Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 6 июня 2011 г. N 17АП-1478/11

06 июня 2011 г.

Дело N А71-13907/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 01 июня 2011 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 06 июня 2011 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Полевщиковой С. Н.

судей Савельевой Н.М., Васевой Е.Е..

при ведении протокола судебного заседания секретарем Келлер О.В.

при участии:

от заявителя Федерального государственного унитарного предприятия "Управление специального строительства по территории N 6 при Федеральном агентстве специального строительства" (ОГРН 1021801505857, ИНН 1834021666) - Мурашов А.Е. (доверенность от 11.01.2011 N 3), Симанов Т.В. (доверенность от 11.01.2011 N 5);

от заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике (ОГРН 1021801502249, ИНН 1833028059) - Триголосова А.В. (доверенность от 11.01.2011), Хабибуллин М.М. (доверенность от 14.01.2011 N 5)

Лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу

Федерального государственного унитарного предприятия "Управление специального строительства по территории N 6 при Федеральном агентстве специального строительства"

на решение от 05 марта 2011 года и дополнительное решение от 24 марта 2011 года Арбитражного суда Удмуртской Республики

по делу N А71-13907/2010

принятое судьей Буториной Г.В.

по заявлению Федерального государственного унитарного предприятия "Управление специального строительства по территории N 6 при Федеральном агентстве специального строительства"

к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике о признании незаконным решения и требования налогового органа

установил:

Федеральное государственное унитарное предприятие "Управление

специального строительства по территории N 6 при Федеральном агентстве специального строительства", г. Ижевск (далее - заявитель, налогоплательщик, предприятие) обратилось в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением (с учетом уточнения заявленных требований) о признании незаконными решения Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам, г. Ижевска (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) от 22.09.2010 г.. N 10-72/5 и требования N 67 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 23.11.2010 г.. в части доначисления налога на прибыль в сумме 3 758 629 руб., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 7 923 078,71 руб., соответствующих сумм пени и штрафа, а также пени за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц в сумме 559 735, 57 руб.

Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 05.03.2010 с учетом определения суда об исправлении опечатки от 24.03.2010, заявленные требования удовлетворены частично.

Суд признал незаконным решение инспекции от 22.09.2010 г.. N 10-72/5 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" признано незаконным в части привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за несвоевременную уплату налога на прибыль в размере 62 121 руб. 50 коп., и налога на добавленную стоимость в размере в размере 792 307 руб. 87 коп., как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации (далее - НК РФ).

В удовлетворении остальной части заявленного требования отказал.

24 марта 2011 г.. Арбитражным судом Удмуртской Республики по настоящему делу принято дополнительное решение, согласно которому признанно незаконным требование налогового органа N 67 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 23.11.2010 г.. в части обязанности по уплате налоговых санкций по п. 1 ст.122 НК РФ в сумме в сумме 1 514 721руб. 34коп., в том числе по налогу на прибыль в размере 19 243 руб. 50 коп., и по налогу на добавленную стоимость в размере в размере 1 495 477 руб. 84 коп.

Основанием для признания частично незаконным оспариваемого решения и требования налогового органа послужило применение судом на основании ст. 112, ст. 114 НК РФ обстоятельств смягчающих ответственность.

Не согласившись с судебными актами, заявитель обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение вместе с дополнительным решением суда первой инстанции отменить, заявление удовлетворить в полном объеме, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального и процессуального права, а также на неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для правильного разрешения спора по существу.

В частности, заявитель апелляционной жалобы настаивает на пересмотре решения суда первой инстанции по следующим эпизодам: доначисление налога на прибыль и НДС вследствие занижения налоговых баз в результате несвоевременного отражения выручки от реализации произведенных строительно-монтажных работ по договорам субподряда, заключенным филиалами налогоплательщика с третьими лицами; доначисления НДС и налога на прибыль по взаимоотношениями с контрагентом ООО "Строитель".

Кроме этого, налогоплательщик указывает на то, что суд ошибочно не принял во внимании довод заявителя о нарушении инспекцией положений п. 2 ст. 100 НК РФ выразившихся в не подписании акта выездной налоговой проверки всеми лицами, проводящими проверку.

Кроме того, резолютивная часть судебного акта отличается от резолютивной части решения суда оглашенной в судебном заседании суда первой инстанции.

Инспекция представила отзыв на апелляционную жалобу, в котором выразило свое согласие с судебными актами, просит оставить их без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, указывая на правильное применение судом норм материального и процессуального права, а также на полную оценку имеющихся в деле доказательств.

Вместе с апелляционной жалобой, предприятие подало в арбитражный апелляционный суд ходатайство о приобщении к материалам дела дополнительных документов, поименованных в приложении к ходатайству.

В судебное заседание приняли участие представители инспекции и заявителя.

От заявителя поступило ряд ходатайств на разрешение арбитражному апелляционному суду, среди которых:

1. О приобщении к материалам дела дополнительных доказательств,

поименованных в приложении к апелляционной жалобе;

2. О приостановлении производства по настоящему делу до

рассмотрения в кассационном порядке определений суда апелляционной инстанции о возвращении апелляционных жалоб поданных лицами, не привлеченными в качестве стороны по делу.

В судебном заседании, назначенном на 25 мая 2011 года, объявлен перерыв до 01 июня 2011 года до 09.30 минут.

После перерыва судебное заседание продолжено в том же составе судей и при явке тех же представителей инспекции и предприятия.

Суд апелляционной инстанции заслушал мнение по заявленным ходатайствам у инспекции, согласно которого выражена позиция о не согласии с приостановлением производства по делу ввиду отсутствия оснований, предусмотренных ст. 143 АПК РФ.

Относительно ходатайства о приобщении дополнительных доказательств, инспекции также возражала, письменно пояснив следующее.

В части касающейся приобщения к материалам дела в качестве письменных доказательств выписок из книг покупок, продаж за 2008-2010 г.. ФГУП "СУ N 603 при Спецстрое России", ФГУП "СУ N 607 при Спецстрое России", ФГУП "СУ N 608 при Спецстрое России", ФГУП "СУ N 612 при Спецстрое России", ФГУП "СУ N 613 при Спецстрое России", ФГУП "СУ N 614 при Спецстрое России", а также копии справок о стоимости выполненных работ по форме N КС-3 за 2010-2011гг. позиция инспекции сводится к тому, что представленные документы полностью опровергают доводы налогового органа, содержащиеся в оспариваемых пунктах 1.1., 1.2., 2.4., 2.5. решения, о том, что работы по договорам, заключенным филиалами заявителя с третьими лицами принимались последними по актам формы КС-2.

При этом ФГУП "УССТ N 6 при Спецстрое России" ни в ходатайствах, ни в письменных пояснениях не поясняет каким образом, представленные документы опровергают позицию налогового органа, изложенную в оспариваемых пунктах 1.1., 1.2., 2.4., 2.5. решениях.

Ссылка заявителя на копии листов книг покупок, продаж, справок по форме N КС-3 строительных управлений и учет данными лицами оказанных им филиалами налогоплательщика услуг по справкам по форме N КС-3 несостоятельна, поскольку, представленные документы в силу норм налогового законодательства (ст. 39, ст. 247, ст. 248, ст. 249, ст. 271, ст. 272, ст. 273, ст. 146, ст.153, ст.167, ст.168 НК РФ), не являются основанием для переноса момента определения реализации ФГУП "УССТ N 6 при Спецстрое России", как в части НДС, так и в части налога на прибыль.

В части документов, представленных налогоплательщиком и датированных 2010-2011 г.. (книга покупок ФГУП СУ N 607 за 2010 г.., книга покупок и продаж ФГУП СУ N 612 за март, апрель 2010 г.., книг продаж филиалов за январь, март, апрель, декабрь 2010 г..), позиция инспекции заключается в том, что данные документы также не влияют на обязанность заявителя по уплате налогов за 2008-2009 г..

Суд апелляционной инстанции после заслушивания мнения сторон разрешил ходатайства заявителя, итог которых следующий: отказано в удовлетворении ходатайства о приостановлении производства по делу ввиду отсутствия оснований, предусмотренных ст. 143 АПК РФ; отказано в удовлетворении ходатайство о приобщении новых доказательств на основании ст. 67, 68, 268 АПК РФ.

Налогоплательщиком также заявлено ходатайство об отложении

рассмотрения апелляционной жалобы по причине пересмотра в суде кассационной инстанции определений о возвращении апелляционных жалоб.

Инспекция выразила свое несогласие.

Частью 4 статьи 158 АПК РФ закреплено условие, при котором арбитражный суд может отложить судебное разбирательство по ходатайству лица, участвующего в деле, в связи с неявкой в судебное заседание его представителя по уважительной причине.

Частью 5 статьи 158 АПК установлено, что арбитражный суд может отложить судебное разбирательство, если признает, что оно не может быть рассмотрено в данном судебном заседании, в том числе вследствие неявки кого-либо из лиц, участвующих в деле, других участников арбитражного процесса, а также при удовлетворении ходатайства стороны об отложении судебного разбирательства в связи с необходимостью представления ею дополнительных доказательств, при совершении иных процессуальных действий.

Судом апелляционной инстанции ходатайство рассмотрено и отказано в его удовлетворении в виду отсутствия предусмотренных статьей 158 АПК РФ уважительных причины для отложения.

Законность и обоснованность обжалуемых судебных актов проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном ст. 266, 268 АПК РФ.

Как следует из обстоятельств дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка предприятия за период с 01.01.2008 г.. по 31.12.2009 г.., по результатам которой составлен акт N 10-69/4 от 27.08.2010 г..

На акт проверки налогоплательщиком представлены возражения от 15.09.2010 г.. N 47/9-4668, которые рассмотрены инспекцией, и вынесено решение N 10-72/5 от 22.09.2010 г.. "О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения".

