2005, N 06086351 от 07.08.2005, N 06086352 от 07.08.2005, N 07086357 от 08.08.2005, N 24096420 от 25.08.2005, N 28076318 от 29.07.2005. Однако общая сумма, предъявленная к оплате по данным счетам-фактурам, составляет 4 944 565 рублей 80 копеек, то есть на 753 747 рублей 14 копеек (5 698 312,94 руб. - 4 944 565,80 руб.) счета-фактуры не представлены.

В ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции Обществом в материалы дела были представлены счета-фактуры за период с 20.01.2005 по 28.07.2005 на общую сумму 34 307 018 рублей 90 копеек, однако сведений и пояснений о том, какие из данных счетов не были оплачены и были учтены при формировании резерва по сомнительным долгам по состоянию на 01.03.2006, Общество не представило. К указанным счетам-фактурам также не приложены реестры к платежным требованиям и квитанции о приемке груза перевозчиком.

В ходе рассмотрения дела судом первой инстанции Общество в материалы дела представило документы, которые имеют отношение к 2003-2004 годам, при этом налогоплательщик не смог пояснить, каким образом данные документы подтверждают правомерность включения в резерв по сомнительным долгам задолженности ООО "Шахтостроймонтаж" в сумме 8 879 226 рублей 26 копеек.

Часть представленных документов к взаимоотношениям ОАО "Шахта Воргашорская" и ООО "Шахтостроймонтаж" отношения не имеет, в частности, счет-фактура N 14106692 от 17.10.2005, реестр к платежному требованию 14106692, квитанции о приемке груза ЭП803166, счет-фактура N 16106701 от 17.10.2005, реестр к платежному требованию 16106701, квитанции о приемке груза ЭП859228, счет-фактура N 12106684 от 13.10.2005, реестр к платежному требованию 12106684, квитанции о приемке груза ЭП739184, квитанции о приемке груза ЭП738973, квитанции о приемке груза ЭП749557, счет-фактура N 10106672 от 11.10.2005, реестр к платежному требованию 10106672, квитанции о приемке груза ЭП678867, счет-фактура N 08106662 от 10.10.2005, реестр к платежному требованию 08106662, квитанции о приемке груза ЭП638244, квитанции о приемке груза ЭП638497, счет-фактура N 16106650 от 07.10.2005, реестр к платежному требованию 06106650, квитанции о приемке груза ЭП577309, счет-фактура N 06106649 от 07.10.2005, реестр к платежному требованию 06106649, квитанции о приемке груза ЭП576806, реестр к платежному требованию 04106637, квитанции о приемке груза ЭП525929, реестр к платежному требованию 08106661, квитанции о приемке груза ЭП638626, поскольку покупателем (плательщиком) по данным документам является ООО "Торговый Дом" (т.6, л.д.1-29).

Таким образом, представленные Обществом документы не являются надлежащими доказательствами передачи груза перевозчику, не отвечают требованиям достаточности, и, как следствие, не подтверждают факт исполнения ОАО "Шахта Воргашорская" обязательств по отгрузке угольной продукции в адрес ООО "Шахтостроймонтаж" по договору N 192 от 02.12.2002.

Доводы Общества о том, что ООО "Шахтостроймонтаж" находится в стадии ликвидации, документально не подтверждены.

По взаимоотношениям с ОАО "Савинский цементный завод".

По состоянию на 01.01.2006 Общество в резерв по сомнительным долгам включило дебиторскую задолженность ОАО "Савинский цементный завод" в размере 12 072 рубля. В подтверждение наличия задолженности в указанном размере Общество письмом N 10-6/815 от 31.07.2008 представило:

- договор N 251 от 13.10.2000;

- счет-фактуру N 15113558 от 16.11.2000 (т.9, л.д.35);

- акты сверки взаимных расчетов по состоянию на 01.04.2001 и на 01.07.2003 (т.9, л.д.36-37).

Кроме того, с возражениями на акт налоговой проверки Обществом в Инспекцию были представлены реестр отгрузки железнодорожных вагонов к платежному требованию N 15113558, квитанции Северной железной дороги о приеме груза, по указанным в реестре N 15113558 вагонам.

Пунктом 4 договора N 251 от 13.10.2000 между ОАО "Шахта Воргашорская" и ОАО "Савинский цементный завод" определено, что расчеты по настоящему договору производятся на условиях 100 % предоплаты денежными средствами, соответственно отгрузка угля осуществляется после оплаты поставки угля (т.9, л.д.31-34).

