Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25 февраля 2011 г. N 17АП-578/2011.

Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25 февраля 2011 г. N 17АП-578/2011

г. Пермь

25 февраля 2011 г.

Дело N А71-8084/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 22 февраля 2011 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 25 февраля 2011 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Полевщиковой С.Н.

судей Сафоновой С.Н., Савельевой С.Н.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Новожиловой Е.Л.,

при участии:

от заявителя Федерального государственного унитарного предприятия "Строительное Управление N 608 при Федеральном агентстве специального строительства" - Желудова А.Г. (доверенность от 05.07.2010 N 376), Сакерина В.Г., доверенность от 05.07.2010 N 377

от заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России N 8 по Удмуртской Республике - Рассамахина Е.В. (доверенность от 11.01.11 N 3), Хабиббулин М.М. (доверенность от 11.01.2011 N 7)

от лица не участвующего в деле Федерального государственного унитарного предприятия "Управление специального строительства по территории N 6 при Федеральном агентстве специального строительства" - Мурашов А.Е. (доверенность от 11.01.2010 N 3), Симонов Т.В. (доверенность от 11.01.2011 N 2)

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда.

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу заявителя Федерального государственного унитарного предприятия "Строительное Управление N 608 при Федеральном агентстве специального строительства"

на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 02 декабря 2010 года

по делу N А71-8084/2010, принятое судьей Кудрявцевым М.Н.,

по заявлению Федерального государственного унитарного предприятия "Строительное Управление N 608 при Федеральном агентстве специального строительства"

к Межрайонной ИФНС России N 8 по Удмуртской Республике

о признании недействительным решения налогового органа,

УСТАНОВИЛ:

Федеральное государственное унитарное предприятие "Строительное Управление N 608 при Федеральном агентстве специального строительства" (далее - заявитель, предприятие, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением с учетом его уточнения в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) о признании недействительными решения Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Удмуртской Республики (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) от 19.04.2010г. N 16-22/12814 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и требования N 1971 в части доначисления НДС в сумме 2 166 360 руб., доначисления пеней по НДС в сумме в сумме 123 089,32 руб.

Решением Арбитражного суда удмуртской Республики от 02.12.2010 суд признал недействительным решение инспекции от 19.04.2010г. N 16-22/12814 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления пени в сумме 101 468,25 руб., и в той же части признать недействительным требование N 1971 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 21.06.2010г.

В удовлетворении остальной части заявления отказано.

Не согласившись с судебным актом, предприятие обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, заявление удовлетворить в полном объеме, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права, а также на не соответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела.

В частности, предприятие указывает на ошибочность вывода суда о том, что подписание налогоплательщиком акта формы КС-2 свидетельствует о реализации работ, с которым налоговое законодательство связывает возникновение налогооблагаемой базы по НДС.

Как указывает налогоплательщик, из договора подряда на строительство зоопарка отдельные этапы работ в договоре не выделены.

Составление ежемесячных актов по форме КС-2 обусловлено необходимостью получения финансирования для продолжения работы на следующий месяц, но не свидетельствует о передаче готового объекта или этапа работ заказчику.

Фактически работы приняты 28.05.2010 г., о чем свидетельствует акт законченного строительства.

Инспекция представила отзыв на апелляционную жалобу общества, в которой просит судебный акт первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу налогоплательщика - без удовлетворения.

По мнению налогового органа, судом всесторонне и полно рассмотрено дело на основании представленных сторонами доказательств, выводы суда соответствуют фактическим обстоятельствам дела, нормы материального права применены судом верно.

В частности, инспекция указывает на то, что моментом определения налоговой базы по НДС признается день передачи работ в соответствии с первичным документом по форме КС-2.

В ходе контрольных мероприятий установлено, что работы по объекту "Зоопарк" выполнены заявителем и приняты заказчиком в 1-ом квартале 2009 г. Факт приемки подтверждается актами КС-2, подписанными в январе, феврале, марте 2009 г.

