Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 13 декабря 2010 г. N 09АП-29694/2010

город Москва

дело N А40-77511/10-76-398

13.12.2010

N 09АП-29694/2010

резолютивная часть постановления оглашена 13.12.2010.

постановление изготовлено в полном объеме 13.12.2010

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Т.Т. Марковой,

судей Е.А. Солоповой, П.В. Румянцева,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Е.А. Чайка,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 5

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 30.09.2010

по делу N А40-77511/10-76-398, принятое судьей Н.П. Чебурашкиной,

по заявлению Открытого акционерного общества "Норильский горно -металлургический комбинат им. А.П. Завенягина"

к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 5

о признании недействительными решения, требования;

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Михайлова Д.В. по доверенности N 50/90 от 14.12.2009;

от заинтересованного лица - Бирюковой Е.В. по доверенности N б/н от 31.12.2009;

УСТАНОВИЛ:

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 30.09.2010 заявленные Открытым акционерным обществом "Норильский горно-металлургический комбинат имени А.П. Завенягина" требования о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 5 от 29.12.2009 N 56-15-11/03/06 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и признании незаконным требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа от 19.03.2010 N 317 в части доначисления и предложения уплатить налог на прибыль в размере 78.452.745 руб., пени в размере 4.174.554 руб. и штрафа в размере 4.249.524 руб., удовлетворены.

Налоговый орган не согласился с решением суда, обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение отменить решение суда, принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных обществом требований по доводам, изложенным в апелляционной жалобе.

Представитель общества возражал против удовлетворения апелляционной жалобы, представлен отзыв, просит решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Законность и обоснованность принятого решения проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном ст. ст. 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Из материалов дела следует и установлено судом первой инстанции, что инспекцией в отношении заявителя проведена выездная налоговая проверка по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2006 по 31.12.2007, о чем 25.11.2009 составлен акт выездной налоговой проверки N 56-15-11/02/06, на который налогоплательщиком представлены возражения.

По результатам рассмотрения материалов проверки инспекцией 29.12.2009 принято решение N 56-15-11/03/06, которым заявитель привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения, которое обжаловано заявителем в апелляционном порядке.

Решением Федеральной налоговой службы России от 17.03.2010 N 9-1-08/0232@ в удовлетворении апелляционной жалобы налогоплательщику отказано, решение МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5 от 29.12.2009 N 56-15-11/03/06 утверждено.

На основании вступившего 17.03.2010 в силу решения налогового органа о привлечении ОАО "Норильский комбинат" к ответственности за совершение налогового правонарушения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5 в адрес налогоплательщика инспекцией выставлено требование об уплате налога, сбора, пени, штрафа от 19.03.2010 N 317.

Обсудив доводы апелляционной жалобы, выслушав объяснения представителей инспекции и общества, изучив материалы дела и проверив правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения решения арбитражного суда, исходя из следующего.

В оспариваемом решении налоговым органом сделан вывод о неправомерном учете налогоплательщиком для целей налогообложения прибыли суммы произведенных им расходов в размере фактической цены приобретения 3.423.968.050 акций ОАО "Третья генерирующая компания оптового рынка электроэнергии", что привело к занижению налоговой базы на сумму 303.886.438 руб. и неполной уплате 72.932.745 руб. налога на прибыль. При этом инспекция ссылается на положения п. 4 ст. 84.2 Федерального закона "Об акционерных обществах", предусматривающего, что цена приобретаемых ценных бумаг на основании обязательного предложения не может быть ниже наибольшей цены, по которой акционер приобрел более 30 % общего количества акций открытого общества и п. 5 ст. 280 Налогового кодекса Российской Федерации.

Доводы налогового органа о необходимости снижения в целях налогообложения суммы фактических затрат налогоплательщика на приобретение акций в рамках обязательного предложения до размера максимальной цены данных ценных бумаг на организованном рынке на день совершения сделки по приобретению этих акций правомерно отклонены судом первой инстанции, как не соответствующие положениям Налогового кодекса Российской Федерации.

Пунктом 5 ст. 280 Налогового кодекса Российской Федерации в редакции, действовавшей в период заключения ОАО "Норильский комбинат" сделок по приобретению ценных бумаг ОАО "ОГК-3", предусмотрен налоговый контроль только цены реализации ценных бумаг, а не контроль цены приобретения.

Согласно п. 5 ст. 280 Налогового кодекса Российской Федерации определение рыночной цены ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, для целей налогообложения осуществляется с учетом следующего ограничения: в случае реализации ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, по цене ниже минимальной цены сделок на организованном рынке ценных бумаг при определении финансового результата принимается минимальная цена сделки на организованном рынке ценных бумаг.

