Резерв по сомнительным долгам: бухгалтерский учет и налогообложение (Е.В. Ермолаева, "Торговля: бухгалтерский учет и налогообложение", N 3, март 2007 г.)

Резерв по сомнительным долгам:
бухгалтерский учет и налогообложение

В январском номере журнала за 2007 год были подробно рассмотрены критерии и условия признания задолженности безнадежной в налоговом учете. Бухгалтерские стандарты регулируют этот момент несколько иначе. Кроме того, и налоговое, и бухгалтерское законодательство предоставляет организациям право создавать резерв по сомнительным долгам. Некоторые налогоплательщики находят в нем удобный инструмент налогового планирования. О бухгалтерском и налоговом учете, а также преимуществах использования резерва по сомнительным долгам мы и поговорим сегодня.

Налоговый учет

Порядку формирования и использования резерва по сомнительным долгам посвящена ст. 266 НК РФ. Налогоплательщик вправе создавать такой резерв, а это означает, что если решение о создании резерва принято, то в силу требований ст. 313 НК РФ оно должно быть отражено в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой приказом руководителя организации.

Итак, суммы безнадежных долгов могут быть включены в состав внереализационных расходов полной суммой в момент возникновения соответствующих оснований (пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ). Поскольку эти моменты могут совпасть в отношении задолженностей нескольких контрагентов, налоговая база по налогу на прибыль может колебаться в течение налогового периода. При этом, учитывая тот факт, что организации чаще всего исчисляют авансовые платежи за текущий отчетный период на основании авансовых платежей, подлежащих уплате в предыдущих периодах, по итогам года может произойти переплата по налогу на прибыль. Чтобы избежать этого и равномерно распределить данный вид расходов во времени, можно создать резерв по сомнительным долгам. С помощью этого резерва покрывается только задолженность, приобретшая статус безнадежной и подлежащая списанию (п. 4 ст. 266 НК РФ). Запрета на включение в расходы сумм, не покрытых резервом, также не установлено. Поэтому в конечном итоге в расходы налогового периода будут включены все суммы безнадежных долгов, однако в случае использования резерва это будет сделано более равномерно во времени. Рассмотрим алгоритм создания резерва.

Проведение инвентаризации дебиторской задолженности
на последнее число отчетного (налогового) периода

При проведении инвентаризации с целью создания резерва нас интересуют только сомнительные долги, признаваемые таковыми в соответствии с Налоговым кодексом. Согласно п. 1 ст. 266 НК РФ ими признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией. Таким образом, при формировании резерва по сомнительным долгам не учитываются такие долги, как:

- задолженность, которая может быть признана в случае погашения внереализационным доходом, например, штрафные санкции за нарушение условий договора покупателем (Письмо Минфина РФ от 05.05.2006 N 03-03-04/2/129);

- задолженность по лизинговым платежам, так как при передаче имущества в лизинг реализации не происходит (Письмо Минфина РФ от 21.12.2006 N 03-03-04/2/262). Аналогичный вывод в отношении неполученных арендных платежей следует и из Письма Минфина РФ от 12.07.2006 N 03-03-04/1/579;

- задолженность работников по полученным под отчет суммам, причиненному ущербу в виде потерь или недостач;

- задолженность по выданным налогоплательщиком займам;

- суммы выданной поставщикам предоплаты в случае непоставки товара (Письмо Минфина РФ от 07.10.2005 N 03-03-04/1/257);

- задолженность по договорам переуступки права требования.

Также налоговики акцентируют внимание на том, что сомнительная задолженность - это только та, которая не погашена в сроки, установленные договором. Поэтому, как указано в Письме ФНС РФ от 20.01.2005 N 02-3-08/274, сомнительным долгом может признаваться задолженность, возникающая только на основании договоров, в которых предусмотрен срок погашения. Если задолженность возникла по иным основаниям, в том числе вследствие судебных решений, то она не признается сомнительной. Оставим это мнение без комментариев, отметим лишь, что, как правило, внедоговорные обязательства не связаны с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, а значит, в общем случае не будут интересовать нас по иному основанию.