Кроме этого, суд первой инстанции обоснованно учел, что отсутствие финансирования фактически выполненных подрядчиком и принятых заказчиком работ до открытия бюджетного финансирования и подписания актов по форме КС-3 не переносит момент определения налоговой базы по НДС в соответствии со ст. 167 НК РФ.

Федеральное государственное унитарное предприятие "Управление специального строительства по территории N 6 при Федеральном агентстве специального строительства" (далее - ФГУП "УССТ N 6 при Спецстрое России") не согласившись с решением суда первой инстанции, направило в адрес арбитражного апелляционного суда апелляционную жалобу, в которой просит решение суда отменить, заявленные требования удовлетворить в полном объеме.

ФГУП "УССТ N 6 при Спецстрое России" полагает, что решение суда нарушает и затрагивает права заявителя жалобы, поскольку суд разрешил вопрос о правах и обязанностях ФГУП "УССТ N 6 при Спецстрое России", вытекающих из исполнения условий договора подряда.

Кроме этого, в жалобе ФГУП "УССТ N 6 при Спецстрое России" указало на то, что суд первой инстанции не принял во внимание, что в договоре отдельные этапы работ не выделены.

Акт по форме КС-2 служат лишь подтверждением сторонами фактически выполненного заявителем за соответствующий месяц определенного объема промежуточных работ по договору и предназначены для осуществления заказчиком в соответствии со ст. 748 Гражданского кодекса российской федерации (далее - ГК РФ), контроля за выполнением подрядчиком условий договора.

Кроме того, по мнению заявителя жалобы, суд первой инстанции необоснованно проигнорировал тот факт, что акты по форме КС-2 подписывались заявителем с ГУ "УКС Правительства УР", а не ФГУП "УССТ N 6 при Спецстрое России" (заказчиком).

Таким образом, суд первой инстанции, сделав вывод о занижении предприятием налогооблагаемой базы по НДС за 1-ый квартал 2009 г., по сути, установил, что с момента подписания актов по форме КС-2, в которых отражены промежуточные работы, следует считать момент определения налогооблагаемой базы.

В судебном заседании представители предприятий поддержали доводы апелляционных жалоб, представители инспекции - доводы отзыва.

В судебном заседании ФГУП "УССТ N 6 при Спецстрое России" заявлено ходатайство о приобщении к материалам дела в качестве письменных доказательств выписки из книги покупок, копии счетов-фактур, Приказ об учетной политике на 2009 г., выписка из решения налогового органа, копия письма от 16.03.2009, копии актов сдачи-приемки выполненных работ от 15.04.2009, 25.09.2009.

Указанные документы приобщены судом апелляционной инстанции к материалами дела.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, предприятием 12.11.2009г. в налоговый орган представлена уточненная налоговая декларация по НДС N 2 за 1-ый квартал 2009 г., проверив которую, инспекция составила акт от 01.03.2010 N 16-22/23454 и вынесла оспариваемое решение от 19.04.2010г. N 16-22/12814 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Данным решением заявителю предложено уплатить НДС за 1-ый квартал 2009 г. в сумме 2 166 360 руб. и начислены пени.

Основанием для этого явились выводы налогового органа о занижении предприятием налогооблагаемой базы по НДС за 1-ый квартал 2009 г.

Не согласившись с выводами инспекции, налогоплательщик обратился с апелляционной жалобой Управление ФНС России по Удмуртской Республике, решением которого от 16.06.2010г. N 14-06/06984 @, решение инспекции утверждено без изменения.

В связи с утверждением решения инспекцией налогоплательщику направлено требование N 1971 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 21.06.2010г.

Полагая, что решение инспекции и требование нарушает законные права и интересы налогоплательщика, общество воспользовалось правом судебной защиты, подав заявление в соответствующий суд, по результатам рассмотрения которого суд частично его удовлетворил.

