Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 13 октября 2010 г. N 08АП-7218/2010

город Омск

13 октября 2010 г.

Дело N А81-5962/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 07 октября 2010 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 13 октября 2010 года

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Ивановой Н.Е.,

судей Кливера Е.П., Рыжикова О.Ю.,

при ведении протокола судебного заседания: секретарем судебного заседания Леоновой Г.В.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-7218/2010) закрытого акционерного общества "Нефтегазстрой"

на решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 03.03.2010

по делу N А81-5962/2009 (судья Садретинова Н.М.),

принятое по заявлению закрытого акционерного общества "Нефтегазстрой" к Управлению Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ямало-Ненецкому автономному округу

о признании незаконным бездействия Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу по рассмотрению жалобы на незаконные действия работников Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ямало-Ненецкому автономному округу и о признании акта N 17 ЮЛТС выездной налоговой проверки от 21.08.2009 недействительным,

при участии в судебном заседании представителей:

от закрытого акционерного общества "Нефтегазстрой" - Чмырь А.В. (удостоверение, доверенность б/н от 01.09.2010 сроком действия 1 год);

от Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу - не явился, о времени и месте судебного заседания извещено надлежащим образом;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ямало-Ненецкому автономному округу - не явился, о времени и месте судебного заседания извещена надлежащим образом.

УСТАНОВИЛ:

Закрытое акционерное общество "Нефтегазстрой" (далее - ЗАО "Нефтегазстрой", заявитель, податель жалобы) обратилось в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - Управление), к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - инспекция) о признании незаконным бездействия Управления по рассмотрению жалобы на незаконные действия работников инспекции и о признании акта N 17 ЮЛТС выездной налоговой проверки ЗАО "Нефтегазстрой" от 21.08.2009 недействительным.

Решением Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 03.03.2010 производство по делу N А81-5962/2009 по заявлению ЗАО "Нефтегазстрой" к Управлению ФНС РФ по Ямало-Ненецкому автономному округу, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ямало-Ненецкому автономному округу о признании акта N 17 ЮЛТС выездной налоговой проверки ЗАО "Нефтегазстрой" от 21.08.2009 года недействительным - прекращено. Заявление ЗАО "Нефтегазстрой" к Управлению и инспекции о признании незаконным бездействия Управления по рассмотрению жалобы на незаконные действия работников инспекции - оставлено без удовлетворения.

В обоснование принятого решения судом указано, что акт выездной налоговой проверки от 21.08.2009 года N 17 ЮЛ ТС не является ненормативным правовым актом налогового органа и не имеет самостоятельного правового значения вне связи с решением, вынесенным на его основе. Данный акт не подлежит обжалованию в арбитражном суде, поэтому производство по делу в указанной части судом прекращено. Также суд указал, что акт выездной налоговой проверки не является, по смыслу статьи 137 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), актом налогового органа ненормативного характера, который может быть обжалован в вышестоящий налоговый орган или в суд, поскольку не нарушает прав налогоплательщика и не имеет одного из основных признаков - подписи руководителя (заместителя руководителя) налогового органа.

Не согласившись с принятым судебным актом, ЗАО "Нефтегазстрой" обратилось с апелляционной жалобой, в которой указало, что 22.06.2009 инспекция составила справку о проведенной проверке, в которой указан срок её окончания - 22.06.2009, поэтому последним днём вручения акта налогоплательщику считается 27.08.2009, а не 28.08.2009, как это было сделано налоговым органом. Управление незаконно оставило без рассмотрения жалобу налогоплательщика, на основании поданной жалобы оно должно было вынести решение. Считает, что акт налоговой проверки является ненормативным правовым актом, поскольку содержит требования об уплате налога, привлекает к налоговой ответственности и обязывает произвести исправления в документацию. При этом не имеет значения, кем данный документ подписан, руководителем налогового органа или иным должностным лицом.

Представители Управления и инспекции в судебное заседание не явились.

От инспекции поступил письменный отзыв на апелляционную жалобу.

В порядке статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) судебное заседание проведено в отсутствие Управления и инспекции, надлежащим образом извещенных о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы.

Представителем ЗАО "Нефтегазстрой" заявлено устное ходатайство о прослушивании аудиозаписи, сделанной представителем заявителя в зале судебного заседания суда первой инстанции.

Суд апелляционной инстанции, посовещавшись на месте, отказал в удовлетворении заявленного ходатайства, поскольку аудиозапись не является надлежащим и допустимым доказательством обстоятельств, указанных обществом в апелляционной жалобе.

В судебном заседании представитель ЗАО "Нефтегазстрой" поддержал требования, изложенные в апелляционной жалобе, просит отменить решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 03.03.2010 по делу N А81-5962/2009 и принять по делу новый судебный акт.

Рассмотрев материалы дела, апелляционную жалобу, письменный отзыв на неё, заслушав представителя ЗАО "Нефтегазстрой", суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.

