Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11 января 2011 г. N 19АП-5054/2010.

Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11 января 2011 г. N 19АП-5054/2010

11 января 2011 г.

Дело N А35-5721/2009

г. Воронеж

Резолютивная часть постановления объявлена 15 декабря 2010 года.

В полном объеме постановление изготовлено 11 января 2011 года

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Осиповой М. Б.,

судей: Ольшанской Н.А.,

Михайловой Т.Л.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Анзельм К.К.,

при участии:

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Курской области: Романенко Р.А., начальник отдела, доверенность б/н от 11.01.2010, от общества с ограниченной ответственностью "Агропромышленный комплекс "Победа": представители не явились, надлежаще извещено;

от общества с ограниченной ответственностью "КурскСтройКомплект": представители не явились, надлежаще извещено,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Агропромышленный комплекс "Победа" на решение Арбитражного суда Курской области от 26.05.2010 по делу N А35-5721/2009 (судья Лымарь Д.В.) по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Агропромышленный комплекс "Победа" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Курской области об оспаривании решения налогового органа,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью с ограниченной ответственностью "Агропромышленный комплекс "Победа" (далее - ООО "Агропромышленный комплекс "Победа", Общество) обратилось в Арбитражный суд Курской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Курской области (далее - МИФНС России N 4 по Курской области, Инспекция) о признании недействительным решения от 31.03.2009г. N11-01/08 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части

привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст.122 НК РФ, за неуплату налога на добавленную стоимость в сумме 24163,70 руб. (п.п.3 п.1 решения); к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст.122 НК РФ, за неуплату налога на добавленную стоимость в сумме 9446,90 руб. (п.п.4 п.1 решения); к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст.122 НК РФ, за неуплату единого социального налога в Федеральный бюджет в сумме 67090,40 руб. (п.п.5 п.1 решения); к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст.122 НК РФ, за неуплату единого социального налога в Фонд социального страхования в сумме 8067,80 руб. (п.п.6 п.1 решения); к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст.122 НК РФ, за неуплату единого социального налога в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования в сумме 4672 руб. (п.п.7 п.1 решения); к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст.122 НК РФ, за неуплату единого социального налога в Территориальный фонд обязательного медицинского страхования в сумме 5095,50 руб. (п.п.8 п.1 решения);

предложения уплатить пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 8151,81 руб., пени по единому социальному налогу в сумме 291453,67 руб. (п.п.5 п.3 решения);

предложения уплатить 194584 руб. налога на добавленную стоимость (п.п.1 п.3.1 решения); 1186430 руб. единого социального налога (п.п.4 п.3.1 решения); уменьшить налог на добавленную стоимость, предъявленный к возмещению из бюджета, в сумме 512553 руб. (п.3.2 решения) (с учетом уточненных требований).

Определением Арбитражного суда Курской области от 27.01.2010 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено ООО "КурскСтройКомплект".

Решением Арбитражного суда Курской области от 26.05.2010 заявленные требования удовлетворены частично, признано недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Курской области N 11-01/08 от 31.03.2009 г. "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части привлечения общества с ограниченной ответственностью "АПК "Победа" к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст.122 НК РФ, за неуплату НДС в сумме 4870 руб. 60 коп. (п.п.4 п.1 решения); предложения уплатить 34816 руб. налога на добавленную стоимость (п.п.1 п.3.1 решения); уменьшения налога на добавленную стоимость, предъявленного к возмещению из бюджета, в сумме 10947 руб. (п.3.2 решения). В удовлетворении оставшейся части уточненных требований заявителю отказано.

С Инспекции в пользу Общества взысканы судебные расходы в сумме 66 руб. по уплате государственной пошлины.

Общество, не согласившись с вынесенным судебным актом, обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт.

В обоснование апелляционной жалобы Общество указывает на несогласие с решением суда первой инстанции в части признания правомерными доначислений Инспекции по налогу на добавленную стоимость ( далее -НДС) в связи с отказом в налоговых вычетах по контрагентам ООО "Омега" и ООО "Агропродукт".

По мнению Общества , в силу положений статей 169, 171 и 172 НК РФ указание в счете-фактуре фактического адреса продавца товаров не может служить основанием для отказа налогоплательщику в применении налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, поскольку положения пункта 5 статьи 169 НК РФ не определяют, какой именно адрес (юридический или фактический), следует указывать в счете-фактуре (по эпизоду с ООО "Агропродукт").

По эпизоду с ООО "Омега" Общество ссылается на то, что в соответствии с положениями ст. 75 АПК РФ представление подлинных документов возможно в том случае, если обстоятельства дела согласно федеральному закону или иному нормативному правовому акту подлежат подтверждению только такими документами, а также по требованию арбитражного суда. Арбитражным судом не выносилось определение, обязывающее истца предоставить оригиналы счетов-фактур.

По мнению Общества, в дело Инспекцией были предоставлены копии счетов-фактур, основания для непринятия которых в качестве надлежащих доказательств у суда отсутствовали.

Также Общество не согласно с выводами суда первой инстанции относительно доначислений по единому социальному налогу ( далее-ЕСН) в связи с не включением в налоговую базу выплат работникам виде премий и полагает, что указанные выплаты произведены за счет чистой прибыли предприятия в связи с чем согласно п.1 ст.270 Налогового кодекса Российской Федерации ( далее - НК РФ) соответствующие суммы не учитываются в расходах для целей налогообложения налогом на прибыль и, соответственно, не являются объектом налогообложения ЕСН ( п.3 ст.236 НК РФ.

По данному эпизоду Общество, считая произведенные начисления незаконными, ссылается на то, что вне зависимости от вида расходов (премия, иные выплаты), если эти расходы осуществлены налогоплательщиком за счет чистой прибыли, то они не подлежат включению в налоговую базу по ЕСН. В ООО "АПК "Победа" премии выплачивались работникам не из фонда оплаты труда, а за счет нераспределенной чистой прибыли общества.

Общество не согласно с выводом суда первой инстанции, указавшим на то, что выплаты за счет чистой прибыли могут осуществляться только на основании решения общего собрания участников общества.

Решений о распределении прибыли между участниками общества не принимало, что установлено судом первой инстанции и не отрицается налогоплательщиком.

Между тем, Общество указывает на то, что поскольку ни Федеральный закон РФ "Об обществах с ограниченной ответственностью", ни Устав Общества не наделяет общее собрание участников ООО "Победа" исключительной компетенцией принимать решения о распоряжении денежными средствами, в отношении которых общим собранием участником не принято решение об их распределении между учредителями, а также поскольку в соответствии со статьей 40 Закона об ООО решение указанного вопроса отнесено к компетенции единоличного исполнительного орган общества, руководитель Общества, руководствуясь изложенными нормами права, направил чистую прибыль общества на выплату премий работникам, что не является "распределением прибыли между участниками общества" по смыслу положений закона об Обществах с ограниченной ответственностью.

Исходя из содержания апелляционной жалобы и дополнений к ней, суд апелляционной инстанции исходит из того, что решение суда первой инстанции обжалуется Обществом в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения Инспекции в отношении доначислений по ЕСН, а также в отношении доначислений по НДС по счетам-фактурам ООО "Омега" и ООО "Агропродукт".

