Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 15 октября 2010 г. N А40-34302/10-127-157

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 15 октября 2010 г. N 09АП-24754/2010

город Москва

15.10.2010 г.

N А40-34302/10-127-157

Резолютивная часть постановления объявлена 13.10.2010.

Полный текст постановления изготовлен 15.10.2010

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе

председательствующего судьи М.С. Сафроновой,

судей Т.Т. Марковой, П.В. Румянцева,

при ведении протокола судебного заседания секретарем А.Н. Красиковой,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 и ФНС России

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 10.08.2010

по делу N А40-34302/10-127-157, принятое судьей Кофановой И.Н.

по заявлению ОАО "НК "Роснефть"

к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1, ФНС России

о признании частично незаконными решений

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Бондарева А.Ю. по дов. N СБ-347/Д от 02.12.2009, Куркова В.А. по дов. N СБ-339/Д от 02.12.2009, Фокиной Д.Г. по дов. N СБ-341/Д от 02.12.2009,

от заинтересованных лиц: МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 - Злобина А.В. по дов. N 194 от 05.08.2010; ФНС России - Злобина А.В. по дов. N ММВ-29-7/313 от 19.07.2010,

УСТАНОВИЛ

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 10.08.2010 удовлетворены требования ОАО "НК "Роснефть" (далее - заявитель, компания, общество, налогоплательщик) о признании недействительными решений МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (далее - инспекция, налоговый орган, МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1, ФНС России) от 19.02.2009 N 52-17-14/366р в части предложения внести необходимые исправления в документы налогового и бухгалтерского учета, соответствующие отказу в возмещении НДС в сумме 62 235 572 руб. (п. 2 резолютивной части); от 19.02.2009 N 52-17-14/365р в части отказа в возмещении НДС в сумме 62 235 572 руб. (п. 3 резолютивной части) и предложения внести соответствующие необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета (п.4 резолютивной части); от 19.02.2009 N 52-17-14/364р в части предложения внести необходимые исправления в документы налогового и бухгалтерского учета, соответствующие отказу в возмещении НДС в сумме 104 080 064 руб. (п. 4 резолютивной части), отказано в удовлетворении требований о признании частично недействительным решения ФНС России от 11.12.2009 N 9-1-08/00501@ .

Налоговые органы не согласились с принятым судом решением, обратились в Девятый арбитражный апелляционный суд с апелляционными жалобами, в которых просят решение суда отменить, указывая на необоснованность выводов суда. При этом приведенные в апелляционных жалобах доводы являются идентичными.

Общество представило отзыв на апелляционную жалобу, в которой просит решение суда оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения, указывая на необоснованность доводов инспекции, их несоответствие фактическим обстоятельствам дела.

В судебном заседании представитель налоговых органов доводы апелляционной жалобы поддержал, просил суд их удовлетворить.

Заявитель возражал против удовлетворения апелляционных жалоб, полагая решение суда соответствующим материалам дела и закону.

Законность и обоснованность решения суда проверены Девятым арбитражным апелляционным судом в порядке ст. ст. 266, 268 АПК РФ в оспариваемой налоговыми органами части.

Выслушав представителей сторон, изучив доводы апелляционных жалоб и возражения по ним, исследовав материалы дела, суд апелляционной инстанции находит решение суда подлежащим изменению в связи с частичным отказом общества от заявленных требований.

Материалами дела установлено, что инспекцией проведена камеральная налоговая проверка представленной налогоплательщиком четвертой уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость и представленных документов за август 2007 г.

По результатам проверки инспекцией приняты решения от 19.02.2009 N 52-17-14/366р "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" (т. 1, л.д. 17-72), которым отказано в привлечении общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения (п. 1 резолютивной части), обществу предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета (п. 2), N 52-17-14/365р "Об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению" (т. 1, л.д. 73-102), которым в том числе признано необоснованным применение налоговой ставки 0 процентов по НДС по операциям реализации товаров (работ, услуг) в сумме 149 956 648 руб. (п. 2 резолютивной части), обществу отказано в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 104 080 064 руб. (п. 3), предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета (п. 4), N 52-17-14/364р "О возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению" (т. 1, л.д. 103-132), которым в том числе признано необоснованным применение обществом налоговой ставки 0 процентов по операциям по реализации товаров (работ, услуг) в сумме 149 956 648 руб. (п. 2 резолютивной части), обществу предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета (п. 4).

