Имущественный налоговый вычет (А. Сергеева, "Бюджетные учреждения образования: бухгалтерский учет и налогообложение", N 2, февраль 2007 г.)

Имущественный налоговый вычет

Налоговым законодательством предусмотрено несколько налоговых вычетов, которые уменьшают налоговую базу работника по налогу на доходы физических лиц (НДФЛ). Среди них поименован и имущественный налоговый вычет. В данной статье рассмотрен порядок его предоставления.

Получить имущественный вычет работники могут не только в налоговых органах, но и по месту своей работы. С 2007 года начали действовать изменения, внесенные в Налоговый кодекс Федеральным законом N 144-ФЗ*(1), с введением которых закончились многочисленные споры в области предоставления имущественных вычетов при покупке и продаже комнат в коммунальных квартирах. Теперь согласно новой редакции ст. 220 НК РФ имущественные вычеты предоставляются работникам:

- при продаже жилых домов, квартир, комнат, включая приватизированные жилые помещения, дач, садовых домиков или земельных участков и долей в указанном имуществе;

- при приобретении на территории РФ или при новом строительстве жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них.

Рассмотрим порядок предоставления имущественного вычета в каждом случае.

Имущественный налоговый вычет при продаже имущества

Доходы, полученные физическими лицами от продажи имущества или передачи имущественных прав, облагаются НДФЛ (п. 1 ст. 210 НК РФ). Однако налогоплательщик, согласно ст. 220 НК РФ, имеет право уменьшить налоговую базу по НДФЛ на величину имущественного налогового вычета, который предоставляется ему по окончании налогового периода при сдаче налоговой декларации в налоговые органы на основании письменного заявления и документов, подтверждающих право налогоплательщика на получение данного налогового вычета.

Налоговым кодексом определены условия предоставления имущественного налогового вычета при продаже имущества. В зависимости от вида реализуемого имущества и срока его нахождения в собственности налогоплательщика сумма предоставляемого имущественного вычета может быть либо ограничена либо нет. Так, в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ сумма имущественного вычета ограничивается при продаже:

- жилых домов, квартир, комнат, включая приватизированные жилые помещения, дач, садовых домиков или земельных участков и долей в указанном имуществе, имущественный вычет предоставляется в суммах, не превышающих 1 000 000 руб.;

- иного имущества имущественный налоговый вычет предоставляется в суммах не превышающих 125 000 руб.

Единственное условие предоставления указанных вычетов - имущество должно находиться в собственности налогоплательщика менее трех лет.

Если имущество находится в собственности налогоплательщика три года и более, то имущественный налоговый вычет предоставляется ему без ограничения, то есть в размере суммы, полученной им при продаже имущества.

Кроме того, вышеуказанной статьей определено, что в случае отказа от имущественного налогового вычета налогоплательщик вправе уменьшить сумму своих облагаемых налогом доходов на сумму фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, связанных с получением этих доходов (за исключением реализации налогоплательщиком принадлежащих ему ценных бумаг).

Особое внимание следует обратить на предоставление физическому лицу имущественного налогового вычета по доходам от продажи имущества, находившегося в общей долевой собственности. При реализации имущества, находящегося в общей долевой либо общей совместной собственности, соответствующий размер имущественного налогового вычета, распределяется между совладельцами этого имущества пропорционально их доле либо по договоренности между ними.

Рассмотрим пример распределения суммы имущественного налогового вычета между несколькими совладельцами.

Пример 1.

Квартира находится в общей совместной собственности двух лиц менее трех лет. Согласно договоренности между ними доля каждого лица составляет 30 и 70%. Квартира продана за 1 500 000 руб.

Так как квартира находилась в совместной собственности менее трех лет, размер имущественного налогового вычета у каждого из продавцов не должен превышать его долю от 1 000 000 руб. Исходя из доли каждого совладельца проданной квартиры имущественный вычет будет равен соответственно 300 000 и 700 000 руб.

Разница между суммой, полученной каждым собственником от продажи доли квартиры, и размером полагающегося ему имущественного налогового вычета подлежит налогообложению в соответствии с гл. 23 НК РФ. В нашем примере НДФЛ облагается сумма разницы - 500 000 руб. (1 500 000 - 1 000 000), а в расчете на каждого совладельца - соответственно 150 000 и 350 000 руб.