Таким образом, довод налогового органа о корректировке покупателем ценной бумаги цены ее приобретения в случае, если продавец осуществил сделку по цене, превышающей максимальный уровень интервала, противоречит законодательству о налогах и сборах.

В соответствии с п. 2 ст. 280 названного Кодекса расходы при реализации ценных бумаг определяются исходя из цены приобретения ценных бумаг (включая расходы на их приобретение) и затрат на реализацию.

При этом ни пункт 2, ни пункт 5 ст. 280 Налогового кодекса Российской Федерации не предусматривают необходимости обязанности налогоплательщика откорректировать сумму расходов на приобретение акций.

В соответствии с письмом Министерства финансов Российской Федерации N 03-03-06/1/473 от 16.07.2009 расходы по приобретению ценных бумаг по цене выше максимальной цены, сложившейся на организованном рынке ценных бумаг, могут быть учтены для целей налогообложения прибыли организаций при формировании стоимости ценных бумаг в налоговом учете при условии соответствия таких расходов критерию обоснованности, установленному ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, содержащейся в определении от 04.06.2007 N 320-О-П, обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В законодательстве о налогах и сборах не используется понятие экономической целесообразности и не регулируется порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Расходы ОАО "Норильский комбинат" на приобретении 3.423.968.050 акций ОАО "ОГК-3" в рамках обязательного предложения являются обоснованными и экономически оправданными затратами налогоплательщика, поскольку при последующей реализации данных ценных бумаг по договору N 50-340/07 от 27.09.2007 между ОАО "Норильский комбинат" и ОАО "ГМК "Норильский никель" получен доход в сумме 15.544.814.947 руб. в общей сумме дохода от реализации 26.512.720.215 акций на сумму 120.367.749.776, 1 руб.

Таким образом, налогоплательщиком правомерно учтены расходы на приобретение ценных бумаг в соответствии с требованиями п. 2 ст. 280 Налогового кодекса Российской Федерации, в отсутствие требований закона о проведении каких-либо корректировок налоговой базы.

Доводы налогового органа относительно применения норм п. 5 ст. 280 Налогового кодекса Российской Федерации, устанавливающего порядок определения рыночной цены ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке, к отношениям по приобретению ценных бумаг вне биржевого рынка в случаях, специально предусмотренных действующим законодательством, необоснованные.

Согласно п. 4 ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных, а при их отсутствии - однородных, товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях, то есть цена по договорам, стороны которых свободны в заключении договоров.

При приобретении акций по обязательному предложению ОАО "Норильский комбинат" не свободно в определении цены по договору на приобретение ценных бумаг, поскольку обязательное предложение на покупку акций ОАО "ОГК-3" сделано на основании требований ст. 84.2 Федерального закона "Об акционерных обществах", в соответствии с которыми лицо, которое приобрело более 30 % общего количества акций общества, обязано направить акционерам - владельцам остальных акций соответствующих категорий (типов) и владельцам эмиссионных ценных бумаг, конвертируемых в такие акции, публичную оферту о приобретении у них таких ценных бумаг.

Цена приобретения акций по обязательному предложению установлена п. 4 ст. 84.2 Федерального закона "Об акционерных обществах" в размере не менее той цены, по которой приобретены соответствующие ценные бумаги по основной сделке.

21.03.2007 ОАО "Норильский комбинат" по договору N 50-39/07 от 21.03.2007 приобретены акции ОАО "ОГК-3" по цене 4.54 руб., в связи с чем, на основании указанных норм закона цена акций по обязательному предложению от 16.04.2007. не могла быть ниже 4.54 руб.

В соответствии с п. 7 определений Конституционного Суда Российской Федерации от 03.07.2007 N 681-0-П и N 713-0-П, оценка стоимости акций, выкупаемых в силу закона, отличается от основанного на последовательном применении принципа свободы договора рыночного определения цены акции, то есть в процессе обращения акций на полностью неискаженном рынке ценных бумаг.

Согласно п. 3 постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53 от 12.10.2006 налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими причинами или иными причинами.

Приобретение акций ОАО "ОГК-3" по обязательному предложению по цене, установленной законом, не свидетельствует о получении необоснованной налоговой выгоды, поскольку указанная операция отражена в налоговом учете в соответствии с действительным экономическим смыслом и обусловлена разумными причинами -требованиями Федерального закона "Об акционерных обществах".

Таким образом, вывод налогового органа о неправомерном учете налогоплательщиком для целей налогообложения прибыли суммы произведенных им расходов в размере фактической цены приобретения 3.423.968.050 акций ОАО "Третья генерирующая компания оптового рынка электроэнергии", что привело к занижению налоговой базы на сумму 303.886.438 руб. и неполной уплате 72.932.745 руб. налога на прибыль, необоснован и противоречит Налоговому кодексу Российской Федерации.