С 23.10.2008 заместитель начальника отдела выездных проверок Цирулик Л.Е., государственный налоговый инспектор отдела выездных проверок Капкова Е.Ю. и начальник межрайонного оперативно-розыскного отделения оперативно-розыскной части криминальной милиции по налоговым преступлениям УВД ЯНАО с дислокацией г.Губкинский проводили выездную налоговую проверку финансово-хозяйственной деятельности ЗАО "Нефтегазстрой".

Указанный акт вручен ЗАО "Нефтегазстрой" 28.08.2009.

ЗАО "Нефтегазстрой" обратилось в Управление с жалобой о признании акта N 17 ЮЛТС выездной налоговой проверки от 21.08.2009 недействительным, а действий работников инспекции незаконными.

Не получив от Управления решения по жалобе, ЗАО "Нефтегазстрой" обратилось в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа с требованиями о признании незаконным бездействия Управления по рассмотрению жалобы на действия работников инспекции и о признании акта N 17 ЮЛТС выездной налоговой проверки ЗАО "Нефтегазстрой" от 21.08.2009 недействительным.

Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции не находит оснований для его отмены или изменения исходя из следующего.

Частью 1 статьи 198 АПК РФ установлено, что граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании решений и действий арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемых решений и действий и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемое решение или совершили оспариваемые действия, а также устанавливает, нарушают ли оспариваемые решение и действий права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В части 5 статьи 200 АПК РФ указано, что обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Согласно частям 2, 3 статьи 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными. В случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц соответствует закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

Таким образом, для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц незаконными суд должен установить наличие совокупности двух условий:

- оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствует закону или иному нормативному правовому акту;

- оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В статье 65 АПК РФ предусмотрено, что каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Податель жалобы считает, что акт выездной налоговой проверки является актом ненормативного характера, просит суд признать его недействительным.

Согласно статье 137 НК РФ каждое лицо имеет право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если по мнению этого лица такие акты, действия или бездействие нарушают его права.

Нормативные правовые акты налоговых органов могут быть обжалованы в порядке, предусмотренном федеральным законодательством.

В соответствии со статьей 138 НК РФ акты налоговых органов, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) или в суд.

Таким образом, основаниями для отнесения данной категории дел к подведомственности арбитражных судов являются одновременно три условия: ненормативный характер акта, несоответствие его законам и иным нормативным правовым актам, нарушение актом прав и законных интересов организаций, граждан и иных лиц.

К ненормативным - относятся акты индивидуального характера, не содержащие общеобязательных предписаний, которые устанавливают, изменяют или отменяют права и обязанности конкретных лиц.

В соответствии с пунктом 48 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5, при применении статей 137 и 138 НК РФ необходимо исходить из того, что под актом ненормативного характера, который может быть оспорен в арбитражном суде путем предъявления требования о признании акта недействительным, понимается документ любого наименования (требование, решение, постановление, письмо и др.), подписанный руководителем (заместителем руководителя) налогового органа и касающийся конкретного налогоплательщика.

Применительно к действующей редакции НК РФ: в статье 137 и 138 НК РФ говорится не об акте налоговой проверки (статья 100 НК РФ) и не об акте обнаружения фактов, свидетельствующих о правонарушениях (пункт 1 статьи 101.4 НК РФ).

Поскольку в данном случае обжалуемый акт налогового органа не содержит обязывающих указаний в отношении ЗАО "Нефтегазстрой", не создает каких-либо препятствий для осуществления им деятельности, а также не устанавливает, не изменяет, не отменяет права и обязанности конкретных лиц, подписан не руководителем и не заместителем руководителя налогового органа, следовательно, данный акт не является ненормативным правовым актом налогового органа.

Довод апелляционной жалобы о том, что акт выездной налоговой поверки содержит требования к налогоплательщику, а именно: об оплате налогов, привлекает к налоговой ответственности и обязывает произвести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета, судом отклоняется, поскольку данные выводы налогового органа не являются окончательными и могут быть оспорены налогоплательщиком путем подачи возражений на основании пункта 6 статьи 100 НК РФ.

На основании изложенного, акт выездной налоговой проверки N 17 ЮЛ ТС от 21.08.2009 года не подлежит обжалованию в арбитражном суде.

В соответствии с пунктом 1 части 1 статьи 150 АПК РФ арбитражный суд прекращает производство по делу, если установит, что дело не подлежит рассмотрению в арбитражном суде.

В указанной части производство по делу судом первой инстанции прекращено правомерно.

Довод подателя жалобы о незаконном оставлении жалобы, адресованной Управлению, последним без рассмотрения, судом апелляционной инстанции принимается частично.

В соответствии с пунктом 1 статьи 137 НК РФ каждый налогоплательщик или налоговый агент имеют право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если по мнению налогоплательщика или налогового агента такие акты, действия или бездействие нарушают их права.

Суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что акт налогового органа не является актом ненормативного характера, в связи с чем, у заявителя не возникло права на его обжалование в порядке статьи 137 НК РФ.

Согласно пункту 6 статьи 100 НК РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение 15 дней со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям.

Акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, в ходе которых были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц (часть 1 статьи 101 НК РФ).

Учитывая изложенное, Управление обосновано направило жалобу общества в данной части в инспекцию для рассмотрения её в качестве письменных возражений на акт выездной налоговой проверки от 21.08.2009 N 17 ЮЛ ТС.

В то же время апелляционным судом признается обоснованным довод общества о неправомерном оставлении без рассмотрения жалобы на действия должностных лиц, поскольку рассмотрение жалобы в данной части в силу вышеизложенных норм НК РФ находится в исключительной компетенции вышестоящего налогового органа, то есть Управления.

Однако, изложенный вывод суда апелляционной инстанции не может являться основанием для удовлетворения требований ЗАО "Нефтегазстрой" в означенной части в силу следующего.

Как указывалось выше, исходя из части 1 статьи 198, части 4 статьи 200 АПК РФ для признания недействительным ненормативного правового акта, незаконными решений и действий (бездействия) государственного органа, органа местного самоуправления, иного органа, должностного лица требуется наличие в совокупности двух условий: несоответствия оспариваемого ненормативного правового акта, решений и действий (бездействия) закону и нарушения прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В нарушение статьи 65 АПК РФ заявитель не доказал нарушение его прав и законных интересов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности оспариваемым бездействием Управления в части, признанной апелляционным судом не соответствующим главе 19, 20 НК РФ.

Довод подателя жалобы о несвоевременном вручении обществу акта, судом апелляционной инстанции отклоняется на основании следующего.

В пункте 5 статьи 100 НК РФ указано, что акт налоговой проверки в течение пяти дней с даты этого акта должен быть вручен лицу, в отношении которого проводилась проверка, или его представителю под расписку или передан иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом (его представителем).

Из пункта 6 статьи 6.1 НК РФ следует, что срок, определенный днями, исчисляется в рабочих днях, если срок не установлен в календарных днях. При этом рабочим днем считается день, который не признается в соответствии с законодательством Российской Федерации выходным и (или) нерабочим праздничным днем.

При этом в соответствии с пунктом 2 статьи 6.1 НК РФ течение срока начинается на следующий день после календарной даты или наступления события (совершения действия), которым определено его начало.

Акт выездной налоговой проверки составлен 21.08.2009, пятидневный срок вручения акта налогоплательщику заканчивается 28.08.2009 (учитывая, что 22 и 23 августа 2009 являлись выходными днями). Поскольку фактически акт вручен обществу 28.08.2009, указанное обстоятельство им не оспаривается, то данный акт выездной налоговой проверки вручен налогоплательщику своевременно, нарушений налоговым органом в данном случае не допущено.

В отношении применения судом первой инстанции норм статьи 49 АПК РФ судом апелляционной инстанции отмечается следующее.

ЗАО "Нефтегазстрой" обратилось в суд первой инстанции с заявлением об увеличении исковых требований, в котором, помимо заявленных ранее требований, просило признать недействительными решения Управления N 494 от 30.12.2009 и решения инспекции N 17 ЮЛ ТС от 02.10.2009 о привлечении ЗАО "Нефтегазстрой" к налоговой ответственности, а также доначисления недоимки по налогам в сумме 23 856 404 руб.

В части 1 статьи 49 АПК РФ предусмотрено, что истец вправе при рассмотрении дела в арбитражном суде первой инстанции до принятия судебного акта, которым заканчивается рассмотрение дела по существу, изменить основание или предмет иска, увеличить или уменьшить размер исковых требований.

На основании данной нормы налогоплательщик вправе изменить предмет заявленного требования и указать в качестве оспариваемого другой ненормативный правовой акт налогового органа (другое решение или действие (бездействие) налогового органа).

В пункте 3 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 31.10.1996 N 13 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в суде первой инстанции" разъяснено, что изменение предмета иска означает изменение материально-правового требования истца к ответчику, а изменение основания иска означает изменение обстоятельств, на которых истец основывает свое требование к ответчику.

В данном случае суд первой инстанции обоснованно сделал вывод о том, что заявляя ходатайство, истец изменил и предмет иска и его основание, что противоречит требованиям статьи 49 АПК РФ и Постановлению Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 31.10.1996 N 13. Налогоплательщику правомерно предложено обратиться с новым заявлением в суд.

Суд апелляционной инстанции отмечает, что ЗАО "Нефтегазстрой" было реализовано право на судебную защиту, означенные решения инспекции и Управления оспорены обществом в рамках дела N А81-1452/2010.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 АПК РФ в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено. Следовательно, оснований для отмены решения арбитражного суда не имеется, а потому апелляционная жалоба ЗАО "Нефтегазстрой" удовлетворению не подлежит.

Судебные расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы в соответствии со статьей 110 АПК РФ относятся на ЗАО "Нефтегазстрой".

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьями 270-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 03.03.2010 по делу N А81-5962/2009 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

Н.Е. Иванова

Судьи

Е.П. Кливер О.Ю. Рыжиков