Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 17 февраля 2011 г. N 08АП-11203/2010

город Омск

17 февраля 2011 г.

Дело N А81-1934/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 10 февраля 2011 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 17 февраля 2011 года

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Рыжикова О.Ю.

судей Ивановой Н.Е., Кливера Е.П.

при ведении протокола судебного заседания: Бондарь И.В.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

(регистрационный номер 08АП-11203/2010)

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Ямало-Ненецкому автономному округу

на решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 17.11.2010

по делу N А81-1934/2010 (судья Лисянский Д.П.),

по заявлению общества с ограниченной ответственностью Строительная компания "Стройкомплекс" (далее - ООО "СК "Стройкомплекс", общество, налогоплательщик)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - МИФНС России N 1 по ЯНАО, инспекция, налоговый орган)

об оспаривании требований об уплате налога, сбора, пени и штрафа от 06.04.2010 N 4445, 4446, 4447,

при участии в судебном заседании представителей:

от МИФНС России N 1 по ЯНАО - Китобидиновой Е.В. (паспорт, доверенность N 52 от 14.01.2011 сроком действия до 31.12.2011 года), Пучкова С.В. (паспорт, доверенность N 6 от 27.12.2010 сроком действия до 31.12.2011);

от ООО "СК "Стройкомплекс" - Андреевой Н.В. (паспорт),

УСТАНОВИЛ:

Решением от 17.11.2010 по делу N А81-1934/2010 Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа удовлетворил требование ООО "СК "Стройкомплекс" признал недействительными требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа от 06.04.2010 N 4445, 4446, 4447.

В обоснование принятого судебного акта суд первой инстанции указал на отсутствие у налогового органа оснований для выставления оспариваемых требований.

В апелляционной жалобе инспекция просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований, ссылаясь при этом на неправильное применение судом первой инстанции норм материального права, так суд неправомерно указал на выставление требования N 4445 по истечении 2 лет и 10 месяцев не учтя представления уточняющих деклараций.

По мнению инспекции, суд первой инстанции не рассмотрел основания для выставления оспариваемого требования N 4445, и не учел факт уменьшения сумм взыскиваемого налога на исполненные обязательства, также не рассмотрел вопрос по существу об образовании у Общества переплаты в размере 204 494 руб., пени - 46 590 руб. 43 коп. относительно требования N 4307.

Налоговый орган указывает на то, что суд первой инстанции необоснованно указал на несоставление акта проверки в порядке ст. 100 НК РФ относительно налоговых деклараций, по которым выставлены требования N 4445, 4446, так как составление документа о выявлении недоимки право инспекции, а не обязанность.

МИФНС России N 1 по ЯНАО также указывает на то, что по итогам выездной проверки не были выставлены требования, в связи с чем, правомерно их выставление позднее на основании камеральной проверки, также как правомерно начисление пени по 2010 год, так как обязанность по уплате налога не исполнена.

В отзыве на апелляционную жалобу общество с ее доводами не соглашается, считает их необоснованными, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

В судебном заседании представитель МИФНС России N 1 по ЯНАО поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе, просил решение арбитражного суда от 17.11.2010 отменить, апелляционную жалобу удовлетворить.

Представитель ООО "СК "Стройкомплекс" с доводами апелляционной жалобы не согласился, по основаниям, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу, просил оставить решение без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, считая решение суда первой инстанции законным и обоснованным.

Суд апелляционной инстанции, исследовав материалы дела, изучив апелляционную жалобу, отзыв на нее, выслушав представителей сторон, установил следующие обстоятельства.

Требованием от 06.04.2010 N 4445 об уплате налога, сбора, пени, штрафа (далее по тексту - требование N 4445) Обществу предложено уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость за апрель 2007 года в сумме 1 818 114 руб.

Требованием от 06.04.2010 N 4446 об уплате налога, сбора, пени, штрафа (далее по тексту - требование N 4446) Обществу предложено уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость за ноябрь 2006 года в сумме 49 521 руб. и за июль 2007 года в сумме 8 249 руб.

Требованием от 06.04.2010 N 4447 об уплате налога, сбора, пени, штрафа (далее по тексту - требование N 4447) Обществу предложено уплатить пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 693 246 руб. 58 коп.

Несогласие с требованиями N 4445, 4446, 4447 послужило поводом для обращения Общества с заявлением в арбитражный суд.

17.11.2010 Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа принял обжалуемое решение.

Суд апелляционной инстанции, проверив в порядке статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность решения арбитражного суда первой инстанции, не находит оснований для его отмены.

Абзацем 3 п.1 ст.45 Налогового кодекса РФ установлено, что неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налога является основанием для направления налоговым органом налогоплательщику требования об уплате налога.

