1. О государственной регистрации парфюмерно-косметической продукции
Парфюмерно-косметическая продукция, не прошедшая государственную регистрацию в уполномоченных федеральных органах исполнительной власти, по-прежнему рассматривается налоговыми органами как подакцизная.
Согласно подпункту 2 п. 1 ст. 181 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) парфюмерно-косметическая продукция, прошедшая государственную регистрацию в уполномоченных федеральных органах исполнительной власти, разлитая в емкости не более 100 мл, с объемной долей этилового спирта до 80% включительно, не рассматривается как подакцизный товар.
Существует мнение, что с внесением изменений в Федеральный закон от 22.11.1995 N 171-ФЗ "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта и алкогольной продукции" Федеральным законом от 21.07.2005 N 102-ФЗ "О внесении изменений в Федеральный закон "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции" и о признании утратившими силу отдельных положений Федерального закона "О внесении изменений в Федеральный закон "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции" (далее - Закон N 102-ФЗ) государственная регистрация парфюмерно-косметической продукции отменена.
Как следствие вышесказанного, для отнесения парфюмерно-косметической продукции к неподакцизной достаточно, чтобы она была разлита в емкости не более 100 мл, с объемной долей этилового спирта до 80%.
Попробуем разобраться, так ли это.
В соответствии со ст. 2 НК РФ законодательство о налогах и сборах регулирует властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в Российской Федерации.
Согласно Положению о Федеральной налоговой службе, утвержденному постановлением Правительства РФ от 30.09.2004 N 506, ФНС России является федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по контролю и надзору за соблюдением законодательства о налогах и сборах, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет налогов и сборов, в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет иных обязательных платежей, за производством и оборотом этилового спирта, спиртосодержащей, алкогольной и табачной продукции, а также функции агента валютного контроля в пределах компетенции налоговых органов.
В соответствии с п. 1 ст. 1 НК РФ законодательство Российской Федерации о налогах и сборах состоит из настоящего Кодекса и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах.
Кроме того, как указано в п. 2 ст. 1 НК РФ, настоящий Кодекс устанавливает систему налогов и сборов, взимаемых в федеральный бюджет, а также общие принципы налогообложения и сборов в Российской Федерации, в том числе основания возникновения (изменения, прекращения) и порядок исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов (подпункт 2 п. 2 ст. 1 настоящего Кодекса).
Согласно ст. 44 НК РФ обязанность по уплате налога или сбора возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных настоящим Кодексом или иным актом законодательства о налогах и сборах.
Государственная регистрация этилового спирта из пищевого сырья, алкогольной, алкогольсодержащей пищевой продукции и другой спиртосодержащей продукции была введена постановлением Правительства РФ от 23.07.1996 N 874, а государственная регистрация этилового спирта и спиртосодержащих растворов из непищевого сырья - постановлением Правительства РФ от 13.08.1997 N 1030.
Вышеназванные нормативные акты были изданы в соответствии с Федеральным законом от 22.11.1995 N 171-ФЗ "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта и алкогольной продукции" (далее - Закон N 171-ФЗ) в целях организации эффективного механизма контроля за объемами производства этилового спирта и спиртосодержащих растворов из непищевого сырья, соблюдением государственной дисциплины акцизного налогообложения и полным поступлением в федеральный бюджет доходов от оборота алкогольной и алкогольсодержащей пищевой продукции.
В то же время положения, касающиеся государственной регистрации наименований вышеуказанной продукции, появились в Законе N 171-ФЗ только после внесения изменений Федеральным законом от 07.01.1999 N 18-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта и алкогольной продукции".
Постановлением Правительства РФ от 06.09.1998 N 1069, изданным в связи с принятием Федерального закона от 14.02.1998 N 29-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон "Об акцизах" (далее - Закон N 29-ФЗ), в постановления Правительства РФ от 23.07.1996 N 874 и от 13.08.1997 N 1030 были внесены изменения, которыми предусматривалась государственная регистрация парфюмерно-косметической продукции.
Функция государственной регистрации парфюмерно-косметической продукции, изготовляемой с применением этилового спирта из пищевого сырья, была возложена на Минсельхоз России, а функция государственной регистрации парфюмерно-косметической продукции, изготовляемой с применением этилового спирта из всех видов сырья, кроме пищевого, - на Минэкономики России совместно с Госстандартом России.