Для подтверждения наличия и срока возникновения задолженности, связанной с реализацией товаров, у организации может не найтись письменного договора. В таком случае налоговики при проверке наверняка обратят на это внимание и сочтут признание расходов в виде отчислений в резерв неправомерным. Однако на этот счет существует положительная для налогоплательщиков судебная практика. Например, в Постановлении ФАС ВВО от 02.10.2006 N А31-8060/2005-4 отмечено, что договор купли-продажи считается заключенным и подлежит исполнению вне зависимости от того, оформлен он или нет в виде единого документа*(1). При этом договор подлежит исполнению в разумный срок после возникновения обязательства, в связи с чем задолженность по договору, не погашенная в разумный срок, позволяет признать ее сомнительной. В этом случае обязанность доказать, что налогоплательщик включил в резерв задолженность за товар, срок оплаты которого не наступил, лежит уже на налоговиках. Аналогичный вывод сделан в Постановлении ФАС УО от 16.01.2007 N Ф09-11811/06-С3.

К сведению: в Постановлении ФАС УО от 25.10.2006 N Ф09-9521/06-С7 рассмотрена ситуация, когда налогоплательщик включил в расходы суммы отчислений в резерв по задолженности одного контрагента. Эти действия налоговики посчитали неправомерными. Однако суд указал, что наличие между налогоплательщиком и его контрагентом постоянных финансово-хозяйственных отношений, постоянной сверки взаимных задолженностей, наличие одного и того же учредителя не могут свидетельствовать о согласованности действий указанных организаций, направленных на необоснованное изъятие денежных средств из бюджета. В свою очередь, налоговый орган не представил доказательств искусственного создания резерва по сомнительным долгам.

В отношении порядка проведения инвентаризации Налоговый кодекс не устанавливает специальных правил, поэтому и судьи, и чиновники, на основании ст. 11 НК РФ, считают необходимым руководствоваться правилами бухгалтерского учета, а именно Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных Приказом Минфина РФ от 13.06.1995 N 49. При этом нельзя забывать о документальном оформлении инвентаризации. Налогоплательщику следует иметь следующие документы, составленные по унифицированным формам, утвержденным Постановлением Госкомстата РФ от 18.08.1998 N 88:

- приказ (постановление, распоряжение) о проведении инвентаризации (форма N ИНВ-22);

- акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами (форма N ИНВ-17);

- справка к акту инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами (приложение к форме N ИНВ-17).

При этом акт по форме N ИНВ-17 предусматривает отражение задолженности как подтвержденной, так и не подтвержденной дебиторами, а также задолженности с истекшим сроком исковой давности. В Письме от 26.07.2006 N 03-03-04/1/612 специалисты финансового ведомства указали, что при расчете размера резерва по сомнительным долгам нужно учитывать суммы "дебиторки", подтвержденной результатами инвентаризации, а именно признанные и не признанные контрагентами. Отметим, если задолженность признается контрагентом, это означает перерыв срока исковой давности, поэтому момент списания данного долга оттягивается еще на три года*(2). При этом долги, по которым срок исковой давности истек, включать в резерв, по мнению финансистов, нельзя, так как эти долги являются безнадежными (следовательно, их нужно списать - резервировать бессмысленно). Однако представим такую ситуацию. Организация впервые приняла решение о создании резерва по сомнительным долгам с 2007 года (прежде резерв не создавался). Инвентаризация расчетов по состоянию на 31.03.2007 показала, что среди дебиторской задолженности есть такая, срок исковой давности по которой истек. Руководствуясь абз. 2 п. 5 ст. 266 НК РФ, налогоплательщик может списать безнадежный долг только за счет резерва (если решение о создании резерва принято). Но даже если суммы резерва будет недостаточно, разница также будет включена в состав внереализационных расходов, причем в том же отчетном (налоговом) периоде. Поэтому, на наш взгляд, у бухгалтеров нет повода для беспокойства.

