Налоговый учет у аптечных организаций операций по посредническим договорам (Н.В. Юрген, "Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение", N 4, апрель 2007 г.)

Налоговый учет у аптечных организаций операций
по посредническим договорам

Многие аптечные организации в процессе своей деятельности пользуются услугами посредников, с помощью которых зачастую приобретаются медикаменты для дальнейшей продажи. В подобных случаях заключаются договоры комиссии или агентские договоры, согласно которым комиссионер (агент) действует от своего имени. Все просто и понятно, если участники посреднической сделки применяют традиционную систему налогообложения. Но если они находятся на разных режимах налогообложения (например, посредник применяет упрощенную, а аптечная организация - общую систему налогообложения, или наоборот), то постоянно возникают вопросы. Их много по оформлению документов, выставлению счетов-фактур, начислению налогов. Ответы на них, мы надеемся, читатели найдут в данной статье.

Гражданское законодательство о посреднических договорах

К посредническим договорам относятся договоры поручения (гл. 49 ГК РФ), комиссии (гл. 51 ГК РФ) и агентирования (гл. 52 ГК РФ).

В соответствии со ст. 971 ГК РФ по договору поручения одна сторона (поверенный) обязуется совершить от имени и за счет другой стороны (доверителя) определенные юридические действия. Права и обязанности по сделке, совершенной поверенным, возникают непосредственно у доверителя. Доверитель обязан уплатить поверенному вознаграждение, если это предусмотрено законом, иными правовыми актами или договором поручения. В случаях когда договор поручения связан с осуществлением обеими сторонами или одной из них предпринимательской деятельности, доверитель обязан уплатить поверенному вознаграждение, если договором не предусмотрено иное. При отсутствии в возмездном договоре поручения условия о размере вознаграждения или порядке его выплаты оно выплачивается после исполнения поручения в размере, определяемом согласно п. 3 ст. 424 ГК РФ.

Статья 990 ГК РФ определяет договор комиссии как договор, по которому одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента. Как следует из данного определения, при исполнении договора комиссии сделки совершаются от имени комиссионера. По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер, хотя бы комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки. Договор комиссии является возмездным, то есть комиссионер должен за свои услуги получить определенное вознаграждение (п. 1 ст. 991 ГК РФ). При этом законодательством определены две возможные формы его получения (ст. 991, 997 ГК РФ): либо путем удержания из сумм, полученных от третьих лиц (которые причитаются комитенту), либо дополнительным перечислением комитента.

Обратите внимание: порядок получения комиссионером вознаграждения и его размер должны быть отражены в договоре комиссии.

Договором комиссии в обязательном порядке определяется цена, по которой комиссионер должен продавать продукцию (товар, работы или услуги) комитента. Причем она может быть как фиксированной (то есть продажа должна производиться только по цене, определенной комитентом), так и устанавливаться с учетом наценки комиссионера. В этом случае, помимо вознаграждения, комиссионер может получить дополнительную выгоду, которая, в силу ст. 992 ГК РФ, делится между комитентом и комиссионером поровну, если иное не предусмотрено соглашением сторон. Таким образом, порядок распределения дополнительной выгоды лучше заранее предусмотреть в договоре комиссии.

Комиссионер, продавший продукцию (товар, работы или услуги) по цене ниже согласованной с комитентом, обязан возместить последнему разницу, если не докажет, что у него не было возможности реализации по согласованной цене и продажа по более низкой цене предупредила еще большие убытки комитента (п. 2 ст. 995 ГК РФ). Кроме того, возможность снижения продажной цены комиссионером устанавливается непосредственно договором комиссии.

Этим договором на посредника может быть также возложена обязанность приобретения товаров (заказов и оплаты работ или услуг) для комитента за счет его средств (причитающейся ему выручки или дополнительно перечисленных комиссионеру сумм). За подобные посреднические услуги комиссионеру тоже полагается вознаграждение, выплачиваемое ему в указанном выше порядке. После исполнения возложенного на него поручения по реализации товаров (работ, услуг) либо приобретению товаров, заказов, работ или услуг комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное (приобретенное) по договору комиссии.