Законом N 29-ФЗ часть вторая ст. 1 Федерального закона от 06.12.1991 N 1993-1 "Об акцизах" (далее - Закон "Об акцизах") дополнялась положением, согласно которому к спиртосодержащей подакцизной продукции относились растворы, эмульсии, суспензии и другие виды продукции с объемной долей этилового спирта свыше 12%, содержавшегося в подакцизной продукции, за исключением спиртосодержащих лекарственных, лечебно-профилактических, диагностических средств, зарегистрированных уполномоченным федеральным органом исполнительной власти и внесенных в Государственный реестр лекарственных средств, изделий медицинского назначения, а также средств, изготавливавшихся аптечными учреждениями по индивидуальным рецептам, включая гомеопатические препараты, препаратов ветеринарного назначения, парфюмерно-косметической продукции, прошедших государственную регистрацию в уполномоченных федеральных органах исполнительной власти, спиртосодержащих отходов, образовавшихся при производстве спирта этилового из пищевого сырья, водок, ликероводочных изделий и подлежавших дальнейшей переработке, прошедших государственную регистрацию в уполномоченном федеральном органе исполнительной власти.
Таким образом, из состава подакцизной спиртосодержащей продукции исключалась спиртосодержащая парфюмерно-косметическая продукция, прошедшая государственную регистрацию в уполномоченных федеральных органах исполнительной власти.
Государственная регистрация парфюмерно-косметической продукции была введена постановлениями Правительства РФ в связи с внесением в законодательство о налогах и сборах - Закон "Об акцизах" изменений, касающихся отнесения спиртосодержащей парфюмерно-косметической продукции к подакцизной продукции в зависимости от наличия или отсутствия государственной регистрации этой продукции в уполномоченном органе власти.
При этом действовавшей на тот момент редакцией Закона N 171-ФЗ государственная регистрация этилового спирта и спиртосодержащей продукции не предусматривалась.
Постановлением Правительства РФ от 27.08.1999 N 967 "О производстве и обороте спиртосодержащих лекарственных средств и парфюмерно-косметической продукции (средств)" были внесены изменения в постановления Правительства РФ от 23.07.1996 N 874 и от 13.08.1997 N 1030 и было установлено, что с 1 октября 1999 года государственную регистрацию спиртосодержащей парфюмерно-косметической продукции (средств), вырабатывавшейся с применением этилового спирта из всех видов сырья, должен производить Минздрав России, которому поручалось до 1 октября 1999 года утвердить положение о государственной регистрации спиртосодержащей парфюмерно-косметической продукции. При этом, как следовало из преамбулы постановления Правительства РФ от 27.08.1999 N 967, оно было издано в соответствии с Федеральным законом от 30.03.1999 N 52-ФЗ "О санитарно-эпидемиологическом благополучии населения" и в целях обеспечения безопасности здоровья и жизни населения Российской Федерации при использовании спиртосодержащих лекарственных и гигиенических средств, изготовленных на основе этилового спирта.
Статьей 43 Федерального закона была предусмотрена государственная регистрация:
- впервые внедряемых в производство и ранее не использовавшихся химических, биологических веществ и изготовляемых на их основе препаратов;
- отдельных видов продукции, представляющих потенциальную опасность для человека;
- отдельных видов продукции, в том числе пищевых продуктов, впервые ввозимых на территорию Российской Федерации.
Регистрация проводится согласно п. 4 ст. 43 вышеуказанного Закона уполномоченными на то федеральными органами исполнительной власти в порядке, установленном Правительством РФ.
Приказом Минздрава России от 16.09.1999 N 344 в целях реализации постановления Правительства РФ от 27.08.1999 N 967 утверждены Положение о проведении государственной регистрации спиртосодержащей парфюмерно-косметической продукции (средств) и форма удостоверения о государственной регистрации спиртосодержащей парфюмерно-косметической продукции.
В соответствии с Положением о Министерстве здравоохранения Российской Федерации, утвержденным постановлением Правительства РФ от 29.04.2002 N 284, в функции Минздрава России входило осуществление в установленном порядке государственной регистрации отдельных видов продукции, представлявших потенциальную опасность для человека, отдельных видов продукции, впервые ввозимых на территорию Российской Федерации, новых пищевых продуктов, материалов и изделий, а также потенциально опасных химических и биологических веществ.