В силу положений п.п.1, 2, 4 ст.69 Налогового кодекса РФ требованием об уплате налога признается письменное извещение налогоплательщика о неуплаченной сумме налога, а также об обязанности уплатить в установленный срок неуплаченную сумму налога. Требование об уплате налога направляется налогоплательщику при наличии у него недоимки.

Согласно ч.1 ст.65, ч.5 ст.200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В нарушение приведенных норм Инспекцией не представлено в суд первой инстанции доказательств наличия у Общества недоимки по налогу на добавленную стоимость в сумме 1 818 114 руб. (требование N 4445), а также задолженности по пени в размере 693 246 руб. 58 коп. (требование N 4447).

Как верно указал суд первой инстанции, данные лицевого счета налогоплательщика не могут служить доказательством наличия задолженности в указанных размерах. Лицевой счет, который ведет налоговый орган является формой внутреннего учета и контроля налогового органа. В соответствии с законодательством о налогах и сборах данные лицевого счета сами по себе не могут служить основанием образования, изменения или прекращения обязательства налогоплательщика по уплате в бюджет сумм налогов и соответствующих пеней, штрафов. Лицевой счет не содержит необходимых данных для проверки обоснованности начисления недоимки и пени в размере, которые указаны налоговым органом.

В связи с изложенным судом первой инстанции отклоняется довод апелляционной жалобы о том, что суд первой инстанции не рассмотрел основания для выставления оспариваемого требования N 4445, не учел факт уменьшения сумм взыскиваемого налога на исполненные обязательства, также не рассмотрел вопрос по существу об образовании у Общества переплаты в размере 204 494 руб., пени - 46 590 руб. 43 коп. относительно требования N 4307, поскольку налоговый орган не исполнил обязанности, возложенные на него АПК РФ, по доказыванию обстоятельств возникновения недоимки и обоснованности исчисления взыскиваемых сумм.

Из представленного в материалы дела письма инспекции от 06.04.2010 N 08-23/05808 (л.д.96) следует, что требования N 4445, 4446, 4447 являются уточненными, поскольку ранее на ту же задолженность выставлялось требование от 17.03.2010 N 3921.

Однако из положений статей 69, 70, 46 - 47, 76 НК РФ следует, что требование налогового органа об уплате налога является мерой государственного принуждения, которая, в свою очередь, также обеспечена мерами государственного принуждения, такими, как обращение взыскания на денежные средства и иное имущество налогоплательщика и налогового агента, приостановление операций по счетам в банке.

В свою очередь неоднократное направление налогоплательщику требований об уплате налогов и пеней за один и тот же налоговый период и по одним и тем же налогам влечет не только изменение установленных ст.70 НК РФ сроков направления требования об уплате налогов и пеней, но и позволяет взыскать налоги и пени, срок принудительного взыскания которых налоговым органом пропущен, что является нарушением законодательства и законных прав налогоплательщика.

Как правильно отметил суд первой инстанции НК РФ не представляет налоговому органу право направлять налогоплательщику повторное требование, за исключением случаев, когда направление уточненного требования обусловлено изменениями обязанности по уплате налога и сбора (ст.71 Налогового кодекса РФ).

В соответствии с положениями НК РФ изменение обязанности по уплате налогов, служащее основанием для выставления уточненного требования, означает, что под воздействием определенных обстоятельств изменились либо сроки уплаты налога, либо его размеры.

Как следует из материалов дела, Инспекцией в период с 30.09.2009 по 27.11.2009 проводилась выездная налоговая проверка ООО "СК "Стройкомплекс" за период с 01.01.2006 по 31.12.2008 по всем налогам и сборам.

В соответствии с п.4 ст.89 Налогового кодекса РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

Согласно решению Инспекции от 18.01.2010 N 11-26/020, вынесенному по результатам выездной налоговой проверки налогоплательщика, сумма недоимки Общества по налогу на добавленную стоимость за проверенный период составила 158 650 руб., на данную задолженность начислены пени в размере 23 576 руб.

Таким образом, результаты выездной налоговой проверки заявителя опровергают наличие у него недоимки по налогу на добавленную стоимость за 2007 год в размере, отраженном в требовании от N 4445 и задолженности по пени в размере, отраженном в требовании N 4447.

Суд апелляционной инстанции отклоняет довод апелляционной жалобы о том, что по итогам выездной проверки не были выставлены требования, в связи с чем, правомерно их выставление позднее на основании камеральной проверки.

Обязанность по уплате налога или сбора возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных Кодексом или иным актом законодательства о налогах и сборах (п.1 ст.44 Налогового кодекса РФ), то есть обязанность по уплате налогов существует вне зависимости от представления уточненных налоговых деклараций.