Комитент, имеющий возражения по отчету, должен сообщить о них комиссионеру в течение 30 дней со дня получения отчета, если соглашением сторон (договором комиссии) не установлен иной срок (ст. 999 ГК РФ). В случае если договор комиссии предусматривает неоднократное выполнение такого рода поручений комитента (к примеру, реализация продукции комитента в течение одного года), отчет комиссионера представляется комитенту с периодичностью, установленной данным договором. Соответственно, с такой же периодичностью (после утверждения отчета комитентом) комиссионер должен получать вознаграждение за оказанные им услуги.

Одной из особенностей комиссионного договора является обязанность комитента, помимо уплаты комиссионного вознаграждения, возместить посреднику суммы, израсходованные им на исполнение данного поручения (например, затраты на транспортировку и страхование реализуемых товаров, если они включены в установленную комитентом продажную цену этих товаров, дополнительные расходы по упаковке (таре), экспертизе (сертификации) товаров (работ, услуг) и т.п.). Во избежание конфликтных ситуаций между сторонами перечень возмещаемых расходов целесообразно привести в договоре комиссии.

Обратите внимание: комиссионер не имеет права на возмещение расходов на хранение находящегося у него имущества комитента, если договором не установлено иное (ст. 1001 ГК РФ). То есть названные расходы несет комиссионер, причем независимо от того, где он хранит имущество комитента: на арендованном или собственном складе. Данное положение особенно актуально для посреднических организаций, реализующих продукцию (товары) комитента на постоянной (регулярной) основе в течение длительного периода. В этом случае плату за хранение продукции (например, при возврате комитенту нереализованного товара) комиссионер имеет право требовать лишь при наличии такого обязательства комитента в договоре комиссии.

Легальное определение агентского договора содержится в ст. 1005 ГК РФ: по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала. По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от своего имени и за счет принципала, приобретает права и становится обязанным агент, хотя бы принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки. По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от имени и за счет принципала, права и обязанности возникают непосредственно у принципала.

Когда в агентском договоре, заключенном в письменной форме, предусмотрены общие полномочия агента на совершение сделок от имени принципала, последний в отношениях с третьими лицами не вправе ссылаться на отсутствие у агента надлежащих полномочий, если не докажет, что третье лицо знало или должно было знать об ограничении полномочий агента.

Агентский договор может быть заключен на определенный срок или без указания срока его действия. Принципал обязан уплатить агенту вознаграждение в размере и порядке, которые установлены в агентском договоре. Если в нем размер агентского вознаграждения не предусмотрен и он не может быть определен исходя из условий договора, то вознаграждение подлежит выплате в размере, устанавливаемом в соответствии с п. 3 ст. 424 ГК РФ.

При отсутствии в договоре условий о порядке выплаты агентского вознаграждения принципал обязан его выплатить в течение недели с момента представления ему агентом отчета за прошедший период, если из сути договора или обычаев делового оборота не следует иной порядок выплаты вознаграждения.

Далее рассмотрим особенности оформления сделок по посредническим договорам, порядок выставления счетов-фактур, а также налогообложение, в случае если один из участников посреднического договора применяет УСНО, а другой находится на традиционной системе налогообложения.

Поверенный применяет упрощенный, а доверитель -
общий режим налогообложения

Порядок определения налоговой базы по единому налогу

Доходы. В силу п. 1 ст. 346.14 НК РФ объектом обложения единым налогом при применении УСНО признаются доходы либо доходы, уменьшенные на величину расходов. Согласно п. 1 ст. 346.15 НК РФ при определении объекта налогообложения учитываются доходы от реализации товаров (работ, услуг), имущества и имущественных прав, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ, а также внереализационные доходы, определяемые согласно ст. 250 НК РФ. При этом доходы, перечисленные в ст. 251 НК РФ, при применении УСНО не учитываются.

Подпунктом 9 п. 1 ст. 251 НК РФ предусмотрено, что при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества (включая денежные средства), поступившего комиссионеру, агенту и (или) иному поверенному в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или другому аналогичному договору, а также в счет возмещения затрат, произведенных комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров.