Спорные доначисления по НДС составляют: 81932, 53 руб. неуплаченного налога по ООО "Омега"( 3 квартал 2005 года) и 47120 руб. по ООО "Агропродукт" ( 1 квартал 2006 года), а также сумм НДС, излишне предъявленных к возмещению в сумме 430 292,26 руб. по ООО "Агропродукт", в том числе: 2910, 66 руб. ( 4 квартал 2005 года), 110246 руб. ( 1 квартал 2006 года), 317 135, 6 руб. (апрель 2006 года)., суммы пени по НДС составляют 6780, 9 руб., штраф по п.1 ст.122 НК РФ : 4576 руб.(9446, 9 (общая сумма штрафа по решению п.1.4.)- 4 870 руб. (сумма штрафа, признанная судом первой инстанции недействительной) ).

В соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

Поскольку от остальных участников процесса не поступило возражений относительно проверки законности и обоснованности решения арбитражного суда от 26.05.2010 по делу N А35-5721/2009 в части, обжалуемой обществом, апелляционный суд, в соответствии с ч. 5 ст. 268 АПК РФ, пересматривает решение от 26.05.2010 по настоящему делу только в обжалуемой Обществом части, с учетом уточнений апелляционной жалобы.

В судебном заседании 8 декабря 2010 года объявлялся перерыв до 15 декабря 2010 года (с учетом выходных дней).

Изучив материалы дела, заслушав представителя Инспекции, явившегося в судебное заседание, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе и в отзыве на апелляционную жалобу, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта в обжалуемой части.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов, в том числе: налога на прибыль организаций, единого социального налога, транспортного налога, земельного налога за период с 01.01.2005г. по 31.12.2007г.; налога на добавленную стоимость, налога на имущество организаций, налога на доходы физических лиц, единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, водного налога за период с 01.04.2005г. по 31.12.2007г.; страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2005г. по 31.12.2007г., составлен акт N 11-01/06 от 05.03.2009г.

Рассмотрев акт, материалы проверки, Инспекцией вынесено решение N 11-01/08 от 31.03.2009г. "О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения", в соответствии с которым Общество привлечено к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в сумме 2023,30 руб., за неуплату налога на добавленную стоимость при подаче уточненных налоговых деклараций в виде штрафа в сумме 24163,70 руб., за неуплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 9446,90 руб., за неуплату единого социального налога в виде штрафа в сумме 84925,70 руб., по ст. 123 НК РФ за не перечисление сумм налога на доходы физических лиц в виде штрафа в сумме 42253,70 руб., по ст. 126 НК РФ за непредставление сведений по форме 2-НДФЛ в виде штрафа в сумме 26525 руб.

Пунктом 2 резолютивной части решения Обществу предложено уплатить пени: по налогу на прибыль - 5001,82 руб., по единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности - 505,03 руб., по налогу на доходы физических лиц - 256 045,77 руб., по налогу на добавленную стоимость 8151,81 руб., по единому социальному налогу - 291 453,67 руб.

Пунктом 3.1 резолютивной части решения Обществу предложено уплатить недоимку: по НДФЛ - 259 139 руб., по налогу на прибыль - 20 233 руб., по НДС - 194 584 руб., по ЕНВД - 1043 руб., по ЕСН - 1 186 430 руб.; предложено уменьшить налог на добавленную стоимость, заявленный к возмещению из бюджета, на 512 443 руб.

Решением Управления ФНС России по Курской области N 344 от 02.06.2009 г. апелляционная жалоба Общества на решение Инспекции N11-01/08 от 31.03.2009г. оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением Инспекции, Общество обратилось в суд с соответствующим заявлением.

Рассматривая возникший спор и отказывая Обществу в удовлетворении требований, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

В соответствии со ст.146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость (далее - НДС) признаются установленные данной статьей операции.

Налоговая база по НДС в зависимости от характера осуществляемых налогоплательщиком операций определяется налогоплательщиком в соответствии с требованиями статей 154 - 159, 162 НК РФ.

В силу ст. 166 НК РФ сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 НК РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

Общая сумма налога при реализации товаров (работ, услуг) представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм налога, исчисленных в соответствии с порядком, установленным пунктом 1 данной статьи.

Согласно п. 1 ст. 173 НК РФ сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 НК РФ (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 НК РФ), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 НК РФ и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с настоящей главой.

Статьей 171 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2005 г.) установлено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении: товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно статьи 172 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период 2005 г.) налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

Вычетам подлежат, если иное не установлено данной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

С 2006 года, из вышеуказанных положений налогового законодательства исключено такое условие для применения налогоплательщиком налоговых вычетов, как уплата сумм НДС поставщику.

Основанием для применения налоговых вычетов в силу ст. 169 НК РФ являются счета-фактуры, выставленные поставщиками при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) и оформленные в установленном порядке.

Требования к заполнению счетов-фактур закреплены в п. 5, п. 6 ст. 169 НК РФ. Так, в счете-фактуре должны быть указаны, в том числе, наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя (пп. 3 п. 5 ст. 169 НК РФ).

В силу п. 6 ст. 169 НК РФ счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

В соответствии с п. 2 ст. 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п. п. 5, 6 ст. 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Федеральный закон N 129-ФЗ) установлено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

В силу пунктов 2 и 3 статьи 9 Федерального закона N 129-ФЗ первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.

При этом, согласно правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в Определении N 93-О от 15.02.2005, буквальный смысл абзаца второго пункта 1 статьи 172 НК РФ позволяет сделать однозначный вывод о том, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Таким образом, на налогоплательщика в рассматриваемом случае возлагается обязанность доказать правомерность заявленных налоговых вычетов, а именно: факт приобретения товара у конкретного контрагента и принятие спорных товаров к учету на основании документов, соответствующих требования законодательства о бухгалтерском учете, наличие счетов-фактур, соответствующих требованиям ст.169 НК РФ, а также по вычетам до 2005 года - факт оплаты поставщику предъявленных сумм налога на добавленную стоимость.

При этом, представляемые налогоплательщиком документы должны с достоверностью свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми налоговое законодательства связывает право налогоплательщика на получение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость.

В соответствии с пунктом 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление Пленума ВАС РФ N 53) судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Под налоговой выгодой для целей Постановления Пленума ВАС РФ N 53 понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с п. 2 Постановления Пленума ВАС РФ N 53 при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

Таким образом, при наличии доказательств недостоверности и (или) противоречивости сведений, содержащихся в представленных налогоплательщиком документах, основания для получения налогоплательщиком налоговой выгоды по указанным документам отсутствуют.

Как следует из оспариваемого решения, основанием доначисления Обществу налога на добавленную стоимость в сумме 81 933 руб. послужили выводы Инспекции о необоснованном предъявлении налоговых вычетов в сумме 81 933 руб. в связи с отсутствием счетов-фактур: N 4 от 01.08.2005г. на сумму 356 252 руб., в том числе НДС 54 343,53 руб., N 5 от 10.08.2005г. на сумму 180 862 руб., в том числе НДС 27 589,12 руб.

