Вопрос: Если отпуск охватывает два месяца, то часть отпуска, приходящуюся на следующий месяц, мы относим к расходам будущего периода. Такой вывод следует из п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета, утвержденного приказом Минфина РФ от 29.07.1998 г. N 34н. Вместе с тем в финансовом ведомстве признают, что этот момент четко не урегулирован (см. письмо Минфина РФ от 24.12.2004 г. N 03-03-01-04/1/190). Считаем, что эти расходы несущественные в общей структуре себестоимости. Возможно ли учесть такие расходы сразу - в момент начисления отпускных как в налоговом, так и в бухгалтерском учете? (ООО "Аудит-новые технологии", декабрь 2006 г.)

Если отпуск охватывает два месяца, то часть отпуска, приходящуюся на следующий месяц, мы относим к расходам будущего периода. Такой вывод следует из п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета, утвержденного приказом Минфина РФ от 29.07.1998 г. N 34н.

Вместе с тем в финансовом ведомстве признают, что этот момент четко не урегулирован (см. письмо Минфина РФ от 24.12.2004 г. N 03-03-01-04/1/190).

Считаем, что эти расходы несущественные в общей структуре себестоимости.

Возможно ли учесть такие расходы сразу - в момент начисления отпускных как в налоговом, так и в бухгалтерском учете?

Для ответа на вопрос рассмотрим подробно момент признания расходов организации в виде отпускных для целей бухгалтерского и налогового учета.

Бухгалтерский учет

Порядок отражения отпускных, приходящихся на разные месяцы отпуска, правилами бухгалтерского учета не урегулирован (см. Письмо Минфина России от 24 декабря 2004 г. N 03-03-01-04/1/190). Поэтому организация может выбрать для себя и утвердить в бухгалтерской учетной политике один из способов:

- учитывать начисленные отпускные, приходящиеся на следующий месяц, на счете 97 "Расходы будущих периодов";

- учитывать начисленные отпускные на счетах затрат сразу в момент начисления.

Аргументом в пользу первого способа является п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ*(1), в котором определено, что затраты произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе отдельной статьей как расходы будущих периодов и подлежат списанию в порядке, устанавливаемом организацией (равномерно, пропорционально объему продукции и др.) в течение периода, к которому они относятся.

В соответствии с требованиями данного пункта часть начисленной суммы отпускных за месяц, который еще не наступил (вместе с ЕСН и страховыми взносами), отражается в составе расходов будущих периодов записью по дебету счета 97 "Расходы будущих периодов" в корреспонденции с кредитом счетов 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" и 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению". Данные расходы будущих периодов подлежат списанию на счета учета затрат при наступлении месяца, за который начислены отпускные.

Второй способ организация может применять, если начисленные отпускные являются несущественными расходами в общей структуре себестоимости. Принципы существенности определены в Приказе Минфина России от 22.07.2003 N 67н "О формах бухгалтерской отчетности". Рекомендованный Минфином минимальный критерий существенности составляет 5% от общего итога соответствующих данных. Организация самостоятельно определяет критерий существенности и утверждает его в бухгалтерской учетной политике.

Вывод

Организация самостоятельно выбирает способ учета отпускных и утверждает его в учетной политике.

Налоговый учет

В соответствии с п. 7 ст. 255 НК РФ расходы на оплату труда, сохраняемую работникам на время отпуска, предусмотренного законодательством РФ, относятся к расходам на оплату труда в целях налогообложения налогом на прибыль.

На сумму отпускных начисляется ЕСН и страховые сборы. В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством РФ порядке, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.

Порядок признания расходов при методе начисления определен ст. 272 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений главы 25 НК РФ, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.

В соответствии с п. 4 ст. 272 НК РФ расходы на оплату труда признаются в качестве расхода ежемесячно исходя из суммы начисленных в соответствии со статьей 255 НК РФ расходов на оплату труда, поэтому суммы отпускных учитываются в том месяце, на которое приходится время отпуска

Таким образом, при определении базы по налогу на прибыль сумма начисленных отпускных за ежегодный оплачиваемый отпуск включается в состав расходов пропорционально дням отпуска, приходящимся на каждый отчетный период. Такие разъяснения даны Минфином России в письме от 4 апреля 2006 г. N 03-03-04/1/315.

Согласно пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ суммы налогов, сборов и иных обязательных платежей включаются в состав расходов на дату начисления.

Таким образом, суммы ЕСН и страховых сборов, начисленные с отпускных, включаются в расходы единовременно в месяце начисления. Аналогичное мнение отражено в письме УМНС по г. Москве от 27 января 2004 г. N 26-12/05495.

Вывод

В налоговом учете суммы отпускных включаются в состав расходов отчетного периода пропорционально дням отпуска, приходящимся на данный отчетный период.

Сумма ЕСН и страховые сборы учитываются в составе расходов единовременно на дату начисления.

Учет расчетов по налогу на прибыль в соответствии с требованиями
ПБУ 18/02

Различное признание расходов организации в виде отпускных в бухгалтерском и налоговом учете влечет образование временных разниц, подлежащих учету в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02*(2).

Порядок возникновения и вид временной разницы зависит от способа учета отпускных в бухгалтерском учете.

В случае отражения в бухгалтерском учете суммы отпускных (вместе с ЕСН и страховыми сборами), приходящихся на будущий месяц, на счете 97 формируется налогооблагаемая временная разница. Данная разница равна сумме ЕСН и страховым сборам, которые признаются в налоговом учете в текущем отчетном периоде, а в бухгалтерском учете в будущем отчетном периоде. Налогооблагаемая временная разница приводит к образованию отложенного налогового обязательства, подлежащего учету на счете 77 "Отложенные налоговые обязательства", которое будет списано в будущем отчетном периоде.

В случае отражения начисленных отпускных (вместе с ЕСН и страховыми сборами), приходящихся на отпуск будущего месяца, на счетах затрат сразу в момент начисления формируется вычитаемая временная разница. Данная разница равна сумме начисленных отпускных, которые признаются в расходах отчетного периода в бухгалтерском учете, а в налоговом учете в расходах будущего отчетного периода. Вычитаемая временная разница приводит к образованию отложенного налогового актива, подлежащему учету на счете 09 "Отложенные налоговые активы", который будет списан в будущем отчетном периоде.

Вывод

Порядок отражения и вид временной разницы зависит от способа учета отпускных в бухгалтерском учете.

15 декабря 2006 г.

ООО "Аудит-новые технологии", декабрь 2006 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Утвержденного Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 г. N 34н.

*(2) Утвержденного Приказом Минфина РФ от 19.11.2002 г. N 114н.