Итак, инвентаризация проведена в установленном порядке, виды задолженности, которые будут участвовать в формировании резерва, определены. Следующий шаг:

Расчет суммы резерва

Не вся сумма выявленной сомнительной задолженности включается в резерв, учитываемый при налогообложении прибыли. Пунктом 4 ст. 266 НК РФ предусмотрены три группы задолженностей в зависимости от сроков возникновения:

- со сроком возникновения свыше 90 календарных дней;

- со сроком возникновения от 45 до 90 календарных дней;

- со сроком возникновения до 45 календарных дней.

Срок возникновения задолженности - это срок, в который она должна быть, но не была погашена (согласно п. 1 ст. 266 НК РФ этот срок устанавливается договором). В связи с этим рекомендуем указывать в договорах на поставку срок оплаты товаров. Это позволит избежать претензий со стороны налоговиков в дальнейшем.

В сумму резерва, которая увеличит внереализационные расходы отчетного (налогового) периода (пп. 7 п. 1 ст. 265 НК РФ)*(3), включаются задолженность первой группы и половина суммы задолженности второй группы. При этом нужно отслеживать, чтобы сумма резерва не превысила 10% выручки (доходов от реализации) данного отчетного (налогового) периода (с учетом НДС*(4)).

Пример 1.

Предположим, что инвентаризация расчетов, проведенная ООО "Купец" по состоянию на 31.03.2007, выявила следующие показатели дебиторской задолженности, возникшей по договорам поставки и подтвержденной контрагентами (для удобства приведем только те данные из справки к акту инвентаризации, которые необходимы для расчета резерва).

Наименование контрагента	Дата возникновения задолженности	Сумма дебиторской задолженности, руб.
ООО "Альфа"	11.05.2006	500 000
ООО "Бета"	15.09.2006	300 000
ООО "Гамма"	27.11.2006	800 000
ООО "Дельта"	25.12.2006	100 000
ООО "Сигма"	01.02.2007	250 000

Расчеты показывают, что срок возникновения задолженности ООО "Альфа" по состоянию на 31.03.2007 составляет 324 календарных дня, ООО "Бета" - 197, ООО "Гамма" - 124, ООО "Дельта" - 96, ООО "Сигма" - 58 календарных дней. Это означает, что сумма задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 календарных дней равна 250?000 руб. Вся остальная выявленная задолженность имеет срок более 90 дней (1 700 000 руб.). То есть в резерв по сомнительным долгам нужно включить 1 825 000 руб. (1 700 000 + 250 000 / 2).

Предположим, что сумма выручки за I квартал 2007 года составила 15 000 000 руб. Значит, резерв ограничен 1 500 000 руб. Поэтому в расходы при исчислении налога на прибыль за I квартал 2007 года на основании пп. 7 п. 1 ст. 265 НК РФ нужно включить 1,5 млн. руб.

Допустим, что ООО "Дельта" погасило задолженность в полном размере в апреле 2007 года, а ООО "Альфа" перечислило в мае только 200 000 руб. Выручка за первое полугодие 2007 года ООО "Купец" равна 38 000 000 руб. Инвентаризация задолженности по состоянию на 30.06.2007 дала следующие результаты.

Наименование контрагента	Дата возникновения задолженности	Сумма дебиторской задолженности, руб.	Срок возникновения, календ. дни
ООО "Альфа"	11.05.2006	300 000	415
ООО "Бета"	15.09.2006	300 000	288
ООО "Гамма"	27.11.2006	800 000	215
ООО "Сигма"	01.02.2007	250 000	149

Вся задолженность (1 650 000 руб.) имеет срок возникновения более 90 календарных дней, поэтому резерв формирует полной суммой. Десятипроцентный лимит (3,8 млн. руб.) соблюдается.

Резерв по сомнительным долгам создается для того, чтобы за его счет списывать долги, признанные безнадежными. Рассмотрим следующий этап.