Указанные счета-фактуры отражены Обществом в книге покупок за август 2005 года.

Обществом с возражениями на акт выездной налоговой проверки были представлены копии счетов-фактур б/н от 10.08.2005г. ( т.10 л.д.116, 117), выставленных ООО "Омега", однако указанные копии счетов-фактур не были приняты налоговым органом.

При этом Инспекция указала, что на представленных копиях счетов-фактурN 4 от 01.08.2005г. и б/н от 10.08.2005г. в месте, на котором располагается печать ООО "Омега", видно смещение граф документа, наличие фрагментов слов и цифр, не относящихся к данным счетам-фактурам.

Также, Инспекция сослалась на то обстоятельство, что ООО "Омега" имеет 4 признака "фирмы-однодневки": "массовый" адрес регистрации, "массовый" руководитель, "массовый" учредитель, "массовый" заявитель. При осуществлении осмотра места регистрации установлено, что организация по адресу регистрации не находится.

Из материалов дела следует, что Обществом представлены договоры с ООО "Омега" б/н от 01.08.2005 г., б/н от 10.08.2005 г. (т.11 л.д.78, 79), по условиям которых стороны договорились о товарообмене: дизельное топливо и бензин в обмен на зерно озимой пшеницы. Также Обществом представлены накладные N 4/8 от 01.08.2005 г., N 10 от 10.08.2005 г. на передачу дизельного топлива и бензина , а также накладная от 03.08.2005 г. на поставку озимой пшеницы.

Соглашаясь с позицией Инспекции, суд первой инстанции правомерно указал на то, что представленные копии счетов-фактур не могут рассматриваться как документы, с достоверностью свидетельствующие о праве на налоговый вычет ввиду выявленных в них пороков содержания.

Подлинные счет-фактура б/н от 10.08.2005г. на сумму 180 862 руб., в том числе НДС 27 589,12 руб. и счет-фактура N 4 от 01.08.2005г. на сумму 356 252 руб., в том числе НДС 54 343,53 руб. Обществом не были представлены ни налоговому органу в ходе проведения проверки, ни суду. Выявленные Инспекцией недостатки в представленных счетах-фактурах Обществом не устранены и каких-либо разумных объяснений имеющихся в копиях счетов-фактур пороков Обществом не представлено.

Более того, представленная в материалы дела накладная на отгрузку озимой пшеницы в адрес ООО "Омега" не может с достоверностью свидетельствовать об оплате Обществом сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных ООО "Омега" ( т.11, л.д.81, 82) ввиду отсутствия в указанной накладной стоимости отгруженного товара.

Следовательно, документы, представленные Обществом по финансово-хозяйственной деятельности с ООО "Омега" в обоснование заявленных налоговых вычетов в силу ст. 171, 172, пунктов 2, 6 ст. 169 НК РФ, ст. 9 ФЗ "О бухгалтерском учете" не отвечают признакам достоверности и не подтверждают его право на налоговые вычеты.

Кроме того, судом первой инстанции правомерно указано на то, что счет-фактура, указанный в книге покупок налогоплательщика как N 5 от 10.08.2005 г., в нарушение п.5 ст.169 НК РФ в действительности не имеет порядкового номера, что подтверждается ксерокопиями счетов-фактур, приобщенными к материалам дела.

Доводы апелляционной жалобы со ссылками на положения ст. 75 АПК РФ судом апелляционной инстанции отклоняется, как не опровергающие обстоятельства, установленные судом первой инстанции, соответствующих счетов-фактур не представлено также и суду апелляционной инстанции.

Основанием доначисления Обществу налога на добавленную стоимость в сумме 47 120 руб., а также предложения уменьшить налог на добавленную стоимость, заявленный к возмещению из бюджета, на 430 292,26 руб. послужили выводы Инспекции о необоснованном предъявлении налоговых вычетов в сумме 477 412,25 руб. по счетам-фактурам, выставленным ООО "Агропродукт":

- счет-фактура N 305 от 22.12.2005 г. на сумму 19 080,97 руб., в том числе НДС в сумме 2910,66 руб. (4 квартал 2005 г.);

- счет-фактура N 5с от 10.01.2006 г. на сумму 1 731 026 руб., в том числе НДС в сумме 157 366 руб. (1 квартал 2006 г.);

- счет-фактура N 101 от 06.04.2006 г. на сумму 2 079 000 руб., в том числе НДС в сумме 317 135,59 руб. (апрель 2006 г.) ( т.3 л.д.93-95).

Инспекцией установлено, что указанные счета-фактуры выставлены с нарушением порядка, предусмотренного п. 5 ст. 169 НК РФ, а именно, неверно указан адрес продавца и грузоотправителя: 140013, Московская область, г. Люберцы, Комсомольский пр-кт, 17, к. 155, тогда как, по мнению Инспекции, следовало указать: г. Москва, ул. Вучетича, д.15.

Инспекцией в рамках проведенных контрольных мероприятий установлено, что ООО "Агропродукт" с 04.07.2005 г. зарегистрировано по адресу: г. Москва, ул. Вучетича, д.15. В настоящее время организация по юридическому адресу отсутствует. Согласно сведениям из единого государственного реестра налогоплательщиков, 04.07.2005 г. внесены изменения в связи с изменением местонахождения.

Следовательно, по мнению Инспекции, в счетах-фактурах, составленных и выставленных ООО "Агропродукт" после 04.04.2005 г. должен быть указан юридический адрес организации, а именно: г. Москва, ул. Вучетича, д. 15.

Не оспаривая по существу данной обстоятельство налогоплательщик ссылался на то, что приведенные Инспекцией обстоятельства не свидетельствуют о несоответствии указанного в счетах-фактурах адреса поставщика адресу фактического местонахождения последнего, а также указывал на то, что приведенное налоговым органом обстоятельство не свидетельствует об отсутствии торговых операций с данным поставщиком и не повлияло на полноту информации о совершенных налогоплательщиком хозяйственных операциях.

Судом апелляционной инстанции установлено, что в материалах дела имеются копии вышеприведенных счетов-фактур ООО "Агропродукт" ( т.3 л.д.93-95).

В указанных счетах-фактурах указан адрес ООО "Агропродукт" : 127206, г.Москва, ул. Вучетича, д.15.

Иных счетов-фактур, выставленных указанным лицом в адрес налогоплательщика, в материалах дела не имеется.

Какие-либо документы, свидетельствующие об адресе местонахождения указанного юридического лица ( материалы встречной проверки, данные Единого государственного реестра юридических лиц) в материалах дела отсутствуют.

Копия письма Межрайонной ИФНС России N 17 по Московской области от 16.01.2009 г. N 18-18/00156, имеющаяся в материалах дела ( т.11 л.д.34) , каких-либо сведений в отношении адреса ООО "Агропродукт" не содержит.

Таким образом, Инспекцией не представлено доказательств обосновывающих обстоятельства, указанные в спорном решении в отношении поставщика Общества - ООО "Агропродукт", соответствующие определения суда апелляционной инстанции Инспекцией не исполнены.