На вынесенные решения обществом подана апелляционная жалоба в ФНС России, решением которой от 11.10.2009 N 9-1-08/00501@ (т. 1, л.д. 133-139) решение инспекции N 52-17-14/366р изменено путем отмены в мотивировочной части отказа в возмещении НДС в сумме 41 844 492 руб. в отношении услуг, связанных с транспортировкой железнодорожным транспортом нефти и нефтепродуктов, впоследствии вывозимых за пределы Российской Федерации морским транспортом; изменено решение N 52-17-14/365р путем отмены в п. 1 резолютивной части отказа в возмещении НДС в сумме 41 844 492 руб. в отношении услуг, связанных с транспортировкой железнодорожным транспортом нефти и нефтепродуктов, впоследствии вывозимых за пределы Российской Федерации морским транспортом; в остальной части указанные решения инспекции оставлены без изменения, апелляционная жалоба общества - без удовлетворения.

В судебном заседании представитель общества обратился к суду с письменным заявлением о частичном отказе от заявленных требований в части признания недействительным решения инспекции N 52-17-14/366р в части предложения внести необходимые исправления в документы налогового и бухгалтерского учета, соответствующие отказу в возмещении НДС в сумме 41 111,49 руб. (п. 2 резолютивной части); N 52-17-14/365р в части отказа в возмещении НДС в сумме 41 111,49 руб. и предложения внести соответствующие необходимые исправления в документы налогового и бухгалтерского учета (п. 4 резолютивной части); N 52-17-14/364р в части предложения внести необходимые исправления в документы налогового и бухгалтерского учета, соответствующие отказу в возмещении НДС в сумме 41 111,49 руб. (п. 4 резолютивной части); решения ФНС России от 11.12.2009 N 9-1-08/00504@ в части оставления решений инспекции NN 52-17-14/366р, 52-17-14/365р и 52-17-14/364р без изменения в части, соответствующей отказу в возмещении НДС в сумме 41 111, 49 руб.

В связи с отказом от перечисленных требований общество просило суд прекратить производство по делу в указанной части.

Представитель налоговых органов ходатайство общества поддержал, просил суд его удовлетворить.

Как следует из материалов дела и объяснений налогоплательщика, данная сумма приходится на счета-фактуры за агентское вознаграждение по обеспечению транспортировки нефти по территории стран СНГ и Балтии. Заявляя отказ от требований в данной части, общество сослалось на получение от ОАО "АК "Транснефть" счетов-фактур с указанием налоговой ставки 0 процентов, а также наличие сформировавшейся судебной практики по данному вопросу, согласно которой такие услуги подлежат обложению налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов.

Отказ общества от указанной части заявленных требований не противоречит закону и не нарушает права других лиц, в связи с чем принят судом апелляционной инстанции.

В связи с изложенным производство по делу в части оказанных обществу ОАО "АК "Транснефть" услуг по обеспечению транспортировки нефти по территории стран СНГ и Балтии подлежит прекращению.

Относительно остальных доводов апелляционных жалоб.

В рамках настоящего дела обществом обжаловался отказ в возмещении НДС в сумме 62 235 572 руб.

Данная сумма включает в себя в том числе суммы, приходящиеся на товар, вывезенный с территории Российской Федерации морским транспортом; на услуги, оказанные до оформления временных грузовых таможенных деклараций; на услуги по организации и управлению отгрузками, оказанные ЗАО "ЮКОС-РМ".

Суд первой инстанции обоснованно указал на то, что услуги, оказанные до оформления временных грузовых таможенных деклараций, не могут считаться оказанными в отношении товаров, помещенных под таможенный режим, и соответственно должны облагаться налогом на добавленную стоимость по ставке 18 %.

При этом суд правомерно исходил из того, что для определения подлежащей применению ставки НДС необходимо соотносить фактический момент оказания услуги и дату помещения товара под таможенный режим экспорта. Позиция суда соответствует выводам, изложенным в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 10.11.2009 по делу N А40-24783/08-141-79.

В данном постановлении Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации указал, что для определения подлежащей применению ставки налога на добавленную стоимость необходимо соотносить момент оказания услуги и помещение товара под таможенный режим экспорта. При этом момент оказания услуги Президиум определил по датам актов приема-сдачи нефти в пунктах отправления и в пунктах назначения.