На рассмотрения арбитражного апелляционного суда поставлен вопрос о проверки законности и обоснованности судебного акта, которым отказано в признании незаконным решения и требования, которым предложены к уплате пени по НДС.

При пересмотре повторно дела, судом апелляционной инстанции установлено, что спор настоящего дела касается различной оценки момента определения реализации в целях исчисления НДС.

По мнению инспекции, моментом реализации выполняемых заявителем работ в целях определения налоговой базы по НДС следует учитывать дату составления ежемесячно подписываемых актов о приемке выполненных работ по форме КС-2.

Данный вывод мотивирован тем, что оформление данного документа в соответствии с положениями ст. 753 ГК РФ подтверждает факт приобретения заказчиком ФГУП "УССТ N 6 при Спецстрое России" результата строительных работ.

По факту же, предприятие искусственно "отодвигает" момент определения налоговой базы по НДС, связывая его с итоговой сдачей объект, оформленной актом КС-11.

Налогоплательщик же полагает, что в 1-ом квартале 2009 г. общество не допустило занижение налогооблагаемой базы по НДС.

В обоснование своей позиции налогоплательщик указывает на то, что в соответствии с п. 4 ст. 753 ГК РФ сдача работ подрядчиком и приемка его заказчиком оформляются актом, подписанным обеими сторонами.

В первом квартале 2009 г. такой акт сторонами подписан не был, акты по форме N КС-2 "Акт о приемке выполненных работ" оформляемые подрядчиком и заказчиком в отношении работ, выполненных за месяц, являются основанием для определения стоимости выполненных работ, по которой производятся расчеты с заказчиком.

Указанные акты в соответствии с договором не являются сдачей результата работ подрядчиком.

Изучив материалы дела, рассмотрев представленные документы и оценив доводы апелляционной жалобы в совокупности с исследованными обстоятельствами по делу, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд считает решение суда законным, обоснованным и не подлежащим отмене по следующим основаниям.

В соответствии с ст. 146 НК РФ объектом налогообложения для исчисления налога на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В соответствии с ст. 167 НК РФ моментом определения налоговой базы для исчисления налога на добавленную стоимость является наиболее ранняя из следующих дат:

- день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

- день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг).

В соответствии с п. 4 ст. 38 НК РФ работой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации или физических лиц.

Порядок сдачи и приемки работ по договору строительного подряда регулируется статьей 753 ГК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 708 ГК РФ в договоре подряда указываются начальный и конечный сроки выполнения работы. По согласованию между сторонами в договоре могут быть предусмотрены также сроки завершения отдельных этапов работы (промежуточные сроки). В соответствии с пунктом 1 статьи 720 ГК РФ заказчик принимает результат работ в сроки и в порядке, предусмотренные договором подряда.

В соответствии с пунктом 1 статьи 753 ГК РФ заказчик, получивший сообщение подрядчика о готовности к сдаче результата выполненных по договору строительного подряда работ либо, если это предусмотрено договором, выполненного этапа работ, обязан немедленно приступить к его приемке.

В силу пункта 4 статьи 753 ГК РФ сдача результата работ подрядчиком и приемка его заказчиком оформляются актом, подписанным обеими сторонами.

Согласно п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" первичные документы принимаются к учету, если они составлены по формам, которые содержатся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации.

Альбом унифицированных форм первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ утвержден Постановлением Госкомстата России от 11 ноября 1999 г. N 100 (далее - Постановление Госкомстата России N 100).

В нем содержатся формы N КС-2 "Акт о приемке выполненных работ" и N КС-3 "Справка о стоимости выполненных работ и затрат".

Как установлено судом первой инстанции, и следует из материалоыв дела, между ГУ "УКС Правительства Удмуртской Республики" (заказчик) и ФГУП "УССТ по территории N 6 при Спецстрое России" (подрядчик) заключен договор подряда на капитальное строительство от 21.10.2005г. N 27/5-055, по которому подрядчик обязался осуществить строительство Зоопарка в городе Ижевске.