Поскольку отгрузка угля была произведена в 2000 году, задолженность по вышеуказанному договору имеет период возникновения - 2000 год.

В соответствии с пунктом 6 статьи 10 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ суммы дебиторской задолженности, вошедшие в базу переходного периода, не могут участвовать в формировании резервов по сомнительным долгам, создаваемых в соответствии со статьями 266 и 292 Налогового кодекса Российской Федерации. Положение распространяется на организации, которые в 2001 году определяли выручку от реализации продукции (работ, услуг) по мере оплаты и с 1 января 2002 года перешли на признание доходов и расходов по мере начисления. Таким образом, при создании резерва по сомнительным долгам организация вправе учитывать только дебиторскую задолженность, возникшую с 2002 года, поэтому включение Обществом в резерв по сомнительным долгам в 2006 году дебиторской задолженности ОАО "Савинский цементный завод" по договору N 251 от 13.10.2000 в размере 12 072 рубля является неправомерным.

В силу статьи 196 Гражданского кодекса Российской Федерации общий срок исковой давности устанавливается в три года.

В соответствии со статьей 203 Гражданского кодекса Российской Федерации течение срока исковой давности прерывается предъявлением иска в установленном порядке, а также совершением обязанным лицом действий, свидетельствующих о признании долга. После перерыва течение срока исковой давности начинается заново. Время, истекшее до перерыва, не засчитывается в новый срок.

К действиям, свидетельствующим о признании долга, относится частичная уплата долга, уплата процентов, обращение к кредитору с просьбой об отсрочке платежа, требование о проведении зачета.

Доводы Общества об ошибочном включении дебиторской задолженности ОАО "Воркутинский цементный завод" и ОАО "Савинский цементный завод" в резерв по сомнительным долгам 2006 года и списании её за счет данного резерва при фактическом списании убытка в размере безнадежного долга, приведенные в дополнениях к апелляционной жалобе, документально не подтверждены, поскольку не указаны основания списания такой задолженности в качестве убытка именно в 2006 году и именно как безнадежного.

По взаимоотношениям с ОАО "Воркутинский цементный завод".

В резерв по сомнительным долгам по состоянию на 01.01.2006 Обществом включена и списана дебиторская задолженность ОАО "Воркутинский цементный завод" в сумме 1 384 рубля 20 копеек.

В подтверждение наличия дебиторской задолженности Обществом по требованию налогового органа N 12-13/19 от 16.07.2008 Обществом письмом N10-6/815 от 31.07.2008 представлены следующие документы:

- счет-фактура N 09102314 от 12.10.2003 (т.9, л.д.38);

- подписанный акт сверки по состоянию на 01.06.2003 (т.9, л.д.39).

В представленном счете-фактуре N 09102314 от 12.10.2003 указано, что уголь поставляется по договору N 215 от 16.06.2003, однако данный договор ни в ходе проверки, ни в материалы судебного дела не был представлен, в связи с чем определить такие условия договора как срок поставки, условия о переходе права собственности на предмет поставки, сроки оплаты не представляется возможным.

Представленный акт сверки по состоянию на 01.06.2003 отражает задолженность ОАО "Воркутинский цементный завод" перед налогоплательщиком в размере 1 384 рубля 20 копеек, тогда как представленный счет-фактура N 09102314 датирован 12.10.2003, следовательно, сумма по данному счету не могла войти в акт сверки по состоянию на 01.06.2003.

Иных документов, в том числе товарных накладных и других документов, подтверждающих поставку продукции, выполнение работ (оказание услуг), Обществом не представлено.

Из документов, представленных Обществом для подтверждения задолженности, следует, что меры по ее принудительному взысканию Обществом не предпринимались.

По взаимоотношениям с АОЗТ "Воронежтурист" (Туркомплекс "Березка").

В резерв по сомнительным долгам по состоянию на 01.01.2006 Обществом включена дебиторская задолженность по договору от 01.07.1999 с Туркомплексом "Березка" (филиал АОЗТ "Воронежтурист") в сумме 38 788 рублей 06 копеек.