В соответствии с пунктом 3 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура выставляется не позднее пяти календарных дней с момента оказания услуги.

В связи с постоянным характером отгрузок товара для транспортировки обществом и организациями-поставщиками транспортных услуг обществом установлен порядок документального оформления, согласно которому счет-фактура составляется по итогам месяца, в котором уже оказаны услуги по транспортировке товара (п. 3.3 договора от 31.12.2004 N 0000605/0001Д с ЗАО "ЮКОС РМ" (л.д. 130 т.6), п. 8.3 договора от 09.12.2005 N 06-13-01/0000705/1700Д с ОАО "АК "Транснефтепродукт" (л.д. 64-90 т.6); п. 4.7 договора от 30.11.2005 N0000705/1595Д с ООО "Транссервис" (л.д. 113-120 т. 6) и др.

То есть счет-фактура составляется после фактического оказания услуги, в связи с чем дата ее оформления заведомо будет позднее даты актов приема-сдачи транспортируемого товара.

При таких обстоятельствах обоснован довод налогоплательщика о том, что момент оказания услуги необходимо определять по датам актов приема-сдачи нефти в пунктах отправления и в пунктах назначения.

Позиция о том, что в целях определения ставки НДС в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации необходимо исследовать даты оказания услуг, а не факты выставления счетов-фактур изложена и в постановлении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.11.2009 N 9476/09. В этом постановлении суд надзорной инстанции указал, что для решения вопроса о надлежащей налоговой ставке при налогообложении операций по реализации услуг по организации транспортировки необходимо было соотнести даты оказания услуг с датой помещения товара под таможенный режим экспорта и применить необходимые нормы права.

В постановлении от 31.08.2009 по делу N А40-33682/08-29-108 ФАС Московского округа указал, что для определения подлежащей применению ставки НДС значение имеет дата оказания услуги, которая устанавливается, прежде всего, на основании акта приемки - передачи.

Согласно высказанной ФАС Московского округа позиции в постановлении от 30.11.2009 N КА-А40/12553-09-П факт выставления счета-фактуры после помещения товара под таможенный режим экспорта не имеет принципиального значения, поскольку связан не с самой перевозкой, а с датой отчета об исполнении поручения. Для решения вопроса о надлежащей налоговой ставке при налогообложении операций по реализации услуг суду необходимо соотнести даты оказания услуг с датой помещения товара под таможенный режим экспорта.

О том, что момент помещения товаров под таможенный режим экспорта на основе ВГТД необходимо соотносить не с моментом оказания услуг на основе счетов-фактур, а с моментом фактического оказания услуг на основе актов приема-передачи нефти и железнодорожных накладных (квитанциях о приеме груза), указано и в постановлении ФАС Московского округа от 08.10.2010 N КА-А4-/10791-10-П.

Положения главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации также указывают на то, что дата оказания услуги и дата выставления счета-фактуры по ее реализации могут не совпадать. В соответствии с пунктом 3 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, а также при получении сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти календарных дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг), со дня передачи имущественных прав или со дня получения сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Как обоснованно указывает заявитель, инспекция не учитывает то, что счета- фактуры, выставленные в адрес компании, оформляются не чаще одного раза в месяц (по итогам месяца), тогда как данные услуги оказываются практически ежедневно.

Инспекция неправомерно сопоставляет даты счетов-фактур с датами временных таможенных деклараций. Такие действия инспекции не могут являться подтверждением того, что товар был помещен под таможенный режим экспорта до начала транспортировки, и выводы инспекции в данной части необоснованны.

Суд первой инстанции пришел к правильному и обоснованному выводу о том, что услуги оказывались в отношении товаров, которые еще не прошли таможенного оформления, следовательно применение ставки НДС 18 % соответствует положениям действующего законодательства.

Довод налоговых органов о том, что позиция Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенная в постановлении от 10.11.2009 N 10834/09, основана на конкретных фактических обстоятельствах по делу и не может быть распространена на все случаи установления судами факта помещения товара под таможенный режим на момент совершения операций по транспортировке, отклоняется судом апелляционной инстанции. Суд считает, что оснований для такого вывода не имеется.

В соответствии с Регламентом арбитражных судов Российской Федерации, утвержденным постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.06.1996 N 7, со дня размещения постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в полном объеме на сайте Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации практика применения законодательства, на положениях которого основано данное постановление, для арбитражных судов считается определенной.

