Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 26 января 2007 г. N КА-А40/13554-06 Решение налогового органа является законным, поскольку налогоплательщик не подтвердил обоснованность применения налоговой ставки ноль процентов в рассматриваемый налоговый период (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 26 января 2007 г. N КА-А40/13554-06
(извлечение)

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 22 января 2007 г.

ОАО "Мобильные ТелеСистемы" (далее - заявитель, общество) 09.12.2005 г. представило в МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 (далее - налоговый орган) уточненную налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) по налоговой ставке 0 процентов за февраль 2004 года, согласно которой операции по реализации товаров (работ, услуг) составили в сумме 2234030 руб., дополнительно заявлено к возмещению из бюджета НДС в сумме 194038 руб.

По результатам камеральной налоговой проверки вынесены решение от 07.03.2006 г. N 15-22, согласно которому признано необоснованным применение обществом налоговой ставки 0 процентов по операциям реализации товаров (работ, услуг) в сумме 2234030 руб., отказано в возмещении НДС в сумме 194038 руб., и решение от 07.03.2006 г. N 15-21 об отказе в привлечении общества к налоговой ответственности, обществу предложено уплатить в срок, указанный в требовании, сумму неуплаченного (не полностью уплаченного) НДС в сумме 208087 руб., внести необходимые исправления в бухгалтерский учет.

Считая решения налогового органа незаконными, нарушающим права и охраняемые законом интересы заявителя, ОАО "Мобильные ТелеСистемы" обратилось в арбитражный суд с требованиями о признании незаконными решения налогового органа от 07.03.2006 г. N 15-22, решения от 07.03.2006 г. N 15-21 в части предложения уплатить НДС в сумме 208087 руб., внесения исправлений в бухгалтерский учет, об обязании налогового органа восстановить нарушенные права путем признания применения налоговой ставки 0 процентов по операциям при реализации товаров (работ, услуг) в феврале 2004 года в сумме 2234030 руб. обоснованной и возмещения НДС в сумме 194038 руб.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 11.08.2006 г., оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 26.10.2006 г., в удовлетворении требований отказано.

Не согласившись с принятыми по делу судебными актами, ОАО "Мобильные ТелеСистемы" обратилось в Федеральный арбитражный суд Московского округа с кассационной жалобой, в которой просит об отмене принятых по делу судебных актов, полагая, что суды неправильно применили нормы материального права, регулирующие порядок применения налоговой ставки 0 процентов при реализации услуг связи для официального пользования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствам, и применения налоговых вычетов, поскольку, по мнению заявителя, сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, в том числе по операциям по реализации услуг связи для официального пользования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствам, может быть уменьшена только на налоговые вычеты, относящиеся к этим операциям; моментом определения налоговой базы при реализации товаров работ, услуг, перечисленных в п.п. 7 п. 1 ст. 164 НК РФ, исходя из определенного заявителем в Учетной политике на 2004 год момента определения налоговой базы таким моментом будет являться день отгрузки (передачи) товара (работ, услуг); в связи с получением полного комплекта документов, подтверждающих обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов при реализации услуг, предусмотренных п.п. 7 п. 1 ст. 164 НК РФ, у заявителя существует обязанность произвести перерасчет налоговых обязательств в том налоговом периоде, когда произошла реализация услуг, а не в периоде, когда был собран полный пакет документов.

В отзыве на кассационную жалобу МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 считает принятые по делу судебные акты законными, просит кассационную жалобу оставить без удовлетворения.

В заседании суда кассационной инстанции представитель заявителя поддержал доводы кассационной жалобы. Представители налогового органа возражали против ее удовлетворения.

Законность и обоснованность судебных актов проверяются в порядке статей 284 и 286 АПК РФ.

Проверив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы и возражений на нее, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов.

Отказывая в удовлетворении требований, суд исходил из того, что оспариваемое решение налогового органа соответствуют положениям ст.ст. 164, 165, 171, 172, 176 НК РФ, поскольку налоговая база по НДС у заявителя формируется в том месяце, когда была оказана услуга. При этом вычет, уменьшающий налог к уплате, применяется в том налоговом периоде, когда заявитель документально может подтвердить соблюдение условий обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов, с чем согласился суд апелляционной инстанции.

В соответствии с абз. 2 п. 1 ст. 54 НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым периодам, в текущем налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки.

Если для налога, по которому исчисляется налоговая база, предусмотрена обязанность налогоплательщика подавать налоговую декларацию, то при корректировке рассчитанной налоговой базы он должен в порядке ст. 81 НК РФ внести соответствующие изменения и дополнения и в текст поданной налоговой декларации за соответствующий налоговый период.

Периодом совершения ошибки считается период, в котором допущено искажение в исчислении налогооблагаемой базы, то есть операции, которые относятся к прошлым отчетным периодам, должны быть отражены в налоговых расчетах того же налогового периода.

Как следует из материалов дела и установлено судами, при подаче уточненной налоговой декларации за февраль 2004 года заявитель руководствовался положениями ст.ст. 54, 81 НК РФ. Однако, как правильно установлено судами, изменения и дополнения в декларацию по ставке 0 процентов за февраль 2004 года внесены заявителем не в результате неотражения или неполноты отражения сведений либо ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, а в связи с представлением 09.12.2005 г. уточненной налоговой декларации и полного пакета документов, подтверждающих обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов при реализации услуг дипломатическим представительствам на сумму 2234030 руб. Следовательно, в данном случае неверного определения налоговой базы не произошло.

