Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 18 ноября 2004 г. N КА-А40/10462-04 Налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров определяют налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении любого из указанных договоров (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 18 ноября 2004 г. N КА-А40/10462-04
(извлечение)

ЗАО "Санофи" обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к Инспекции МНС РФ N 2 по ЦАО г. Москвы о признании недействительным ее решения N 25 от 13.02.04 о привлечении налогоплательщика - ЗАО "Санофи" к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением от 14.04.04 Арбитражного суда г. Москвы, оставленным без изменения постановлением от 11.08.04 Девятого арбитражного апелляционного суда, заявленное Обществом требование удовлетворено, оспариваемое решение Инспекции признано не соответствующим налоговому законодательству.

В кассационной жалобе Инспекция просит состоявшиеся по делу судебные акты отменить как принятые с неправильным применением и нарушением норм материального и процессуального права, в удовлетворении требований Обществу отказать.

В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы жалобы.

Представитель Общества возражал против отмены обжалуемых судебных актов по изложенным в них и письменном отзыве на жалобу основаниям и указал, что доводы жалобы не основаны на законе и фактических обстоятельствах дела.

Выслушав представителей сторон, изучив материалы дела, обсудив доводы жалобы, суд кассационной инстанции приходит к следующему.

Как установлено судом и видно из материалов дела, Инспекцией МНС России N 2 по ЦАО г. Москвы (далее - Инспекция) с 24.06.2003 г. по 24.08.2003 г. была проведена выездная налоговая проверка ЗАО "Санофи" (далее - Заявитель, Общество) по вопросам соблюдения законодательства РФ о налогах и сборах: правильности исчисления налога на прибыль, налога на имущество, налога на пользователей автомобильных дорог, налога на рекламу за период с 01.01.2001 г. по 31.12.2002 г., налога на добавленную стоимость, налога с продаж за период с 01.01.2001 г. по 30.06.2003 г., налога на доходы физических лиц с 01.01.2001 г. по 30.06.2003 г., полноты определения налоговой базы для исчисления взносов: - в государственные внебюджетные фонды за 2000 г., по ЕСН за 2001-2002 гг. По результатам проверки составлен Акт от 24.10.2003 г. N 201/644 и принято Решение N 25 от 13.02.2004 г. о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, а также взыскании с Заявителя налогов, пени и штрафов в общей сумме 74 384 252, 14 руб. Заявителю также предложено уменьшить возмещение из бюджета по НДС на сумму 250 024,00 руб.

Заявитель, считая данное Решение Инспекции не соответствующим подп. 1) п. 1 ст. 23, п. 1 ст. 24, подп. 1) п. 1 ст. 32, п. 1 ст. 39, подп. 1 п. 1 ст. 146, п. 1 ст. 156, п.п. 1, 2 ст. 161, п. 1, 3 ст. 168 и п. 8 ст. 169 НК РФ, п. 24 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914 с последующими изменениями и дополнениями, п. 2, 5 Письма МНС России от 21.05.2001 N ВГ-6-03/404 "О применении счетов-фактур при расчетах по налогу на добавленную стоимость"; п. 1 ст. 16 АПК РФ; п. 7 ст. 3, ст. 109, ст. 122 НК РФ; пп. 1, 2 ст. 44 и п. 1 ст. 38, абз. 2 подп. 1) п. 1 ст. 235, п. 1 ст. 236 НК РФ; ст.ст. 100 и 101 НК РФ, обратился в Арбитражный суд г. Москвы с требованием о признании решения Инспекции незаконным, которое судом удовлетворено.

Не согласившись с состоявшимися судебными актами, Инспекция ссылается на то, что Заявитель с сумм компенсируемых расходов по таможенной пошлине должен исчислять и уплачивать НДС по ставке 20%.

Отклоняя данный довод, суд правильно указал, что налоговый орган не учитывает, что расходы по уплате таможенной пошлины возлагаются не на ЗАО "Санофи", а на "Санофи СА/АГ", который и является плательщиком таможенной пошлины по установленной таможенным законодательством ставке в размере 10% при ввозе принадлежащих ему на праве собственности фармацевтических препаратов на таможенную территорию РФ.