Использование резерва

Итак, резерв по сомнительным долгам может быть использован лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов, признанных таковыми в порядке, установленном ст. 266 НК РФ (абз. 2 п. 4 ст. 266 НК РФ). Повторим, что порядок признания долгов безнадежными был подробно рассмотрен в первом номере журнала за 2007 год. Отметим, что налоговое законодательство не устанавливает условия о том, что за счет резерва подлежат списанию только долги, категории которых могут быть включены в резерв. Нет, за счет резерва списываются любые безнадежные долги, например по займам и выданным авансам. Но напомним мнение Минфина (Письмо от 12.07.2006 N 03-03-04/1/579), согласно которому задолженность по арендным платежам не является безнадежным долгом, даже если сдача имущества в аренду является основным видом деятельности организации.

Если суммы созданного в отчетном (налоговом) периоде резерва недостаточно для списания долгов, признанных безнадежными в данном периоде*(5), то разница, не покрытая за счет резерва, формирует убытки налогоплательщика, приравненные к внереализационным расходам на основании пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ. Если, наоборот, резерв в отчетном (налоговом) периоде был использован не полностью или вовсе не использовался, то остаток может быть перенесен на следующий отчетный (налоговый) период. На сумму этого остатка нужно скорректировать сумму вновь создаваемого резерва следующего периода.

Согласно п. 5 ст. 266 НК РФ в случае, если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика в текущем отчетном (налоговом) периоде. Если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва больше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению во внереализационные расходы в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Пример 2.

Дополним условия примера 1. Допустим, что в I квартале 2007 г. истек срок исковой давности по договору займа, задолженность в размере 600 000 руб. признана безнадежной. Во II квартале в связи с ликвидацией организации-должника ООО "Бета" задолженность в размере 300 000 руб. также признана безнадежной.

Чтобы полностью и достоверно отразить данные операции в налоговом учете, целесообразно сформировать специальный регистр, который может выглядеть следующим образом.

Показатели, руб.	I квартал 2007 г.	Полугодие 2007
Остаток резерва на конец предыдущего отчетного (налогового периода)	0	900 000
Сумма создаваемого резерва	1 500 000	1 650 000
Использование резерва	600 000	300 000
Отчисления в резерв, включаемые во внереализационные расходы на последнее число отчетного периода	1 500 000	750 000
Остаток резерва на конец отчетного периода	900 000	1 350 000

Предположим, инвентаризация по состоянию на 30.09.2007 показала, что новых сомнительных долгов не возникало, а ООО "Сигма" оплатило половину задолженности.

Наименование контрагента	Дата возникновения задолженности	Сумма дебиторской задолженности, руб.	Срок возникновения, календ. дни
ООО "Альфа"	11.05.2006	300 000	507
ООО "Гамма"	27.11.2006	800 000	307
ООО "Сигма"	01.02.2007	125 000	241

Сумма создаваемого резерва равна 1 225 000 руб. (лимит по выручке соблюдается). Остаток резерва на конец полугодия 2007 года превышает сумму создаваемого резерва в третьем отчетном периоде, следовательно, разница в размере 125 000 руб. должна быть включена в состав внереализационных доходов по итогам девяти месяцев 2007 года (п. 7 ст. 250 НК РФ).

Допустим, что в III и IV кварталах резерв использован не был, а инвентаризация по состоянию на 31.12.2007 показала, что резерв нужно создать в размере 1 500 000 руб. Поэтому во внереализационные расходы на последнее число налогового периода необходимо включить 275 000 руб. При утверждении учетной политики для целей налогообложения прибыли было принято решение продолжать создавать резерв по сомнительным долгам и в 2008 году.

Итак, в 2007 году для целей налогообложения прибыли признаны следующие доходы и расходы.

Дата признания	Внереализационные расходы (суммы от- числений в резерв), руб.	Внереализационные доходы (суммы восста- новления резерва), руб.
31.03.2007	1 500 000	0
30.06.2007	750 000	0
30.09.2007	0	125 000
31.12.2007	275 000	0

Экономия на налоге на прибыль по итогам года очевидна по сравнению с ситуацией, если налогоплательщик не стал бы создавать резерв по сомнительным долгам - она равна 360 000 руб. (1 500 000 х 24%). Однако выгода также состоит и в минимизации текущих платежей по налогу на прибыль.