Согласно решению налогоплательщику предложено уплатить налог на добавленную стоимость в сумме 28515253, 07 руб., налог на прибыль в сумме 3758629 руб., пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в сумме 512750,34 руб., по НДС в сумме 3913740,74 руб., по налогу на доходы физических лиц в сумме 559735,57 руб.

Решением налоговой инспекции общество привлечено к ответственности в виде штрафов: на основании п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС в сумме 5586440, 95 руб., налога на прибыль в сумме 124243 руб.

Указанным решением обществу предложено уменьшить исчисленный в завышенных размерах НДС за 3 квартал 2008 г.. в размере 3129127, 73 руб., за 2 квартал 2009 г.. в размере 920589 руб., внести необходимые изменения в документы бухгалтерского и налогового учета.

Несогласие налогоплательщика с решением послужило основанием для обращения в Управление Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике с апелляционной жалобой, по итогу рассмотрения которой 13 ноября 2010 г.. Управлением ФНС России по УР вынесено решение об изменении решения налогового органа от 22.09.2010 г.. N 10-72/5, отменив его в части: начисления и взыскания дополнительных сумм НДС за 2008 г.. в размере 16 542 457, 63 руб. (соответствующих сумм пени и штрафа); начисления и взыскания пени на сумму своевременно неуплаченного налога на прибыль организаций в размере 500 000 руб. за период с 28.10.2009 г.. по 28.03.2010 г..

В остальной части решение инспекции оставлено без изменения, а жалоба без удовлетворения.

Решением от 09.02.1011г. Управление ФНС России по УР отменило решение налогового органа в части доначисления пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 330 989, 76 руб.

Инспекцией с учетом решения вышестоящего налогового органа, инспекцией в адрес предприятия выставлено требование N 67 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 23.11.2010 г..

Несогласие налогоплательщика с решением налогового органа от 22.09.2010 г.. N 10-72/5 и требованием N 67 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 23.11.2010 г.., послужило основанием для его обращения в арбитражный суд, рассмотрев которое, суд частично удовлетворил заявленные требование, признав недействительным решение и требование в части привлечения к налоговой ответственности с в связи с установлением обстоятельств, позволяющих смягчить штрафную санкцию не менее, чем в два раза.

На рассмотрение арбитражного апелляционного суда поставлен вопрос о проверки законности судебных актов по двум эпизодам.

В частности по пункту 1.1., 1.2., 2.4, 2.5. решения выездной налоговой проверки.

Оспаривая решения суда первой инстанции по данному эпизоду, налогоплательщик указывает о том, что в соответствии с п. 4 ст. 753 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) сдача работ подрядчиком и приемка его заказчиком оформляются актом, подписанным обеими сторонами.

Акты по форме N КС-2 оформляемые подрядчиком и заказчиком в отношении работ, выполненных за месяц, являются основанием только для определения стоимости выполненных работ, по которой производятся расчеты с заказчиком.

Указанные акты являются промежуточными, следовательно, не подтверждают сдачи результатов работы подрядчиком.

В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью в целях главы 25 НК РФ для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с данной главой.

Статьей 248 НК РФ установлено, что к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы.

При этом доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.

Согласно ст. 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, и выручка от реализации имущественных прав.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, которые связаны с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной форме.

В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей налогообложения прибыли в соответствии со ст. 271, ст. 273 НК РФ.

Так, при методе начисления доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав.

Моментом определения налоговой базы в целях гл. 25 НК РФ (доходов от реализации) является дата получения дохода, а именно, дата реализации работ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.

В соответствии с п.1 ст.39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг признается передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Согласно п.1 ст. 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения, при методе начисления признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений ст.ст. 318 - 320 НК РФ.

Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок.

Согласно ст. 318 НК РФ налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

Пунктом 1 ст. 318 НК РФ установлено, что для целей исчисления налога на прибыль организаций расходы на производство и реализацию, как готовой продукции, так и работ, услуг, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода и признанные расходами для целей налогообложения, подразделяются на прямые и косвенные.

Согласно п.1 ст.319 НК РФ под незавершенным производством (далее - НЗП) понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, то есть не прошедшая всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом.

В НЗП включаются законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги.

К НЗП относятся также остатки полуфабрикатов собственного производства.

Налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам).

В соответствии с пп.1 п.1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, а также передача имущественных прав.

Согласно п. 2 ст. 153 НК РФ при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех полученных доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Следовательно, при выполнении работ налоговая база определяется исходя из стоимости фактически выполненных работ, в налоговом периоде, в котором возникает объект налогообложения.

На основании п. 1 ст. 167 НК РФ моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат: день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав либо день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Для целей налогообложения налогом на добавленную стоимость дату подписания акта сдачи-приемки работ заказчиком следует признавать днем выполнения работ.

В соответствии с п. 3 ст. 168 НК РФ счета-фактуры составляются не позднее пяти дней со дня выполнения работ, оказания услуг.

Следовательно, не позднее пяти дней с даты подписания акта о приемке выполненных работ, налогоплательщик обязан был выписать счет-фактуру и зарегистрировать данный счет-фактуру в книге продаж за соответствующий налоговый период.

Моментом определения налоговой базы в целях гл. 21 НК РФ является наиболее ранняя из дат: день передачи работ или день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящего выполнения работ (п. 1 ст. 167 НК РФ).

При выполнении строительно-монтажных работ согласно п. 1 ст. 753 ГК РФ заказчик, получивший сообщение подрядчика о готовности к сдаче результата выполненных по договору строительного подряда работ либо, если это предусмотрено договором, выполненного этапа работ, обязан немедленно приступить к его приемке.

В соответствии с п. 3 ст. 753 ГК РФ заказчик, предварительно принявший результат отдельного этапа работ, несет риск последствий гибели или повреждения результата работ, которые произошли не по вине подрядчика.

Согласно п. 4 ст. 753 ГК РФ сдача результата работ подрядчиком и приемка его заказчиком оформляются актом, подписанным обеими сторонами.

Унифицированные формы первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ утверждены Постановлением Госкомстата России от 11.11.1999 N 100, согласно которому для приемки выполненных подрядных строительно-монтажных работ производственного, жилищного, гражданского и других назначений применяется форма N КС-2 "Акт о приемке выполненных работ". Унифицированная форма N КС-3 "Справка о стоимости выполненных работ и затрат" применяется для расчетов с заказчиком за выполненные работы.

Для расчетов с заказчиком за выполненные работы применяется унифицированная форма N КС-3 "Справка о стоимости выполненных работ и затрат", утвержденная вышеуказанным Постановлением.

Применение вышеуказанных унифицированных форм юридическими лицами всех форм собственности, осуществляющими деятельность в отраслях экономики, является обязательным согласно Письму Федеральной службы государственной статистики от 31.05.2005 N 01-02-9/381.

Формы N КС-2, КС-3 действуют с 01.01.2000 г.. и согласно п. 2 Постановления Госкомстата N 100 распространяются на юридических лиц всех форм собственности при выполнении любых видов строительно-монтажных работ.

Составление и подписание участвующими сторонами акта о приемке выполненных работ (по форме N КС-2) подтверждают, что работы приняты заказчиком в соответствии с договорными обязательствами, без претензий.

Справка о стоимости выполненных работ и затрат (форма N КС-3) заполняется на основании данных формы N КС-2. Составление формы N КС-3 необходимо для расчета с заказчиком за выполненные работы.

В акте (форма N КС-2) и справке (форма NКС-3) в обязательном порядке должны быть указаны инвестор, заказчик, подрядчик, субподрядчик и их адреса, должность, расшифровка подписи, кто сдал и кто принял.

В акте (форма N КС-2) также в обязательном порядке должна быть указана сметная стоимость в соответствии с договором подряда (субподряда).

Так как в ГК РФ предусмотрено, что моментом реализации работ подрядчика является переход к заказчику рисков случайной гибели результата строительства, то основанием для признания дохода в налоговом учете подрядчика считается акт по форме N КС-2.

По правилам, установленным п. 4 ст. 9 Федерального закона Российской Федерации от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным -непосредственно после ее окончания.

Первичными документами, свидетельствующими о выполнении работ по капитальному строительству, являются акт о приемке выполненных работ (форма N КС-2) и справка о стоимости выполненных работ (форма N КС-3), которые утверждены Постановлением Госкомстата России от 11 ноября 1999 г. N 100.

Так как одним из существенных условий для договора подряда является срок выполнения работ (ст. 708 ГК РФ), следовательно, эти первичные документы должны быть оформлены сразу по окончании сроков выполнения работ и их приемки в порядке, установленном договором подряда.

Согласно п. 1 ст. 740 Гражданского кодекса РФ подрядчик обязуется в установленный договором срок построить объект или выполнить иные строительные работы, а заказчик обязуется принять их результат и уплатить обусловленную цену.

При этом сдача результата работ подрядчиком и приемка его заказчиком оформляются актом, подписанным обеими сторонами, в частности по форме N КС-2 (п. 4 ст. 753 ГК РФ). Если одна из сторон отказывается подписать акт, в нем делается отметка об этом, и акт подписывает другая сторона. В соответствии с п. 4 ст. 753 ГК РФ такой акт считается действительным, то есть свидетельствует о передаче результатов работ заказчику.

Следовательно, организация-подрядчик должна отразить в бухгалтерском и налоговом учете доход от реализации работ на дату подписания этого акта (п. 6 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, п. п. 1,3 ст. 271 Налогового кодекса РФ).

Эта же дата будет являться и моментом определения налоговой базы по НДС (п. 1 ст. 167 НК РФ).

