Формирование показателей баланса. Пассив баланса. Раздел V "Краткосрочные обязательства" (Е.В. Бехтерева, "Горячая линия бухгалтера", N 11-12, июнь 2007 г.)

Формирование показателей баланса.
Пассив баланса. Раздел V "Краткосрочные обязательства"

Раздел V баланса отражает краткосрочные обязательства организации, возникшие в процессе осуществления ее деятельности.

Так, строка 610 "Займы и кредиты" отражает остаток заемных средств, полученных организацией на срок не более года. В целом порядок заполнения и формирования показателя данной строки аналогичен порядку заполнения и формирования показателя по строке 510 баланса "Займы и кредиты".

В бухгалтерском учете сумма краткосрочных кредитов и займов отражается по кредиту счета 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам". При этом кредиты и займы в учете отражаются обособленно:

66-1 "Расчеты по краткосрочным кредитам";

66-2 "Расчеты по краткосрочным займам".

Таким образом, по строке 610 отражается кредитовое сальдо счета 66 по состоянию на отчетную дату. При этом по строке 610 отражается не только сумма полученного кредита или займа, но и не уплаченные начисленные проценты по ним.

Пример.

В мае отчетного года ОАО "Синтек" получило банковский кредит на сумму 500 000 руб. сроком на 6 месяцев для пополнения оборотных средств. В соответствии с условиями договора кредит и начисленные по нему проценты возвращаются в конце срока кредитования в полной единовременной сумме, исходя из расчета 20% годовых.

Дебет счета 51 "Расчетные счета",

Кредит счета 66-1 "Расчеты по краткосрочным кредитам" - на сумму денежных средств, поступивших от банка-кредитора, в размере 500 000 руб.

Сумма процентов, подлежащих уплате банку, составит 50 000 руб. (500 000 руб. х 10%).

Дебет счета 91-2 "Прочие расходы",

Кредит счета 66-1 "Расчеты по краткосрочным кредитам" - на сумму начисленных процентов в размере 50 000 руб.

Таким образом, в бухгалтерском балансе за шесть месяцев отчетного года по строке 610 необходимо отразить полную задолженность перед банком в размере 550 000 руб. (500 000 руб. + 50 000 руб.).

Строка 620 "Кредиторская задолженность" отражает общую сумму кредиторской задолженности организации, не погашенной по состоянию на отчетную дату.

При этом сумму кредиторской задолженности необходимо расшифровать:

1) строка 621 "поставщики и подрядчики";

2) строка 622 "задолженность перед персоналом организации";

3) строка 623 "задолженность перед государственными внебюджетными фондами";

4) строка 624 "задолженность по налогам и сборам";

5) строка 625 "прочие кредиторы".

Строка 620 отражает сумму указанных строк.

По строке 621 "Поставщики и подрядчики" отражается задолженность перед поставщиками и подрядчиками за полученные, но неоплаченные на отчетную дату материальные ценности (выполненные работы, оказанные услуги). Такая задолженность в бухгалтерском учете отражается по кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". В балансе (строка 621) отражается кредитовое сальдо указанного счета на конец отчетного периода.

Формирование задолженности осуществляется в момент принятия к бухгалтерскому учету полученных материальных ценностей (выполненных работ, оказанных услуг).

Пример.

В марте 2007 г. ОАО "Каприз" приобрело товары на сумму 118 000 руб. (в том числе НДС - 18 000 руб.):

Дебет счета 41 "Товары",

Кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - на сумму товаров, принятых от поставщиков, в размере 100 000 руб. (118 000 руб. - 18 000 руб.);

Дебет счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям",

Кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - на сумму НДС по полученным товарам в размере 18 000 руб.;

Таким образом, на конец первого квартала 2007 г. материалы не оплачены, а, значит, по строке 621 квартального баланса необходимо отразить задолженности перед поставщиком в размере 118 000 руб.

В случае расчетов с поставщиком векселем, задолженность перед ним не погашается, а ее сумма также отражается по строке 621. В этом случае к счету 60 открывается специальный субсчет "Векселя выданные". В бухгалтерском учете отражение операций получения ценностей и других активов посредством выдачи векселя отражается следующим образом:

Дебет счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" (10 "Материалы", 41 "Товары" и др.),

Кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - на сумму полученных ценностей;

Дебет счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям",

Кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - на сумму НДС по приобретенным ценностям;

Дебет счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками",

Кредит счета 60 субсчет "Векселя выданные" - на сумму выданного векселя в оплату полученных ценностей;

Дебет счета 60 субсчет "Векселя выданные",

Кредит счета 50 "Касса" (51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета", 55 "Специальные счета в банках" и др.) - на сумму погашенной задолженности по векселю, выданному поставщику;

Дебет счета 68 "Расчеты по налогам и сборам",

Кредит счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" - на сумму налогового вычета по НДС.

В этом случае разница между номинальной стоимостью векселя и суммой задолженности перед поставщиком признается процентом по векселю за отсрочку платежа, включаемым в фактическую стоимость приобретенных материальных ценностей и увеличивающим кредиторскую задолженность перед поставщиком.

Пример

В мае отчетного года ООО "Каприз" приобрело партию товары на сумму 11 800 руб. (в том числе НДС - 1800 руб.) с отсрочкой платежа сроком на 2 месяца. В счет оплаты товара поставщику был выдан товарный вексель номинальной стоимостью 12 980 руб.

В учетных регистрах необходимо отразить следующие операции:

Дебет счета 41 "Товары",

Кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - на сумму приобретенных товаров, в оплату которых выдан товарный вексель, в размере 10 000 руб. (11 800 руб. - 1800 руб.);

Дебет счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям",

Кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - на сумму НДС по приобретенным товарам в размере 1800 руб.;

Дебет счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками",

Кредит счета 60 субсчет "Векселя выданные" - на сумму задолженности за приобретенные товары, в счет оплаты которых был выдан вексель, в размере 11 800 руб.;

Дебет счета 41 "Товары",

Кредит счета 60 субсчет "Векселя выданные" - на сумму разницы между номинальной стоимостью векселя и задолженности за приобретенные товары (без учета НДС) в размере 1000 руб. (12 980 руб. - 11 800 руб. - 180 руб.);

Дебет счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям",

Кредит счета 60 субсчет "Векселя выданные" - на сумму НДС с разницы между номиналом векселя и стоимостью товаров в размере 180 руб.;

Дебет счета 68 "Расчеты по налогам и сборам",

Кредит счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" - на сумму налогового вычета по НДС в размере 1980 руб. (1 800 руб. - 180 руб.).