То есть имущество (в том числе деньги), полученное от комитента, принципала или иного доверителя (далее - доверитель), для комиссионера, агента или иного поверенного (далее - поверенный) доходом не является и единым налогом не облагается. Денежные средства, полученные от доверителя в счет возмещения расходов поверенного, также не признаются доходами последнего.

Доходом поверенного являются суммы вознаграждения, дополнительного вознаграждения, если они предусмотрены посредническим договором, а также сумма дополнительной выгоды, остающейся в распоряжении поверенного (Письмо Минфина РФ от 28.04.2004 N 04-03-11/67). Это положение распространяется и на индивидуальных предпринимателей, оказывающих услуги по посредническим договорам и применяющих УСНО. Подтверждает это Письмо Минфина РФ от 24.05.2005 N 03-03-02-05/23.

Организации, находящиеся на УСНО, используют кассовый метод для определения момента признания доходов. Датой получения доходов признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (п. 1 ст. 346.17 НК РФ).

Если поверенный-"упрощенец" не участвует в расчетах, то его доход признается на дату поступления на его счет вознаграждения (дополнительной выгоды, дополнительного вознаграждения) от доверителя. В случае участия поверенного в расчетах он, как правило, удерживает свое вознаграждение из средств, полученных или от покупателей, или от доверителя (в зависимости от того, что делает поверенный для доверителя: продает либо покупает).

Доход у поверенного считается полученным в тот день, когда покупатель или доверитель перечислит деньги. При этом не имеет значения, что отчет поверенного еще не подписан (посреднические услуги еще не оказаны), поскольку при кассовом методе определения доходов и расходов к доходам относятся и авансы (п. 1 ст. 346.17 НК РФ). Получив от доверителя или покупателя денежные средства и удержав из них вознаграждение до подписания отчета, поверенный, таким образом, получает аванс в сумме причитающегося вознаграждения.

В некоторых случаях по условиям договора поверенный перечисляет всю сумму дохода доверителю. Последний после утверждения отчета поверенного выплачивает ему вознаграждение. Это уже не аванс, а оплата оказанных посреднических услуг.

Полученное поверенным-"упрощенцем" вознаграждение (в том числе авансом) отражается в графе 4 "Доходы" раздела 1 "Доходы и расходы" Книги учета доходов и расходов*(1). При этом денежные средства, поступившие поверенному в связи с исполнением обязательств по посредническому договору либо от доверителя в счет возмещения расходов поверенного, в книге не отражаются (Решение ВАС РФ от 08.09.2004 N 9352/04, Приказ Минфина РФ от 04.02.2005 N 15н).

Расходы. Расходы, на сумму которых поверенный может уменьшить свой налогооблагаемый доход, перечислены в п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Кроме того, п. 2 этой статьи установлено, что расходы из указанного перечня должны быть экономически обоснованы и документально подтверждены, то есть соответствовать критериям п. 1 ст. 252 НК РФ. Налогоплательщики, применяющие УСНО, признают расходы только после их фактической оплаты (п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Это обусловлено тем, что "упрощенцы" применяют кассовый метод признания доходов и расходов.

Следует иметь в виду, что в состав расходов поверенного не включаются денежные средства:

- полученные поверенным от доверителя и перечисленные продавцу согласно посредническому договору на приобретение товаров для доверителя;

- полученные поверенным от покупателей и перечисленные доверителю согласно посредническому договору на реализацию товаров доверителя;

- переданные поверенным в счет оплаты затрат, возмещаемых доверителем.

Как уже было отмечено, поверенный не имеет права на возмещение расходов на хранение находящегося у него имущества, если договором не установлено иное (ст. 1001 ГК РФ). Причем независимо от того, где хранится это имущество: на арендованном или собственном складе. У поверенного-"упрощенца" расходы по аренде склада уменьшают доходы (пп. 4 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Затраты на содержание собственного склада уменьшают доходы только по тем статьям расходов, которые предусмотрены для "упрощенцев" п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

Остальные расходы, понесенные поверенным в связи с исполнением поручения, не уменьшают налогооблагаемую базу. Доверитель обязан их возместить. Следовательно, это расходы не поверенного, а доверителя.