На требование налогового органа N 12-13/19 от 16.07.2008 в подтверждение дебиторской задолженности Обществом письмом от 31.07.2008 N 10-6/815 представлены следующие документы:

- договор от 01.07.1999 (с приложениями) (т.9, л.д.92-98);

- счета-фактуры N 06102728 от 09.10.1999, N 27103033 от 28.10.1999 (т.9, л.д.99-100);

- письмо от 21.07.2005 о направлении в адрес АОЗТ "Воронежтурист" акта сверки (т.9, л.д.101);

- акт сверки по состоянию на 01.01.2004, подписанный дебитором (т.9, л.д.102).

В представленных налогоплательщиком счетах-фактурах N 06102728 от 09.10.1999, N 27103033 от 28.10.1999 указано, что уголь поставляется по договору N 673 от 15.04.1998, однако сам договор ни налоговому органу, ни суду Обществом не был представлен.

Первичные документы, подтверждающие поставку товара, выполнение работ (оказание услуг) в адрес данного контрагента (товарные накладные, акты выполненных работ/оказанных услуг и др.) Обществом также не представлены.

С учетом приведенных обстоятельств, задолженность по договору от 01.07.1999 с Туркомплексом "Березка", на который ссылается налогоплательщик, является задолженностью со сроком возникновения в 1999 году, тогда как в соответствии с пунктом 6 статьи 10 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ суммы дебиторской задолженности, вошедшие в базу переходного периода, не могут участвовать в формировании резервов по сомнительным долгам, создаваемых в соответствии со статьями 266 и 292 Налогового кодекса Российской Федерации. Положение распространяется на организации, которые в 2001 году определяли выручку от реализации продукции (работ, услуг) по мере оплаты и с 1 января 2002 года перешли на признание доходов и расходов по мере начисления. Таким образом, при создании резерва по сомнительным долгам Общество было вправе учитывать только дебиторскую задолженность, возникшую с 2002 года, поэтому дебиторская задолженность Туркомплекса "Березка" не подлежит включению в состав резерва по сомнительным долгам в 2006 году.

По взаимоотношениям с ООО "Экзит".

В резерв по сомнительным долгам по состоянию на 01.01.2006 Обществом включена и списана в 2006 году за счет созданного резерва дебиторская задолженность ООО "Экзит" по договору от 11.08.2003 в сумме 55 005 рублей 66 копеек.

На требование налогового органа N 12-13/19 от 16.07.2008 в подтверждение задолженности Общество письмом от 31.07.2008 N 10-6/815 представило следующие документы:

- договор от 11.08.2003 и соглашение N 1 к договору (т.9, л.д.103-107);

- счета-фактуры N N 03112561 и 03112562 от 04.11.2003 (т.9, л.д.108-109).

Исходя из условий договора от 11.08.2003 ОАО "Шахта Воргашорская" обязуется поставить уголь каменный марки ГЖООМСШ или ГЖОПК по согласованным заявкам ООО "Экзит". Пунктом 6.3. договора определено, что право собственности у ООО "Экзит" на уголь возникает с даты погрузки в вагон на станции отправления и сдачи перевозчику для отправки.

Согласно пункту 4.6. договора расчеты по настоящему договору производятся в размере 100 % предоплаты путем перечисления денежных средств на расчетный счет ОАО "Шахта Воргашорская", таким образом, уголь должен быть отгружен только после получения полной оплаты.

В представленных налогоплательщиком счетах-фактурах N N 03112561 и 03112562 от 04.11.2003 указано, что уголь поставляется по договору N 280 от 11.09.2003, однако в материалы дела представлен иной договор, а договор от 11.09.2003 не был представлен.

Сумма, предъявленная к оплате на основании выставленных счетов-фактур N N 03112561 и 03112562, составила 131 042 рубля 26 копеек, тогда как в резерв по сомнительным долгам включена задолженность в размере 55 005 рублей 66 копеек. Данное обстоятельство может свидетельствовать о частичном погашении долга и перерыве срока исковой давности, что исключает признание оставшейся задолженности безнадежной.

В материалы дела при рассмотрении спора судом первой инстанции Общество дополнительно представило светокопии заявки ООО "Экзит" от 14.10.2003 N 02/127, квитанций о приемке груза NN БЛ497681, БЛ497675, БЛ497690, однако они нечитаемы (т.20, л.д.44-55).

Оригиналы данных документов не были представлены.

В отсутствие оригиналов представленные нечитаемые копии не могут являться доказательствами передачи груза перевозчику, и, как следствие, не подтверждают факт исполнения ОАО "Шахта Воргашорская" обязательств по отгрузке угольной продукции в адрес ООО "Экзит".