Исходя из того, что на конец второго квартала задолженность не была погашена, то в за шесть месяцев по строке 621 необходимо отразить кредиторскую задолженность перед поставщиком, оформленную векселем, в сумме 12 980 руб. (10 000 руб. + 1800 руб. + 1000 руб. + 180 руб.).

В случае погашения или списания кредиторской задолженности перед поставщиком по строке 621 отражается кредиторская задолженность за вычетом погашенной или списанной задолженности. Кредиторская задолженность может быть списана в случаях:

1) истечения срока исковой давности;

2) в случае подтвержденной информации о том, что кредитор ликвидирован.

При этом следует помнить, что в случае списания кредиторской задолженности ее сумма увеличивает размере налогооблагаемой прибыли. Списание кредиторской задолженности в бухгалтерском учете отражается следующей записью:

Дебет счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками",

Кредит счета 91-1 "Прочие доходы".

После списания кредиторской задолженности ее сумма в балансе уже не отражается.

Следует отметить, что списание кредиторской задолженности признается более выгодным в том налоговом периоде, когда организация понесла убытки, сумма которых больше размера задолженности.

В этом случае на сумму задолженности не будет начислен налог на прибыль.

Пример.

В январе 2007 г. по данным бухгалтерского учета ООО "Прагма" числится кредиторская задолженность по полученным, но не оплаченным товарам, срок исковой давности которой истекает в первом квартале 2007 г. Сумма кредиторской задолженности составляет 30 000 руб.

В соответствии с учетной политикой для целей налогообложения при исчислении налога на прибыль организация определяет выручку методом начисления. Оплата налога производится ежеквартально.

По итогам первого квартала 2007 г. организация получила убыток в размере 50 000 руб. (без учета списанной задолженности).

Таким образом, по истечении срока исковой давности организация списывает кредиторскую задолженность:

Дебет счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками",

Кредит счета 91-1 "Прочие доходы" - на сумму задолженности в размере 30 000 руб.

Задолженность уже не подлежит отражению в балансе. Исходя из этого, после списания задолженности убыток, понесенный организацией, составит 20 000 руб. (50 000 руб. - 30 000 руб.). Таким образом, с суммы списанной кредиторской задолженности не нужно исчислять налог на прибыль.

При этом нецелесообразно списывать кредиторскую задолженность в том налоговом периоде, когда организацией получена прибыль или убыток, сумма которого значительно меньше суммы кредиторской задолженности, т.к. в этом случае организация должна исчислить налог на прибыль с суммы списанной кредиторской задолженности. Однако для того, чтобы списать кредиторскую задолженность в том налоговом периоде, в котором это наиболее выгодно, необходимо продлить срок исковой давности. Исчисление срока исковой давности, как правило, начинается с даты, не позже которой покупатель должен перечислить оплату за приобретенные материальные ценности по договору. В случае если договором такая дата не установлена, то срок исковой давности исчисляется с момента перехода права собственности от продавца к покупателю (ст. 200 Гражданского кодекса РФ). Правила прерывания и возобновления срока исковой давности установлены ст. 202-206 Гражданского кодекса РФ.

Строка 622 "Задолженность перед персоналом организации" отражает задолженность организации перед работниками по начисленной и невыплаченной заработной плате. Учет начисления и выплата заработной платы отражается на счете 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда". Начисление заработной платы производится по кредиту счета 70, а выплата - по дебету этого счета. Таким образом, в балансе отражается кредитовое сальдо по указанному счету по состоянию на отчетную дату. При этом следует иметь в виду, что по счету 70 отражается не только заработная плата, но и премии, материальную помощь, а также пособия по временной нетрудоспособности. Задолженность по указанным выплатам также отражается по строке 622 баланса.

Пример.

Основным видом деятельности ООО "Синтек" является производство. За июнь месяц работникам основного производства была начислена заработная плата в размере 60 000 руб. Кроме того, ООО "Синтек" часть помещений сдает в аренду. Работникам, обслуживающим эти помещения была начислена заработная плата в размере 10 000 руб.

Таким образом, в регистрах бухгалтерского учета необходимо отразить следующие записи:

Дебет счета 20 "Основное производство",

Кредит счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" - на сумму заработной платы работникам основного производства в размере 60 000 руб.;

Дебет счета 91-2 "Прочие расходы",

Кредит счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" - на сумму заработной платы работникам, обслуживающим сдаваемые в аренду помещения, в размере 10 000 руб.

Таким образом, в балансе за шесть месяцев по строке 622 необходимо отразить задолженность перед работниками в сумме 70 000 руб. (60 000 руб. + 10 000 руб.).

В соответствии с законодательством из заработной платы работников производятся различные удержания:

1) на сумму налога на доходы физических лиц;

2) на суммы, подлежащие уплате в Фонд социального страхования РФ;

3) на суммы, ранее выданные под отчет и не возвращенные работником в установленный срок;

4) на суммы материального ущерба, нанесенного работником организации, и т.д.

Произведенные удержания из заработной платы уменьшают размер начисленной заработной платы, и, соответственно, сумму задолженности перед работниками, отражаемую в строке 622 баланса.

Удержания из заработной платы производятся дебету счета 70:

Дебет счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда",

Кредит счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" - на сумму налога на доходы физических лиц;

Дебет счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда",

Кредит счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами" - на сумму подотчетных сумм, зачтенных в счет заработной платы;

Дебет счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда",

Кредит счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" - на сумму материального ущерба, возмещаемого из заработной платы.

Пример.