Если собственность на квартиру в целом физическим лицом приобретена не сразу, а долями и периоды владения ими различны, то при ее продаже имущественный вычет будет производиться согласно правилам, изложенным в пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ, то есть в зависимости от срока нахождения в собственности долей на квартиру. Рассмотрим это на примере.

Пример 2.

У физического лица перед продажей менее трех лет в собственности находилась 2/3 доли квартиры, а 1/3 доли он владел более трех лет. Квартира была продана за 2 100 000 руб.

В данном примере 2/3 доли стоимости квартиры равны 2 400 000 руб. (3 600 000/3 х 2). Отсюда 1/3 - 1 200 000 руб. Таким образом, налогоплательщик вправе получить имущественный налоговый вычет в связи с продажей всей квартиры в следующем порядке:

- в размере 2/3 суммы, полученной при продаже квартиры, - 1 000 000 руб. (то есть не в полном объеме, так как в собственности налогоплательщика эта доля квартиры находилась менее трех лет);

- в размере 1 200 000 руб. по 1/3 доле квартиры, то есть в полном объеме, так как он владел этой долей более трех лет.

При продаже квартиры в случае, если она находится в собственности налогоплательщика менее трех лет и при этом не приватизирована самим налогоплательщиком, имущественный налоговый вычет может быть предоставлен налогоплательщику в порядке, предусмотренном для случаев продажи иного имущества, то есть в сумме, не превышающей 125 000 руб. за налоговый период (Письмо Минфина РФ от 03.07.2006 N 03-05-01-03/09).

Пример 3.

Согласно договору купли-продажи квартира, принадлежащая физическому лицу по праву собственности на основании договора дарения и находящаяся в его собственности менее трех лет, продана за 1 200 000 руб.

Так как, квартира принадлежала физическому лицу на основании договора дарения, воспользоваться имущественным вычетом в размере, не превышающем 1 000 000 руб., оно не сможет. В данном случае вычет не должен превышать 125 000 руб.

Имущественный налоговый вычет при приобретении имущества или новом
строительстве

При приобретении на территории РФ жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них или новом строительстве имущественный налоговый вычет предоставляется физическому лицу в размере фактически произведенных расходов, а также в сумме, направленной на погашение процентов по целевым займам (кредитам), полученным от кредитных и иных организаций РФ.

В перечень фактических расходов на новое строительство или приобретение жилого дома или доли (долей) в нем в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ могут включаться:

- расходы на разработку проектно-сметной документации;

- расходы на приобретение строительных и отделочных материалов;

- расходы на приобретение жилого дома, в том числе не оконченного строительством;

- расходы, связанные с работами или услугами по строительству (достройке дома, не оконченного строительством) и отделке;

- расходы на подключение к сетям электро-, водо-, газоснабжения и канализации или создание автономных источников электро-, водо-, газоснабжения и канализации.

Фактические расходы на приобретение квартиры, комнаты или доли (долей) в них могут состоять из:

- расходов на приобретение квартиры или прав на квартиру в строящемся доме;

- расходов на приобретение отделочных материалов;

- расходов на работы, связанные с отделкой квартиры.

Обратите внимание: принятие к вычету расходов на достройку и отделку приобретенного дома или отделку приобретенной квартиры возможно в том случае, если в договоре, на основании которого осуществлено такое приобретение, указано приобретение незавершенных строительством жилого дома или квартиры (прав на квартиру) без отделки или доли (долей) в них.

Максимальный размер имущественного вычета, на который можно уменьшить доход физического лица в результате приобретения жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них или при новом строительстве не может превышать 1 000 000 руб. без учета сумм, направленных на погашение процентов по целевым займам (кредитам), полученным от кредитных и иных организаций РФ и фактически израсходованным налогоплательщиком на новое строительство либо приобретение на территории РФ жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них.

Предоставление имущественного налогового вычета связано с юридическим фактом осуществления расходов на новое строительство или приобретение жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них. Как указано в Письме Минфина РФ от 03.07.2006 N 02-05-01-07/33, если в дальнейшем жилой дом либо квартира были проданы налогоплательщиком, то такая продажа не изменяет факта осуществления расходов по их строительству или приобретению. При этом НК РФ не ставит право налогоплательщика на получение остатка имущественного налогового вычета в последующих налоговых периодах до полного его использования в зависимость от наличия этого имущества в собственности налогоплательщика в каждом налоговом периоде, за который он предоставляется. Следовательно, если в налоговом периоде имущественный налоговый вычет не может быть использован полностью, то оставшаяся его часть может быть предоставлена налогоплательщику в последующие налоговые периоды независимо от того, что в эти периоды жилой дом или квартира могут уже не находиться в собственности налогоплательщика.