Подпункты 1, 2 п.1 ст.32 НК РФ относят к обязанностям налоговых органов: соблюдение законодательства о налогах и сборах; осуществление контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов. Данные полномочия реализуются налоговыми органами, в том числе, путем проведения выездных налоговых проверок.

В соответствии с п.4 ст.89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. Соответственно в ходе такой проверки налоговый орган обязан проверить и выявить не только задолженность и несвоевременность уплаты налога, но и наличие излишне уплаченных сумм налога за весь проверяемый период.

Таким образом, при проведении выездной проверки налоговый орган должен был с достоверностью установить недоимку, при этом тот факт, что по данным указанной проверки не выставлено требование не свидетельствует о возможности его выставления в будущем.

Кроме того, как верно установил суд первой инстанции, из акта совместной сверки по налогам, сборам, пеням, штрафам N 4307 (л.д.114-115), у ООО "СК "Стройкомплекс" по состоянию на 21.12.2009 имелась переплата по налогу на добавленную стоимость в размере 204 494 руб., а также переплата пени по налогу на добавленную стоимость в размере 46 590 руб. 43 коп.

Таким образом, у Общества после окончания выездной налоговой проверки за соответствующий период (2006 - 2008 годы), но до выставления оспариваемых требований имелась подтвержденная двусторонним актом сверки переплата по налогу и соответствующим пеням.

Суд апелляционной инстанции не принимает во внимание довод апелляционной жалобы о том, что данные переплаты учтены, так как в нарушение ст. 65 АПК РФ доказательств не представлено.

В соответствии со ст.70 НК РФ требование об уплате налога должно быть направлено налогоплательщику не позднее трех месяцев после наступления срока уплаты налога, если иное не предусмотрено Кодексом.

В нарушение данной нормы требование N 4445 было направлено налогоплательщику по истечении более чем 2 лет и 10 месяцев после наступления срока уплаты налога, указанного в данном требовании (21.05.2007).

Суд апелляционной инстанции не принимает во внимание довод инспекции о том, что требование направлено после представления уточненной налоговой декларации, так как ст. 70 НК РФ не связывает момент направления требования с моментом представления декларации, расширительному толкованию данная статья не подлежит.

Из представленного в материалы дела расчета пени (л.д.128) следует, что пени, отраженные в требовании N 4447, начислены на недоимку за период с 21.08.2003 по 29.03.2010.

В пункте 1 ст.72 НК РФ указано, что пеня является способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов. Пунктом 6 ст.75 НК РФ предусмотрено, что взыскание пени производится в том же порядке, что и взыскание недоимки, то есть пеня является дополнительным обязательством по отношению к задолженности по налогам и сборам. В отношении пени, начисленной на недоимку, подлежат применению общие правила исчисления срока давности взыскания.

Исполнение обязанности по уплате пеней не может рассматриваться в отрыве от исполнения обязанности по уплате налога. Поэтому после истечения пресекательного срока взыскания задолженности по налогу пени не могут служить способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налога и с этого момента не подлежат начислению.

Суд апелляционной инстанции отклоняет довод апелляционной жалобы о том, что начисление пени по 2010 год правомерно, так как обязанность по уплате налога не исполнена, так как данное убеждение не основано на нормах действующего законодательства.

Как верно отметил суд первой инстанции, из взаимосвязанных положений ст.ст.46, 48, 70 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2007) следует, что порядок взыскания задолженности по налогам, сборам и пеням четко регламентирован законодательством и не может носить произвольный характер, а также ограничен определенными сроками, по истечении которых налоговые органы утрачивают право на принудительное взыскание налога, сбора и пеней в бесспорном и в судебном порядке.

В пункте 12 постановления от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации разъяснил, что согласно п.3 ст.48 Налогового кодекса РФ исковое заявление о взыскании недоимки с физического лица может быть подано налоговым органом в суд в течение шести месяцев после истечения срока исполнения требования об уплате налога.

В то же время п.3 ст.46 НК РФ, предусматривающий право налогового органа, не реализовавшего полномочия на бесспорное взыскание недоимки с юридического лица, обратиться в суд с аналогичным иском в отношении указанного лица, не устанавливает срок, в течение которого такое обращение должно быть осуществлено.

В связи с этим, основываясь на принципе всеобщности и равенства налогообложения (п.1 ст.3 Налогового кодекса РФ), судам необходимо исходить из универсальности воли законодателя, выраженной в п.3 ст.48 Налогового кодекса РФ в отношении давности взыскания в судебном порядке сумм недоимок по налогам, и руководствоваться соответствующим положением при рассмотрении исков о взыскании недоимок с юридических лиц.