Судом установлено, что филиалами налогоплательщика заключены договоры подряда на выполнение строительно-монтажных работ со Строительными управлениями при Спецстрое России N 603, 607, 608, 612, 613, 614, по условиям которых филиалы ФГУП "УССТ N 6 при Спецстрое России" являются исполнителями работ (субподрядчиками).

В Учетной политике налогоплательщика не определен перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

Из п.5 Учетной политики, следует, что незавершенное строительство определяется по фактической себестоимости работ, услуг.

Согласно представленной налогоплательщиком Методике расчета прямых расходов, приходящихся на остатки незавершенного производства, в целях налогообложения налогом на прибыль, незавершенное производство (строительство) формируется из прямых расходов, связанных с производством выполняемых работ по каждому незавершенному производству согласно подписанных актов выполненных работ (форма N КС-2).

Расчет или оценка прямых расходов распределяется на остатки незавершенного производства пропорционально доле незавершенных или завершенных, но не оплаченных заказчиком работ в общем объеме СМР.

Из представленных актов выполненных работ судом первой инстанции установлено, что объемы выполненных и завершенных работ по данным актам включены в состав незавершенного производства, как не принятые подрядчиком и заказчиком работы, когда фактически акты выполненных работ (форма N КС-2) подписаны подрядчиком, субподрядчиком и проверены заказчиком.

Сумма незавершенного производства по каждому объекту строительства включается в состав прямых расходов того налогового периода, в котором подписываются Справки о стоимости выполненных работ и затрат (N КС-3).

Таким образом, судом первой инстанции сделан верный вывод о том, что материалы дела свидетельствуют о нарушение, выраженном в не отражении доходов от реализации ФГУП "УССТ N 6 при Спецстрое России" СМР по договорам субподряда N 22 от 01.01.2009 г.., N 19 от 01.01.2009 г.., N 24 от 01.01.2009 г.., N 25 от 01.01.2009 г.., N 147 от 01.02.2009 г.., N 31 от 01.01.2009 г.., N 4 от 19.05.2008 г.., N 24 от 11.01.2009 г.., N 56 от 09.01.2008 г.., N 4 от 19.05.2008 г.., N 24 от 11.01.200г. заключенными между Строительными управлениями при Спецстрое России NN 603, 607, 608, 612, 613, 614 и филиалами налогоплательщика N 617, УДСР N 620 в 2008-2009гг.

Как следует из содержания договоров, предметами данных сделок является выполнением субподрядчиком (филиалами ФГУП "УССТ N 6 при Спецстрое России") набора различных СМР в интересах Строительных управлений при Спецстрое России N 603, 607, 608, 612, 613, 614.

Срок действия договора составляет менее одного календарного года, либо один год, например с 01.01.2009 г.. по 31.12.2009 г..

Согласно, условиям заключенных договоров, подрядчик обязан принять работы на основании справок составленных по форме N КС-2.

Работы по договору считаются выполненными субподрядчиком (УМиА N 617, УДСР N 620) и принятыми подрядчиком (Строительными управлениями при Спецстрое России NN 603, 607, 608, 612, 613, 614) с момента подписания обеими сторонами акта сдачи-приемки выполненных работ (N КС-2).

Следовательно, доводы налогоплательщика об отсутствии необходимости оставления КС-2 при выполнении СМР обоснованно признаны судом первой инстанции несостоятельными, противоречащими установленным договорным отношениям.

Кроме того, исходя из условий договорных отношений, возникших между филиалами налогоплательщика и заказчиками СМР, установлено, что составлением каких-либо, других документов, помимо акта по форме N КС-2, для принятия результатов, выполненных работ не предусмотрено.

Работы сдаются исполнителем и принимаются заказчиком путем подписания Акта о приемке выполненных работ по форме N КС-2, после чего на основании КС-2 составляется Справка о стоимости, выполненных работ по форме N КС-3.

Материалы налоговой проверки свидетельствуют о том, что объемы выполненных работ были установлены налоговым органом на основании актов выполненных работ (форма N КС-2).

Акты о приемке выполненных работ (КС-2), на основании которых работы налогоплательщиком отнесены к незавершенному производству, твечают требованиям, предусмотренным Законом Российской Федерации от 21.11.1996 г.. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" и подтверждают фактическую сдачу работ.

Следовательно, налогоплательщик обязан, на основании КС-2 отразить, полученные доходы в бухгалтерской и налоговой отчетности, поскольку именно дата составления КС-2 будет признаваться в целях гл. 21, 25 НК РФ датой реализации работ и моментом определения налоговой базы.

В рассматриваемом деле, материалы налоговой проверки свидетельствуют о том, что налогоплательщиком форма N КС-3 оформлялась после поступления финансирования из бюджета, вследствие чего доходы от реализации налогоплательщиком отражаются в периоде фактически, произведенной оплаты, уже оказанных и переданных работ.

Об этом в частности свидетельствует доказательства собранные налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки: протокол допроса от 13.11.2009 г.. заместителя гл. бухгалтера ФГУП "СУ N 608 при Федеральном агентстве специального строительства" данным при проведении камеральной налоговой проверки декларации по НДС за 1 квартал 2009 г.., согласно которому установлено, что по объекту "Зоопарк" заказчик (ФГУП УССТ N 6 при Спецстрое России) подписывал только формы N КС-2, а формы N КС-3 не подписывал до момента финансирования.

При проведении допроса свидетеля - главного бухгалтера Филиала "УМиА N 617 ФГУП УССТ N 6 при Спецстрое России" Самсонова В.П. (протокол допроса от 22.07.2010 г.. N 10-67/1-56.), установлено, что за период с октября по декабрь 2009 г.. акты выполненных работ (форма N КС-2) подписаны заказчиком без оплаты, справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма N КС-3) заказчиком не подписаны, поэтому нет основания отражать выручку в отчетном периоде.

После подписания заказчиком формы N КС-3 появляется факт реализации.

Между тем, отсутствие бюджетного финансирования фактически выполненных подрядчиком объемов работ, и подписание в связи с этим заказчиком справок формы КС-3 по дате открытия бюджетного финансирования не переносит момента определения налоговой базы.

Ссылка налогоплательщика на представленные в суд акты сдачи-приемки выполненных работ, датированные 2008 г.. - 2010 г.. по которым, по мнению налогоплательщика, фактически проводилась приемка работ, необоснована.

Из пояснений, данных налоговым органом в судебном заседании следует, что заинтересованным лицом проведен сравнительный анализ, представленных актов сдачи-приемки выполненных работ, актов по форме КС-2 и справок о стоимости (КС-3), согласно которому установлено что акты сдачи-приемки выполненных работ и справки о стоимости выполненных работ (КС-3) датированы одним числом и составлены на идентичные суммы выполненных работ, подписаны должностными лицами заказчика и подрядчика.

Так, например, акт сдачи-приемки выполненных работ по договору субподряда N 24 от 11.01.2009 г.. и справка по форме КС-3 за апрель месяц датированы 28.04.2009 г.., стоимость выполненных работ с учетом НДС в обоих документах составляет 3 765 574 руб.

Следовательно, с точки зрения информативности, данные документы идентичны, что свидетельствует об их формальности, и об отсутствии оснований для влияния на определения момента реализации работ для целей налогообложения.

Анализ актов по форме КС-2 и акта сдачи-приемки выполненных работ, показал, что данные о выполненных работах, их количество и наименование, а также стоимость в представленных документах идентичны.

Так, к примеру, данные по выполненным работам, указанные в акте от 29.04.2009 г.. совпадают с данными, содержащимися в КС-2 от 16.01.2009 г..

Следовательно, для определения размера выполненных и принятых работ, их стоимости за основу налогоплательщиком взяты акты по форме КС-2, что также подтверждает формальность и отсутствие необходимости составления актов сдачи-приемки выполненных работ.

Таким образом, оценив имеющиеся в деле доказательства в совокупности и каждое отдельно, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, налогоплательщиком для целей налогообложения момент признания выручки от реализации строительно-монтажных работ определен не на основании актов о приемке выполненных работ по форме N КС-2, а на основании справок о стоимости выполненных работ и затрат по форме N КС-3, оформленных в более поздние отчетные (налоговые) периоды.

В то же время, налоговым органом установлено и не опровергнуто налогоплательщиком, что в рассматриваемой ситуации документом, подтверждающим сдачу результатов работ, и соответственно, факт выполнения, является акт о приемке выполненных работ по форме N КС-2.

Позиция аналогичного характера, высказана в Определении ВАС РФ от 18.06.2010 г. N ВАС-7943/10.

Не принимается судом апелляционной инстанции довод налогоплательщика об отсутствии обязанности по уплате НДС, налога на прибыль.

В соответствии с п. 4 ст. 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, при этом данная проверка ограничена, проверяемым периодом.

В силу пп.2 п.1 ст.31, п.1 ст.87, п.2 ст. 100 НК РФ в рамках выездной проверки инспекция лишена возможности сбора, фиксации и представления в суд доказательств, относящихся к периодам, не включенным в проверку.

Согласно п. 8 ст. 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей НК РФ, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.

В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

Как отмечено ранее, инспекцией проведена выездная налоговая проверка ФГУП "УССТ N 6 при Спецстрое России" по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2008 г.. по 31.12.2009 г..

27.08.2010 г.. инспекцией вынесен акт по выездной налоговой проверки N 10-69/4 от 27.08.2010 г..

22.09.2010 г.. вынесено решение N 10-72/5 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому определены налоговые обязательства заявителя за проверяемый период (2008-2009гг.).

При расчете налога на прибыль и НДС за проверяемый период, инспекцией была произведена корректировка обязательств, с учетом установленных завышения и занижения баз.

По данным проверки Филиала УМиА N 617 установлено занижение налоговой базы по налогу на прибыль за 2009 г.. в сумме 15 801 573,71 руб., выразившейся в неполном отражении выручки от реализации произведенных строительно-монтажных работ, выполненных в 2009 г.., что и повлекло не уплату налога на прибыль за 4 квартал 2009 г.. в сумме 3 160 315 руб.