Основным видом деятельности ООО "Синестрол" является производство. За июнь месяц работникам была начислена заработная плата в размере 270 000 руб. Из заработной платы были произведены следующие удержания:

1) суммы налога на доходы физических лиц - 35 100 руб.;

2) сумм, ранее выданных под отчет, - 1000 руб.;

3) сумм недостач, выявленных в процессе инвентаризации, - 3120 руб.

Дебет счета 20 "Основное производство",

Кредит счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" - на сумму заработной платы работникам основного производства в размере 270 000 руб.;

Дебет счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда",

Кредит счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" - на сумму налога на доходы физических лиц в размере 35 100 руб.;

Дебет счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда",

Кредит счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами" - на сумму денежных средств, ранее выданных в подотчет в размере 1000 руб.;

Дебет счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда",

Кредит счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" - на сумму удержанных недостач в размере 3120 руб.

На конец второго квартала заработная плата не выплачена. Таким образом, в балансе за шесть месяцев по строке 622 необходимо отразить задолженность организации перед работниками по заработной плате в размере 230 780 руб. (270 000 руб. - 35 100 руб. - 1000 руб. - 3120 руб.).

По строке 623 "Задолженность перед государственными внебюджетными фондами" баланса отражается задолженность перед фондами государственного социального страхования (Пенсионным фондом, Фондом социального страхования, фондами обязательного медицинского страхования) по начисленному единому социальному налогу, взносам на обязательное пенсионное страхование и страхование от несчастных случаев на производстве.

Начисление единого социального налога отражается по кредиту счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению". Для обеспечения обособленного учета начислений по различным фондам к счету 69 могут быть открыты следующие субсчета:

69-1 "Расчеты по социальному страхованию";

69-2 "Расчеты по пенсионному обеспечению";

69-3 "Расчеты по обязательному медицинскому страхованию".

В каждый фонд производятся отчисления нескольких видов.

Так, в Фонд социального страхования производятся отчисления ЕСН, а также взносы на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. В связи с этим данный субсчет 69-1 необходимо разбить на два субсчета второго порядка:

69-1-1 "Расчеты с Фондом социального страхования по единому социальному налогу";

69-1-2 "Расчеты с Фондом социального страхования по взносам на социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний".

В Пенсионный фонд также производится два вида отчислений, поэтому также открываются два субсчета второго порядка:

69-2-1 "Расчеты по страховой части трудовой пенсии";

69-2-2 "Расчеты по накопительной части трудовой пенсии".

В Фонд медицинского страхования также начисляются два вида взносов:

69-3-1 "Расчеты с Федеральным фондом обязательного медицинского страхования";

69-3-2 "Расчеты с территориальным фондом обязательного медицинского страхования".

Таким образом, по строке 623 отражают кредитовое сальдо по счету 69, не погашенное по состоянию на отчетную дату.

Пример.

Основным видом деятельности ООО "Синтек" является производство. За март 2007 г. работникам основного производства была начислена заработная плата в размере 150 000 руб.

Ставка единого социального налога составляет 26%, в том числе 20% - в федеральный бюджет, 2,9% - в Фонд социального страхования, 1,1% - в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и 2% - в территориальный Фонд обязательного медицинского страхования.

Взносы на обязательное пенсионное страхование исчисляют по ставке 14%, в том числе 10% - страховая часть и 4% - накопительная.

Дебет счета 20 "Основное производство",

Кредит счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" - на сумму заработной платы производственных рабочих в размере 150 000 руб.;

Дебет счета 20 "Основное производство",

Кредит счета 69-1-1 "Расчеты с Фондом социального страхования по единому социальному налогу" - на сумму единого социального налога, подлежащего уплате в Фонд социального страхования, в размере 4350 руб. (150 000 руб. х 2,9%);

Дебет счета 20 "Основное производство",

Кредит счета 69-3-1 "Расчеты с Федеральным фондом обязательного медицинского страхования" - на сумму единого социального налога, подлежащего уплате в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования, в размере 1650 руб. (150 000 руб. х 1,1%);

Дебет счета 20 "Основное производство",

Кредит счета 69-3-2 "Расчеты с территориальным фондом обязательного медицинского страхования" - на сумму единого социального налога, подлежащего уплате в территориальный Фонд обязательного медицинского страхования, в размере 3000 руб. (150 000 руб. х 2%);

Дебет счета 20 "Основное производство",

Кредит счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" - на сумму единого социального налога, подлежащего уплате в федеральный бюджет, в размере 30 000 руб. (150 000 руб. х 20%);

Дебет счета 68 "Расчеты по налогам и сборам",

Кредит счета 69-2-1 "Расчеты по страховой части трудовой пенсии" - на сумму взносов по страховой части трудовой пенсии, зачтенных в счет уплаты ЕСН в федеральный бюджет, в размере 15 000 руб. (150 000 руб. х 10%);

Дебет счета 68 "Расчеты по налогам и сборам",

Кредит счета 69-2-2 "Расчеты по накопительной части трудовой пенсии" - на сумму взносов по накопительной части трудовой пенсии, зачтенных в счет уплаты ЕСН в федеральный бюджет, в размере 6000 руб. (150 000 руб. х 4%).

На конец первого квартала 2007 г. заработная плата не выплачена и взносы в бюджет не перечислены.

Таким образом, в квартальном балансе по строке 622 необходимо отразить невыплаченную заработную плату в размере 150 000 руб., а по строке 623 - задолженность по взносам в размере 3000 руб. (4350 руб. + 1650 руб. + 3000 руб. + 15000 руб. + 6000 руб.).

В аналогичном порядке начисляются взносы на социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Суммы таких взносов также отражаются по строке 623 "Задолженность перед государственными внебюджетными фондами" баланса.

Таким образом, по строке 623 отражается разница между начисленными и перечисленными взносами во внебюджетные фонды, т.е. кредитовое сальдо счета 69.

Строка 624 "Задолженность по налогам и сборам" отражает задолженности по всем видам платежей в бюджет (налог на прибыль, налог на имущество, налог на доходы физических лиц и т.д.).