Вместе с тем, согласно положениями арбитражного процессуального законодательства при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности ( ч.4 ст.200 АПК РФ).

Установив, что оспоренные ненормативный акт не соответствует закону и нарушает права и законные интересы заявителя по делу, суд признает оспариваемый ненормативный акт недействительным полностью либо в соответствующей части ( ч.2 ст.201 АПК РФ).

Таким образом, для признания недействительным ненормативного акта необходимо наличие одновременно двух условий, а именно: несоответствие оспоренного ненормативного акта закону или иному нормативному правовому акту и нарушение оспоренным ненормативным актом прав и законных интересов заявителя.

Однако в рассматриваемом случае, у суда апелляционной инстанции отсутствуют основания полагать, что оспоренный Обществом ненормативный акт Инспекции в части доначислений налога, пени и штрафов по взаимоотношениям ООО "Агропродукт", а также в части уменьшения налога на добавленную стоимость, предъявленного к возмещению в завышенных размерах по взаимоотношениям с указанным контрагентом, нарушает права и законные интересы Общества.

Как указывалось выше, обязанность доказывания права на налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость возложена на налогоплательщика.

При представлении налогоплательщиком документов, подтверждающих соблюдение условий, с которыми налоговое законодательство связывает возникновение у налогоплательщика соответствующего права, отказ в применении налоговых вычетов нарушает права и законные интересы налогоплательщика, вменяя последнему в обязанность по уплате налога в размере, превышающем действительные налоговые обязательства налогоплательщика.

Однако в рассматриваемом случае, Обществом не представлено документов, подтверждающих право на налоговые вычеты по спорному поставщику. Так, в материалах дела отсутствуют первичные учетные документы, свидетельствующие о принятии на учет товаров, работ, услуг, поименованных в спорных счетах-фактурах, доказательств оплаты ( применительно к вычетам 2005 года) предъявленных Обществу сумм налога в материалы дела не представлено, несмотря на неоднократные предложения суда апелляционной инстанции.

Таким образом, доказательств нарушения прав Общества решением Инспекции в части доначислений налога пени и штрафа, а также уменьшения налога на добавленную стоимость, заявленного к возмещению, ввиду неправомерного применения налоговых вычетов по вышеприведенным счетам-фактурам ООО "Агропродукт", в материалах дела не имеется.

Ввиду изложенного, у суда апелляционной инстанции отсутствуют основания для отмены решения суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении требований Общества о признании недействительным решения Инспекции в части доначисления налога, пени и штрафа , а также уменьшения налога на добавленную стоимость, заявленного к возмещению в завышенных размерах, по счетам-фактурам ООО "Агропродукт".

Основанием доначисления единого социального налога в сумме 1 186 430 руб. за 2005-2007 гг. послужили выводы Инспекции о занижении Обществом налоговой базы по указанному налогу за 2005 год на сумму 1 685 926,30 руб., за 2006 год на сумму 2011258,82 руб., за 2007 год на сумму 2 234 967 руб.

Инспекцией установлено, что в 2005-2007 гг. Обществом производились выплаты в форме премий и вознаграждений работникам, которые являлись обязательным элементом системы оплаты труда, т.к. носили систематический и регулярный характер, являлись начислениями стимулирующего характера как премии за производственные результаты, высокие достижения в труде и превышали размеры оплаты труда, выплачиваемой в минимальном размере в 2005 году в 2,9 раза; в 2006 году - в 2,2 раза; в 2007 году в 2,7 раза.

Отказывая в удовлетворении требований в данной части суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

В соответствии с п. 1 ст. 235 НК РФ плательщиками ЕСН признаются лица, производящие выплаты физическим лицам, в том числе организации.

Согласно п. 1 ст. 236 НК РФ объектом налогообложения по единому социальному налогу для налогоплательщиков, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ и оказание услуг, а также по авторским договорам.

В то же время положениями п. 3 ст. 236 НК РФ предусмотрено, что указанные в пункте 1 названной статьи НК РФ выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Таким образом, при определении объекта налогообложения по единому социальному налогу нормы пункта 1 статьи 236 НК РФ применяются с учетом положений пункта 3 указанной статьи.

Следовательно, при решении вопроса об отнесении спорных выплат к расходам, уменьшающим или не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, следует руководствоваться положениями главы 25 НК РФ.

В силу статьи 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Согласно ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда относятся начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, и начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда, а также другие виды расходов, произведенных в пользу работников, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором (п. 2, 3, 25 ст. 255 НК РФ).

Таким образом, не признаются объектом налогообложения единым социальным налогом являются выплаты и вознаграждения, которые не соответствуют критериям, установленным положениями ст.ст.252 и 255 НК РФ.

Правовое регулирование отношений по оплате труда работников осуществляется Трудовым кодексом Российской Федерации (далее - ТК РФ).

В соответствии со ст. 129 ТК РФ заработная плата представляет собой вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также компенсационные выплаты и стимулирующие выплаты (доплаты и надбавки стимулирующего характера, премии и иные поощрительные выплаты).

Статьей 135 ТК РФ, действовавшей в 2005 году, предусматривалось, что системы заработной платы, размеры тарифных ставок, окладов, различного вида выплат устанавливаются: работникам других организаций - коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами организаций, трудовыми договорами.

Система оплаты и стимулирования труда, в том числе повышение оплаты за работу в ночное время, выходные и нерабочие праздничные дни, сверхурочную работу и в других случаях, устанавливается работодателем с учетом мнения выборного профсоюзного органа данной организации.

Согласно ст. 135 ТК РФ, действовавшей в 2006-2007 гг., заработная плата работнику устанавливается трудовым договором в соответствии с действующими у данного работодателя системами оплаты труда. Системы оплаты труда, включая размеры тарифных ставок, окладов (должностных окладов), доплат и надбавок компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, системы доплат и надбавок стимулирующего характера и системы премирования, устанавливаются коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами в соответствии с трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права.

Как установлено Инспекцией в ходе проверки, и не оспаривается сторонами, в 2005-2007 гг. Общество не составляло письменных трудовых договоров при приеме работников, издавая приказы о приеме работников на работу. Коллективные трудовые договоры в проверяемом периоде у Общества также отсутствовали.

В проверяемом периоде в ООО "АПК "Победа" действовали "Положения об оплате труда работников ООО "АПК "Победа" на 2005-2007 гг., утвержденные директором ООО "АПК "Победа" (за 2005 г. - т.9, л.д.1-5; за 2006 г. - т.4, л.д.1-6; за 2007 г. - т.5, л.д.1-6).

Как следует из материалов дела, в 2005 г. сумма начисленной и выплаченной работникам заработной платы составила 582 710 руб., которая была включена в налогооблагаемую базу по единому социальному налогу и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, с указанных выплат исчислен единый социальный налог и страховые взносы в Пенсионный фонд РФ.

Вместе с тем, Инспекцией установлено, что в 2005 г. Обществом в пользу работников также производились выплаты в виде премий в общей сумме 1 685 926,30 руб.