При этом срок для обращения налогового органа в суд, установленный п.3 ст.48 НК РФ, в отношении исков к юридическим лицам исчисляется с момента истечения 60-дневного срока, предусмотренного п.3 ст.46 НК РФ для бесспорного взыскания соответствующих сумм.

Имея в виду, что данный срок является пресекательным, то есть не подлежащим восстановлению, в случае его пропуска суд отказывает в удовлетворении требований налогового органа к юридическому лицу.

Таким образом, как правомерно указано судом первой иснтанции, налоговым органом на момент выставления требования N 4447 был пропущен срок взыскания пени по налогу на добавленную стоимость.

Требования N 4445, 4446 также не соответствуют требованиям Налогового кодекса РФ в силу следующих обстоятельств.

В силу п.1 ст.70 Налогового кодекса РФ требование об уплате налога должно быть направлено налогоплательщику не позднее трех месяцев со дня выявления недоимки, если иное не предусмотрено пунктом 2 настоящей статьи.

В силу абз. 2 п. 1 ст. 100 НК РФ в случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки должностными лицами налогового органа, проводящими указанную проверку, должен быть составлен акт налоговой проверки по установленной форме в течение 10 дней после окончания камеральной налоговой проверки.

При этом суд апелляционной инстанции не принимает как обоснованный довод инспекции о том, что акт является правом инспекции, а не обязанность, поскольку из статьи следует обратное, а именно из слов "должен быть составлен".

Пунктом 2 ст.88 НК РФ предусмотрено, что камеральная налоговая проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета).

Как следует из заявления и не оспаривается ответчиком, уточненные налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость, на основании которых были выставлены требования N 4445, 4446, были представлены в налоговый орган 21.10.2009 и 13.11.2009.

Сроки окончания камеральных налоговых проверок истекли соответственно 21.01.2010 и 13.02.2010. Фактов совершения налоговых правонарушений или иных нарушений законодательства о налогах и сборах должностными лицами Инспекции не установлено, акты проверок в порядке, предусмотренном ст.100 Налогового кодекса РФ, не составлялись.

Каких-либо иных документов о выявлении недоимки у налогоплательщика за означенные в указанных требованиях периоды должностными лицами налогового органа не составлено.

Доказательств обратного налоговым органом в порядке ч.1 ст.65, ч.5 ст.200 АПК РФ в суд первой и апелляционной инстанции не представлено.

Суд первой инстанции также правомерно принял во внимание то обстоятельство, что требование N 4446, кроме того, выставлено инспекцией без учета фактической уплаты заявителем указанных в нем сумм налога.

Как следует из материалов дела, указанная в требовании N 4446 задолженность по налогу на добавленную стоимость была перечислена налогоплательщиком платежным поручением от 12.11.2009 N 35 на сумму 8300 руб. (л.д.111).

Сумма налога на добавленную стоимость в размере 49 530 руб. была перечислена Обществом платежным поручением от 12.11.2009 N 34 с указанием в поле "назначение платежа" налог на добавленную стоимость за сентябрь 2006 года (л.д.109). При этом письмом от 12.11.2009 N 28 (л.д.113), представленным в Инспекцию 25.11.2009 (вх. N 41944), ООО "СК "Стройкомплекс" уточнило назначение платежа по платежному поручению от 12.11.2009 N 34, указав, что сумму 49 530 руб. следует считать оплатой по уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за ноябрь 2006 года.

Таким образом, суммы налога по уточненным налоговым декларациям на добавленную стоимость за ноябрь 2006 года и за июль 2007 года, представленным в Инспекцию, как следует из отзыва, 13.11.2009, были уплачены заявителем 12.11.2009, то есть до подачи уточненных налоговых деклараций.

Указывая в отзыве и апелляционной жалобе на то, что сумма уплаченного 12.11.2009 налога на добавленную стоимость в размере 57 830 руб. (49 530 руб.+8 300 руб.) зачтена в счет ранее образовавшейся недоимки по налогу на добавленную стоимость, заинтересованное лицо не представляет какие-либо доказательства произведенного зачета, а также не приводит ссылки на нормы права, на основании которых был произведен такой зачет.

Таким образом, у налогового органа отсутствовали правовые основания для выставления требования N 4446, поскольку указанная в этом требовании задолженность по налогу на добавленную стоимость за ноябрь 2006 года и за июль 2007 года была уплачена заявителем самостоятельно до выставления требования.

Таким образом, судом первой инстанции полно и всесторонне исследованы материалы дела, доказательствам дана надлежащая правовая оценка, с которой суд апелляционной инстанции согласен, выводы суда первой инстанции законны и обоснованны.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Ямало-ненецкого автономного округа от 17.11.2010 по делу N А81-1934/2010 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

О.Ю. Рыжиков

Судьи

Н.Е. Иванова Е.П. Кливер