Нефть и нефтепродукты, транспортируемые до морских портов в целях последующего вывоза морским транспортом за пределы территории Российской Федерации, не рассматриваются как товары, помещенные под таможенный режим экспорта, до момента их предъявления таможенному органу в морском порту.

Удовлетворяя заявленные обществом требования, суд первой инстанции правомерно указал на то, что при рассмотрении вопроса о применении ставки НДС по услугам транспортировки нефти и нефтепродуктов до морских портов необходимо руководствоваться нормативными актами таможенных органов, регулирующими вопросы оформления документов по экспорту, в частности, приказом Федеральной таможенной службы от 24.08.2006 N 800 "О местах декларирования отдельных видов товаров" (далее - Приказ N 800).

Суд правомерно обосновывал свои выводы ссылкой на правовую позицию, изложенную в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.04.2010 N 17977/09.

При отгрузке нефти и нефтепродуктов морским транспортом временное периодическое декларирование производится в соответствии с приказом Федеральной таможенной службы от 24.08.2006 N 800 "О местах декларирования отдельных видов товаров" таможенными органами, расположенными в морских (речных) портах - таможенными постами, в регионе деятельности которых осуществляется погрузка товаров на морские суда, убывающие с таможенной территории Российской Федерации".

Соответственно, предъявление таможенному органу экспортируемых товаров и их проверка в случае вывоза за пределы таможенной территории Российской Федерации через морские порты, осуществляется таможенными постами, работающими в местах погрузки экспортируемых товаров на морской транспорт.

В связи с этим выпуск товаров в случае их вывоза морским транспортом осуществляется только после предъявления товаров таможенному органу для проверки в морском порту и только с этого момента товары в соответствии со статьями 149, 152, 157 Таможенного кодекса Российской Федерации являются помещенными под таможенный режим экспорта.

Такой вывод подтверждается другими нормами таможенного законодательства. Например, в письме Федеральной таможенной службы от 28.12.2006 N 01-18/46684 указано, что перемещение российских товаров с нефтеперерабатывающих заводов до портовых терминалов (накопителей) в целях накопления коносаментных партий товаров, заявленных таможенному органу, расположенному в месте убытия товаров с таможенной территории Российской Федерации, по временной грузовой таможенной декларации, не рассматривается таможенными органами как перемещение товаров под таможенным контролем, и помещенных под таможенный режим экспорта в связи с невозможностью их идентификации.

Таким образом, применение инспекцией общего порядка определения момента помещения товаров под таможенный режим экспорта по дате оформления временной таможенной декларации без учета особенностей декларирования товаров при непрямом смешанном сообщении с использованием трубопроводного транспорта, неправомерно.

Учитывая изложенное, оказанные собственникам нефти и нефтепродуктов услуги по транспортировке, связанные с перевозкой трубопроводным транспортом нефти и нефтепродуктов, вывозимых за пределы территории Российской Федерации морским транспортом и декларируемых в местах, установленных приказом ФТС России от 24.08.2006 N 800, подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость как услуги, оказанные в отношении не помещенных под таможенный режим экспорта товаров, т.е. по налоговой ставке в размере 18 %.

Аналогичная позиция изложена в письме Минфина России от 22.06.2010 N 03-07-08/184, в соответствии с которой услуги по перевозке по территории Российской Федерации нефти и нефтепродуктов, в том числе трубопроводным транспортом, до мест их декларирования в соответствии с вышеуказанным приказом ФТС России от 24.08.2006 N 800 подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость на основании пункта 3 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации по ставке в размере 18 процентов.

В обоснование своих доводов заявитель приводит пример транспортировки нефти и нефтепродуктов до морских портов:

ОАО "АК "Транснефть" оказало заявителю услуги по перекачке нефти трубопроводным транспортом и ее диспетчеризации из пункта отправления Уса СИКН N 600 (пункт 4.3 договора от 20.12.2006 N 0007016/0000706/4377Д, л.д. 1-27 т.6) до пункта назначения Приводино СИКН N 1201 (пункт 6.4 указанного договора, л.д. 1-27 т. 6). По результатам оказания услуг ОАО "АК "Транснефть" выставлена счет-фактура от 31.07.2007 N 07/17/07532 с указанием ставки НДС 18%.