Оформление счетов-фактур

Поверенный реализует товары доверителя, являющегося плательщиком НДС. В данном случае проблема заключается в том, что покупателю и доверителю нужны документы, в которых выделена сумма НДС (п. 4 ст. 168 НК РФ). Однако поверенный, находящийся на УСНО, не является плательщиком данного налога (п. 2 ст. 346.11 НК РФ), и личной заинтересованности в выставлении счетов-фактур у него нет (п. 3 ст. 169 НК РФ). Однако напомним, что "упрощенец" продает от своего имени не собственную продукцию, а товар, который принадлежит доверителю - плательщику НДС (п. 1 ст. 996 ГК РФ). Он выполняет лишь функцию посредника между продавцом товаров (доверителем) и покупателем. Поскольку доверитель является плательщиком НДС, в соответствии с п. 3 ст. 168 НК РФ поверенный обязан в течение пяти дней, считая с даты отгрузки товара покупателю, выписать на имя последнего счет-фактуру на полную стоимость товаров с выделенной суммой НДС (письма Минфина РФ от 22.03.2005 N 03-04-14/03 и МНС РФ от 22.07.2003 N ВГ-6-03/807). При этом изложенный порядок оформления счетов-фактур не приводит к обязанности поверенного уплачивать в бюджет НДС по товарам, реализуемым доверителем (Письмо Минфина РФ от 05.05.2005 N 03-04-11/98).

Вопрос: надо ли поверенному, применяющему УСНО, выставлять доверителю на сумму вознаграждения счет-фактуру?

Поскольку организации, в том числе и посредники, перешедшие на УСНО, не являются плательщиками НДС (за исключением налога, уплачиваемого при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, - п. 2 ст. 346.11), они не вправе при реализации своих услуг дополнительно к цене реализуемой услуги (вознаграждению) предъявлять к уплате покупателю этих услуг (доверителю) сумму НДС (п. 1 ст. 168 НК РФ). Таким образом, поверенные, применяющие УСНО, не должны выставлять доверителям счета-фактуры с выделенным НДС, вести книги покупок и продаж (п. 3 ст. 168 НК РФ).

Пример.

Аптечная организация - поверенный, применяющая УСНО, получает от доверителя товары, которые, согласно договору, должны быть реализованы на сумму 236 000 руб., в том числе НДС - 36 000 руб. Поверенный реализует товары покупателю и выставляет ему счет-фактуру, в котором указана сумма НДС - 36 000 руб.

По условиям договора вознаграждение поверенного в размере 20 000 руб. удерживается из выручки, полученной от покупателя.

Операции по реализации товаров в бухгалтерском учете поверенного (если он продолжает вести бухгалтерский учет) будут отражены следующим образом:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Принят на забалансовый учет товар, полученный от доверителя	004		236 000
Получена выручка от покупателя	51	62	236 000
Отражена задолженность перед доверителем за проданный товар	62	76	236 000
Товар отгружен покупателю*(1)		004	236 000
Начислено вознаграждение*(2)	76	90-1	20 000
Перечислены денежные средства доверителю (236 000 - 20 000) руб.	76	51	216 000
*(1) Поверенный выставляет покупателю счет-фактуру, в котором указывается НДС в сумме 36 000 руб. *(2) Сумму вознаграждения поверенный должен отразить в Книге доходов и расходов. Поверенный применяет УСНО и не является плательщиком НДС, поэтому счет-фактуру на сумму вознаграждения доверителю он не выставляет.

Поверенный приобретает товары для доверителя, являющегося плательщиком НДС. В этом случае продавец товаров (работ, услуг) будет выписывать все документы (накладные, счета-фактуры, если он является плательщиком НДС) на имя поверенного. На основании этих документов доверитель не сможет оприходовать у себя в учете приобретенные товары (работы, услуги) и принять НДС к вычету по ним, так как в накладных и счетах-фактурах в качестве покупателя указан поверенный.

Но в силу ст. 996 ГК РФ при покупке товара для доверителя поверенный не является его собственником. Право собственности на товар принадлежит доверителю. Для того чтобы последний смог оприходовать у себя в учете приобретенные товары (работы, услуги) и воспользоваться налоговым вычетом, поверенному придется выписывать от своего имени накладные и перевыставить доверителю счет-фактуру.