По данным проверки Филиала УДСР N 620 установлено занижение и завышение налоговой базы по налогу на прибыль за 2008-2009 г..г., в том числе: 2008 г. - 255 649 руб., в том числе:

1 кв. 2008 г.. - 3 645 144 руб.; -2кв. 2008 г.. - (-) 123 142 руб.

3 кв. 2008 г.. - 4 658 414 руб.

4 кв. 2008 г.. - (-)7 924 767 руб. 2009 г.. - 2 085 356 руб., в том числе:

1 кв. 2009 г.. - 4 858 728 руб.;

2 кв. 2009 г.. - (-)5 114 377 руб.

3 кв. 2009 г.. - 4 390 197 руб.;

4 кв. 2009 г.. - (-)2 049 192 руб.

В результате занижения налоговой базы для исчисления налога на прибыль установлена неполная уплата налога на прибыль за 2008 - 2009 г..г.:

2008 г.. - 61 355 руб.

Всего по п.1.1, 1.2. оспариваемого решения с учетом завышения и занижения налоговых баз установлена, неполная уплата налога на прибыль за 2008 - 2009гг. в общей сумме 3 638 742 руб., в том числе:

2008 г.. - 61 355 руб.;

2009 г.. - 3 577 387 руб.

Поскольку 2010-2011 гг. не входили в проверяемый период, налоговый орган, установив занижение заявителем налогов за 2008-2009 гг., обоснованно определил налоговые обязательства применительно к проверенному периоду.

Само по себе наличие у налогоплательщика документов, подтверждающих, по его мнению, реализацию СМР в более поздних периодах, без отражения (указания, заявления) сумм в налоговых декларациях, не является основанием для уменьшения подлежащих к уплате в бюджет по итогам налогового периода НДС, налога на прибыль.

Между тем, наличие документов, подтверждающих реализацию СМР в более поздних периодах, не заменяет их декларирования (Определение ВАС РФ N 23/11 от 09.03.2011 г).

Следовательно, довод налогоплательщика о фактическом отсутствии обязанности по уплате, начисленной в оспариваемом решении и требовании задолженности, со ссылкой на документы, датированные более поздним периодом, а именно (2010-2011 гг.) противоречит пп.2 п.1 ст.31, п.1 ст.87, 89, п.2 ст.100, п.8 ст.101 НК РФ.

Также суд апелляционной инстанции проверил довод налогоплательщика относительно расчета штрафных санкции по п.1 ст. 122 НК РФ.

В соответствии со ст. 163 НК РФ налоговый период устанавливается как квартал.

Согласно п.1 ст. 174 НК РФ уплата налога производится по итогам каждого налогового периода исходя из фактической реализации (передачи) товаров (выполнения, в том числе для собственных нужд, работ, оказания, в том числе для собственных нужд, услуг) за истекший налоговый период равными долями не позднее 20-го числа каждого из трех месяцев, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено настоящей главой (до 3 квартала 2008 г.. - не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом).

Таким образом, для расчета штрафных санкций по НДС необходимо рассматривать суммы начислений с учетом имеющихся недоимок и переплат по каждому налоговому периоду.

В соответствии с п. 42 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 "неуплата или неполная уплата сумм налога означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в ст. 122 НК РФ деяний (действий или бездействия).

Если же у налогоплательщика имеется переплата налога в более поздние периоды по сравнению с тем периодом, когда возникла задолженность, налогоплательщик может быть освобожден от ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ, только при соблюдении им условий, определенных п. 4 ст. 81 НК РФ.

Таким образом, с учетом вышеизложенного налоговым органом правомерно была рассчитана сумма штрафа исходя из суммы налога, неуплаченного в бюджет, выявленной по результатам выездной налоговой проверки.

Подход, же примененный налогоплательщиком, в представленном в суде контррасчете штрафа по НДС противоречит положениям ст 163, 174 НК РФ.

Как пояснил налоговый орган в письменных пояснениях по сроку уплаты НДС за 1 квартал 2008 г.. - 21.04.2008 г.. налогоплательщику был начислен налог в размере 656 126 тыс. руб.

При этом согласно данным КРСБ у налогоплательщика числилась недоимка в размере 19 345 856 руб.

Исходя из этого, штраф в соответствии со ст. 122 НК РФ был исчислен в размере 131 225,20 руб.

По сроку уплаты НДС за 2 квартал 2008 г.. - 21.07.2008 г.. налогоплательщику был начислен налог в размере 6 173 965,37руб.

При этом согласно данным КРСБ у налогоплательщика числилась недоимка в размере 24 875 316 руб.

Исходя из этого, штраф в соответствии со ст. 122 НК РФ был исчислен в размере 1 234 793,07 руб.

По сроку уплаты НДС за 3 квартал 2008 г..- штрафные санкции не начислялись.

По сроку уплаты НДС за 4 квартал 2008 г.. (с учетом решения УФНС от 13.11.2010 г.. N 14-06/13179 - штрафные санкции не начислялись).

По срокам уплаты НДС за 1 квартал 2009 г..:

20.04.2009 г.. - штрафные санкции не начислялись.

20.05.2009 г.. - штрафные санкции не начислялись.

22.06.2009 г.. - начислен НДС в размере 291 524 руб.

При этом согласно данным КРСБ у налогоплательщика числилась недоимка в размере 16 541 862,16 руб.

В то же время, в ходе проверки установлено исчисление налогоплательщиком НДС за 3-ий квартал 2008 г.. в завышенных размерах в размере 3 129 127,73 руб.

Однако, ввиду того, что выявленная в предыдущем налоговом периоде переплата не перекрывает размер недоимки, числящийся за предприятием по сроку уплаты налога, налоговым органом штраф в соответствии со ст. 122 был исчислен в размере 58 304,80руб.

По срокам уплаты НДС за 3 квартал 2009 г..

20.10.2009 г.. налогоплательщику был начислен налог в размере 263 412 руб.

При этом согласно данным КРСБ у налогоплательщика числилась недоимка в размере 16 029 265,16 руб.

В то же время, в ходе проверки установлено исчисление налогоплательщиком НДС за 3 квартал 2008 г.., за 2 квартал 2009 г.. в завышенных размерах в общей сумме 4 049 716,73 руб.

Однако, ввиду того, что, выявленная в предыдущем налоговом периоде, переплата не перекрывает размер недоимки, числящийся за предприятием по сроку уплаты налога, штраф в соответствии со ст. 122 НК РФ был исчислен в размере 52 682,40 руб.

20.11.2009 г.. налогоплательщику был начислен налог в размере 263 412руб.

При этом согласно данным КРСБ у налогоплательщика числилась недоимка в размере 10 998 711,16 руб.

В то же время, в ходе проверки установлено исчисление налогоплательщиком НДС за 3 квартал 2008 г.., за 2 квартал 2009 г.. в завышенных размерах в общей сумме 4 049 716,73 руб.

Однако, ввиду того, что, выявленная в предыдущем налоговом периоде, переплата не перекрывает размер недоимки, числящийся за предприятием по сроку уплаты налога, штраф в соответствии со ст. 122 НК РФ был исчислен в размере 52 682,40 руб.

21.12.2009 г.. налогоплательщику был начислен налог в размере 263 412 руб.

При этом согласно данным КРСБ у налогоплательщика числилась недоимка в размере 12 022 107,16 руб.

В то же время, в ходе проверки установлено исчисление налогоплательщиком НДС за 3 квартал 2008 г.., за 2 квартал 2009 г.. в завышенных размерах в общей сумме 4 049 716,73 руб.

Однако, ввиду того, что, выявленная в предыдущем налоговом периоде, переплата не перекрывает размер недоимки, числящийся за предприятием по сроку уплаты налога, штраф в соответствии со ст. 122 НК РФ был исчислен в размере 52 682,40 руб.

По срокам уплаты НДС за 4 квартал 2009 г..

- 20.01.2010 г.. налогоплательщику был начислен налог в размере 2 347 642,36руб.

При этом согласно данным КРСБ у налогоплательщика числилась недоимка в размере 18 003 578,16 руб.

Исходя из этого, штраф в соответствии со ст. 122 НК РФ был исчислен в размере 469 528,47 руб.

- 24.02.2010 налогоплательщику был начислен налог в размере 2 347 642,36руб.

При этом согласно данным КРСБ у налогоплательщика числилась недоимка в размере 19 466 194,16 руб.

Исходя из этого, штраф в соответствии со ст. 122 НК РФ был исчислен в размере 469 528,47 руб.

22.03.2010 налогоплательщику был начислен налог в размере 2 347 642,36руб.

При этом согласно данным КРСБ у налогоплательщика числилась недоимка в размере 20 928 812,16 руб.

Исходя из этого, штраф в соответствии со ст. 122 НК РФ был исчислен в размере 469 528,47 руб.

Также подлежит отклонению и довод предприятия о том, что решение суда нарушает и затрагивает права третьих лиц, поскольку суд разрешил вопрос о правах и обязанностях ФГУП "УССТ N 6 при Спецстрое России" и Строительных управлений при Спецстрое России N 603, 607, 608, 612, 613, 614, вытекающих из исполнения ими условий договоров подряда.

Как следует из положений ст. 4, 42, 257 АПК РФ право обжалования судебного акта в порядке апелляционного производства принадлежит лицам, не участвовавшим в деле, лишь в случае принятия арбитражным судом решения об их правах и обязанностях.

Исходя из смысла и совокупности ст. 42, п. 4 ст. 260 АПК РФ заявитель жалобы должен указать в апелляционной жалобе основания, по которым обжалуется решение суда, со ссылкой на законы, иные нормативные правовые акты, а так же на то, какие права или обязанности заявителя жалобы были затронуты решением Арбитражного суда первой инстанции.