Далее в пункте Приводино ООО "РН-Архангельскнефтепродукт" на основании договора от 01.09.2006 N 0131106/3-0175Д/0000706/1482Д оказало заявителю услуги по приему, сливу в резервуары, хранению и наливу нефти в железнодорожные цистерны (п. 1,1., 2.2 указанного договора). По результатам оказания услуг ООО "РН-Архангельскнефтепродукт" выставлена счет-фактура от 31.07.2007 N 000010 с указанием ставки НДС 18 %.

Затем на основании договора от 23.12.2004 N 0000704/1823Д ООО "Трансойл" оказало заявителю услуги по транспортировке нефти железнодорожным транспортом от станции Приводино до станции Архангельск - город Северной железной дороги (п. 1.1., 4 указанного договора). По результатам оказания услуг ООО "Трансойл" выставлена счет-фактура от 31.07.2007 N ОР_00000598 с указанием ставки НДС 18 %.

Далее нефть маломерными судами была доставлена в Морской порт Мурманск (Белокаменка)/ПНХ, где на нее таможенным постом Морской порт Мурманск оформлена ГТД 10207050/080807/0002629.

Является несостоятельным довод инспекции, изложенный в апелляционной жалобе, относительно ссылки на статью 165 Налогового кодекса Российской Федерации, а именно, что в соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 165 НК РФ при вывозе товаров в таможенном режиме экспорта морскими судами через морские порты, в налоговые органы, для подтверждения вывоза товаров за пределы таможенной территории, представляются: копия поручения на отгрузку экспортируемых товаров с указанием порта разгрузки (с отметкой "Погрузка разрешена" пограничной таможни Российской Федерации); копия коносамента, морской накладной или любого иного подтверждающего факт приема к перевозке экспортируемого товара документа, представление иных документов не требуется, является несостоятельным, так указанные документы оформляются в морском порту, непосредственно при предъявлении товара таможенному органу, в регионе деятельности которого осуществляется погрузка на морское судно.

Следовательно, Арбитражный суд г. Москвы при разрешении настоящего спора правомерно установил, что услуги по транспортировке нефти и нефтепродуктов, вывозимых за пределы территории Российской Федерации морским транспортом и декларируемых в местах, установленных приказом ФТС России от 24.08.2006 N 800, подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке в размере 18 %.

Для применения ставки НДС 0 % необходимо соблюдение требований статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации.

При вынесении решения судом первой инстанции правомерно учтена позиция, изложенная в постановлении Президиума ВАС РФ от 20.04.2010 N ВАС-17977/09, согласно которой Налоговый кодекс Российской Федерации обуславливает применение налоговых ставок 0 или 18 % не только с наличием экспортированных товаров, а также работ и услуг, непосредственно связанных с экспортированными товарами, но и с формальным подтверждением права на ставку 0 % надлежаще оформленными документами.

В соответствии с пунктом 9 статьи 165 Кодекса документы для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 % при выполнении работ (оказании услуг), предусмотренных подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 Кодекса, представляются налогоплательщиками в срок не позднее 180 календарных дней со дня проставления на перевозочных документах отметки таможенных органов, свидетельствующей о помещении товаров под таможенный режим экспорта.

Если по истечении 180 календарных дней налогоплательщик не представил документы, операции по реализации работ (услуг) подлежат налогообложению по налоговой ставке 18 %.

Таким образом, в случае применения к оказанным транспортным услугам налоговой ставки 0 % невозможность представления организациями, оказывающими транспортные услуги собственнику нефти и нефтепродуктов, подтверждающих документов в течение 180 дней влечет необходимость исчисления налога на добавленную стоимость по налоговой ставке 18 %.

Соответственно, как правильно указал суд первой инстанции, поставщики услуг не располагали документами, подтверждающими применение ставки НДС 0 % в соответствии с условиями, установленными статьей 165 НК РФ, соответственно действия компании по заявлению к налоговому вычету сумм НДС являются правомерными.