Для исполнения указанного договора, между ФГУП "УССТ N 6"(Генподрядчик) и заявителем (субподрядчик) заключен договор субподряда от 09.01.2008 N 608-2008.

В соответствии с п. 1 договора субподряда, субподрядчик обязуется вести всю исполнительскую (финансовую, техническую) документацию по объекту Зоопарк, оформлять акты КС-2 и КС-3.

Согласно п. 3.1 и 4.1 Договора субподряда стоимость и сроки работ, поручаемых субподрядчику, и порядок расчетов определяется договором подряда.

В ходе контрольных мероприятий налогового контроля установлено, что работы по объекту зоопарк выполнены заявителем и приняты заказчиком в 1-ом квартале 2009 г.

Факт приемки следует из актов КС-2, которые подписаны налогоплательщиком и заказчиком.

Из пояснений налогоплательщика данных в период проведения камеральной проверки следует, что заказчик (ФГУП УССТ N 6 при Спецстрое России) подписывал только акты КС-2.

При этом выполненные работы по объекту, подтверждены заказчиком (УКС Правительства УР), а также генеральным подрядчиком (ФГУП УССТ N 6 при Спецстрое России.

Акты же КС-3 не подписывались до момента финансирования объекта "Зоопарк". Указанные акты подписаны только в апреле, сентябре 2009 г., после чего предъявлены счета-фактуры заказчику.

Данные доводы предприятия правомерно отклонены судом первой инстанции.

В соответствии с пунктом 3 статьи 168 НК РФ счета-фактуры составляются не позднее пяти дней со дня выполнения работ, оказания услуг.

Днем выполнения работ признается дата подписания исполнителем и заказчиком актов.

Следовательно, не позднее пяти дней с даты подписания акта об оказании услуг предприятие обязано выписать в адрес покупателя счет- фактуру и до даты подачи налоговой декларации по НДС (то есть до 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом) зарегистрировать данную счет-фактуру в книге продаж за истекший налоговый период.

Кроме того, отсутствие бюджетного финансирования фактически выполненных подрядчиком в 1-ом квартале 2009 г. объемов работ, и подписание в связи с этим заказчиком справок формы КС-3 в апреле, сентябре 2009 г. по дате открытия бюджетного финансирования (в соответствии с договором подряда подписание формы КС-3 служит основанием для оплаты выполненных работ), не переносит момента определения налоговой базы, поскольку указанный момент определен налогоплательщиком "по отгрузке".

Об этом свидетельствует и принятая предприятием учетная политика для целей налогообложения на 2009 г., утвержденная приказом начальника ФГУП СУ-608 от 30.12.2008г. N 238, доходы и расходы по налогу на прибыль признаются методом начисления (п.19), в целях равномерного распределения налоговой нагрузки для длящихся строительных работ, по которым не предусмотрена поэтапная сдача объектов строительства, предусмотреть уплаты налоговых платежей (налог на прибыль, налог на добавленную стоимость) авансом на основании КС-3 (т. 3 л.д. 2-20).

Порядок признания доходов и расходов при методе начисления установлен статьями 271, 272 НК РФ.

В целях налогообложения доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав.

Утверждение предприятия в апелляционной жалобе о том, что в соответствии с договором подряда расчеты между заказчиком и подрядчиком осуществлялись в форме авансов, не принимается арбитражным апелляционным судом, поскольку не соответствует фактическим обстоятельствам дела и не подтверждено документально.

А поскольку все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, которые служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет, следует признать, что Акты по форме КС- 2 отвечают требованиям, предусмотренным Законом Российской Федерации "О бухгалтерском учете" и подтверждают фактическую сдачу работ в 1-ом квартале 2009 г., в связи с чем, заявитель в целях исчисления НДС за 1-ый квартал 2009 г. обязан был включить в налоговую базу выручку от реализации работ на объекте "Зоопарк" выполненных в январе-марте 2009 г. независимо от фактической их оплаты.