Для списания данной задолженности за счет резерва по сомнительным долгам Общество должно представить доказательства нереальности взыскания данной задолженности, такие как истечение сроков исковой давности, прекращение обязательства вследствие его невозможности исполнения на основании акта государственного органа или ликвидации организации, которые в материалах дела отсутствуют.

По взаимоотношениям ООО "Стройарсенал".

По состоянию на 01.01.2006 Обществом включена и списана в 2006 году за счет резерва дебиторская задолженность ООО "Стройарсенал" в сумме 45 694 рубля 80 копеек.

По требованию налогового органа N 12-13/19 от 16.07.2008 в подтверждение задолженности Обществом письмом от 31.07.2008 N 10-6/815 представлены следующие документы:

- договор от 11.08.2003г. N 33-103-юр/279 с приложением (т.9, л.д.124-128);

- счет-фактура N 03112563 от 04.11.2003 (т.9, л.д.129).

Исходя из условий договора от 11.08.2003 N 33-103-юр/279 ОАО "Шахта Воргашорская" обязуется поставить уголь каменный марки ГЖООМСШ по согласованным заявкам ООО "Стройарсенал". В соответствии с пунктом 6.3 договора право собственности у ООО "Стройарсенал" на уголь возникает с даты погрузки в вагон на станции отправления и сдачи перевозчику для отправки.

Согласно пункту 4.5. договора расчеты по настоящему договору производятся путем перечисления денежных средств на расчетный счет ОАО "Шахта Воргашорская", передачей векселей российских эмитентов, а также зачетом взаимных требований, не позднее 15-то банковских дней со дня отгрузки угля.

Согласно счету- фактуре N 03112563 от 04.11.2003 предъявлено к оплате 195 624 рубля, тогда как в резерв по сомнительным долгам включены только 45 694 рубля 80 копеек. Данное обстоятельство может свидетельствовать о частичном погашении долга и прерыве срока исковой давности, что исключает признание оставшейся задолженности безнадежной. Следовательно, в 2006 году оснований для признания данной задолженности безнадежной у налогоплательщика не было.

В материалы дела при рассмотрении спора судом первой инстанции Общество представило светокопии реестра к платежному требованию N 03112563, квитанций о приемке груза N N БЛ497683-БЛ497687, справки о движении средств на лицевом счете плательщика. Представленные копии квитанций о приемке груза нечитаемы (т.20, л.д.36-42).

В отсутствие оригиналов данные документы по основаниям указанным выше не могут являться доказательствами передачи груза перевозчику, и, как следствие, не подтверждают факт исполнения ОАО "Шахта Воргашорская" обязательств по отгрузке угольной продукции в адрес ООО "Стройарсенал".

Для списания данной задолженности за счет резерва по сомнительным долгам Общество должно представить доказательства нереальности взыскания данной задолженности, такие как истечение сроков исковой давности, прекращение обязательства вследствие его невозможности исполнения на основании акта государственного органа или ликвидации организации, которые в материалах дела отсутствуют.

По взаимоотношениям с ООО "Круф".

Общество в резерв по сомнительным долгам по состоянию на 01.01.2006 включило дебиторскую задолженность ООО "Круф" в сумме 628 068 рублей 80 копеек.

На требование налогового органа N 12-13/19 от 16.07.2008 в подтверждение задолженности Обществом письмом от 31.07.2008 N 10-6/815 представлены следующие документы:

- договор от 06.06.2003 N 218 на капитальный ремонт с приложением (т.9, л.д.110-117);

- соглашение от 01.10.2003 к договору;

- счета-фактуры N 15092140 от 17.09.2003, N 18092171 от 19.09.2003 и N24092210 от 25.09.2003 (т.9, л.д.118, 120, 122);

- реестры к платежному требованию N 24092210, N 18092171, N15092140 (т.9, л.д.119, 121, 123);

- исковое заявление от 23.10.2006 в Арбитражный суд Вологодской области и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.02.2007 по делу N А 13-11337/2006-16 (т.9, л.д.132-136).

В ходе выездной налоговой проверки по данному дебитору Обществом не представлены товарные накладные и другие документы, подтверждающие поставку товаров (выполнение работ, оказание услуг).