Для подтверждения права на имущественный налоговый вычет налогоплательщик представляет в налоговый орган:

- письменное заявление, в котором указываются паспортные данные, адрес постоянного места жительства, ИНН (при наличии), данные о работодателе (наименование, ИНН, КПП организации либо фамилия, имя, отчество и ИНН индивидуального предпринимателя), а также размер данного вычета по суммам, направленным на новое строительство (приобретение) жилого дома, квартиры или доли (долей) в них и отдельно размер вычета по суммам, направленным на погашение процентов по целевым (займам) кредитам;

- при строительстве или приобретении жилого дома (в том числе не оконченного строительством) или доли (долей) в нем - документы, подтверждающие право собственности на жилой дом или долю (доли) в нем;

- при приобретении квартиры, комнаты, доли (долей) в них или прав на квартиру, комнату в строящемся доме - договор о приобретении квартиры, комнаты, доли (долей) в них или прав на квартиру, комнату в строящемся доме, акт о передаче квартиры, комнаты (доли (долей) в них) налогоплательщику или документы, подтверждающие право собственности на квартиру, комнату или долю (доли) в них;

- платежные документы, оформленные в установленном порядке и подтверждающие факт уплаты денежных средств налогоплательщиком по произведенным расходам (квитанции к приходным ордерам, банковские выписки о перечислении денежных средств со счета покупателя на счет продавца, товарные и кассовые чеки и другие документы).

Налоговый орган в течение месяца рассматривает заявление налогоплательщика, проверяет представленные им документы и, в случае подтверждения права налогоплательщика на вычет, выдает ему Уведомление, которое налогоплательщик представляет в бухгалтерию по месту работы. Он имеет право на получение имущественного налогового вычета в течение налогового периода только у одного налогового агента (работодателя), которому представлено соответствующее письменное заявление, а также выданное налоговым органом Уведомление.

Основные правила предоставления имущественных налоговых вычетов изложены в Информационном сообщении ФНС от 18.03.2005 "Предоставление имущественных налоговых вычетов в части расходов на приобретение жилого объекта". В нем, в частности, указано:

- независимо от того, в каком месяце налогового периода налогоплательщик получил уведомление из налогового органа, бухгалтерия должна предоставить ему вычет за весь календарный год, в котором у налогоплательщика возникло такое право. Если вычет использован не полностью, то в следующем году можно обратиться в налоговый орган за получением нового уведомления;

- если у налогоплательщика несколько источников дохода и в течение года он не полностью получил имущественный налоговый вычет у указанного в уведомлении налогового агента, в следующем году он вправе подать декларацию в налоговую инспекцию, чтобы вернуть 13%-ный налог, перечисленный в бюджет другими налоговыми агентами;

- если налогоплательщик начал получать имущественный вычет по месту работы, а затем сменил ее, он не сможет передать свое уведомление новому работодателю. Воспользоваться положенной льготой в данном случае он должен путем декларирования доходов по окончании календарного года.

Отдельные вопросы по предоставлению имущественного налогового вычета

Рассмотрим несколько вопросов, которые возникают при предоставлении имущественного налогового вычета налогоплательщику в связи с приобретением жилого помещения.

Если налогоплательщик приобрел жилье, находящееся в аварийном состоянии, может ли он получить имущественный налоговый вычет в сумме, израсходованной не только на приобретение жилья, но и на проведение работ по его ремонту?

В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ в поименованных расходах, которые могут уменьшить налоговую базу по НДФЛ, затраты на ремонт дома не указаны, поэтому их нельзя отнести к расходам по отделке квартиры, так как принять к вычету расходы на отделку приобретенной квартиры можно, только если в договоре, на основании которого приобретена недвижимость, прямо указано на отсутствие отделки. Следовательно, в отношении указанных затрат вычет не может быть предоставлен.