В аналогичном порядке в 2006 г. сумма начисленной и выплаченной работникам заработной платы составила 922 837 руб., наряду с этим выплачено премий работникам на сумму 2 011 258,82 руб.; в 2007 г. сумма начисленной и выплаченной работникам заработной платы составила 814 966 руб., наряду с этим выплачено премий работникам на сумму 2 234 967 руб. Суммы выплаченных в 2005-2007 г.г. премий в налогооблагаемую базу по единому социальному налогу и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование не включались, единый социальный налог и страховые взносы с указанных сумм премий не уплачивались.

Судом первой инстанции установлено, что согласно "Положению об оплате труда работников ООО "АПК "Победа" за 2005 г. и аналогичным Положениям за 2006-2007 гг., оплата труда производится в зависимости от условий производства по сдельно-премиальной системе оплаты труда, исходя из установленных норм и расценок и по повременно-премиальной системе. Заработная плата подразделяется на: 1) основную, которая начисляется из расчета минимальной заработной платы с учетом 6-разрядной тарифной сетки, тарифных ставок и коэффициентов, и 2) доплаты до прожиточного минимума трудоспособного человека (в 2005 г. - 600 рублей, в 2006 г. - 800 рублей, в 2007 г. - 1221 рубль), включая все причитающиеся работнику надбавки, доплаты, компенсационные и стимулирующие выплаты с корректировкой прожиточного минимума по кварталам, если будут изменения в сторону увеличения. При этом в Положениях об оплате труда на 2005-2007 г. выплата указанных доплат, входящих в систему оплаты труда в ООО "АПК "Победа", предусмотрена за счет нераспределенной прибыли хозяйства: Дебет счета 84 - Кредит счета 70.

Таким образом, действовавшими в ООО "АПК "Победа" в проверяемом периоде Положениями об оплате труда, помимо выплаты основного вознаграждения за труд и компенсационных надбавок (основной заработной платы), была предусмотрена также ежемесячная выплата работникам, в том числе, стимулирующих выплат за счет нераспределенной прибыли Общества со счета 84.

Вместе с тем, как установлено судом первой инстанции, фактически спорные выплаты являлись вознаграждением за труд.

Как следует из материалов дела спорные выплаты в 2005-2007 гг. осуществлялись ежемесячно , с четкой периодичностью выплат (первые числа каждого месяца) и указанием в тексте приказов о выплате премий на наименование соответствующего месяца, за который назначена премия.

Как установлено в ходе проверки и не оспаривалось Обществом, спорные выплаты в виде премий работники получали по ведомостям в составе заработной платы: в ведомостях на выдачу заработной платы указывалась только одна сумма - общая сумма заработной платы и премии; отдельные ведомости на выдачу премий в ООО "АПК "Победа" суду не представлены ввиду их отсутствия.

Из приказов о премировании за 2005 год (т.1, л.д.6-34) усматривается, что премирование работников было связано с результатами их трудовой деятельности и, следовательно, носило стимулирующий характер (премии назначались "за образцовое выполнение трудовых обязанностей и добросовестную работу", _"в связи с повышением производительности труда") и имело ежемесячный и постоянный характер (имелась ссылка на выплату премии за определенный месяц).

Издавая приказы о премировании в 2006-2007 гг., при указании оснований премирования налогоплательщик стал использовать ссылки на выдачу премий в связи с отдельными праздничными датами и событиями (за исключением приказов о премиях за январь, март, апрель 2006 г., когда основанием для выдачи премий являлись трудовые показатели работников). В качестве праздничных дней и событий, явившихся основанием для выдачи премий работникам, Общество использовало, наряду с государственными праздничными днями, установленными ст.112 Трудового кодекса РФ (Новый год, День защитника Отечества, Международный женский день, Праздник Весны и Труда, День Победы, День России, День народного единства), такие праздничные и знаменательные дни, как Международный день Мира (премия за сентябрь 2006 г., сентябрь 2007 г., т.4, л.д.41, т.5 л.д. 41), День сельского хозяйства (премия за октябрь 2006 г., октябрь 2007 г., т.4, л.д.45, т.5, л.д.46), Всемирный день Земли (премия за апрель 2007 г., т.5, л.д.19), а также такие исторические и иные события, как празднование разгрома фашистских войск на Курской дуге (премия за август 2006 г. и август 2007 г., т.4, л.д.37, т.5, л.д.36), начало уборочной страды (премия за июль 2006 г. и июль 2007 г., т.4, л.д.33, т.5, л.д.31). Из материалов дела усматривается, что выплата премий, "приуроченных", согласно пояснениям заявителя, к праздничным датам и значимым событиям, в значительном большинстве случаев не имела реальной связи с этими событиями - так, премии, назначаемые "в связи с началом Новогодних праздников" (т.5, л.д.7), выплачены 1 февраля 2007 г., в связи с празднованием Дня 8 Марта - выплачены 1 апреля 2007 г. (т.5, л.д.15), в связи с празднованием Международного дня солидарности трудящихся (1 Мая) - выплачены 1 июня 2007 г., в связи с Днем согласия и примирения (4 ноября) - выплачены 1 декабря 2007 г. (т.5, л.д.51) и т.д. При этом приказы о выплатах премий сохранили свой ежемесячный характер (как по времени выплат, так и имеют прямые ссылки в тексте на выплату премии за соответствующий месяц). По вышеуказанным приказам бухгалтером Общества налоговому органу представлено пояснение, что знаменательные даты взяты из календаря знаменательных дат (т.3, л.д.49).

При анализе удельного веса заработной платы и премий, выплаченных Обществом в проверяемом периоде без включения в налогооблагаемую базу по единому социальному налогу, в общем составе всех выплат, судом установлено следующее соотношение:

за 2005 год всего выплачено - 2 268 636 руб. (100%), из них: заработная плата - 582 710 (25,7 %), премии - 1 685 926,30 (74,3 %);

за 2006 год всего выплачено - 2 934 095,82 (100%), из них: заработная плата - 922 837,00 (31,5 %), премии - 2 011 258,82 (68,5 %),

за 2007 год всего выплачено - 3 049 933 руб. (100%), из них: заработная плата - 814 966 руб. (26,7 %), премии - 2 234 933 руб.(73,3 %)

Таким образом, выплаченные премии фактически являлись вознаграждением за труд и соответственно, отвечали требованиям, установленным ст.ст.252, 255 НК РФ, к расходам налогоплательщика на оплату труда.

Указанный вывод подтверждается также протоколом допроса свидетелей Шевелевой Н.В. (т.5, л.д.52) и Косей В.И. (т.5, л.д.58), пояснивших, что размер их заработной платы зависит от трудовых показателей (размера надоев); при этом второй свидетель пояснил, что средний размер заработной платы составляет 5000 рублей в месяц, тогда как, согласно материалам проверки, заработная плата начислялась и выплачивалась Обществом в меньшем размере. Допросы свидетелей проведены налоговым органом с соблюдением требований Налогового кодекса РФ в рамках налоговой проверки, в связи с чем протоколы допросов указанных лиц отвечают признакам относимости и допустимости доказательств.