Из текста апелляционной жалобы на судебные акты арбитражного суда первой инстанции не усматривается наличие выводов суда, которые затрагивали бы права и интересы третьих лиц.

Фактически апелляционная жалоба содержит возражения с конкретными выводами суда первой инстанции относительно налоговых обязательств заявителя, а не третьих лиц.

Также на рассмотрение суда апелляционной инстанции поставлен вопрос о проверке законности судебных актом в части признания соответствующим требованиям НК РФ п.1.6, 2.6 решения.

Заявитель жалобы считает не соответствующим нормам действующего законодательства выводы налогового органа, поддержанные судом первой инстанции о необоснованности расходов и налоговых вычетов по НДС по взаимоотношениям налогоплательщика с ООО "Строитель".

Налогоплательщик полагает, что факт выполнения этим контрагентом спорных работ, а также факт оплаты фактически понесенных налогоплательщиком работ налоговым органом не оспаривается, однако изложенные в решении факты в отношении финансово-хозяйственной деятельности контрагента не дают основания сделать вывод о получении ФГУП "УССТ N 6 при Спецстрое России" необоснованной налоговой выгоды.

У налогового органа отсутствуют доказательства того, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности, не представлены доказательства согласованности действий.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных требований, исходил из фиктивности хозяйственных операций, связанных с оказанием услуг и их документальным оформлением, использованием системы расчетов направленных на уклонение от уплаты налогов.

При разрешении спора, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что документы налогоплательщика, подтверждающие, по его мнению, вычеты по НДС, расходы по налогу на прибыль, по операциям с ООО "Строитель" составлены формально, содержат противоречивую, недостоверную информацию и не могут служить основанием для предоставления вычета по НДС, отсутствует реальность осуществления финансово-хозяйственных операций с контрагентом.

Выводы суда являются верными.

В соответствии со ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Пунктом 1 ст. 172 НК РФ установлено, что вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога поставщику.

В соответствии со ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном настоящей главой.

В соответствии с п.2 ст. 169 НК РФ, счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п.5 и п.6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. Перечень необходимых реквизитов определен в п. 5 ст. 169 НК РФ.

Таким образом, счета-фактуры, содержащие в себе недостоверные сведения, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Данная позиция соответствует Определению Конституционного суда РФ от 15.02.2005 г.. N 93-0, в соответствии с которым если выставленный налогоплательщику счет-фактура не содержит четкие и однозначные сведения, предусмотренные в пунктах 5 и 6 данной статьи, в частности, данные о налогоплательщике, его поставщике и приобретенных товарах (выполненных работах, оказанных услугах), такой счет-фактура не может являться основанием для принятия налогоплательщиком к вычету или возмещению сумм налога на добавленную стоимость, начисленных поставщиками.

Обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками (ст. 171, 172 НК РФ).

В соответствии с п.1 ст. 252 НК РФ в целях настоящей статьи налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные 4 документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ.

Таким образом, налогоплательщик должен документально подтвердить и экономически обосновать отнесение затрат на расходы в целях исчисления налога на прибыль.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Право на включение затрат в расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу, возникает только в случае соблюдения налогоплательщиком данных требований по реальным хозяйственным операциям.

Согласно пунктов 44, 49 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Министерства финансов РФ от 28.12.2001 г. N 119н, на материалы, поступающие по договорам купли-продажи, поставки и другим аналогичным договорам, организация получает от поставщика (грузоотправителя расчетные документы (платежные требования, платежные требования-поручения, счета, товарно-транспортные накладные и т.п.) и сопроводительные документы (спецификации, сертификаты, качественные удостоверения и др.).

В соответствии с Постановлением Высшего Арбитражного Суда РФ N 4047/05 от 18.10.2005 г.., данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции, в том числе о лицах, осуществляющих операции по отправке, перевозке и приему груза, должны соответствовать фактическим обстоятельствам.

Согласно ст.9 Федерального закона от 21.11.1996 г.. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Таким образом, первичные учетные документы, в первую очередь, должны отвечать требованиям, предъявляемым в целом к бухгалтерскому учету, в соответствии с основными задачами бухгалтерского учета, т.е. должны полно и достоверно отражать хозяйственные операции, проводимые организацией.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие установленные законом обязательные реквизиты.

Президиум Высшего Арбитражного суда в Постановлении от 18.11.2008 г.. по делу N 7588/08, указал, что требования закона, закрепленные в ст. 9 Закона "О бухгалтерском учете" касаются не только полноты заполнения всех реквизитов, но и достоверности содержащихся в них сведений.

Поскольку недостаточная осмотрительность в выборе контрагента, не исполнившего свою обязанность, влечет для налогоплательщика неблагоприятные последствия в налоговых правоотношениях, а право на применение налоговых вычетов по НДС и отнесения сумм, уплаченных поставщику, на расходы при исчислении налога на прибыль правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности подтверждающих реальные хозяйственные операции.

При этом подписание документов неустановленными лицами, отсутствие у поставщика штатной численности, налоговой и бухгалтерской отчетности свидетельствует о недостоверности представленных документов и необоснованности заявленной налоговой выгоды.

В соответствии с Постановлением Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 г.. N 53 налоговая выгода заявлена необоснованно, если документы, представленные налогоплательщиком, содержат неполную, недостоверную и (или) противоречивую информацию.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

В силу п.5, п.6 данного Постановления о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

- учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствии намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Материалы, исследованные судом первой инстанции, свидетельствуют о том, что между КПП N 618 ФГУП "УССТ N 6 при Спецстрое России" (Заказчик) и ООО "Строитель" (Подрядчик) заключен договор N 43-08 от 15.04.2008 г., предметом которого является выполнение работ: ремонт кровли из профнастила здания АБК арматурного цеха, ремонт стен арматурного цеха.

По условиям договора, цена работ определяется на основании подтвержденной и подписанной сторонами сметной документации, прилагаемой к настоящему договору, и актов выполненных работ.

В соответствии с договором подряда N 43-08 от 15.04.2008 г.. от имени ООО "Строитель" ИНН 1832047806 выполнены работы на сумму 589 447 руб., в т.ч. НДС -89 915,64 руб., без учета НДС на сумму 499 531,36 руб. В качестве подтверждающих документов, заявленного вычета по НДС в сумме 89 915, 64 руб. и расходов по налогу на прибыль в сумме 499 531,36 руб. налогоплательщиком представлены: счет-фактура N 15050805 от 15.05.2008 г.., акт о приемке выполненных работ N 2 от 15.05.2008 г.. (форма КС-2), справка о стоимости выполненных работ N2 от 15.05.2008 г.. (форма КС-3);счет-фактура N 15050804 от 15.05.2008 г.., акт о приемке выполненных работ N 1 от 15.05.2008 г.. (форма КС-2), справка о стоимости выполненных работ и затрат N1 0т 15.05.2008 г.. (форма КС-3).

Документы, подписаны от имени руководителя ООО "Строитель" Кузьмина Д.В., руководителя филиала КПП N 618 ФГУП "УССТ N 6 при Спецстрое России" Нуриева В.Ф., начальника арматурного цеха Чутаевой Л.Г., мастера строительной группы Шубина М.П.

Оплата в сумме 400 000,00 руб. за оказанные работы (услуги) была произведена путем перечисления денежных средств на расчетный счет ООО "Строитель" с назначением платежа "оплата по договору N 43-08 от 15.04.2008 г.. за ремонтные работы" платежными поручениями N 459 от 28.05.2008 г.., 618 от 02.07.2008 г.., 1192 от 04.12.2008 г.., 1302 от 18.12.2008 г.., 37 от 15.01.2009 г..

В ходе выездной налоговой проверки, инспекцией проведен ряд мероприятий налогового контроля в отношении ООО "Строитель", результат которых сводится к следующему.

Общество зарегистрировано 07.04.2006 г.. ИФНС России по Ленинскому району г. Ижевска на основании Решения учредителя от 04.04.2006 г.. N 1 Бочкарева Александра Сергеевича с уставным капиталом в размере 10 000,00 руб. По приказу N 1 от 04.04.2006 г.. обязанности по ведению бухгалтерского учета и отчетности Бочкарев А.С. возложил на себя. Первоначальный адрес регистрации организации: г. Ижевск, ул.Азина, 1.

Бочкарев А.С. уступил в собственность 100% доли уставного капитала общества Сидельниковой Наталье Павловне, что подтверждается Решением учредителя от 18.04.06г. N 2, договором уступки N 1 от 18.04.2006 г.. доли в уставном капитале ООО "Строитель".

На основании Решения N 3 от 18.04.2006 г.. обязанности директора ООО "Строитель" возложены на Сидельникову Н.П. Этим же решением внесены изменения в Устав данной организации. По приказу N 2 от 18.04.2006 г.. Бочкарев А.С. освобожден от обязанностей бухгалтера. Обязанности по ведению бухгалтерского учета возложены на Сидельникову Н.П.

На основании Решения N 004 единственного участника ООО "Строитель" от 06.06.2007 г.., доля в уставном капитале в размере 100%, продана Кузьмину Д.В., с которым заключен договор купли - продажи от 06.06.07г.

Решением N 001 единственного участника организации ООО "Строитель" от 06.06.2007 г.. директором общества назначен Кузьмин Д.В.

Установлен следующий юридический адрес общества: г. Ижевск, ул. Областная, 5. На основании Приказа N 01 от 07.06.2007 г.. Кузьмин Д.В. приступил к исполнению обязанностей директора.

Из ответа ИФНС России по Ленинскому району г. Ижевска от 04.08.2009 г.. следует, что ООО "Строитель" 03.08.2009 г.. прекратило деятельность в связи реорганизацией в форме слияния. Правопреемником является организация ООО "Голд", которая состоит на налоговом учете в ИФНС России по г. Кирову.