Правильно применив постановление Правительства РФ от 30.12.2000 г. N 1033 "О применении нулевой ставки по налогу на добавленную стоимость при реализации товаров (работ, услуг) для официального использования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами или для личного использования дипломатическим или административно-техническим персоналом этих представительств, включая проживающих вместе с ними членов их семей" суды указали, что для подтверждения права применения ставки 0 процентов налогоплательщику необходимо собрать документы, предусмотренные пунктами 4, 5 Правил, утвержденных указанным постановлением.

Организация или индивидуальный предприниматель, реализующие товары (работы, услуги) для официального использования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами, производят налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, в порядке, определенном п. 4 ст. 176 НК РФ (п. 6 Правил).

Согласно п. 1 ст. 167 НК РФ (до вступления в силу изменений, внесенных Федеральным законом от 22.07.2005 г. N 119-ФЗ) момент определения налоговой базы при реализации товаров (работ, услуг) по НДС определяется в зависимости от принятой налогоплательщиком учетной политики для целей налогообложения, если иное не предусмотрено данной статьей.

Момент определения налоговой базы по НДС при реализации товаров (работ, услуг) для официального использования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами определяется на общих основаниях в соответствии с п.п. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ.

Таким образом, момент определения налоговой базы при реализации услуг, предусмотренных п.п. 7 п. 1 ст. 164 НК РФ, определяется в зависимости от принятой налогоплательщиком учетной политики.

Исходя из определенной обществом учетной политики на 2004 г., как установлено судами, моментом определения налоговой базы является день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг).

В случае отсутствия у налогоплательщика на момент определения налоговой базы документов, подтверждающих обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов при реализации услуг, операции подлежат налогообложению по ставке 18 процентов, что и было осуществлено заявителем при подаче первоначальной налоговой декларации по налоговой 0 процентов за февраль 2004 года, отразив в разделе 2 декларации по НДС по налоговой ставке 0 процентов расчет по операциям при реализации товаров (работ, услуг), по которым не подтверждено применение налоговой ставки 0 процентов, как правильно установлено судом первой инстанции и не оспаривается заявителем.

Право на применение ставки 0 процентов возникает только после того, как собран полный пакет документов, подтверждающий правомерность применения ставки 0 процентов, на что правомерно указали суды, отклоняя довод заявителя о том, что право на применение ставки 0 процентов возникает в том налоговом периоде, в котором возникает момент определения налоговой базы.

Налоговая база по НДС у общества формируется в том месяце, когда была оказана услуга, то есть в данном случае в феврале 2004 года, как правильно указали суды. При этом сумма уплаченного налога с ранее не подтвержденной реализации возвращается в том налоговом периоде, когда подтверждена правомерность применения 0 процентов, то есть когда собран полный пакет документов, соблюдены условия обоснованности применения ставки 0 процентов.

В данном случае право на применение ставки 0 процентов к реализации услуг дипломатическим представительствам возникло у заявителя в декабре 2005 года.

В связи с чем суд кассационной инстанции считает, что довод кассационной жалобы о том, что в связи с получением полного комплекта документов, подтверждающих обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов при реализации услуг, предусмотренных п.п. 7 п. 1 ст. 164 НК РФ, у заявителя существует обязанность произвести перерасчет налоговых обязательств в том налоговом периоде, когда произошла реализация услуг, а не в периоде, когда был собран полный пакет документов, является ошибочным. Действующим налоговым законодательством не предусмотрен пересчет налоговым органом налоговых обязательств в том налоговом периоде, когда был исчислен налог с неподтвержденной реализации по ставке 0 процентов.

Следовательно, вывод судов о том, что налоговая база по НДС у заявителя формируется в том месяце, когда была оказана услуга, при этом вычет, уменьшающий налог к уплате, применяется в том налоговом периоде, когда заявитель документально может подтвердить соблюдение условий обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов, является правильным.

Таким образом, собрав пакет документов, подтверждающий применение налоговой ставки 0 процентов, налогоплательщик одновременно обязан подать в налоговый орган отдельную налоговую декларацию по НДС по ставке 0 процентов.

Ссылка заявителя на сложившуюся судебную практику отклоняется судом кассационной инстанции, поскольку суд апелляционной инстанции правомерно указал, что приведенные заявителем судебные акты не относятся к данной ситуации.

Судами обеих инстанций были всестороннее исследованы документы, представленные обществом налоговому органу, а также представленные в материалы дела, правовые основания для их переоценки у суда кассационной инстанции отсутствуют. Доводы налогового органа в кассационной жалобе были исследованы судебными инстанциями в полном объеме и не опровергают выводы судебных инстанций.

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции приходит к выводу, что судом первой и апелляционной инстанции установлены обстоятельства, имеющие значение для дела, им дана правовая оценка в соответствии со ст. 71 АПК РФ, правильно применены нормы материального права, регулирующие спорные отношения, требования процессуального закона соблюдены. С учетом вышеизложенного оснований для отмены обжалуемых судебных актов не имеется.

Руководствуясь статьями 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение Арбитражного суда г. Москвы от 11 августа 2006 г. и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 26 октября 2006 г. по делу N А40-26515/06-20-117 оставить без изменения, кассационную жалобу ОАО "Мобильные ТелеСистемы" - без удовлетворения.