Приведенный вывод также подтверждается установленным Инспекцией и отраженным в решении (т.1, л.д.53) фактом включения ООО "АПК "Победа" произведенных работникам премиальных выплат в состав произведенных расходов от обычной деятельности при определении себестоимости проданных товаров в 2005 г., что свидетельствует о подтверждении 2005 г. самим налогоплательщиком характера данных выплат как расходов на оплату труда персонала.

Вместе с тем, в статье 270 НК РФ приведен перечень расходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Так, согласно п. 1 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы, в виде сумм начисленных налогоплательщиком дивидендов и других сумм прибыли после налогообложения.

На основании пунктов 21 и 22 статьи 270 НК РФ не учитываются расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов), а также в виде премий, выплачиваемых работникам за счет средств специального назначения или целевых поступлений.

Таким образом, в случае, если выплаты в пользу работников Общества не отнесены к расходам, подлежащим учету для целей налогообложения налогом на прибыль, по основаниям, установленным ст.270 НК РФ, соответственно такие выплаты также не являются объектом налогообложения единым социальным налогом.

В рассматриваемом случае оснований для применения положения п.п. 21, 22 ст.270 НК РФ у суда не имеется ввиду отсутствия доказательств того, что спорны выплаты произведены за счет средств специального назначения или целевых поступлений.

Однако как усматривается из материалов дела, Общество настаивало на том, что спорные выплаты произведены за счет нераспределенной прибыли, оставшейся после налогообложения, ввиду чего оснований для налогообложения указанных сумм единым социальным налогом не имеется.

Инспекция, в свою очередь, возражая против данного довода Общества, ссылалось на недоказанность Обществом данных обстоятельств, в том числе и по причине того, что отражение в главной книге выплат работникам за счет нераспределенной прибыли не отражает реального характера совершенных операций.

Как указывалось выше общая сумма спорных выплат составила за 2005 год - 1 685 926,30 руб., за 2006 год на сумму - 2011258,82 руб., за 2007 год - сумму 2 234 967 руб.

Согласно п.9 приказа Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н "Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации" организация ведет бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций (фактов хозяйственной деятельности) путем двойной записи на взаимосвязанных счетах бухгалтерского учета, включенных в рабочий план счетов бухгалтерского учета.

При этом согласно пункта 79, 80 указанного приказа под прибылью (убытком) организации понимается конечный финансовый результат (прибыль или убыток), выявленный за отчетный период на основании бухгалтерского учета всех хозяйственных операций организации и оценки статей бухгалтерского баланса по правилам, принятым в соответствии с настоящим Положением.

В бухгалтерском балансе финансовый результат отчетного периода отражается как нераспределенная прибыль (непокрытый убыток), т.е. конечный финансовый результат, выявленный за отчетный период, за минусом причитающихся за счет прибыли установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации налогов и иных аналогичных обязательных платежей, включая санкции за несоблюдение правил налогообложения.

Формирование финансового результата отчетного периода в бухгалтерском учете осуществляется с использованием счетов бухгалтерского учета 99 "Прибыли и убытки" и счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".

Так, в соответствии с приказом Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению" счет 99 "Прибыли и убытки" предназначен для обобщения информации о формировании конечного финансового результата деятельности организации в отчетном году.

Конечный финансовый результат (чистая прибыль или чистый убыток) слагается из финансового результата от обычных видов деятельности, а также прочих доходов и расходов. По дебету счета 99 "Прибыли и убытки" отражаются убытки (потери, расходы), а по кредиту - прибыли (доходы) организации. Сопоставление дебетового и кредитового оборотов за отчетный период показывает конечный финансовый результат отчетного периода.

По окончании отчетного года при составлении годовой бухгалтерской отчетности счет 99 "Прибыли и убытки" закрывается. При этом заключительной записью декабря сумма чистой прибыли (убытка) отчетного года списывается со счета 99 "Прибыли и убытки" в кредит (дебет) счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".

Аналогичные положения содержатся в приказе Минсельхоза РФ от 13.06.2001 N 654 "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и организаций агропромышленного комплекса и Методических рекомендаций по его применению".

Построение аналитического учета по счету 99 "Прибыли и убытки" должно обеспечивать формирование данных, необходимых для составления отчета о прибылях и убытках.

Согласно приказа Минфина N 94Н счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" предназначен для обобщения информации о наличии и движении сумм нераспределенной прибыли или непокрытого убытка организации.

Сумма чистой прибыли отчетного года списывается заключительными оборотами декабря в кредит счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" в корреспонденции со счетом 99 "Прибыли и убытки". Сумма чистого убытка отчетного года списывается заключительными оборотами декабря в дебет счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" в корреспонденции со счетом 99 "Прибыли и убытки".

Направление части прибыли отчетного года на выплату доходов учредителям (участникам) организации по итогам утверждения годовой бухгалтерской отчетности отражается по дебету счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" и кредиту счетов 75 "Расчеты с учредителями" и 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда". Аналогичная запись делается при выплате промежуточных доходов.

Соответствующие положения содержаться также в приказе Минсельхоза РФ от 13.06.2001 N 654 "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и организаций агропромышленного комплекса и Методических рекомендаций по его применению".

Показатели счета 84 отражаются в бухгалтерском балансе организации и отчете о прибылях и убытках.

Осуществление расчетов с персоналом по оплате труда отражается по счету 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", в том числе за счет нераспределенной прибыли в корреспонденции со счетом 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".

Согласно бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках Общества за 2005 год на 01.01.2005 года нераспределенная прибыль Общества составила 2 700 000 руб. За 2005 год нераспределенная прибыль составила 5 006 000 руб.

По состоянию на 01.01.2006 года нераспределенная прибыль Общества составила 5 677 000 руб. ( т.11 л.д.91), на конец 2006 года - 9 537 000 руб.

За 2006 год нераспределенная прибыль составила 6 358 000 руб.

По состоянию на 01.01.2007 года нераспределенная прибыль Общества составила 9 537 000 руб., наконец 2007 года 8 581 000 руб.(т.11 л.д.117)

За 2007 год нераспределенная прибыль составила 6 358 000 руб.

Из материалов дела усматривается, что согласно данным главной книги Общества за спорные периоды на счете 84 помесячно отражены обороты по дебету в корреспонденции с кредитом счета 70.

Однако, каких-либо систематизированных данных, позволяющих соотнести выплаты спорных премий в их суммовом соотношении с учетом конкретного месяца выплаты, с данными главной книги по счету 84 и по счету 70, а также с учетом имеющихся в материалах дела копий проводок по заработной плате, Обществом не представлено и в материалах дела не содержится.

При этом, отсутствие указанных данных не позволяет соотнести с данными главной книги произведенные выплаты применительно к конкретным периодам ввиду несоответствия первичных и учетных документов.

Данные об оборотах по счету 99 за спорные периоды в материалах дела также отсутствуют, в связи с чем не представляется возможным установить за счет какой части нераспределенной прибыли произведены соответствующие выплаты : отчетного периода либо прошлых лет.