В оспариваемом решении налоговым органом сделан вывод о неправомерном учете налогоплательщиком для целей налогообложения прибыли суммы непогашенной задолженности ОАО "Туимский завод цветных металлов", что привело к занижению налоговой базы на сумму 23.000.000 руб. и неполной уплате 5.520.000 руб. налога на прибыль. При этом, инспекция ссылается на п. 12 ст. 270 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде средств или иного имущества, которые переданы по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая долговые ценные бумаги), а также в виде средств или иного имущества, которые направлены в погашение таких заимствований; расходы не соответствуют требованиям п. 1 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации, как экономически необоснованные, так как затраты произведены не для осуществления деятельности, направленной на получение доходов, поскольку заключая договор поручительства общество не предусмотрело оплату своих услуг по обеспечению гарантий по возврату кредита; расходы не соответствуют требованиям п. 1 ст. 252 Кодекса, как документально неподтвержденные, так как представленные заявителем документы содержат противоречия и некомплектны.

Доводы налогового органа не соответствуют положениям Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с п. 12 ст. 270 Налогового кодекса Российской Федерации в налоговом периоде осуществления расходов (2002 год), ОАО "Норильский комбинат" не включена в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, сумма в размере 23.000.000 руб., направленная в погашение задолженности ОАО "ТЗЦМ" по кредитному договору от 10.10.2001 N RK/121/01.

Уменьшение налоговой базы при исчислении налога на прибыль за 2007 год произведено налогоплательщиком не на суммы затрат, направленных в погашение заимствований, а на сумму безнадежных долгов, которые на основании подп. 2 п. 2 ст. 265 Налогового кодекса Российской Федерации приравниваются к внереализационным расходам, учитываемым в целях налогообложения.

Пунктом 2 ст. 266 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются в частности, долги перед налогоплательщиком, по которым обязательство прекращено вследствие ликвидации организации.

В определении о завершении конкурсного производства от 14.11.2007 по делу N А74-4119/2006 указано, что конкурсное производство в отношении ОАО "ТЗЦМ" завершено.

На основании указанного определения суда 23.11.2007 внесена запись в единый государственный реестр юридических лиц о ликвидации ОАО "ТЗЦМ".

Таким образом, в силу пункта 2 ст. 266, ст. 265 Налогового кодекса Российской Федерации ОАО "Норильский комбинат" правомерно отражена безнадежная задолженность в сумме 23.000.000 руб. в 2007 в составе внереализационных расходов.

В силу ст. 361 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору поручительства поручитель обязывается перед кредитором другого лица отвечать за исполнение последним его обязательства полностью или в части, то есть поручительство является односторонним обязательством поручителя перед кредитором. При этом на заключение такой сделки не требуется согласия должника, так как поручительство, как способ обеспечения исполнения обязательства, является самостоятельным обязательством - акцессорным по отношению к основному.

С учетом ст. 365 Гражданского кодекса Российской Федерации экономическая сущность обеспечительной сделки заключается не во встречном предоставлении на момент выдачи поручительства, а в возможностях поручителя, исполнившего обязательство, требовать от должника не только исполнения по основному обязательству, но и уплаты процентов на сумму, выплаченную кредитору, и возмещения иных убытков, понесенных в связи с ответственностью за должника.

В силу принципа свободы экономической деятельности, налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Законодательство о налогах и сборах не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, в связи с чем, обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

Таким образом, налоговый орган не вправе оценивать договор поручительства между ОАО АКБ "Росбанк" и ОАО "Норильский комбинат" от 10.10.2001 N PR/131/01 с точки зрения экономической целесообразности его заключения.

Вывод о противоречиях и некомплектности документальных оснований для осуществления списания задолженности сделан налоговым органом без учета фактических обстоятельств дела и противоречит представленным в ходе проверки документам.

Довод налогового органа об исполнении ОАО "Норильский комбинат", как поручителем, обязанности по уплате процентов до даты предъявления кредитором требования о погашении задолженности к основному должнику не соответствует действительности.

Уплата платежным поручением от 12.11.2001 N 557 задолженности по уплате процентов за период 10.10.2001 - 11.11.2001 в размере 30.246, 58 руб. произведена ОАО "Норильский комбинат" не в качестве поручителя по кредитному договору, а в порядке ст. 313 Гражданского кодекса Российской Федерации - исполнение обязательства третьим лицом.

При этом ОАО "ТЗЦМ" платежным поручением от 16.01.2002 N 033 погашена данная задолженность перед ОАО "Норильский комбинат", что также подтверждается фактом принятия к учету и последующим списанием суммы основного долга по договору в размере 23.000.000 руб. без учета процентов в сумме 30.246, 58 руб.