Бухгалтерский учет

Право организации создавать резервы по сомнительным долгам предусмотрено п. 70 Положения по ведению бухучета*(6). В силу п. 8 ПБУ 1/98*(7) решение о создании резерва должно быть отражено в учетной политике. Резервы можно создавать по расчетам с другими организациями и гражданами за продукцию, товары, работы и услуги. Это означает, что категории долгов, которые могут быть включены в резерв, в бухгалтерском учете несколько шире, чем в налоговом, хотя бы за счет выданных поставщикам авансов под поставку товаров, ведь, согласитесь, такие долги связаны с расчетами за товары.

В пункте 70 Положения по ведению бухучета также дано определение понятия сомнительных долгов, которое схоже с формулировкой, приведенной в п. 1 ст. 266 НК РФ: сомнительным долгом признается дебиторская задолженность организации, которая не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями.

Как и в налоговом учете, в бухгалтерском резерв создается на основании результатов инвентаризации дебиторской задолженности. Но в отличие от налогового резерв для целей бухгалтерского учета определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично. Другими словами, если правила создания резерва для целей налогообложения максимально формализованы (и это, пожалуй, оправдано характером налоговых правоотношений) по срокам возникновения задолженности, фиксированному процентному соотношению (50 или 100%) и ограничены одной десятой долей выручки за отчетный период, то в бухгалтерском учете бухгалтер должен самостоятельно оценить финансовое состояние должника и вероятность полного или частичного погашения долга.

Пример 3.

Воспользуемся условиями примера 1. Предположим, что ООО "Купец" и ООО "Сигма" связывают длительные партнерские отношения, и кредитор получил от должника сообщение о временных финансовых затруднениях и обещание погасить задолженность в III квартале 2007 г.

В этом случае ООО "Купец" уверен в платежеспособности должника и не включит его долг в резерв.

На субъективный характер признания долгов сомнительными в бухгалтерском учете обращает внимание Минфин в рекомендациях по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности как за 2005, так и за 2006 год*(8). Поэтому если организация убеждена, что в течение 12 месяцев получит какую-либо просроченную задолженность, не обеспеченную гарантиями, то можно не рассматривать ее как сомнительный долг и, соответственно, не создавать по ней резерв.

Периодичность проведения инвентаризации для целей создания резерва и возможность его корректировки в течение отчетного года нормативными актами не установлена, но и не запрещена. Поэтому для выполнения требования осмотрительности (п. 7 ПБУ 1/98) организации ничто не мешает закрепить в учетной политике периодичность пересмотра суммы резерва по сомнительным долгам, например, аналогичную той, что установлена Налоговым кодексом. Кроме того, если поставить целью избежать возникновения разниц и применения ПБУ 18/02, то можно в бухгалтерском учете применять налоговые правила.

Использование резерва

Резерв по сомнительным долгам может быть использован на списание дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, и других долгов, нереальных ко взысканию (п. 77 Положения по ведению бухучета). Для списания задолженности по каждому обязательству необходимы:

- данные инвентаризации;

- письменное обоснование;

- приказ (распоряжение) руководителя организации.

Как видим, основания и условия для списания задолженности в бухгалтерском учете также не столь строгие, как в налоговом. Истечение срока исковой давности применяется и в том, и в другом. Понятно, что с баланса нужно списать все долги, признанные безнадежными в налоговом учете. А что касается такой формулировки, как долги, нереальные ко взысканию, она, можно сказать, развязывает руки бухгалтеру. Например, в бухгалтерском учете можно списать долг на основании документов судебного пристава-исполнителя о невозможности взыскания, в то время как правомерность таких действий в налоговом учете придется доказывать в суде*(9). Но в таком случае нужно будет отражать в учете разницы.