Более того, как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, в соответствии с данными главной книги за 2005 г. ( т.8) Обществом отражено списание денежных средств со счета 84 "Нераспределенная прибыль" на затратные счета в общей сумме 2 309 169,79 руб., в том числе: на счет 20/1 (основное производство) в сумме 66791,30 руб., 20/2 (основное производство) -в сумме 573361,80 руб., 20/3 (основное производство) - в сумме 39556,73 руб., 23/1 (вспомогательные средства) - в сумме 128769,92 руб., 23/3 (вспомогательные средства) -в сумме 702693,24 руб., 23/4 (вспомогательные средства) - в сумме 202190,58 руб., 23/5 (вспомогательные средства) - в сумме 14840 руб., 25/1 (общепроизводственные средства) -в сумме 38363,98 руб., 25/2 (общепроизводственные средства) -в сумме 60731,30 руб., 26 (общехозяйственные расходы)- в сумме 481870,94 руб.

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово- хозяйственной деятельности организации, утвержденного Приказом Министерства Финансов РФ от 31.10.2000г. N 94н, счет 20 (основное производство), счет 23 (вспомогательные средства), счет 25 (общепроизводственные средства), счет 26 (общехозяйственные расходы) включены в группу счетов, отражающих затраты на производство, которые в свою очередь, при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций учитываются как расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу. Таким образом, налогоплательщик в 2005 г. израсходовал большую часть из имеющихся на счете 84 средств нераспределенной прибыли и включил указанные суммы в состав расходов при исчислении налога на прибыль. Вместе с тем, материалами проверки подтверждается, что в 2005 г. налогоплательщиком производилось также списание денежных средств со счета 84 "Нераспределенная прибыль" на счет 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" в размере 1 837 401,85 руб.

Данные обстоятельства Обществом не опровергнуты, каких-либо доказательств, расчетов, опровергающих приведенные обстоятельства, Обществом не представлено.

Кроме того, как следует из материалов дела Общество создано в форме общества с ограниченной ответственностью.

С п.п.3 п.3 ст.91 Гражданского кодекса Российской Федерации ( в редакции, действовавшей в спорный период) утверждение годовых отчетов и бухгалтерских балансов общества и распределение его прибылей и убытков относится к исключительной компетенции общего собрания участников общества с ограниченной ответственностью.

Аналогичные положения содержатся также в п.2 ст.33 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью".

При этом, согласно указанной норме закона "Об обществах с ограниченной ответственностью" вопросы, отнесенные к исключительной компетенции общего собрания участников общества, не могут быть переданы им на решение совета директоров (наблюдательного совета) общества, за исключением случаев, предусмотренных настоящим Федеральным законом, а также на решение исполнительных органов общества.

В соответствии со ст.28 Федерального Закона N 14-ФЗ от 08.02.1998 г. "Об обществах с ограниченной ответственностью" Общество вправе ежеквартально, раз в полгода или раз в год принимать решение о распределении своей чистой прибыли между участниками общества. Решение об определении части прибыли общества, распределяемой между участниками общества, принимается общим собранием участников общества. Часть прибыли общества, предназначенная для распределения между его участниками, распределяется пропорционально их долям в уставном капитале общества.

Уставом общества при его учреждении или путем внесения в устав общества изменений по решению общего собрания участников общества, принятому всеми участниками общества единогласно, может быть установлен иной порядок распределения прибыли между участниками общества. Изменение и исключение положений устава общества, устанавливающих такой порядок, осуществляются по решению общего собрания участников общества, принятому всеми участниками общества единогласно (ч.2 ст.28 Закона).

Приведенные положения ч.2 ст.28 Закона относятся к возможности изменения порядка распределения прибыли, но не к порядку принятия решения о ее распределении, что является исключительной компетенцией общего собрания участников общества.

Согласно п.10.1 Устава ООО "АПК "Победа", утвержденного решением Общего собрания учредителей ООО "АПК "Победа" (протокол N 1 от 04.01.2003г.), прибыль Общества за вычетом сумм по расчетам с бюджетом, иных обязательных платежей и сумм, направленных на создание и пополнение фондов Общества, распределяется между его участниками пропорционально их долям в уставном капитале Общества. Общество вправе раз в квартал принимать решение о распределении прибыли между его участниками (п.10.2 Устава).

Из п.12.3.7, п.10.2 Устава Общества следует, что принятие решения о распределении чистой прибыли Общества между участниками Общества и о порядке покрытия его убытков относится к исключительной компетенции Общего собрания участников ООО "АПК "Победа".

При этом, согласно п.10.2 Устава Общества (т.1, л.д.17), решение о распределении прибыли могло приниматься Обществом не чаще одного раза в квартал, тогда как, согласно доводам налогоплательщика, прибыль распределялась ежемесячно.

Вместе с тем доказательств принятия решений о распределении чистой прибыли Общества в установленном законом порядке в материалы дела не представлено.

Отклоняя доводы Общества о соблюдении им порядка принятия решений о распределении прибыли Общества, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

Ссылки Общества на наличие в проверяемом периоде единственного участника ООО "АПК "Победа" - Шатохина Александра Анатольевича, одновременно являющегося директором Общества, и на наличие у него полномочий по самостоятельному распределению чистой прибыли Общества, в том числе - не только между участниками Общества, но и на выплату распределяемой прибыли работникам Общества, обоснованно отклонены судом первой инстанции, поскольку не нашли своего подтверждения в материалах дела.

В соответствии с п.6.2 Устава ООО "АПК "Победа", уставный капитал Общества составляется из номинальной стоимости долей его участников. На дату учреждения Общества доли в уставном капитале распределялись следующим образом: Шатохин Александр Анатольевич - 1 доля номинальной стоимостью 3334 руб. (33,4%); Беленцов Александр Никитич - 1 доля номинальной стоимостью 3333 руб. (33,3%); Мазнев Василий Павлович - 1 доля номинальной стоимостью 3333 руб. (33,3%).

Ссылки Общества на отчуждение долей другими участниками в пользу Шатохина А.А., в силу чего Шатохин А.А. стал единственным участником Общества, в связи с чем, по мнению Общества, для распределения прибыли не требовалось проведения собраний участников Общества, являются неосновательными, поскольку сделка безвозмездной уступки доли в уставном капитале ООО "АПК "Победа", согласно которой Мазнев В.П. безвозмездно передал Шатохину А.А. принадлежавшую ему долю, состоялась 05.02.2008 г., то есть уже после проверяемого периода. Указанные фактические обстоятельства установлены решением Арбитражного суда Курской области по делу N А35-1638/08-С5 от 07.07.2008 г. по иску Мазнева В.П. к Шатохину А.А. с участием третьих лиц - ООО "АПК "Победа" и МИФНС РФ N 4 по Курской области.

Таким образом, материалами дела подтверждается и Обществом не опровергнуто, что в проверяемом периоде в ООО "АПК "Победа" имело в своем составе не менее двух участников, в связи с чем для принятия решения о распределении прибыли Общества необходимо было проведение Общего собрания участников Общества. С учетом положений Федерального закона "Об обществах с ограниченной ответственностью" и Устава ООО "АПК "Победа", исполнительный орган Общества, в данном случае директор ООО "АПК "Победа" Шатохин А.А., в спорный период не обладал полномочиями на принятие решений о распределении чистой прибыли Общества.