Может ли быть предоставлен имущественный налоговый вычет по НДФЛ в полном объеме только одному из супругов, который произвел расходы по оплате квартиры, если в договоре купли-продажи и акте приема-передачи квартиры указан один из супругов? Платежные документы и заявление на вычет, прилагаемые к декларации, оформлены на супруга, оплатившего квартиру.

Согласно Письму Минфина РФ от 13.10.2006 N 03-05-01-03/136 налогоплательщик имеет право на предоставление ему имущественного налогового вычета в сумме, израсходованной им на новое строительство либо приобретение на территории РФ жилого фонда в размере фактически понесенных расходов. В случае приобретения имущества в общую долевую либо в общую совместную собственность размер имущественного налогового вычета определяется между совладельцами в соответствии с их долей (долями) собственности либо их письменным заявлением (в случае приобретения жилого дома или квартиры в общую совместную собственность).

Статьей 34 Семейного кодекса РФ определено, что к имуществу, нажитому супругами во время брака (общему имуществу супругов), относятся доходы каждого из супругов от трудовой, предпринимательской и результатов интеллектуальной деятельности и др. Общим имуществом супругов являются также приобретенные за счет общих доходов супругов движимые и недвижимые вещи и другое имущество независимо от того, на чье имя оно приобретено или кто из супругов внес денежные средства. Отсюда следует, что если оплата расходов по строительству квартиры была произведена за счет общей собственности супругов, то оба супруга могут считаться участвующими в расходах по строительству квартиры. Таким образом, если в соответствии с заявлением супругов, в общей совместной собственности которых находится приобретенная квартира, имущественный налоговый вычет распределен целиком в пользу одного из супругов, этому супругу может быть предоставлен такой вычет в размере 1 000 000 руб. вне зависимости от того, кто из супругов является стороной договора на приобретение квартиры или акта приема-передачи квартиры, а также на чье имя оформлены платежные документы на оплату квартиры.

Имеют ли граждане право на получение имущественного налогового вычета при выделении субсидии на частичную оплату приобретаемого жилья либо предоставлении жилья большей площади с одновременной утратой права собственности на ранее занимаемое жилье, которыми производится доплата разницы между стоимостью приобретаемого жилья и предоставленными субсидиями (стоимостью ранее занимаемого жилья)?

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 20 НК РФ имущественный вычет не предоставляется, если строительство или приобретение жилого дома либо квартиры оплачивается за счет средств работодателей или иных лиц. Значит, налогоплательщики не вправе претендовать на вычет по суммам, полученным из бюджета, но они могут получить имущественный налоговый вычет по собственным средствам, израсходованным на приобретение квартиры. Для подтверждения права на вычет налогоплательщики представляют договор, акт или свидетельство о регистрации права собственности, в которых должны быть выделены расходы на приобретение квартиры, которые налогоплательщик понес за свой счет.

Пример 4.

Прокопьеву А.А., нуждающемуся в улучшении жилищных условий, выделена субсидия на приобретение жилья в размере 500 000 руб. Он приобрел квартиру стоимостью 1 000 000 руб., оплатив из собственных средств 500 000 руб. (1 000 000-500 000).

В данном случае налогоплательщик имеет право воспользоваться имущественным налоговым вычетом в размере 500 000руб.

Может ли предоставляться имущественный налоговый вычет при приобретении жилья у родственников?

Как указано в пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ, имущественный налоговый вычет не применяется, если сделка купли-продажи жилого дома или квартиры совершается между физическими лицами, являющимися взаимозависимыми.

К взаимозависимым относятся лица, которые состоят в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого (пп. 3 п. 1 ст. 20 НК РФ).

Названным лицам имущественный вычет может быть предоставлен, если отношения между ними не оказали влияния на условия и экономические результаты заключенного договора купли-продажи жилого дома или квартиры. Основания для признания участников договора взаимозависимыми лицами возникают, если цена сделки существенно отклоняется от среднерыночной или продавец сохраняет за собой право пользования жильем, являющимся предметом сделки.

А. Сергеева,

эксперт журнала "Бюджетные организации:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Бюджетные учреждения образования: бухгалтерский учет и налогообложение", N 2, февраль 2007 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Федеральный закон от 27.07.2006 N 144-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую налогового кодекса российской Федерации в части создания благоприятных условий налогообложения для налогоплательщиков, осуществляющих деятельность в области информационных технологий, а также внесения других изменений, направленных на повышение эффективности налоговой системы".