Судом первой инстанции правомерно отклонены доводы налоговых органов о том, что услуги, оказанные ЗАО "ЮКОС РМ", подпадают под действие подпункта 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно договору об оказании услуг от 31.12.2004 N 0000605/0001Д (л.д. 130 т. 6), ЗАО "ЮКОС РМ" оказывало заявителю услуги по организации и управлению отгрузками, при этом в пункте 1.2. договора указывается, что под организацией и управлением отгрузками стороны понимаются: консолидация заявок на отгрузку в разрезе пунктов погрузки; включение заявок на отгрузку в единый транспортный план по пункту погрузки; организация оперативного взаимодействия между производством, транспортными организациями и владельцами транспортных инфраструктур; оптимизация единого транспортного плана по точке погрузки с учетом возможностей мощностей производства, складского хозяйства, погрузки, транспортной инфраструктуры и других технологических возможностей; согласование единого транспортного плана по пункту погрузки с производством, транспортными организациями и заказчиком; согласование изменений заявок на отгрузку для включения изменений в единый транспортный план; оформление в соответствии с заявкой на отгрузку распоряжений (наряд-заказов) в адрес производства и грузоотправителя на отгрузку продукта переработки заказчика.

Таким образом, из условий подписанного договора следует, что ЗАО "ЮКОС РМ" оказывало услуги управленческого характера, связанные с информационным обслуживанием и координацией действий ряда нефтеперерабатывающих предприятий по вопросам отгрузки и транспортировки произведенной продукции.

Обязанности ЗАО "ЮКОС РМ" ограничивались выполнением информационных функций, следовательно, данные услуги не могут быть квалифицированы в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку в данной норме перечислены работы (услуги) по организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке вывозимых за пределы территории Российской Федерации товаров, выполняемые (оказываемые) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями (за исключением российских перевозчиков на железнодорожном транспорте), и иные подобные работы (услуги) и не связаны непосредственно с перевозкой товаров. В указанной норме Налогового кодекса Российской Федерации говорится о работах (услуга), которые оказываются непосредственно в отношении товаров и подразумевают их перемещение исполнителем услуг, подрядчиком работ.

Как указывалось, ЗАО "ЮКОС РМ" оказывало услуги управленческого и информационного характера, не контактировало непосредственно с перевозимыми товарами и не вывозило их на экспорт, в связи с чем оплата услуг ЗАО "ЮКОС РМ" производилась на основании счетов-фактур, правомерно выставленных с указанием ставки налога на добавленную стоимость 18 %. Аналогичная позиция относительно применения ставки налога 18 %, изложена в определении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 14.08.2008 N 9796/08.

Кроме того, при вынесении обжалуемых решений налоговым органом не принималась во внимание учетная политика компании.

В апелляционной жалобе инспекция указывает на то, что налогоплательщик некорректно ведет раздельный учет объектов налогообложения, облагаемых по различным налоговым ставкам (0 и 18 %), а также неправильно заполняет налоговую декларацию, что не может быть подтверждением правомерности отражения в составе экспортных налоговых вычетов сумм налога на добавленную стоимость.

Довод инспекции отклоняется судом апелляционной инстанции.

Услуги, оказанные заявителю поставщиками, оказаны как в отношении экспортного товара, так и в отношении товара, реализованного впоследствии на внутренний рынок. Услуги ЗАО "ЮКОС РМ" оказаны в отношении товара, реализованного на внутреннем рынке.

Распределение налоговых вычетов по НДС производилось обществом в соответствии с учетной политикой.

На основании пункта 3 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации, пункта 1 статьи 171 и статьи 176 Налогового кодекса Российской Федерации суммы налога, предъявленные обществу при приобретении товаров (работ, услуг), использованных при производстве продукции, реализации товаров (работ, услуг), распределяются в соответствии с направлением реализации продукции, товаров (работ, услуг) на внутренний рынок и экспорт и возмещаются из бюджета в доле, приходящейся на внутренний рынок; в доле, приходящейся на экспорт, при условии 100 % поступления выручки на счета общества и предоставления в налоговые органы полного пакета документов, подтверждающих факт отгрузки продукции, товаров (работ, услуг) на экспорт.

Порядок возмещения НДС по товарам, работам, услугам, связанным с поставкой на экспорт нефти и нефтепродуктов закреплен в приложении N 6 к Стандарту "Политика для целей налогового учета на 2007 год".

В соответствии с этим документом порядок возмещения налога построен соответственно тому, что на момент принятия к бухгалтерскому учету расходов, связанных с реализацией нефти, нефтепродуктов невозможно определить направление сбыта, и обществом установлен соответствующий порядок отражения в учете таких расходов (стр. 10-11 приложении N 6).

Изначально расходы, связанные с реализацией (коммерческие) нефти и нефтепродуктов, отражаются по дебету субсчета 44 "Расходы на продажу" на основании актов оказанных услуг с отражением суммы НДС на субсчете 1951010000 "НДС Услуги по нефти, газу, НП_Общий" на основании счетов-фактур поставщиков.