Задолженность перед бюджетом по налогам и сборам учитывается по счету 68 "Расчеты по налогам и сборам", к которому открываются соответствующие субсчета по видам налогов. При этом начисление сумм налогов осуществляется по кредиту счета 68, а их перечисление - по дебету. Строка 624 отражает кредитовое сальдо по указанному счету, не погашенное по состоянию на отчетную дату.

При исчислении налога на прибыль сначала необходимо определить бухгалтерскую прибыль (убыток) и начислить на нее налог. Затем сумма начисленного на бухгалтерскую прибыль (убыток) налога подлежит корректировке для целей налогового учета. Сумма налога на бухгалтерскую прибыль (убыток) признается условным расходом (доходом), определяемый следующим образом:

Текущий налог на прибыль = Постоянное налоговое обязательство + Отложенный налоговый актив - Отложенное налоговое обязательство = + / - Условный расход (доход) по налогу на прибыль.

Пример.

Прибыль ОАО "Кипарис" за I квартал составила 1 000 000 руб.

В течение квартала были сформированы разницы в связи со следующими ситуациями:

1) представительские расходы превысили допустимый норматив на 4 000 руб.;

2) амортизационные отчисления составили 7000 руб., из которых только 4000 руб. учитываются в целях налогообложения;

3) начислены, но не получены дивиденды от долевого участия в российской компании - 8000 руб.

Таким образом, были сформированы следующие разницы:

Вид расхода/дохода, руб.	По данным бухгал- терского учета, руб.	По данным налогово- го учета, руб.	Разницы, руб.
Представительские расходы	36 000	32 000	4000 (постоянная разница)
Сумма начисленной амортизации	7000	4000	3000 (вычитаемая временная разница)
Дивиденды	8000	--	8000 (налогооблагаемая вре- менная разница)

В соответствии с законодательством дивиденды, полученные от российских организаций, облагаются налогом на прибыль по ставке 9% (п. 3 ст. 284 Налогового кодекса РФ).

Остальные виды доходов организации подлежат обложению налогом на прибыль по ставке 24%.

Дебет счета 99 субсчет "Условный расход (доход) по налогу на прибыль",

Кредит счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" - на сумму условного расхода по налогу на прибыль в размере 238 800 руб. ((1000 000 руб. - 8000 руб.) х 24% + 8000 руб. х 9%);

Дебет счета 99 субсчет "Постоянное налоговое обязательство",

Кредит счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" - на сумму постоянного налогового обязательство в размере 960 руб. (4000 руб. х 24%);

Дебет счета 09 "Отложенные налоговые активы",

Кредит счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" - на сумму отложенного налогового актива в размере 720 руб. (3000 руб. х 24%);

Дебет счета 68 "Расчеты по налогам и сборам",

Кредит счета 77 "Отложенные налоговые обязательства" - на сумму отложенного налогового обязательства в размере 720 руб. (8000 руб. х 9%).

Таким образом, текущий налог на прибыль составит 239 760 руб. (238 800 руб. + 960 руб. + 720 руб. - 720 руб.).

В случае если налог на прибыль не был перечислен в бюджет, то по строке 624 необходимо отразить задолженность бюджету по налогу на прибыль в размере 239 760 руб.

При перечислении суммы налога на прибыль в бюджет необходимо сделать проводку:

Дебет счета 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль",

Кредит счета 51 "Расчетные счета" - на сумму налога на прибыль перечисленного в бюджет.

Кроме задолженности по налогу на прибыль по строке 624 также отражается задолженность организации в бюджет по НДС. Начисление НДС осуществляется несколькими способами:

Дебет счета 62 субсчет "Авансы полученные",

Кредит счета 68 субсчет "Расчеты по НДС" - на сумму НДС с сумм предоплаты в счет будущих поставок товаров, выполненных работ, оказанных услуг.

После отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг):

Дебет счета 68 субсчет "Расчеты по НДС",

Кредит счета 62 субсчет "Авансы полученные" - на сумму налогового вычета по НДС с суммы предоплаты.

Затем необходимо сделать одну из следующих проводок:

Дебет счета 90-3 "Налог на добавленную стоимость",

Кредит счета 68 субсчет "Расчеты по НДС" - на сумму НДС, причитающегося к получению от покупателей за реализованные им товары (готовую продукцию, полуфабрикаты собственного производства, выполненные работы, оказанные услуги);

Дебет счета 91-2 "Прочие расходы",

Кредит счета 68 субсчет "Расчеты по НДС" - на сумму НДС, причитающегося к получению от покупателей за реализованное им имущество, реализация которого не является основным видом деятельности.

Начисление налога на доходы физических лиц также производится по кредиту счета 68:

Дебет счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда",

Кредит счета 68 субсчет "Налог на доходы физических лиц" - на сумму налога на доходы с сумм, выплаченных работникам организации;

Дебет счета 75 "Расчеты с учредителями",

Кредит счета 68 субсчет "Налог на доходы физических лиц" - на сумму налога на доходы с сумм дивидендов, выплаченных учредителям (участникам) (в случае если они не являются работниками организации);

Дебет счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами",

Кредит счета 68 субсчет "Налог на доходы физических лиц" - на сумму налога на доходы с сумм, выплаченных физическим лицам, не являющихся работниками организации и ее учредителями.

Другие налоги начисляются по кредиту счета 68 в корреспонденции со счетом 90 "Продажи":

1) акцизы:

Дебет счета 90-4 "Акцизы",

Кредит счета 68 субсчет "Расчеты по акцизам" - на сумму начисленного акциза;

2) экспортные пошлины:

Дебет счета 90-5,

Кредит счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" (76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами") субсчет "Расчеты по экспортным пошлинам" - на сумму пошлины.

Кроме того, в корреспонденции со счетом 68 при начислении налогов применяется счет 91-2:

1) налог на имущество:

Дебет счета 91-2 "Прочие расходы",

Кредит счета 68 субсчет "Расчеты по налогу на имущество";

2) госпошлина за участие в судебных разбирательствах или нотариальные действия:

Дебет счета 91-2 "Прочие расходы",

Кредит счета 68 субсчет "Расчеты по госпошлине".