ООО "Голд" с 01.09.2009 г.. зарегистрировано в МРИ ФНС России N 22 по г. Санкт-Петербургу, по сообщению которой (от 25.03.2010 г..) ООО "Голд" не представляет запрашиваемые налоговым органом документы, по данным осмотра помещения организации (198328 СПб, пр.Кузнецова, 26А.1-Н) установлено, что строения с данным почтовым адресом отсутствуют, руководитель организации зарегистрирован в другом регионе (в Кировской области), с момента постановки на учет бухгалтерская и налоговая отчетность не представлялась.

Допрошенный налоговым органом в качестве свидетеля Бочкарев А.С. (протокол допроса от 04.06.09г) показал, что в 2006-2007гг. он работал в Ижтрейдинге охранником, затем, в ООО "Энергоавтоматика" слесарем.

В неофициальной обстановке он познакомился с человеком по имени Михаил, который попросил на некоторое время оформить на себя фирму ООО "Строитель".

Бочкарев А.С. ездил с ним в налоговую инспекцию на ул. Баранова и к нотариусу, составил доверенность, на чье имя не помнит.

По какому адресу зарегистрировано ООО "Строитель" и до какого времени он фактически являлся учредителем ООО "Строитель" свидетелю не известно.

Кому именно была продана доля в уставном капитале ООО "Строитель" свидетель не знает, просто подписал бумаги.

Какие виды деятельности осуществляло ООО "Строитель" ему не известно. С Сидельниковой Н.П., Кузьминым Д.В. не знаком. Бочкаревым А.С. обязанности директора и главного бухгалтера ООО "Строитель" фактически не выполнялись. Сколько человек работало в ООО "Строитель, кто вел бухгалтерский учет, отдавал приказы, распоряжения, подписывал договоры, первичные документы, бухгалтерскую и налоговую отчетность, кто являлся распорядителем денежных средств, сколько расчетных счетов и где именно было открыто ему не известно. Свою подпись на документах ООО "Строитель" (приказы, решения, протокола, договора уступки и прочие) подтверждает.

Тем самым, Бочкарев Александр Сергеевич, как учредитель и директор ООО "Строитель" фактически не был осведомлен о деятельности организации, руководство осуществлял формально, документы им подписывались по просьбе неустановленного лица.

Также инспекцией была допрошена Сидельникова Н.П. (протокол допроса свидетеля от 01.10.2009 г.., из которого следует, что она фактически не являлась ни учредителем, ни руководителем ООО "Строитель".

По договору уступки N 1 от 18.04.2006 г.. долю в уставном капитале у Бочкарева А.С. не приобретала.

С Бочкаревым А.С. не знакома.

Долю в уставном капитале по договору купли-продажи от 06.07.2007 г.. Кузьмину Д.В. не продавала. С Кузьминым Д.В. не знакома.

Доверенности на регистрацию организаций от своего имени никому не выдавала. Дважды теряла паспорт, после потери второго паспорта, новый паспорт не получала 10 лет, жила без документов.

Предъявленные для ознакомления документы не подписывала.

Согласно данным базы удаленного доступа к Федеральным информационным ресурсам, на имя Сидельниковой Натальи Павловны зарегистрировано более 90 организаций.

Проведенной по поручению налогового органа почерковедческой экспертизой (Заключение эксперта N 86 от 09.10.2009 г..) подписей Сидельниковой Н.П. установлено, что подписи от имени Сидельниковой Н.П. в Договоре уступки N 1 доли в уставном капитале ООО "Строитель" от 18.04.2006 г.., в Решении N 3 от 18.04.2006 г.. об утверждении изменений в Устав ООО "Строитель", в Изменениях в Уставе ООО "Строитель", в Приказе N 2 от 18.04.2006 г.., в Решении N004 единственного участника Общества с ограниченной ответственностью "Строитель" от 06.06.2007 г.., в договоре купли - продажи доли в уставном капитале ООО "Строитель" от 06.06.2007 г.. исполнены не Сидельниковой Н.П., а другими лицами.

Из протокола допроса руководителя ООО "Строитель" Кузьмина Д.В. (протокол от 02.03.2009 г..) следует, что с лета 2007 года и по день составления протокола допроса является руководителем ООО "Строитель".

Учредителем этой организации никогда не являлся. За время работы в должности директора им принят на работу только Синцов А.С.

На должность руководителя ООО "Строитель" его пригласил Румянцев Алексей. Численность предприятия составляла 9 человек: директор, главный инженер (вакансия), два прораба, два бухгалтера (фамилии не помнит), грузчик, энергетик, уборщица.

На балансе ООО "Строитель" строительной техники в 2007 г.. не было. ООО "Строитель" в настоящее время располагается по адресу: г. Ижевск, ул. Холмогорова, 21-109.

Деятельность организации заключалась в поиске подрядчиков для выполнения заказов. Кто являлся заказчиком строительно-монтажных работ в 2007 г.., не помнит, с какими предприятиями осуществлялась финансово-хозяйственная деятельность в 2006-2007 г..г., свидетель ответить затруднился.

Таким образом, инспекцией установлено, что деятельность от имени организации ООО "Строитель" осуществлялась неустановленными лицами. Бочкарев А.С, Сидельникова Н.П., Кузьмин Д.В. являлись формальными учредителями и директорами организации, реальную финансово-хозяйственную деятельность от имени ООО "Строитель" не осуществляли Лица, уполномоченные представлять интересы и действовать от лица ООО "Строитель", а именно: Сидельникова Наталья Павловна, Кузьмин Дмитрий Вячеславович, фактически не имели на то полномочий.

Согласно сведениям, содержащимся в ЕГРЮЛ, установлено, что ООО "Строитель" расположено по адресу г. Ижевск, ул. Областная, 5. Данный адрес указан во всех договорах строительного подряда, заключенных между филиалом налогоплательщика и ООО "Строитель", счетах-фактурах.

Из протокола осмотра помещений от 17.12.2008 г.. N 44 следует, что по данному адресу находится нежилое 2-х этажное здание, с железными решетками на окнах.

В момент осмотра в нем располагалась типография УДГУ.

Со слов Гребеневой Г.В. - старшего мастера типографии УДГУ, типография здесь располагается с октября 2008 г.. Данное здание находится в аренде у торговой группы "Дизель-мотор-комплект".

В ходе осмотра помещения (протокол осмотра от 18.06.2009 г..) установлено, что ООО "Строитель" на момент осмотра по адресу г. Ижевск, ул. Областная, 5, не находится.

Из протокола осмотра помещений от 31.03.2009 г.. N 12 следует, что в данном помещении располагается офис организации ООО "Консультант".

Со слов присутствующих в помещении лиц, организация ООО "Строитель" по данному адресу не располагается, организация им не знакома, а также, Кузьмина Дмитрия Вячеславовича они не знают.

Таким образом, ООО "Строитель", как по юридическому адресу г. Ижевск, ул. Областная, 5, так и по адресу г. Ижевск, ул. Холмогорова, 21-109, никогда не находилось.

Следовательно, в документах представленных организацией на налоговую проверку, а именно в договорах, счетах-фактурах на оплату строительных работ указаны недостоверные сведения о месте нахождения организации ООО "Строитель".

Сотрудниками УНП МВД по УР произведен осмотр помещений ООО "Консультант" (протокол изъятия документов, предметов, материалов от 04.03.2009 г..).

В офисе ООО "Консультант" были изъяты: подшивки документов, содержащие учредительные документы, в том числе ООО "Строитель", и других организаций, печати организаций ООО "Строитель" и других организаций, оттиски фамилий физических лиц, факсимиле подписей, в том числе подписи Кузьмина Д.В. (руководитель ООО "Строитель").

Тем самым, установлено, что в одном помещении хранились как документы ООО "Строитель", так и печати и документы, в том числе учредительные, организаций, которые, по сведениям налогового органа, участвовали в цепочке, организуемой для выведения из хозяйственного оборота средств путем их обналичивания.

Согласно полученному ответу от ФГУ "Федеральный лицензионный центр при Росстрое" филиал Удмуртской республики организации ООО "Строитель" выданы две лицензии: N ГС-1-77-01-26-0-1832047806-031517-1 на проектирование зданий и сооружений 1 и 2 уровней ответственности сроком действия с 17.09.2007 по 17.09.2012; NГС-1-77-01-27-0-1832047806-032245-1 на осуществление строительства зданий и сооружений 1 и 2 уровней ответственности сроком и1076 действия с 27.11.2007 по 24.09.2012.

27.08.2007 г.. директором Кузьминым Д.В. была выдана доверенность на имя Филькина А.В. на право представления интересов общества в ФГУ ФЛЦ на получении строительной лицензии. Данное лицо являлось также представителем ООО "Строитель" на получение строительной лицензии в ФГУ ФЛЦ.

Из объяснений Филькина А.В. от 05.08.2009 г.., следует, что он фактически проживает в г. Москве. В 2006-2008 годах он работал курьером в ООО "ЮрБизнесКонсалт". К ООО "Строитель" не имеет никакого отношения. Учредителем и руководителем ООО "Строитель" не являлся.

О фактическом местонахождении, о работниках, о покупателях, о поставщиках, об открытых расчетных счетах, об основных средствах ООО "Строитель" ничего не знает. Кто составлял налоговую отчетность, и в какую инспекцию данная отчетность предоставлялась, он также не знает. Кузьмин Д.В. ему не знаком.

Для получения данных лицензий ООО "Строитель" представило в лицензионный центр сведения о квалификации специалистов общества. Обществом указаны сведения о численности работников юридического лица в количестве 42 человек, в т.ч. с высшим профессиональным образованием- 20 (на постоянной основе), со средним профессиональным образованием 2 (на постоянной основе), рабочие 11 (на постоянной основе) 9 (на срочной основе).