Судом установлено, что реализация фармацевтических препаратов "Санофи СА/АГ" осуществляется по Договорам поставки, заключаемым ЗАО "Санофи" от своего имени с российскими покупателями. В соответствии с условиями договора, уплаченная "Санофи СА/АГ" таможенная пошлина фактически компенсируются покупателями фармацевтических препаратов при приобретении ими фармацевтических препаратов, реализуемых фирмой "Санофи СА/АГ"; уплаченный таможенным органам НДС относится на счет расчетов с иностранной фирмой "Санофи СА/АГ"; переход права собственности на товар от иностранной фирмы "Санофи СА/АГ" к российскому покупателю происходит в момент его передачи в распоряжение Покупателя на складе ЗАО "Санофи"; согласно п. 3.1. Договора поставки цена за единицу товара состоит из цены, назначенной его собственником - иностранной фирмой "Санофи СА/АГ", таможенной пошлины, и НДС в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Поскольку расходы по таможенной пошлине включаются в состав цены при реализации фармацевтических препаратов "Санофи СА/АГ" покупателям, суд пришел к правильному выводу, что ставка НДС в размере 10% применена правомерно, т.к. реализация лекарственных средств облагается НДС по ставке 10% в соответствии с подп. 4) п. 2 ст. 164 НК РФ. При этом плательщиком НДС является фирма "Санофи СА\АГ", а не ЗАО "Санофи", так как по условиям Договора о поставке товаров на консигнацию N 756/29045667/59-S от 20.09.2001 и договоров с поставщиками фармацевтические препараты реализуются покупателям фирмой "Санофи СА\АГ", а не Закрытым акционерным обществом "Санофи".

Судом правильно применен п. 1 ст. 156 НК РФ, в соответствии с которым ЗАО "Санофи", как налогоплательщик НДС, осуществляющий посредническую деятельность, должно исчислить и включить в декларации по НДС за проверяемый период только суммы дохода, полученные им от иностранной фирмы в виде посреднических вознаграждений по договору консигнации и соглашению к нему, и НДС, исчисленные с таких сумм.

В связи с вышеизложенным отклоняется довод жалобы о том, что Заявитель обязан уплатить сумму НДС с оборотов по реализации иностранным лицом (Консигнантом по договору с Заявителем) фармацевтической продукции с октября 2002 г. по июнь 2003 г. на общую сумму 24125 932,00 руб. и соответствующую сумму штрафа (п. 2 кассационной жалобы) не соответствует законодательству и фактическим обстоятельствам дела.

Судом правильно принято во внимание, что вступившим в законную силу Решением Арбитражного суда г. Москвы от 19 июня 2003 г. по делу N А40-14897/03-116-235 по иску Заявителя к Инспекции установлено, что не являются доходом Заявителя суммы от реализации товаров иностранной компании, поскольку данный товар не принадлежит ему на праве собственности. Заявитель должен был включать в декларации только суммы дохода, полученные от иностранной компании в виде вознаграждения и НДС, исчисленные с таких сумм. Не является Заявитель в порядке ст. 161 НК РФ и налоговым агентом, т.к. им не приобретались товары у иностранного лица.

В жалобе Инспекция ссылается на то, что ЗАО "Санофи" от своего имени выставляло покупателям фармацевтической продукции счета-фактуры с выделением в них сумм НДС, в связи с чем, по мнению налогового органа, Заявитель обязан был исчислять сумму налога, подлежащую уплате в бюджет, на основании подп. 1 п. 5 ст. 173 НК РФ.

Данный вывод является ошибочным по следующим основаниям.

В соответствии со ст. 143 и 144 НК РФ налогоплательщиками НДС признаются организации, которые подлежат обязательной постановке на учет в налоговом органе.

В соответствии со ст. 156 НК РФ налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров определяют налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении любого из указанных договоров.

Заявитель является налогоплательщиком, состоит на учете в качестве плательщика НДС в соответствии с установленным порядком, предоставляет декларации по налогу на добавленную стоимость и уплачивает НДС со своего посреднического вознаграждения.

Пункт 1 ст. 168 НК РФ устанавливает, что при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога. Согласно п. 3 ст. 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщики составляют счета-фактуры, которые выставляются покупателям в течение пяти дней со дня отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг). Исключение составляют случаи, когда налогоплательщик реализует товары (работы, услуги), операции по реализации которых не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), а также при освобождении налогоплательщика в соответствии со статьей 145 Кодекса от исполнения обязанностей налогоплательщика. Тогда в соответствии с п. 5 ст. 168 НК РФ расчетные документы, первичные учетные документы оформляются и счета-фактуры выставляются без выделения соответствующих сумм налога. При этом на указанных документах делается соответствующая надпись или ставится штамп "Без налога (НДС)".