Ряд налогов начисляется по дебету счетов затрат:

1) транспортный налог:

Дебет счета 20 "Основное производство" (25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 44 "Расходы на продажу" и др.),

Кредит счета 68 субсчет "Расчеты по транспортному налогу";

2) земельный налог:

Дебет счета 20 "Основное производство" (23 "Вспомогательное производство", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", 44 "Расходы на продажу"),

Кредит счета 68 субсчет "Расчеты по земельному налогу";

3) налог на добычу полезных ископаемых:

Дебет счета 20 "Основное производство" (23 "Вспомогательное производство", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства"),

Кредит счета 68 субсчет "Расчеты по налогу на добычу полезных ископаемых";

4) сбор за пользование объектами водных биологических ресурсов:

Дебет счета 20 "Основное производство" (23 "Вспомогательное производство", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства"),

Кредит счета 68 субсчет "Расчеты по сбору за пользование объектами водных биологических ресурсов";

5) плата за древесину, отпускаемую на корню:

Дебет счета 97 "Расходы будущих периодов",

Кредит счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" (76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами") субсчет "Расчеты по плате за древесину, отпускаемую на корню";

Дебет счета 20 "Основное производство" (23 "Вспомогательное производство", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства"),

Кредит счета 97 "Расходы будущих периодов";

6) платежи за загрязнение окружающей среды:

Дебет счета 20 "Основное производство" (23 "Вспомогательное производство", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства"),

Кредит счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" (76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами") субсчет "Расчеты по платежам за загрязнение окружающей среды".

При этом при начислении этих платежей платежи, начисленные сверх установленных норм, не уменьшают налогооблагаемую прибыль организации (ст. 270 Налогового кодекса РФ).

Кроме того, ряд налогов начисляется на финансовые результаты организации, например, налог на игорный бизнес:

Дебет счета 99 "Прибыли и убытки",

Кредит счета 68 субсчет "Расчеты по налогу на игорный бизнес".

По строке 625 "Прочие кредиторы" отражается задолженность организации по расчетам с прочими контрагентами и другими кредиторами, не отраженными в предыдущих строках. Так, по этой строке отражается задолженность по авансам, полученным от покупателей, по обязательному и добровольному страхованию, по депонированной заработной плате, по долгам перед подотчетными лицами и т.д.

Сумма аванса, полученная от покупателей, отражается по кредиту счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" субсчет "Расчеты по авансам полученным". В балансе по строке 625 отражается кредитовое сальдо по этому счету, не списанное по состоянию на отчетную дату. Следует отметить, что по строке 625 отражается сумма аванса, поступившая от покупателей, 625 за вычетом начисленного с нее НДС.

Пример.

В сентябре отчетного года ООО "Меркурий" получило аванс от покупателя в счет предстоящей поставки товаров в сумме 118 000 руб.

По состоянию на 1 октября товары, в счет оплаты которых был получен аванс, не были отгружены покупателю.

Дебет счета 51 "Расчетные счета",

Кредит счета 62 субсчет "Расчеты по авансам полученным" - на сумму полученного аванса в размере 118 000 руб.;

Дебет счета 62 субсчет "Расчеты по авансам полученным",

Кредит счета 68 субсчет "Расчеты по НДС" - на сумму НДС с полученного аванса 18 000 руб. (118 000 руб. х 18% / 118%).

Таким образом, по строке 625 баланса за девять месяцев необходимо отразить сумму аванса, полученного в счет предстоящей поставки товаров в размере 100 000 руб. (118 000 руб. - 18 000 руб.).

Как уже было сказано, по строке 625 отражается задолженность с подотчетными лицами. Расчеты с подотчетными лицами учитываются на счете 71 "Расчеты с подотчетными лицами". Строка 625 отражает кредитовое сальдо этого счета, не списанное на конец отчетного периода, т.е. задолженность перед подотчетными лицами по невозвращенным им суммам. Такая задолженность возникает, в случае если подотчетное лицо приобрело материальные ценности за свой счет или на большую сумму, чем ему была выдана.

Выдача подотчетных сумм отражается по дебету счета 71:

Дебет счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами",

Кредит счета 50 "Касса".

Пример.

В марте 2007 г. работнику организации были выданы под отчет денежные средства в размере 7000 руб.

На подотчетную сумму сотрудником были приобретены материалы, стоимость которых составила 11 800 руб. (в том числе НДС - 1800 руб.).

Дебет счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами",

Кредит счета 50 "Касса" - на сумму денежных средств, выданных в подотчет в размере 7000 руб.;

Дебет счета 10 "Материалы",

Кредит счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами" - на стоимость материалов, приобретенных подотчетным лицом в размере 10 000 руб. (11 800 руб. - 1800 руб.);

Дебет счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям",

Кредит счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами" - на сумму НДС по приобретенным материалам в сумме 1800 руб.

Дебет счета 68 субсчет "Расчеты по НДС",

Кредит счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" - на сумму налогового вычета по приобретенным материалам в размере 1800 руб.

На конец первого квартала 2007 г. излишне потраченные подотчетным лицом денежные средства ему не были возвращены. Исходя из этого, по строке 625 квартального баланса необходимо отразить кредитовое сальдо по счету 71 в виде задолженности подотчетному лицу в размере 4800 руб. (11 800 руб. - 7000 руб.).

Также по строке 625 баланса отражают кредиторскую задолженность организации по страхованию имущества и работников организации, не погашенную по состоянию на отчетную дату.

Страхование может быть обязательным (в соответствии с требованиями законодательства) и добровольным (по решению организации). При этом в целях налогового учета расходы по добровольному страхованию учитываются при формировании налоговой базы по налогу на прибыль только в пределах установленных норм (п. 1 ст. 263 Налогового кодекса РФ), а расходы по обязательному страхованию - в полном объеме (ст. 263 Налогового кодекса РФ).