Кроме того, п. 77 Положения по ведению бухучета установлено правило, согласно которому задолженность в течение пяти лет с момента списания в убыток должна отражаться за бухгалтерским балансом для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника*(10).

В случае если резерв по сомнительным долгам не был использован полностью, то, руководствуясь абз. 5 п. 70 Положения по ведению бухучета, нужно присоединить неизрасходованные суммы к финансовым результатам при составлении бухгалтерского баланса на конец отчетного года.

Но поскольку в силу п. 6 ПБУ 1/98 принятая организацией учетная политика применяется последовательно от одного отчетного года к другому, организация в конце года после присоединения неизрасходованных сумм резерва сомнительных долгов к финансовому результату и проведения инвентаризации дебиторской задолженности вновь создает резерв сомнительных долгов. Следовательно, неизрасходованная сумма резерва сомнительных долгов не приводит к образованию прибыли в организации за отчетный год (Письмо Минфина РФ от 12.07.2004 N 03-03-05/3/55).

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов*(11) для обобщения информации о резервах по сомнительным долгам предназначен счет 63, причем аналитический учет по нему ведется по каждому созданному резерву. Покажем типовую схему корреспонденций счетов бухгалтерского учета на примере.

Пример 4.

Организация в учетной политике на 2007 г. предусмотрела формирование в бухгалтерском учете резерва по сомнительным долгам. Инвентаризация расчетов по состоянию на 31.12.2006 показала, что резерв нужно создать в сумме 560 000 руб. В течение 2007 г. списана задолженность:

- в размере 50 000 руб. - в связи с истечением срока исковой давности;

- в размере 40 000 руб. - в связи с невозможностью взыскания на основании акта судебного пристава-исполнителя;

- в размере 70 000 руб. - в связи с ликвидацией организации-должника.

Инвентаризация дебиторской задолженности по состоянию на 31.12.2007 выявила необходимость создания резерва в сумме 410 000 руб.

В бухгалтерском учете будут составлены следующие проводки:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
По состоянию на 31.12.2006
Сформированный резерв по сомнительным долгам отражен в состве прочих расходов	91-2	63	560 000
Списана задолженность в связи с истечением срока исковой давности	63	62	50 000
Списанная задолженность учтена за балансом	007		50 000
Списана задолженность в связи с невозможностью взыскания	63	62	40 000
Списанная задолженность учтена за балансом	007		40 000
За счет резерва списана дебиторская задолженность в связи с ликвидацией должника	63	62	70 000
По состоянию на 31.12.2007
Неизрасходованная сумма резерва включена в состав прочих доходов (560 000 - 50 000 - 40 000 - 70 000) руб.	63	91-1	400 000
Сформированный по результатам инвентари- зации резерв отражен в составе прочих расходов	91-2	63	410 000

Е.В. Ермолаева,

эксперт журнала "Торговля:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Торговля: бухгалтерский учет и налогообложение", N 3, март 2007 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Гражданским кодексом не установлено, что письменная форма договора купли-продажи является обязательной.

*(2) См. январский номер журнала, стр. 52.

*(3) Суммы отчислений в резервы включаются в состав внереализационных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода (п. 3 ст. 266 НК РФ).

*(4) Постановление Президиума ВАС РФ от 23.11.2005 N 6602/05.

*(5) Подробнее о сроках признания расходов в виде безнадежных долгов см. на стр. 65-67 январского номера.

*(6) Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утв. Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н.

*(7) Положение по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98, утв. Приказом Минфина РФ от 09.12.1998 N 60н.

*(8) Данные рекомендации направлены соответственно письмами Минфина РФ от 12.01.2006 N 07-05-06/2 и от 19.12.2006 N 07-05-06/302.

*(9) Подробнее о невозможности взыскания как основании для признания задолженности безнадежной читайте в первом номере журнала за 2007 год на стр. 56-60.

*(10) Понятно, что при списании долга по причине ликвидации организации-должника в этом нет никакой необходимости.

*(11) План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утв. Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н.