В ходе проведения налоговой проверки были проведены допросы лиц, заявленных Обществом в сведениях, представленных в ФЛЦ при Госстрое: Исупов Ю.А. (прораб), Исламов Г.Д. (прораб), Казаков К.А. (главный специалист, конструктор), Крюков Д.В. (главный специалист), Комарова (Суслова) Н.А. (главный специалист, технолог), Фомин Д.П. (прораб), Кожевников М.В. (главный специалист, технолог), Лаврентьев А.А. (главный специалист), Зубарик А.В. (главный специалист), Нахимова А.Н. (главного архитектора), Нахимов А.Н. (главного архитектора), Харина С.Г.(начальник ПТО).

Данные лица показали, что являлись и являются работниками других организаций, в ООО "Строитель" никогда не работали, каким образом копии их дипломов оказалась в ООО "Строитель", пояснить не смогли. Габотники, заявленные для получения лицензии, им не знакомы, руководителя ООО "Строитель" - Кузьмина Д.В. они не знают.

Григорьева Н.Г.- нотариус г. Ижевска (протокола допроса свидетеля от 10.08.2009 г.) пояснила, что на копиях дипломов, выданных Кузьмину Д.В., Ворончихиной И.П., Хариной С.Г., Найдешкиной Н.П., Комарвой Н.А., Исламову Р.Д., Казакову К.А., Кожевникову М.В., Фомину Д.П., Соболеву Н.В., Исупову Ю.А., Беляеву А.Ф., Винокурову М.Д., Винокурову Д.М. нотариальные действия ей не совершались. Штампы, подписи, реестровые номера не соответствуют действительным.

Проверкой установлено, что общий штат работников ООО "Строитель" за 2007 г.. составляло 10 человек, за 2008 год - 14 человек - Бурыкин Вячеслав Олегович, Васильев Дмитрий Семенович, Гахраманов Физули Халил-оглы, Григорьев Сергей Николаевич, Кузьмин Дмитрий Вячеславович, Ложкин Дмитрий Станиславович, Мгоян Ростам Бимбашович, Пересыпкин Александр Александрович, Синцов Александр Сергеевич, Татаркин Александр Сергеевич, Татаркин Александр Сергеевич, Охотникова (Бурыкина) Мария Владимировна, Пономарев Константин Александрович, Пушин Сергей Александрович, Якупова Вера Евгеньевна.

Из допросов лиц, оформленных в качестве работников ООО "Строитель" (Ложкина Д.С, Пересыпкина А.А., Синцова А.С, Бурыкина В.О., Бурыкиной (Охотникова) М.В., Мгояна Р.Б., Якуповой В.Е., Пономарева К.А.,) следует, что некоторым из свидетелей не известно ни о деятельности ООО "Строитель", ни о точном месте расположения офиса общества, ни о численности работников, часть работников была оформлена в ООО "Строитель" формально, фактически эти лица в этой организации не работали.

Следовательно, вышеперечисленные доказательства и описанные обстоятельства, как правильно отмечено судом первой инстанции, свидетельствуют о том, что ООО "Строитель" не имело возможности и не могло выполнять строительно-монтажные работы.

У субподрядчика отсутствовали необходимые условия для выполнения ремонтных работ на объектах налогоплательщика, в том числе, строительная техника, инструменты, работники строительных специальностей и т.д.

Лицензии на строительство зданий и сооружений получены субподрядчиками на основании недостоверных сведений в части строительной техники и штата работников, что подтверждается ответами соответствующих лицензирующих органов.

Ремонтные работы на объектах налогоплательщика выполнялись его работниками с использованием принадлежащих ему материалов, инструментов и техники. Сотрудники субподрядной организаций на объектах общества не появлялись, что следует из проведенных допросов.

29.06.07г. ООО "Строитель" был открыт расчетный счет N 40702810850000002852 в АКБ "Ижкомбанк" (ОАО). Право первой подписи обладал только Кузьмин Д.В. Согласно заявлению ООО "Строитель" просит проводить обслуживание расчетного счета по адресу: г. Ижевск, ул. Пушкинская, 373. Расчетный счет закрыт 27.02.09г.

31.10.07г. ООО "Строитель" был открыт расчетный счет N 40702810180000003055 в АКБ "Ижкомбанк" (ОАО). Право первой подписи обладал Кузьмин Д.В. Лицо, наделенное правом второй подписи - Синцов А.С. Согласно заявлению ООО "Строитель" просит проводить

обслуживание расчетного счета по адресу: г. Ижевск, ул. Пушкинская, 373. Расчетный счет закрыт 02.03.09г.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что денежные средства от организации ФГУП УССТ N 6 при Спецстрое России поступали на расчетный счет организация ООО "Строитель".

Анализ движения денежных средств по расчетному счету ООО "Строитель", свидетельствует о создании формального документооборота с целью выведения денежных средств через "фирмы-однодневки", а также путем обналичивания денежных средств за 10% комиссионных, которые перечислялись на расчетные счета индивидуальных предпринимателей и направлялись на покупку векселей.

Установленные обстоятельства свидетельствуют, показания руководителя ООО "Строитель" Кузьмина Д.В., согласно которым, принимались заявки от заинтересованных представителей организаций, фиктивно, без осуществления услуги за нее перечислялись денежные средства, которые в дальнейшем выводились из оборота ООО "Консультант".

Кроме того, из выписок по расчетному счету установлено, что фактически у ООО "Строитель" за период своей деятельности отсутствуют расходы: на оплату труда работников, уплату налога на добавленную стоимость, единого социального налога, ОПС, налога на прибыль, расходы на содержание коммунальной сферы (аренда, отопление, электроэнергия); хозяйственные расходы, а также и иные расходы, свидетельствующие о реальном осуществлении предпринимательской деятельности, в том числе и расходы на подбор какого-либо персонала, так как своего персонала в ООО "Строитель" не был.

Таким образом, представленные налогоплательщиком, документы содержат недостоверные сведения, а в совокупности с иными установленным обстоятельства дела свидетельствует о создании формального документооборота и наличия согласованности в действия налогоплательщика и контрагента.

В ходе допроса Нуриева В.Ф. руководителя филиала КПП N 618 (протокол N10-67/1-45/3 от 03.06.2010 г..) установлено, что договор N 43-08 от 15.04.08г. заключен по инициативе филиала, в рабочем порядке, на рабочем месте.

Способности организации ООО "Строитель" выполнить какие-либо объемы СМР, наличие транспорта, строительной техники, лицензии не проверялось.

На вопрос: "Кем и где составлялся договор N 43-08 от 15.04.2008 г..?", ответить затрудняется. На вопрос: "Кем были выполнены работы по договору подряда N 43-08 от 15.04.2008 г.. заключенному с организацией ООО "Строитель" (привлеченной субподрядной организацией, работниками ООО "Строитель", бригадой работников по договорам гражданско-правового характера и т.д.)?", получен ответ: "Для меня не важно кто выполнял работы, для меня важно, чтобы были выполнены качественно, в срок, и в указанных объемах". Никого из работников и должностных лиц ООО "Строитель" не знает.

На вопрос: "Вам знаком Кузьмин Дмитрий Вячеславович? Если да, то, при каких обстоятельствах?" Получен ответ: "Указанный человек мне не знаком. По указанному договору приходил какой-то человек, утверждать, что это Кузьмин я не могу".

Таким образом, из проведенных в ходе проверки допросов установлено, что решение о ремонте и привлечении сторонней организации принимается руководством филиала, возможности привлекаемой организации выполнить строительно-монтажные работы (наличие строительной лицензии, техники, людских ресурсов) не проверялись, т.е. налогоплательщик не проявил должной осмотрительности и осторожности при заключении сделки с контрагентом.

На вопрос кто фактически выполнял работы, должностные лица филиала не смогли дать ответа.

Кроме этого, возможности ООО "Строитель" (наличие лицензии, техники, материальных и людских ресурсов) на предмет выполнения строительно-монтажных работ не проверялось.

Фактически организацией финансово-хозяйственная деятельность не осуществлялась. Оформление документов от производителя до потребителя производилось при отсутствии реального движения товаров (работ, услуг) и носило формальный характер.

Действия обществ в их взаимосвязи являются недобросовестными, направленными не на фактическое осуществление хозяйственной деятельности, а на создание формальных условий для получения налоговой выгоды.

Неустановленными лицами подготавливались фиктивные документы о совершенных сделках гражданского оборота между организацией ООО "Строитель" и ее контрагентами, в связи с чем, ИФНС по Ленинскому району г. Ижевска произведена корректировка доходной и расходной части налоговых обязательств организации.

По акту выездной налоговой проверки ООО "Строитель" от 19.02.2010 N 11-43/3 выручка, учтенная в декларации по налогу на прибыль и по НДС за 2006-2008 в полном объеме исключена из состава доходов.

Акты о приемке выполненных работ, справки о стоимости выполненных работ и затрат, локальные сметные расчеты, счета-фактуры, выставленные организацией ООО "Строитель" в адрес филиала КПП N 618 ФГУП "УССТ N 6 при Спецстрое России" подписаны не руководителем и главным бухгалтером, а проставлено "факсимиле", которое могло быть использовано любым заинтересованным лицом.

Довод ФГУП "УССТ N 6 при Спецстрое России" о проявлении им должной степени осмотрительности и осторожности при выборе спорного контрагента ООО "Строитель", признается судом апелляционной инстанции несостоятельным, поскольку, несмотря, на отсутствие установленной законом обязанности налогоплательщика при принятии первичных документов удостовериться в существовании поставщика, а также в наличии соответствующих полномочий лица, подписавшего данные документы от имени поставщика, негативные последствия выбора недобросовестного партнера лежат на налогоплательщике, осуществляющем предпринимательскую деятельность на свой страх и риск.