Начисление страховых платежей учитывается по кредиту счета 76 субсчет 1 "Расчеты по имущественному и личному страхованию". Расходы по страхованию относятся на счета затрат. При этом если страхуемое имущество используется в производственной деятельности организации, то суммы страховых платежей относятся на себестоимость продукции (работ, услуг) или включаются в состав расходов на продажу:

Дебет счета 20 "Основное производство" (23 "Вспомогательное производство", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 44 "Расходы на продажу" и др.),

Кредит счета 76-1 "Расчеты по имущественному и личному страхованию".

Если застрахованное имущество не используется в производственных целях организации и не связаны с основной деятельностью организации, то суммы страховых платежей учитываются в составе прочих расходов:

Дебет счета 91-2 "Прочие расходы",

Кредит счета 76-1 "Расчеты по имущественному и личному страхованию".

Перечисление страховых платежей учитывается по дебету счета 76-1:

Дебет счета 76-1 "Расчеты по имущественному и личному страхованию",

Кредит счетов 50 "Касса", 51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета".

При наступлении страхового случая сумма страхового возмещения, поступившая в кассу, на расчетный или валютный счет, отражается по кредиту счета 76-1:

Дебет счета 50 "Касса" (51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета"),

Кредит счета 76-1 "Расчеты по имущественному и личному страхованию".

Стоимость имущества, утраченного в результате наступления страхового случая, списывается по кредиту счета 76-1:

Дебет счета 76-1 "Расчеты по имущественному и личному страхованию",

Кредит счета 10 "Материалы" (41 "Товары", 43 "Готовая продукция" и др.) - на остаточную стоимость застрахованного имущества, испорченного или уничтоженного при наступлении страхового случая.

В случае если застрахованное имущество, пострадавшее в результате наступления страхового случая, подлежит ремонту, то расходы, связанные с этим ремонтом, относятся на счет страхового возмещения:

Дебет счета 76-1 "Расчеты по имущественному и личному страхованию",

Кредит счета 20 "Основное производство" (23 "вспомогательные производства", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" и др.).

В случае если условиями договора страхования потери или часть потерь не подлежат компенсации за счет страхового возмещения, то указанные расходы относятся в состав чрезвычайных расходов организации:

Дебет счета 99 "Прибыли и убытки",

Кредит счета 76-1 "Расчеты по имущественному и личному страхованию".

В случае если сумма страхового возмещения превышает потери от порчи или утраты имущества, то сумма превышения также относятся к чрезвычайным доходам:

Дебет счета 76-1 "Расчеты по имущественному и личному страхованию",

Кредит счета 99 "Прибыли и убытки".

Таким образом, строка 625 баланса отражает кредитовое сальдо по счету 76-1, не списанное на конец отчетного периода.

Строка 625 также отражает сумму депонированной заработной платы, не выданной работникам по состоянию на отчетную дату. Суммы депонированной заработной платы учитывают по кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" субсчет 4 "Расчеты по депонированным суммам". В балансе по строке 625 отражается кредитовое сальдо по этому счету, не погашенное по состоянию на отчетную дату. В бухгалтерском учете депонирование заработной платы отражается следующим образом:

Дебет счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда",

Кредит счета 76-4 "Расчеты по депонированным суммам" - на сумму депонированной заработной платы работников;

Дебет счета 51 "Расчетные счета",

Кредит счета 50 "Касса" - на сумму депонированной заработной платы внесенной на расчетный счет.

Следует отметить, что налог на доходы физических лиц с депонированной заработной платы в бюджет не уплачивается.

При выдаче депонированной заработной платы в бухгалтерском учете отражается запись:

Дебет счета 50 "Касса",

Кредит счета 51 "Расчетные счета".

А при выдаче депонированной заработной платы сотрудникам:

Дебет счета 76-4 "Расчеты по депонированным суммам",

Кредит счета 50 "Касса".

Пример.

В феврале 2007 г. работникам основного производства ООО "Синестрол" была начислена заработная плата в размере 96 000 руб. Общая сумма налога на доходы физических лиц, подлежащая удержанию из начисленной заработной платы, составила 12 480 руб.

Один из сотрудников ввиду болезни свою заработную плату в размере 12 000 руб. не получил.

Сумма налога на доходы, подлежащая удержанию с заработной платы этого сотрудника, составляет 1508 руб. Исходя из этого сумма заработной платы, подлежащей к выдаче, составляет 10 492 руб. (12 000 руб. - 1 508 руб.)

Таким образом, в феврале 2007 г. в бухгалтерском учете необходимо отразить:

Дебет счета 20 "Основное производство",

Кредит счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" - на сумму начисленной заработной платы в размере 96 000 руб.;

Дебет счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда",

Кредит счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" - на сумму удержанного налога на доходы физических лиц в размере 12 480 руб.

В день выдачи заработной платы:

Дебет счета 50 "Касса",

Кредит счета 51 "Расчетные счета" - на сумму денежных средств, поступивших в кассу на заработную плату, в размере 83 520 руб. (96 000 руб. - 12 480 руб.);

Дебет счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда",

Кредит счета 50 "Касса" - на сумму выданной заработной платы работникам в размере 73 028 руб. (83 520 руб. - 10 492 руб.);

Дебет счета 68 "Расчеты по налогам и сборам",

Кредит счета 51 "Расчетные счета" - на сумму перечисленного в бюджет налога на доходы физических лиц (за вычетом налога, начисленного с не выданной заработной платы) в размере 10 972 руб. (12 480 руб. - 1 508 руб.).

В день депонирования заработной платы:

Дебет счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда",

Кредит счета 76-4 "Расчеты по депонированным суммам" - на сумму депонированной заработной платы в размере 10 492 рубля;

Дебет счета 51 "Расчетные счета",

Кредит счета 50 "Касса" - на сумму депонированной заработной платы, сданной на расчетный счет, в размере 10 492 руб.

В отчетном первом квартале 2007 г. сотрудник заработную плату так и не получил, поэтому эту сумму в размере 10 492 руб. необходимо отразить в балансе за первый квартал 2007 г. по строке 625.