В представленных налогоплательщиком счетах-фактурах N 15092140 от 17.09.2003, N 18092171 от 19.09.2003 и N 24092210 от 25.09.2003 указано, что уголь поставляется по договору N 230 от 05.06.2003.

В договоре N 230 от 05.06.2003, представленном Обществом с возражениями на акт проверки, специально не оговорены условия поставки угля и перехода права собственности на уголь, следовательно, применяются общие положения статей 223, 224 Гражданского кодекса Российской Федерации, согласно которым обязанность продавца передать товар покупателю считается исполненной в момент:

вручения товара покупателю или указанному им лицу, если договором предусмотрена обязанность продавца по доставке товара;

предоставления товара в распоряжение покупателя, если товар должен быть передан покупателю или указанному им лицу в месте нахождения товара.

В случаях, когда из договора купли-продажи не вытекает обязанность продавца по доставке товара или передаче товара в месте его нахождения покупателю, обязанность продавца передать товар покупателю считается исполненной в момент сдачи товара перевозчику или организации связи для доставки покупателю, если договором не предусмотрено иное.

В материалы дела Общество 01.06.2009 дополнительно представило светокопии заявки ООО "Круф", квитанций о приемке груза N N 496713, 496714, 496723, 496600-496605, 496528-496533, но копии квитанций о приемке груза нечитаемы (т.20, л.д.56-82).

В отсутствие оригиналов данные документы по основаниям, указанным выше, не могут являться доказательствами передачи груза перевозчику, и, как следствие, не подтверждают факт исполнения ОАО "Шахта Воргашорская" обязательств по отгрузке угольной продукции в адрес ООО "Круф".

Представленный в подтверждение задолженности акт сверки расчетов по состоянию на 01.10.2004 со стороны ООО "Круф" не подписан, а, кроме того, в акте сверки указано иное юридическое лицо - ЗАО "Круф" (т.9, л.д.25).

Также по запросу налогового органа об истребовании документов от 29.07.2008 N 12-13/5428@ получены сведения из Межрайонной ИФНС России N 10 по Вологодской области о деятельности ООО "Круф" в проверяемом периоде, из которых следует, что данный контрагент в 2003-2004 годах применял упрощенную систему налогообложения. С 15.12.2004 директором и единственным учредителем ООО "Круф" является Быковский B.C., которому согласно протоколу допроса свидетеля о деятельности данной организации ничего не известно, документы по изменению данных в ЕГРЮЛ он подписал за вознаграждение и взамен на возврат ранее утерянного паспорта.

При таких обстоятельствах отсутствия надлежащего документального подтверждения исполненных сделок и образования задолженности в связи с неоплатой угля контрагентами, апелляционный суд полагает выводы суда первой инстанции об отсутствии оснований для включения в резерв по сомнительным долгам и списания за счет данного резерва во внереализационные расходы при исчислении налога на прибыль за 2006 год задолженности ООО "Круф", ООО "Шахтостроймонтаж", ОАО "Воркутинский цементный завод", ООО "Экзит", ОАО "Савинский цементный завод", ООО "Стройарсенал" соответствующими фактическим обстоятельствам рассматриваемого дела и представленным в материалы дела доказательствам.

Поскольку в апелляционной жалобе налогоплательщик настаивает на достаточности представленных им документов, которым была дана оценка при рассмотрении данного дела, при непредставлении иных подтверждающих документов, апелляционный суд не усматривает оснований для изменения решения суда первой инстанции в данной части.

Таким образом, арбитражный суд апелляционной инстанции, рассмотрев апелляционные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми и ОАО "Шахта Воргашорская" установил, что решение арбитражного суда первой инстанции по делу является правомерным, принятым при правильном применении норм материального права, всестороннем и полном исследовании имеющихся в материалах дела доказательств, в связи с чем оснований для изменения судебного акта по приведенным в апелляционных жалобах доводам не имеется.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по апелляционной жалобе относятся на заявителя жалобы - открытое акционерное общество "Шахта Воргашорская"

Межрайонная Инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми в соответствии с подпунктом 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации освобождена от уплаты государственной пошлины при обращении с апелляционной жалобой.

Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

решение Арбитражного суда Республики Коми от 28.10.2009 по делу N А29-2482/2009 оставить без изменения, а апелляционные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми и открытого акционерного общества "Шахта Воргашорская" - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в установленном порядке.

Председательствующий

Т.В. Хорова

Судьи

Л.Н. Лобанова Л.И. Черных