Ссылка заявителя на акт приемки законченного строительства по форме КС-11 от 28.05.2010 отклоняется судом апелляционной инстанции, так как, указанный акт отношения к налогоплательщику не имеет, поскольку подписан между ФГУП "УССТ " 6" и ГУ "УКС Правительства УР".

С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции при повторном рассмотрении дела в порядке апелляционного производства по представленным доказательствам находит, что решение суда первой инстанции при рассмотрении дела не имеет нарушений процессуального характера, правильно применены нормы материального права, верно дана оценка доказательствам с точки зрения относимости, допустимости и достоверности.

Изложенные в апелляционной жалобе доводы подлежат отклонению, поскольку основаны на неверном толковании и применении норм права.

При таких обстоятельствах оснований для удовлетворения апелляционной жалобы и для отмены обжалуемого судебного акта не имеется.

Обращаясь в арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой на судебный акт, ФГУП "УССТ N 6 при Спецстрое России" в качестве основания указало о том, что решение суда нарушает и затрагивает права заявителя жалобы, поскольку суд разрешил вопрос о правах и обязанностях ФГУП "УССТ N 6 при Спецстрое России" и ГУ "УКС Правительства УР", вытекающих из исполнения ими условий договора подряда.

В соответствии со ст. 42, 257 АПК РФ право обжалования судебного акта в порядке апелляционного производства принадлежит лицам, не участвовавшим в деле, лишь в случае принятия арбитражным судом решения об их правах и обязанностях.

Как видно из материалов дела, предметом заявленных по настоящему делу требований, является признание недействительными решения инспекции и требования в части НДС и пеней.

Между тем, арбитражный апелляционный суд считает, что сама по себе заинтересованность ФГУП "УССТ N 6 при Спецстрое России" в исходе дела не является основанием для возникновения права на обжалование, вынесенного по делу судебного акта на основании ст. 42 АПК РФ.

Оспариваемое решение налогового органа, не может нарушать его права и законные интересы ФГУП "УССТ N 6 при Спецстрое России".

В рассматриваемом случае, оспариваемые акты инспекции вынесены в отношении налогоплательщика и именно для него порождают налоговые последствия.

Налоговые правоотношения как отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налогового органа, привлечения к налоговой ответственности не могут влиять на гражданско-правовые отношения между хозяйствующими субъектами.

Таким образом, апелляционная жалоба подана ФГУП "УССТ N 6 при Спецстрое России" как лицом, не участвующим в деле, о правах и обязанностях которых суд не принимал судебного акта, т.е. не имеющим права на обжалование судебных актов в апелляционном порядке.

Учитывая, что указанные обстоятельства установлены после принятия апелляционной жалобы к производству, производство по жалобе прекращается применительно к пункту 1 части 1 статьи 150 АПК РФ, государственная пошлина подлежит возврату.

Руководствуясь статьями 150, 176, 258, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 02 декабря 2010 по делу N А71-8084/2010 оставить без изменения, апелляционную жалобу Федерального государственного унитарного предприятие "Строительное Управление N 608 при Федеральном агентстве специального строительства" - без удовлетворения.

Производство по апелляционной жалобе Федерального государственного унитарного предприятия "Управление специального строительства по территории N 6 при Федеральном агентстве специального строительства" на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 02 декабря 2010 по делу N А71-8084/2010 прекратить.

Возвратить Федеральному государственному унитарному предприятию "Управление специального строительства по территории N 6 при Федеральном агентстве специального строительства" из доходов федерального бюджета государственную пошлину, уплаченную по апелляционной жалобе в сумме 2000 (две тысячи) рублей.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Удмуртской Республики

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru.

Председательствующий

С.Н. Полевщикова

Судьи

С.Н. Сафонова Н.М. Савельева