В случае если депонированная заработная плата не получена работником в течение трех лет, то ее сумму включается в состав внереализационных доходов организации:

Дебет счета 76-4 "Расчеты по депонированным суммам",

Кредит счета 91-1 "Прочие доходы".

По строке 630 "Задолженность перед участниками (учредителями) по выплате доходов" отражает задолженность организации перед учредителем по начисленным, но не выплаченным дивидендам, не погашенную по состоянию на отчетную дату. Формирование этой задолженности осуществляется на счете 75 "Расчеты с учредителями" субсчет 2 "Расчеты по выплате доходов".

Распределение доходов между акционерами (участниками) производится по кредиту счета 75:

Дебет счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)",

Кредит счета 75 "Расчеты с учредителями".

Следует отметить, что дивиденды, выплачиваемые акционерам (участникам), являющимся работниками организации, учитываются по кредиту счета 70:

Дебет счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)",

Кредит счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда".

Таким образом, в отчетном балансе отражается кредитовое сальдо по счету 75 и (или) 70 в части задолженности по дивидендам.

Также следует помнить о том, что при выплате доходов в виде дивидендов учредителям организация должна перечислить в бюджет, удержанный с выплаченных сумм доходов налог на доходы по следующим ставкам:

1) при выплате доходов (дивидендов) российским юридическим лицам - 9%;

2) при выплате доходов (дивидендов) физическим лицам - налоговым резидентам РФ - 9%;

3) при выплате доходов (дивидендов) иностранным юридическим лицам - 15%;

4) при выплате доходов (дивидендов) иностранным физическим лицам - 30%.

Дебет счета 75 "Расчеты с учредителями",

Кредит счета 68 "Расчеты по налогам и сборам";

Или

Дебет счета 70 "расчеты с персоналом по оплате труда",

Кредит счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Выплата дивидендов осуществляется по дебету счета 75 (70):

Дебет счета 75 "Расчеты с учредителями" (70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"),

Кредит счета 50 "Касса" (51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета").

Исходя из того, что начисление дивидендов производится по итогам года исходя из чистой прибыли, полученной организацией, то в течение года подобных начислений, как правило, не производится, а, значит, и оборотов по счетам 70 и 75 в части начисленных дивидендов также не производится. Таким образом, квартальная отчетность изменений по данному показателю не отражает, и показатель соответствует годовому.

Строка 640 "Доходы будущих периодов" отражает доходы, полученные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к будущим периодам, а также доходы в виде стоимости безвозмездно полученных ценностей, предстоящих поступлений задолженности по недостачам прошлых лет, выявленным в отчетном периоде, а также разницы между балансовой стоимостью недостающих ценностей и суммой, подлежащей взысканию с виновного лица.

Указанные доходы учитываются по кредиту счета 98 "Доходы будущих периодов". При этом строка 640 отражает кредитовое сальдо по этому счету, не погашенное по состоянию на отчетную дату.

В состав доходов будущих периодов относятся доходы, поступившие по договорам, заключенным на длительный срок и не предусматривающим перерасчетов по факту оказания услуг (выполнения работ).

Так, например, к таким доходам относятся:

1) заранее полученная арендная плата;

2) заранее полученные суммы за перевозки по месячным и квартальным билетам;

3) полученная абонентская плата за пользование средствами связи.

Поступления, относящиеся к будущим отчетным периодам, отражаются по кредиту счета 98, к которому открывается специальный субсчет 1 "Доходы, полученные в счет будущих периодов".

Следует отметить, что денежные средства, полученные в качестве аванса или в счет предварительной оплаты, к доходам будущих периодов не относятся, и на счете 98 не учитываются.

Дебет счета 50 "Касса" (51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета", 55 "Специальные счета в банках"),

Кредит счета 98-1 "Доходы, полученные в счет будущих периодов".

В случае если доходы будущих периодов получены в счет выполнения работ (оказания услуг), облагаемых НДС, то сумма полученных доходов также подлежит обложению НДС:

Дебет счета 98-1 "Доходы, полученные в счет будущих периодов",

Кредит счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

В балансе по строке 640 сумма доходов будущих периодов отражается за вычетом НДС, начисленного с суммы дохода.

Стоимость безвозмездно полученных ценностей также учитывается на счете 98 на отдельном субсчете 2 "Безвозмездные поступления".

Поступление безвозмездно полученных ценностей в бухгалтерском учете отражается исходя из рыночной цены:

Дебет счета 08 "Вложения во внеоборотные активы",

Кредит счета 98-2 "Безвозмездные поступления";

или

Дебет счета 10 "Материалы" (11 "Животные на выращивании и откорме", 41 "Товары" и др.),

Кредит счета 98-2 "Безвозмездные поступления".

При этом стоимость материальных ценностей, полученных на безвозмездной основе, облагается налогом на прибыль.

При выявлении недостач, относящихся к прошедшему отчетному году, и признанная виновным лицом, сумма недостачи относится в кредит счета 98 субсчет 3 "Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы". Суммы выявленных недостач в бухгалтерском учете отражаются следующим образом:

Дебет счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей",

Кредит счета 98-3 "Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы" - на сумму выявленной недостачи;

Дебет счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям",

Кредит счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" - на сумму задолженности виновного лица по выявленной недостаче.

В случае если виновное лицо, признавшее недостачу, возмещает ущерб по рыночным ценам, которые больше балансовой стоимости недостающих ценностей, то разница между этими показателями учитывается на отдельном субсчете 4 "Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей" к счету 98:

Дебет счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям",

Кредит счета 98-4 "Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей".

После погашения недостачи виновным лицом стоимость недостачи списывается со счета 98:

Дебет счета 98-4 "Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей",

Кредит счета 91-1 "Прочие доходы" - на соответствующую долю доходов будущих периодов, учтенную в составе прочих доходов.

Пример.

В результате проведенной инвентаризации при смене материально-ответственных лиц в связи с уходом в отпуск одного из них, была обнаружена недостача канцтоваров, учтенных на счете 10 "Материалы", балансовая стоимость которых составляет 1700 руб. Сумма недостачи была отнесена на материально-ответственное лицо, признавшее недостачу. По решению руководителя с виновного лица взыскивается рыночная стоимость канцтоваров - 1800 руб.