Указом Президента Российской Федерации от 09.03.2004 N 314 "О системе и структуре федеральных органов исполнительной власти" Минздрав России был упразднен, а его функции по принятию нормативных правовых актов в установленной сфере деятельности переданы образованному Минздравсоцразвития России, по контролю и надзору в сфере санитарно-эпидемиологического надзора - Роспотребнадзору, находящемуся в ведении Минздравсоцразвития России.
Положением о Федеральной службе по надзору в сфере защиты прав потребителей и благополучия человека, утвержденным постановлением Правительства РФ от 30.06.2004 N 322, к полномочиям Роспотребнадзора отнесено осуществление регистрации:
- впервые внедряемых в производство и ранее не использовавшихся химических, биологических веществ и изготовляемых на их основе препаратов, потенциально опасных для человека (кроме лекарственных средств);
- отдельных видов продукции, представляющих потенциальную опасность для человека (кроме лекарственных средств);
- отдельных видов продукции, в том числе пищевых продуктов, впервые ввозимых на территорию Российской Федерации.
Приказом Роспотребнадзора от 09.09.2004 N 13 "О государственном реестре и информационной системе учета продукции, веществ, препаратов, прошедших государственную регистрацию" (зарегистрирован в Минюсте России 17.09.2004, регистр. N 6029), изданным в целях реализации Федеральных законов "О санитарно-эпидемиологическом благополучии населения", от 02.01.2000 N 29-ФЗ "О качестве и безопасности пищевых продуктов", постановления Правительства РФ от 30.06.2004 N 322, утверждено Положение о государственном реестре и информационной системе учета продукции, веществ, препаратов (кроме лекарственных средств), прошедших государственную регистрацию в Федеральной службе по надзору в сфере защиты прав потребителей и благополучия человека.
Таким образом, государственная регистрация спиртосодержащей парфюмерно-косметической продукции осуществлялась ранее Минздравом России и осуществляется в настоящее время Роспотребнадзором на основании Федерального закона "О санитарно-эпидемиологическом благополучии населения" и ряда других вышеназванных нормативных правовых актов.
Законом N 102-ФЗ из абзаца четырнадцатого ст. 5 "Предметы ведения Российской Федерации в области производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции" Закона N 171-ФЗ исключены положения, касающиеся порядка государственной регистрации наименований подлежащих сертификации продукции - этилового спирта, денатурата, алкогольной и спиртосодержащей денатурированной продукции. Признан также утратившим силу абзац пятый п. 1 ст. 26 Закона N 171-ФЗ, касающийся ограничений в области производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции и относящийся к производству этилового спирта, денатурата, алкогольной и спиртосодержащей денатурированной продукции без государственной регистрации наименований указанной продукции.
В то же время из содержания п. 3 ст. 1 Закона N 171-ФЗ (в ред. от 21.07.2005 N 102-ФЗ) следует, что его действие не распространяется на деятельность аптечных учреждений, связанную с изготовлением средств по индивидуальным рецептам, в том числе гомеопатических препаратов, препаратов ветеринарного назначения, парфюмерно-косметической продукции, прошедших государственную регистрацию в уполномоченных федеральных органах исполнительной власти, из чего также усматривается, что институт государственной регистрации в уполномоченных федеральных органах исполнительной власти парфюмерно-косметической продукции не отменен и сохраняет свое действие.
Одновременно, поскольку Закон N 171-ФЗ устанавливает правовые основы производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции и не относится к законодательству о налогах и сборах, при решении вопроса о налогообложении акцизами парфюмерно-косметической продукции налоговые органы обязаны руководствоваться НК РФ.
В соответствии с подпунктом 2 п. 3 ст. 44 НК РФ обязанность по уплате налога или сбора прекращается с возникновением обстоятельств, с которыми законодательство о налогах и сборах связывает прекращение обязанности по уплате данного налога и сбора.
Учитывая вышеизложенное, до внесения изменений в законодательство о налогах и сборах, для отнесения парфюмерно-косметической продукции к продукции, не подлежащей обложению акцизами, необходимо соблюдение всех названных в подпункте 2 п. 1 ст. 181 НК РФ условий, в противном случае у налоговых органов отсутствуют правовые основания для отнесения парфюмерно-косметической продукции к неподакцизной продукции.