Лекарственные средства с 01.01.2002 г. облагаются НДС, Заявитель не освобожден от исполнения обязанностей по уплате НДС, поэтому он использовал порядок применения посредниками счетов-фактур при расчетах по НДС, установленный п. 24 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от N 914 с последующими изменениями и дополнениями. Особенности оформления счетов-фактур также разъясняются в п. 2, 5 Письма МНС России от N ВГ-6-03/404 "О применении счетов-фактур при расчетах по налогу на добавленную стоимость".

По договору консигнации Заявитель в рамках договора действует во взаимоотношениях с третьим лицом от своего имени. Следовательно, все первичные документы и счета-фактуры он выписывает от своего имени. При реализации Заявителем, выступающим от своего имени, товаров (работ, услуг) консигнанта, счета-фактуры выставлялись Заявителем в двух экземплярах от своего имени. Реализуя взятый на консигнацию товар, Заявитель выписывал на имя покупателя счет-фактуру в двух экземплярах от своего имени на полную стоимость товаров. Один экземпляр передавался покупателю, второй подшивался в журнал учета выставленных счетов-фактур.

Такой порядок полностью соответствует налоговому законодательству и не свидетельствует о том, что полученные по счетам-фактурам суммы НДС Заявитель должен в полном объеме перечислить в бюджет помимо собственных налоговых обязательств.

С учетом вышеизложенного арбитражные суды пришли к обоснованному выводу о незаконности оспариваемого решения Инспекции в части доначисления НДС, начисления пени и взыскания соответствующих налоговых санкций, в связи с чем судебные акты в этой части отмене и изменению не подлежат.

Что касается выводов суда о необоснованном привлечении Общества к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату единого социального налога за 2003, доначисления единого социального налога и пени, то они являются ошибочными.

В соответствии со ст. 234, п. 1 ст. 235 НК РФ Заявитель является плательщиком единого социального налога, предназначенного для мобилизации средств для реализации права граждан на государственное пенсионное и социальное обеспечение (страхование) и медицинскую помощь.

Ставки ЕСН определяются п. 1 ст. 241 НК РФ, если иное не предусмотрено п. 2 этой статьи.

Пунктом 2 ст. 241 НК РФ определено, что в случае, если на момент уплаты авансовых платежей по налогу накопленная с начала года величина налоговой базы в среднем на одно физическое лицо, деленная на количество месяцев, истекших в текущем налоговом периоде, составляет менее 2 500 руб., налог уплачивается по максимальной ставке, независимо от фактической величины налоговой базы на каждое физическое лицо. Налогоплательщики, у которых налоговая база удовлетворяет указанному критерию, не вправе до конца налогового периода использовать регрессивную шкалу ставки налога.

Согласно ст. 240 Налогового кодекса РФ налоговым периодом признается календарный год, а отчетными - первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

Исчисление авансовых платежей согласно п. 3 ст. 243 Налогового кодекса РФ производится ежемесячно, а их уплата - не позднее 15-го числа следующего месяца.

Утверждение ЗАО "Санофи" о том, что при определении налоговой базы по единому социальному налогу подлежит исключению январь 2003 г., поскольку Общество в указанный период не осуществляло выплат физическим лицам по трудовым и гражданско-правовым договорам, является необоснованным, противоречащим буквальному содержанию п. 2 ст. 241 НК РФ, в соответствии с которым для целей применения регрессивной шкалы накопленная величина налоговой базы делится на количество месяцев, истекших в текущем налоговом периоде, а не на количество месяцев, в которые были произведены вышеназванные выплаты.

В судебном заседании представитель Общества подтвердил, что с учетом января 2003 г. величина налоговой базы составила менее 2500 руб., в связи с чем вывод налогового органа о необоснованном применении ЗАО "Санофи" регрессивной шкалы является правильным и у суда отсутствовали основания для признания незаконным решения ИМНС в данной части.

Руководствуясь ст.ст. 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение от 14.04.2004 Арбитражного суда г. Москвы и постановление от 11.08.2004 Девятого арбитражного апелляционного суда по делу N А40-9110/04-127-105 изменить.

В части удовлетворения заявления ЗАО "Санофи" о признании недействительным решения N 25 от 13.02.2004 Инспекции МНС РФ N 2 по ЦАО г. Москвы в части доначисления единого социального налога за 2003 год, соответствующих пени и штрафа судебные акты отменить.

В удовлетворении требования ЗАО "Санофи" в указанной части отказать.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.