Дебет счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей",

Кредит счета 10 "Материалы" - на балансовую стоимость недостающих канцтоваров в размере 1700 руб.;

Дебет счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям",

Кредит счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" - на сумму недостачи, отнесенной на виновное лицо, в размере 1700 руб.;

Дебет счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям",

Кредит счета 98-4 "Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей" - на сумму разницы между балансовой стоимостью недостающих ценностей и суммой, подлежащей взысканию с виновного лица в размере 100 руб. (1800 руб. - 1700 руб.).

Сумма недостачи работником возвращена не была, поэтому сумма разницы между балансовой стоимостью и рыночной ценой канцтоваров должна быть отражена по строке 640 баланса за I 2007 г.

По строке 650 "Резервы предстоящих расходов" отражаются суммы созданных организацией резервов. Создание резервов обеспечивает равномерное включение расходов в затраты производства и обращения. Сумма созданных резервов отражается по кредиту счета 96 "Резервы предстоящих расходов". При этом в балансе отражается кредитовое сальдо счета 96 по состоянию на отчетную дату.

Резервы могут создаваться на следующие цели:

1) на капитальный ремонт основных средств;

2) на оплату отпусков работникам;

3) на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет;

4) на выплату вознаграждений по итогам работы за год;

5) на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание.

Создание резервов отражается по дебету счетов затрат в корреспонденции со счетом 96:

Дебет счета 20 "Основное производство" (23 "Вспомогательные производства", 25 "Общепроизводственные расходы", 44 "Расходы на продажу" и др.),

Кредит счета 96 "Резервы предстоящих расходов" - на сумму сформированного резерва предстоящих расходов.

Соответственно списание резерва осуществляется по дебету счета 96:

Дебет счета 96 "Резервы предстоящих расходов",

Кредит счета 23 "Вспомогательные производства" (69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и др.) - списаны фактические затраты, для которых ранее был образован резерв.

Следует отметить, что Налоговый кодекс предусматривает формирование резерва по гарантийному ремонту и обслуживанию, а также на ремонт основных средств.

Так, организации, осуществляющие реализацию товаров (работ), вправе создавать резервы на предстоящие расходы по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию, и отчисления на формирование таких резервов принимаются для целей налогообложения (ст. 267 Налогового кодекса РФ).

Организация самостоятельно принимает решение о создании такого резерва и в учетной политике для целей налогообложения определяет предельный размер отчислений в этот резерв. При этом резерв создается в отношении тех товаров (работ), по которым в соответствии с условиями заключенного договора с покупателем предусмотрены обслуживание и ремонт в течение гарантийного срока.

В этом случае расходами признаются суммы отчислений в резерв на дату реализации указанных товаров (работ). При этом размер созданного резерва не может превышать предельного размера, определяемого как доля фактически осуществленных расходов по гарантийному ремонту и обслуживанию в объеме выручки от реализации указанных товаров (работ) за предыдущие три года, умноженная на сумму выручки от реализации указанных товаров (работ) за отчетный (налоговый) период. В случае если организация менее трех лет осуществляет реализацию товаров (работ) с условием осуществления гарантийного ремонта и обслуживания, для расчета предельного размера создаваемого резерва учитывается объем выручки от реализации указанных товаров (работ) за фактический период такой реализации.

Организация, которая ранее не осуществляла реализацию товаров (работ) с условием гарантийного ремонта и обслуживания, вправе создавать резерв по гарантийному ремонту и обслуживанию товаров (работ) в размере, не превышающем ожидаемых расходов на указанные затраты. Под ожидаемыми расходами понимаются расходы, предусмотренные в плане на выполнение гарантийных обязательств, с учетом срока гарантии.

По истечении налогового периода организация должна скорректировать размер созданного резерва, исходя из доли фактически осуществленных расходов по гарантийному ремонту и обслуживанию в объеме выручки от реализации указанных товаров (работ) за истекший период.

Сумма резерва по гарантийному ремонту и обслуживанию товаров (работ), не полностью использованная в налоговом периоде на осуществление ремонта по товарам (работам), реализованным с условием предоставления гарантии, может быть перенесена им на следующий налоговый период. При этом сумма вновь создаваемого в следующем налоговом периоде резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего налогового периода. В случае если сумма вновь создаваемого резерва меньше, чем сумма остатка резерва, созданного в предыдущем налоговом периоде, разница между ними подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика текущего налогового периода.

В случае если налогоплательщик принял решение о создании резерва по гарантийному ремонту и обслуживанию товаров (работ), списание расходов на гарантийный ремонт осуществляется за счет суммы созданного резерва. В случае если сумма созданного резерва меньше суммы расходов на ремонт, произведенных налогоплательщиком, разница между ними подлежит включению в состав прочих расходов.

Если организация приняла решение о прекращении продажи товаров (осуществления работ) с условием их гарантийного ремонта и гарантийного обслуживания, сумма ранее созданного и неиспользованного резерва подлежит включению в состав доходов по окончании сроков действия договоров на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание.

По строке 660 "Прочие краткосрочные обязательства" отражаются суммы прочих краткосрочных пассивов, не отраженных по вышеперечисленным статьям раздела V "Краткосрочные обязательства" бухгалтерского баланса.

Строка 690 "Итого по разделу V" подводит итог раздела V, т.е. сумму строк 610 "Займы и кредиты", 620 "Кредиторская задолженность", 630 "Задолженность перед участниками (учредителями) по выплате доходов", 640 "Доходы будущих периодов", 650 "Резервы предстоящих расходов и платежей", 660 "Прочие краткосрочные обязательства".

Строка 700 "Баланс" отражает итог пассива баланса, т.е. сумму строк 490 "Итого по разделу III", 590 "Итого по разделу IV", 690 "Итого по разделу V".

Е.В. Бехтерева

"Горячая линия бухгалтера", N 11-12, июнь 2007 г.