При этом ни в ходе проведения выездной налоговой проверки, ни в ходе рассмотрения спора в суде, Обществом, ссылавшимся на правомерность распределения прибыли Общества, в нарушение ч.1 ст.65 АПК РФ не были представлены протоколы и собраний и решения Общего собрания участников ООО "АПК "Победа" за 2005-2007гг., подтверждающие наличие установленных законом оснований для распределения чистой прибыли Общества в проверяемом периоде.

Кроме того, в ходе проведения выездной налоговой проверки, МИФНС России N 4 по Курской области в качестве свидетеля был допрошен Мазнев В.П., который пояснил, что в период с 2006 г. по 2007 г. он являлся одним из двух учредителей ООО "АПК "Победа" с долей участия - 50%. Свидетель Мазнев В.П. пояснил, что в данный период он встречался с Шатохиным А.А., вторым учредителем Общества, для решения хозяйственных вопросов, однако данные встречи нельзя считать Общим собранием участников Общества, поскольку протоколы собраний не велись. Мазнев В.П. пояснил, что в период с 2005 г. по 2007 г. вопросы распределения чистой прибыли Общества, учредителями Общества не решались; была договоренность при наличии прибыли направлять ее на развитие предприятия. Свидетель также пояснил, что в ООО "АПК "Победа" было разработано Положение об оплате труда рабочим; премии не выплачивались, производились выплаты за стаж работы.

В силу изложенного, доводы апелляционной жалобы Общества о соблюдении порядка принятия решения о распределении чистой прибыли единоличным исполнительным органом Общества исходя из положений ст. 40 Федерального закона "Об обществах с ограниченной ответственностью" судом апелляционной инстанции отклоняются.

В соответствии с ч. 1 ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Из вышеприведенного следует, что Обществом не представлено достаточных и взаимосвязанных доказательств осуществления спорных выплат работникам за счет сумм прибыли после налогообложения.

Таким образом, спорные выплаты, произведенные Обществом своим работникам в виде премий, фактически являлись вознаграждением за труд, соответствовали критериям, установленным ст.ст.252, 255 НК РФ, ввиду чего являлись объектом налогообложения единым социальным налогом.

Достаточных, бесспорных и взаимосвязанных доказательств, свидетельствующих о том, что спорные выплаты произведены Обществом за счет сумм прибыли после налогообложения и не включаются в состав расходов для целей исчисления налогом на прибыль ( п.1 ст.270 НК РФ), материалы дела не содержат.

Ввиду изложенного, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены либо изменения решения суда первой инстанции в данной части.

Вместе с тем суд апелляционной инстанции не может согласиться с выводами суда первой инстанции о том, что действия ООО "АПК "Победа" по приданию видимости выплаты указанных премий как распределения чистой прибыли Общества были сопряжены с нарушением действующего законодательства и Устава Общества и содержат признаки недобросовестности и злоупотребления правом, а также о том, что в данном случае имело место создание ООО "АПК "Победа" условий для целенаправленного уклонения от уплаты единого социального налога путем получения необоснованной налоговой выгоды в результате неосновательного исключения спорных сумм ежемесячных выплат (премий) из налогооблагаемой базы для исчисления единого социального налога, искусственного создания движения средств по счету 84 "Нераспределенная прибыль".

По мнению суда апелляционной инстанции, нарушения Обществом положений, регулирующих порядок ведения бухгалтерского учета, требований закона "Об обществах с ограниченной ответственностью", а также неисполнение обязанностей, установленных ст.65 АПК РФ, повлекшие за собой невозможность подтвердить фактическое отнесения спорных выплат за счет нераспределенной прибыли, равно как и заблуждение относительно характера спорных выплат, как соответствующих установленным ст.ст.252, 255 НК РФ критериям, не может рассматриваться как признаки злоупотребления правом либо как целенаправленные действия на создание условий для уклонения от уплаты единого социального налога.

Более того, соответствующих выводов не содержится также и в оспоренном ненормативном акте Инспекции.

Ввиду изложенного, приведенные судом первой инстанции выводы основаны на предположениях.

Однако данные обстоятельства не привели к принятию неправильного судебного акта в соответствующей части, учитывая установленный судом характер спорных выплат, как вознаграждение за труд, и отсутствие в материалах дела достаточных, взаимосвязанных и бесспорных доказательств отнесения спорных выплат за счет чистой прибыли Общества.

Оснований для признания недействительным решения Инспекции в части спорных доначислений по ЕСН у суда первой инстанции не имелось.

Суд первой инстанции не допустил нарушений норм процессуального права, влекущих отмену решения (часть 4 статьи 270 АПК РФ).

В соответствии с п. 25 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.05.2009 г. N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" по результатам рассмотрения апелляционной жалобы, поданной на часть решения суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции выносит судебный акт, в резолютивной части которого указывает выводы относительно обжалованной части судебного акта. Выводы, касающиеся необжалованной части судебного акта, в резолютивной части судебного акта не указываются.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что решение Арбитражного суда Курской области от 26.05.2010 по делу N А35-5721/2009 в обжалуемой части следует оставить без изменения, а апелляционную жалобу Общества без удовлетворения.

При разрешении вопроса о распределении судебных расходов в связи с рассмотрением дела в суде апелляционной инстанции, судом установлено, что Обществом при подаче апелляционной жалобы была уплачена государственная пошлина в сумме 2000 руб. по чеку-ордеру N СБ8596/0152 от 25.06.2010 г.

В соответствии с подпунктом 12 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ при подаче апелляционной и (или) кассационной жалоб на решения и (или) постановления арбитражного суда, а также на определения суда о прекращении производства по делу, об оставлении искового заявления без рассмотрения, о выдаче исполнительных листов на принудительное исполнение решений третейского суда, об отказе в выдаче исполнительных листов государственная пошлина уплачивается в размере 50 процентов размера государственной пошлины, подлежащей уплате при подаче искового заявления неимущественного характера.

Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ при подаче заявлений о признании нормативного правового акта недействующим, о признании ненормативного правового акта недействительным и о признании решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц незаконными государственная пошлина для физических лиц установлена в размере 200 рублей, для организаций - 2 000 рублей.

Исходя из положений пп.3, 12 п. 1 ст. 333.21 НК РФ, государственная пошлина в данном случае подлежит уплате в размере 1 000 руб.

Следовательно, излишне уплаченная Обществом государственная пошлина по чеку-ордеру N СБ8596/0152 от 25.06.2010 г. в размере 1000 руб. подлежит возврату Обществу из федерального бюджета.

Государственная пошлина, уплаченная Обществом при обращении с апелляционной жалобой по чеку-ордеру N СБ8596/0152 от 25.06.2010 г. в размере 1000 руб., с учетом результатов рассмотрения апелляционной жалобы в силу ст.110 АПК РФ возврату не подлежит.

Руководствуясь ст.ст. 110, 112, 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Курской области от 26.05.2010 по делу N А35-5721/2009 в обжалуемой части оставить без изменения, а апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью с ограниченной ответственностью "Агропромышленный комплекс "Победа" без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу.

Председательствующий судья

М.Б. Осипова

Судьи

Н.А. Ольшанская Т.Л. Михайлова