Комментарий к письму Минфина России от 15.12.2006 N 03-03-04/1/829 ("Консультант. Комментарии к документам для бухгалтера", N 4, февраль 2007 г.)

Комментарий к письму Минфина России
от 15.12.2006 N 03-03-04/1/829

Для единовременного списания 10 процентов стоимости основного средства важен момент начала его эксплуатации. Дата покупки этого имущества значения не имеет. А списывать амортизационную премию по расходам на реконструкцию фирмы вправе лишь с 1 января текущего года.

В прошлом году фирмы получили право по-особому учитывать в налоговых расходах стоимость новых основных средств. По ним можно применять амортизационную премию. Ее используют и при списании затрат на достройку, дооборудование, модернизацию такого имущества. Применение столь полезного положения Налогового кодекса на практике вызывало трудности с самого начала. Это послужило причиной выхода ряда разъяснений Минфина, одно из которых и опубликовано выше.

В комментируемом письме финансисты рассказали, как применить амортизационную премию по капвложениям 2005 года, если основное средство введено в эксплуатацию в прошлом году. А также разъяснили, когда фирма вправе воспользоваться прошлогодней поправкой в статью 259 Налогового кодекса, согласно которой под "премиальные" нормы теперь подпадают и расходы на реконструкцию.

"Переходные" тонкости

Напомним, что, согласно пункту 1.1 статьи 259 Налогового кодекса, при покупке или переоборудовании основного средства можно включить в расходы 10 процентов затрат. Это позволяет, с одной стороны, быстрее списать объект или издержки на его модернизацию в налоговом учете. А с другой - снизить налог на прибыль в самом начале эксплуатации нового или усовершенствованного актива.

Десятую часть стоимости купленного основного средства фирма вправе учесть в расходах того периода, когда она начала его амортизировать. Момент списания амортизационной премии при модернизации (достройке и т.п.) имущества наступает в периоде, когда изменилась его первоначальная стоимость.

Процесс переоборудования основного средства нередко бывает довольно длительным. Зачастую он не укладывается в рамки одного налогового периода (года). Да и купленное имущество может быть введено в эксплуатацию далеко не сразу. Вправе ли фирма применить амортизационную премию по объекту, который она приобрела или начала модернизировать в 2005, а эксплуатировать - в 2006 году?

Как видно из опубликованного письма, финансисты не возражают против одномоментного списания 10 процентов капитальных вложений в данном случае. Конечно, сам процесс переоборудования был начат до появления в Налоговом кодексе положения об амортизационной премии. И затраты на капитальные вложения организация понесла также до этого момента. Но с другой стороны, в 2006 году, когда фирма начала эксплуатировать и, следовательно, амортизировать обновленный объект, право на списание "премиальных" процентов у нее появилось.

Обратите внимание: не следует забывать, что применять амортизационную премию фирма может, если такое положение закреплено в ее "налоговой" учетной политике. В этом документе также должен быть указан процент затрат (до 10 включительно), который выбран для единовременного списания.

Пример

ЗАО "Рапид" в ноябре 2005 года приобрело основное средство стоимостью 59000 руб. (в т.ч. НДС - 9000 руб.). Однако эксплуатировать объект фирма начала лишь в августе 2006 года. Срок его полезного использования "Рапид" установил равным 48 месяцам. Амортизацию фирма начисляет линейным методом.

Согласно учетной политике "Рапида", для целей налогового учета фирма применяет амортизационную премию по капвложениям в основные средства в размере 10 процентов затрат. Сумма амортизационной премии по новому объекту составила:

50000 руб. х 10% = 5000 руб.

Амортизировать основное средство "Рапид" начал в сентябре 2006 года. Норма амортизации будет равна:

1 : 48 мес. х 100% = 2,08%.

Размер ежемесячной амортизации по основному средству с учетом амортизационной премии бухгалтер "Рапида" рассчитал так:

(50000 руб. - 5000 руб.) х 2,08% = 936 руб.

Сумму амортизационной премии (5000 руб.) фирма списала в составе косвенных расходов по налогу на прибыль за 9 месяцев 2006 года.

Обратите внимание: Минфин достаточно лоялен и в отношении более неопределенной "переходной" ситуации. Если даже фирма начала использовать основное средство в декабре 2005 года, амортизационную премию по капвложениям она вправе применить. Ведь начисление амортизации на объект начнется лишь в 2006 году (письмо Минфина России от 04.08.2006 N 03-03-04/1/619).

"Премиальные" для реконструкции

Второй вопрос, по которому дали разъяснения финансисты, связан с реконструкцией основных средств.

Дело в том, что изначально этот вид усовершенствования активов не был указан в пункте 1.1 статьи 259 Налогового кодекса. То есть при формальном подходе можно сделать вывод, что амортизационную премию по затратам на реконструкцию применять нельзя. В отличие от расходов достройку, модернизацию, дооборудование и т.п. Несмотря на то, что для всех подобных издержек предусмотрен одинаковый порядок налогового учета (они увеличивают первоначальную стоимость основного средства). И хотя налицо была техническая ошибка в новом пункте Налогового кодекса, финансовое ведомство настаивало на невозможности списания в 2006 году "премиальных" при реконструкции (письма Минфина России от 13.12.2005 N 03-03-04/1/423, от 30.05.2006 N 03-03-04/2/152).

Указанный недочет был исправлен Законом от 27.07.2006 N 144-ФЗ. Этот документ наконец уравнял реконструкцию с другими видами переоборудования основных средств в отношении применения амортизационной премии. Причем изменения вступили в силу задним числом - с 1 января 2006 года. Однако, как подчеркнуто в комментируемых разъяснениях, упомянутый закон вступил в силу только в 2007 году. Поэтому в течение прошлого года списывать в расходы 10 процентов затрат на реконструкцию было нельзя.

Тем не менее теперь такая возможность у фирм появилась. То есть отразить амортизационную премию можно уже в декларации по налогу на прибыль за 2006 год. Правда, бухгалтерам это работы только прибавит: придется пересчитать всю амортизацию, начисленную на реконструированный объект.

"Консультант. Комментарии к документам для бухгалтера", N 4, февраль 2007 г.