Далее по факту подтверждения экспорта нефти и нефтепродуктов размер реализации нефти и нефтепродуктов отражается на субсчетах "Реализация на экспорт" и производится раздельный учет сумм НДС, приходящихся на расходы, связанные с реализацией нефти и нефтепродуктов на экспорт.

Вместе с тем отражение расходов на соответствующем субсчете ("НДС расходы на продажу отгруженный/подтвержденный") возможно лишь при подтверждении экспорта нефти и нефтепродуктов получения полного пакета документов в соответствии с положениями ст. 165 НК РФ.

Доля НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), приходящегося на экспорт, определяется прямым методом (путем обеспечения раздельного учета движения товаров, работ, услуг по направлению реализации) (стр. 55 Стандарта).

Возможность закрепления в учетной политике косвенного способа распределения налоговых вычетов между реализацией на внутренний рынок и на экспорт допускается положениями главы 21 НК РФ и правоприменительной практикой.

Закрепление в учетной политике заявителя как прямого, так и пропорционального метода применения налоговых вычетов на практике приводит к тому, что часть налоговых вычетов непосредственно относится к реализации товаров на экспорт (работы, услуги, по которым применены налоговые вычеты, оказаны в отношении экспортируемых товаров), а часть налоговых вычетов может относиться к реализации на внутренний рынок (работы, услуги, по которым применены налоговые вычеты, оказаны в отношении товаров, реализованных на внутреннем рынке), но в связи с использованием косвенного - пропорционального - метода распределения налоговых вычетов заявлен к налоговому вычету в налоговой декларации по НДС по ставке 0 %.

В рамках проведения камеральных проверок налоговых деклараций по ставке 0% заявитель представляет в налоговый орган таблицы-расчеты налоговых вычетов, где суммы входного НДС соотнесены с экспортными поставками в разрезе каждой ГТД. Как указывалось, согласно учетной политике такое соотнесение может быть основано как на непосредственной связи оказанной услуги с реализацией товаров на экспорт, так и на пропорциональном методе отнесения налоговых вычетов. Соответственно, представляемые налогоплательщиком расчеты налоговых вычетов с соотнесением по ГТД могут включать информацию по НДС, предъявленному за транспортировку товаров для реализации на внутреннем рынке, который был соотнесен с реализацией на экспорт по той или иной ГТД исключительно на основании арифметической пропорции.

Указанные таблицы-расчеты были положены в основу обжалуемого решения инспекции, на их основании сделаны выводы о помещении транспортируемых товаров под таможенный режим экспорта.

В ходе камеральной проверки налоговый орган не устанавливал фактических маршрутов транспортировки, места и момента помещения транспортируемых товаров под режим экспорта, изложение и оценка этих обстоятельств не нашли отражения в обжалуемых решениях, хотя данные обстоятельства имеют правовое значение в целях применения пп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ.

На основании изложенного, руководствуясь ст. ст. 110, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 10.08.2010 по делу N А40-34302/10-127-157 изменить.

Принять отказ ОАО "НК "Роснефть" от исковых требований в части признания недействительным решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 19.02.2009 N 52-17-14/366р об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части предложения внести необходимые исправления в документы налогового и бухгалтерского учета, соответствующие отказу в возмещении НДС в сумме 41 111,49 руб. (п. 2 резолютивной части);

признания недействительным решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 19.02.2009 N 52-17-14/365р об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, в части отказа в возмещении НДС в сумме 41 111,49 руб. и предложения внести соответствующие необходимые исправления в документы налогового и бухгалтерского учета (п. 4 резолютивной части);

признания недействительным решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 19.02.2009 N 52-17-14/364р о возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, в части предложения внести необходимые исправления в документы налогового и бухгалтерского учета, соответствующие отказу в возмещении НДС в сумме 41 111,49 руб. (п. 4 резолютивной части);

признания недействительным решения ФНС России от 11.12.2009 N 9-1-08/00504@ в части оставления решений МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 19.02.2009 N 52-17-14/366р, от 19.02.2009 N 52-17-14/365р и N 52-17-14/364р без изменения в части, соответствующей отказу в возмещении НДС в сумме 41 111, 49 руб.

Прекратить производство по делу в данной части.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

М.С. Сафронова

Судьи

Т.Т. Маркова П.В. Румянцев