Довод налогового органа о том, что в соответствии с определением о включении в реестр требований кредиторов от 18.06.2007 по делу N А74-4119/2006 конкурсный управляющий не может подтвердить наличие заявленной кредиторской задолженности, противоречит тексту определения, поскольку в тексте судебного акта указано, что конкурсный управляющий по существу заявленных требований не возражает и не может опровергнуть наличие заявленной кредиторской задолженности.

Кроме того, факт существования задолженности ОАО "ТЗЦМ" перед ОАО "Норильский комбинат" в размере 23.000.000 руб. и ее документального подтверждения установлен вступившим в законную силу судебным актом - определением Арбитражного суда Республики Хакасии от 18.06.2007 по делу N А74-4119/2006.

Доводы налогового органа об отсутствии у налогоплательщика требования банка-кредитора и письма заемщика о необходимости исполнить обязательство по погашению задолженности не имеют правового значения, поскольку наличие или отсутствие документов не влияет на переход прав с кредитора на поручителя, данные документы имеют отношение к операции по погашению займа ОАО "Норильский комбинат" в 2002, а не к списанию задолженности ОАО "ТЗЦМ" в 2007.

Согласно "Перечню типовых управленческих документов, образующихся в деятельности организаций, с указанием сроков хранения", утв. Росархивом 06.10.2000, срок архивного хранения документов - докладных записок, сообщений, информации, извещений, справок, отчетов, переписки - по кредитным вопросам составляет 5 лет.

Таким образом, ОАО "Норильский комбинат" в 2009 не имеет возможности предоставить документы, свидетельствующие об обращении в его адрес кредитора или заемщика, в связи с истечением срока архивного хранения данных документов.

Довод налогового органа о том, что списываемая задолженность не может быть признана документально подтвержденной, поскольку ОАО "Норильский комбинат" не представило проверяющим документы, которые должник согласно кредитному договору обязан направлять в адрес кредитора, в том числе документы о финансовом состоянии заемщика, о целевом использовании заемщиком кредитной линии, балансовую отчетность заемщика и др., противоречит требованиям действующего гражданского и налогового законодательства Российской Федерации.

Права кредитора по обязательству переходят к поручителю, исполнившему обязательство, в силу п. 1 ст. 365 Гражданского кодекса Российской Федерации, а не на основании волеизъявления самого поручителя, в связи с чем, финансовое положение заемщика и целевое назначение использованных им средств, а также иные истребуемые налоговым органом документы, не влияют на переход прав и обязанностей по основному обязательству.

Согласно п. 2 ст. 365 Гражданского кодекса Российской Федерации по исполнении ОАО "Норильский комбинат" обязательства ОАО АКБ "Росбанк" вручены поручителю все необходимые документы, удостоверяющие требование к должнику - акт приема-передачи документов от 25.10.2002.

Признание долга безнадежным и применение норм ст. 256 Налогового кодекса Российской Федерации в части включения безнадежной задолженности в состав внереализационных расходов в целях исчисления налоговой базы по налогу на прибыль не ставится в зависимость от наличия у налогоплательщика таких документов как балансовая отчетность должника либо иных документов, отражающие его финансовое состояние.

18.03.2003 направлено письмо-претензия от 18.03.2003 N 192/88-исх о погашении задолженности, в связи с тяжелым финансовым положением должника и его невозможностью погасить долг в тот период, на основании проведенных с должником переговоров, решением общего собрания акционеров ОАО "Норильский комбинат" от 30.12.2004 принято решение о предоставлении до 31.12.2014 отсрочки выплаты долга - соглашение от 30.12.2004 N 50-399/04 о порядке погашения задолженности по кредитному договору от 10.10.2001 N RK/121/01.

В соответствии с нормами главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации признание долга безнадежным не ставится в зависимость от наличия каких-либо действий по взысканию долга со стороны организации-кредитора.

Таким образом, вывод налогового органа о неправомерном учете налогоплательщиком для целей налогообложения прибыли суммы непогашенной задолженности ОАО "Туимский завод цветных металлов", что привело к занижению налоговой базы на сумму 23.000.000 руб. и неполной уплате 5.520.000 руб. налога на прибыль необоснован и противоречит законодательству о налогах и сборах.

Обжалуемое требование от 19.03.2010 N 317 об уплате спорных сумм выставлено на основании решения признанного судом недействительным, является незаконным.

С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции считает, что судом первой инстанции нормы материального права при разрешении спора применены правильно, требования процессуального законодательства соблюдены. Оснований, предусмотренных ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для отмены судебного акта, не имеется.

Руководствуясь ст. ст. 266, 267, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 30.09.2010 по делу N А40-77511/10-76-398 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

Т.Т. Маркова

Судьи

П.В. Румянцев Е.А. Солопова