Обратите внимание: в этой ситуации у поверенного, применяющего УСНО, также возникает обязанность вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур.

Следует заметить, что порядок движения и регистрации документов, если посредник покупает товар для доверителя, в Правилах ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур*(2) прописан недостаточно четко. На наш взгляд, организациям нужно действовать следующим образом.

Получив от продавца счет-фактуру, поверенный подшивает его в Журнал учета полученных счетов-фактур. После этого он от своего имени выставляет в двух экземплярах счет-фактуру на имя доверителя. Причем в нем должны быть отражены те же показатели, что и в счете-фактуре, выставленном продавцом поверенному. Один экземпляр счета-фактуры передается доверителю, а второй - подшивается в Журнал учета выставленных счетов-фактур. Номер указанному счету-фактуре поверенный присваивает в соответствии с хронологией выставляемых им счетов-фактур (п. 2 Письма МНС РФ от 21.05.2001 N ВГ-6-03/404).

Точно так же будут перевыставляться счета-фактуры по расходам, которые возмещает доверитель (например, на доставку товара), в случае если только не сам поверенный оказывает соответствующую услугу доверителю.

Получив от поверенного счет-фактуру, доверитель подшивает его в Журнал учета полученных счетов-фактур и, если товары (работы, услуги) оплачены, регистрирует его в книге покупок и предъявляет НДС к вычету (п. 8 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур).

Доверитель применяет упрощенный, а поверенный -
общий режим налогообложения

Поверенный не участвует в расчетах

В этом случае у доверителя-"упрощенца" не возникает проблем с определением сумм, включаемых в состав доходов: выручка от реализации его продукции через поверенного напрямую поступит на расчетный счет или в кассу доверителя. То есть всю полученную сумму доверитель включит в доход, отразив его в графе 4 раздела 1 "Доходы и расходы" Книги учета доходов и расходов.

Обратите внимание: полученный аванс под предстоящую отгрузку товаров (выполнение работ, оказание услуг) также подлежит включению в состав доходов доверителя, поскольку гл. 26.2 НК РФ предусмотрен кассовый метод учета доходов и расходов.

Поверенный участвует в расчетах

Доходы. Такой метод расчета подразумевает перечисление денежных средств за покупку непосредственно поверенному, который потом перечисляет их доверителю. При этом если посредник перечисляет доверителю-"упрощенцу" всю полученную от покупателя выручку или аванс, а впоследствии получает вознаграждение, то у доверителя не возникает проблем с определением суммы налогооблагаемого дохода. В данном случае доходом считается вся полученная от поверенного денежная сумма.

Однако на практике посредническим договором может быть предусмотрено, что поверенный перечисляет доверителю сумму денежных средств за вычетом своего вознаграждения и расходов, возмещаемых доверителем. То есть доверитель получит на свой расчетный счет (в кассу) не всю выручку от реализации товаров (работ, услуг), а за минусом соответствующих удержаний поверенного.

Вопрос: какую сумму в указанном случае следует отразить доверителю в составе доходов: только фактически поступившую на расчетный счет (в кассу) или всю сумму, включая удержания поверенного?

С одной стороны, доверитель-"упрощенец" использует кассовый метод, который дает возможность предположить, что в его доходах следует отразить фактически полученную сумму. Но это неправильно. Налогоплательщики, применяющие УСНО, должны учитывать доходы от реализации по правилам ст. 249 НК РФ (п. 1 ст. 346.15 НК РФ), согласно которой выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. Кроме того, вещи, поступившие к поверенному от доверителя либо приобретенные поверенным за счет доверителя, являются собственностью последнего. Таким образом, в качестве дохода доверителя следует считать всю сумму, поступившую на счет поверенного от покупателя и отражаемую им в своем отчете (см. также письма Минфина РФ от 01.12.2004 N 03-03-02-04/1/67 и от 15.03.2005 N 03-03-02-04/1/72).

Учесть полученную выручку и отразить ее в Книге доходов и расходов доверитель сможет следующим образом:

- часть выручки (за минусом произведенных удержаний поверенного) включить в состав доходов (графа 4 "Доходы" раздела 1 "Доходы и расходы") в момент ее поступления от поверенного на расчетный счет (в кассу);

- оставшуюся часть (удержанную поверенным сумму) - в момент утверждения отчета доверителем.

Расходы. В силу ст. 346.15 НК РФ для организаций, применяющих УСНО с объектом налогообложения "доходы минус расходы" (ст. 346.14 НК РФ), предусмотрен закрытый перечень налоговых расходов.

Вопрос: включается ли вознаграждение поверенного в расходы доверителя?

Первоначально позиция Минфина была следующей: расходы по уплате вознаграждений посредникам не должны уменьшать налоговую базу по единому налогу, поскольку они не поименованы в качестве отдельного вида расходов в перечне расходов и не подпадают под определение работ (услуг) производственного характера, затраты на приобретение которых учитываются в составе материальных расходов. Впоследствии изложенная точка зрения изменилась, о чем свидетельствует Письмо Минфина РФ от 21.01.2005 N 03-03-02-05/1. Согласно подпункту 5 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ при определении налоговой базы по единому налогу учитываются материальные расходы, принимаемые применительно к порядку, предусмотренному для исчисления налога на прибыль организаций статьей 254 Кодекса.

Так, подпунктом 6 пункта 1 статьи 254 Кодекса установлено, что к материальным расходам, в частности, относятся затраты налогоплательщика на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогоплательщика.

К работам (услугам) производственного характера относятся выполнение отдельных операций по производству (изготовлению) продукции, выполнению работ, оказанию услуг, обработке сырья (материалов), контроль за соблюдением установленных технологических процессов, техническое обслуживание основных средств и другие подобные работы.

В том случае, если приобретаемые организацией работы и услуги являются составной частью конечной услуги, оказываемой налогоплательщиком, такие расходы, по нашему мнению, следует относить к материальным расходам, уменьшающим налоговую базу по единому налогу.

Аналогичного мнения придерживаются и налоговые органы (см. Письмо МНС РФ от 09.07.2004 N 22-1-14/1184@ "Об упрощенной системе налогообложения").

Несмотря на вышесказанное, обращаем внимание читателей на то, что при включении вознаграждения в налоговые расходы у доверителя, применяющего УСНО, может возникнуть спор с проверяющими органами о правомерности указанного действия. К сожалению, судебная практика по данному вопросу пока не сложилась.

В зависимости от порядка расчетов между поверенным и доверителем расходы последнего в виде комиссионного вознаграждения учитываются следующим образом.

Если денежные средства перечисляются поверенному до утверждения отчета (то есть факт оказания услуг не подтвержден), то для доверителя это не расход, а авансовый платеж, который не отражается в налоговом учете и не учитывается при исчислении единого налога при применении УСНО (п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Если денежные средства перечисляются поверенному после утверждения отчета, то у доверителя возникает расход, так как выполняются два необходимых условия: услуга фактически оказана и оплачена. Сумма комиссионного вознаграждения отражается в графе 5 раздела 1 "Доходы и расходы" Книги учета доходов и расходов.

Если вознаграждение удерживается поверенным из денежных средств, причитающихся доверителю, то, по нашему мнению, сумму удержания доверитель может учесть в составе расходов в момент утверждения отчета поверенного, в котором будет указана сумма выручки, полученная от покупателя, и сумма комиссионного вознаграждения, причитающегося поверенному. В налоговом учете комиссионное вознаграждение отражается в графе 5 раздела 1 "Доходы и расходы" Книги учета доходов и расходов.

Н.В. Юрген,

эксперт журнала "Аптека: бухгалтерский учет и

налогообложение"

"Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение", N 4, апрель 2007 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Книга учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, утв. Приказом Минфина РФ от 30.12.2005 N 167н (действует с изменениями от 27.11.2006).

*(2) Постановление Правительства РФ от 02.12.2000 N 914 "Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость" (действует с изменениями от 15.03.01, 27.07.02, 16.02.04, 11.05.06).