Согласно позиции изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 25.05.2010 г.. N 15658/09, следует, что исходя из условиям делового оборота, при осуществлении выбора контрагента оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и представление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта.

Сам по себе запрос учредительных документов, свидетельств о постановке на учет их в налоговом органе носит справочный характер и не характеризует контрагентов как добросовестных, надежных и стабильных участников хозяйственных взаимоотношений, проявление надлежащей степени осмотрительности включает в себя комплекс мероприятий по проверке добросовестности контрагентов, чего ФГУП "УССТ N 6 при Спецстрое России" сделано не было, что свидетельствует о не проявлении налогоплательщиком должной осмотрительности при выборе спорных контрагентов.

Таким образом, обстоятельства, изложенные в п. 1.6, п.2.6. решения, свидетельствуют о том, что филиалом КПП N 618 ФГУП "УССТ N 6 при Спецстрое России" допущено нарушение ст. 169, ст.171, ст.247, ст.252, ст. 274 НК РФ, выразившееся в неправомерном завышении расходов по налогу на прибыль и неправомерному применению налоговых вычетов, по услугам связанным с выполнением строительных работ ООО "Строитель", доказаны материалами дела, что правомерно повлекло отказ в удовлетворении заявления налогоплательщика по данному эпизоду.

Довод налогоплательщика о нарушении налоговым органом ст. 100 НК РФ при вынесении оспариваемого решения, рассмотрен судом апелляционной инстанции и признан противоречащим фактическим обстоятельствам дела.

Как следует из п. 1 ст. 100 НК РФ по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.

Пунктом 2 ст. 100 НК РФ установлено, что акт налоговой проверки подписывается лицами, проводившими соответствующую проверку, и лицом, в отношении которого проводилась эта проверка (его представителем).

Форма акта выездной налоговой проверки и Требования к его составлению утверждены Приказом ФНС России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@, согласованным с Минфином России, (Приложения 4 и 6 соответственно).

Пунктом 14 ст. 101 НК РФ установлено, что нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Учитывая изложенное, отсутствие в акте налоговой проверки подписей всех лиц, назначенных на проверку, не нарушает права и законные интересы лица, в отношении которого проводилась проверка.

Из материалов дела следует, что проверяющими Варначевой С.Н., Мокрушиной Н.П. акт не был пописан ввиду объективных причин.

Согласно объяснительным данных лиц: Варначева С.Н. - находилась в отпуске, Мокрушина Н.П. - находилась в больнице. После выхода на работу акт, находящийся в налоговом органе был ими подписан.

Из содержания объяснительных также следует, что проверяющие согласны с выявленными нарушениями.

Довод заявителя апелляционной жалобы относительно нарушения судом норм процессуального права, касающихся содержания мотивировочных и резолютивных частей обжалуемых судебных актов, подлежит отклонению исходя из следующего.

Согласно ч. 3 ст. 179 АПК РФ арбитражный суд, принявший решение, по заявлению лица, участвующего в деле, судебного пристава - исполнителя, других исполняющих решение арбитражного суда органа, организации или по своей инициативе вправе исправить допущенные в решении описки, опечатки и арифметические ошибки без изменения его содержания.

По смыслу названной нормы указанные изменения могут быть внесены в судебный акт только в том случае, когда исправления вызваны необходимостью устранить допущенные судом при изготовлении судебного акта несоответствия, однако данные исправления не приводят к изменению существа принятого судебного акта.

Основания для отмены решения арбитражного суда первой инстанции предусмотрены в п.4 ст.270 АПК РФ:

Исправление арифметической ошибки не относится к числу процессуальных нарушений, являющихся безусловньм основанием для отмены решения суда первой инстанции в соответствии с ч. 4 ст. 270 АПК РФ.

Судом апелляционной инстанции установлено, что 03.03.2011 г. Арбитражным судом Удмуртской Республики оглашена резолютивная часть решения по делу N А71-13907/2010 "Признать незаконным решение Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике, г. Ижевска от 22.09.2010 г.. N 10-72/5 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", вынесенное в отношении Федерального государственного унитарного предприятия "Управление специального строительства по территории N 6 при Федеральном агентстве специального строительства", г. Ижевск, в части привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за несвоевременную уплату налога на прибыль в размере 63 131 руб. 50 коп., и налога на добавленную стоимость в размере в размере 2 793 220 руб. 47 коп., как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.".

05.03.2011 г.. Арбитражным судом Удмуртской Республики по делу N А71-13907/2010 принято решение о признании незаконным решения Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике от 22.09.2010 г.. N 10-72/5 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", вынесенным в отношении Федерального государственного унитарного предприятия "Управление специального строительства по территории N 6 при Федеральном агентстве специального строительства ", г. Ижевск, в части привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за несвоевременную уплату налога на прибыль в размере 62121 руб. 50 коп., и налога на добавленную стоимость в размере в размере 792307 руб. 87 коп., как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации. В удовлетворении остальной части заявленного требования отказано.

18.03.2011 г.. налогоплательщик обратился в суд с заявлениями о принятии дополнительного решения и о разъяснении решения, исправления описок, опечаток и арифметических ошибок.

24.03.2011 г.. судом первой инстанции было вынесено Определение об исправлении опечатки и разъяснении решения по делу А71-13907/2010, согласно которому, разъяснено, что при определении размера налоговой ответственности, судом на основании ст. 112,114 НК РФ применены смягчающие обстоятельства, налоговые санкции снижены судом в два раза, а также исправлены арифметические ошибки на стр.38, 39 и резолютивной части решения Арбитражного суда Удмуртской Республики.

Судом, указано, что при расчете применения смягчающих обстоятельств налоговой санкции по налогу на прибыль вместо 62 121,50 руб. (124 243 / 2), оглашено "63 131 руб. 50 коп.". При расчете налоговой санкции по налогу на добавленную стоимость за основу была взята доначисленная сумма санкций по решению налогового органа от 22.09.2010 г.. N 10-72/5 без учета внесенных изменений решением УФНС России по Удмуртской Республике от 13.11.2010 г.. N 14-06/13179R по апелляционной жалобе ФГУП "УССТ N 6 при Спецстрое России", таким образом, вместо 1 495 477,84 руб., оглашено "2 793 220 руб. 47 коп".

Поскольку при вынесении решения по существу спора судом в резолютивной части решения не разрешен вопрос о законности требования N 67 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 23.11.2010 г.., Арбитражным судом Удмуртской Республики 24.03.2011 г.. по делу NА71-13907/2010 принято дополнительное решение, согласно которому признанно незаконным требование Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике N 67 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 23.11.2010 г.. в части обязанности по уплате налоговых санкций по п.1 ст. 122 НК РФ в сумме 1 514 721руб. 34коп., в том числе по налогу на прибыль в размере 19 243 руб. 50коп., и по налогу на добавленную стоимость в размере в размере 1 495 477руб. 84коп.

Таким образом, решение от 05.03.2011 г.. содержало в себе неясность, арифметические ошибки, которые правомерно были судом устранены по ходатайству ФГУП "УССТ N 6 при Спецстрое России".

Внесенное судом первой инстанции исправление в мотивировочную и резолютивную часть судебного акта в части суммы налоговой санкции, признанной судом незаконной не изменяет содержание судебного акта и не относится к числу процессуальных нарушений, являющихся безусловным основанием для отмены решения суда первой инстанции в соответствии с ч. 4 ст. 270 АПК РФ.

Согласно ч. 1, 6 ст. 268 АПК РФ при рассмотрении дела в порядке апелляционного производства арбитражный суд по имеющимся в деле и дополнительно представленным доказательствам повторно рассматривает дело, вне зависимости от доводов, содержащихся в апелляционной жалобе, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет, не нарушены ли судом первой инстанции нормы процессуального права, являющиеся в соответствии с частью 4 статьи 270 АПК РФ основанием для отмены решения арбитражного суда первой инстанции.

Суд первой инстанции выполнил требования статьи 71 АПК РФ, полно, всесторонне исследовал и оценил представленные в деле доказательства и принял законный и обоснованный судебный акт.

Доводы апелляционной жалобы основаны на неправильном толковании норм права и направлены на переоценку надлежаще установленных судом фактических обстоятельств дела, в связи с чем, подлежат отклонению.

Оснований для переоценки выводов и доказательств, которые при рассмотрении дела были исследованы и оценены судом первой инстанции с соблюдением требований статьи 71 АПК РФ, не имеется.

Иные доводы апелляционной жалобы всесторонне изучены судебной коллегией и не нашли своего подтверждения в материалах дела и в представленных доказательствах, в связи с чем отклонены судебной коллегией.

При указанных обстоятельствах основания для отмены или изменения обжалуемого судебного акта отсутствуют.

Нарушений процессуальных норм, влекущих отмену оспариваемого акта (ч. 4 ст. 270 АПК РФ), судом апелляционной инстанции не установлено. С учетом изложенного, основания для удовлетворения апелляционной жалобы отсутствуют.

Госпошлина по апелляционной жалобе относится на ее заявителя, согласно статье 110 АПК РФ.

Предприятием при подаче апелляционной жалобы ошибочно уплачена государственная пошлина в сумме 4000 руб., в то время как согласно подпункту 12 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации за рассмотрение апелляционной жалобы следовало уплатить 1 000 руб.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации излишне уплаченная государственная пошлина в размере 3000 руб. подлежит возврату из федерального бюджета.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 110, 176, 258, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение от 05 марта 2011 года и дополнительное решение от 24 марта 2011 года Арбитражного суда Удмуртской Республики по делу N А71-13907/2010 оставить без изменения, апелляционную жалобу Федерального государственного унитарного предприятия "Управление специального строительства по территории N 6 при Федеральном агентстве специального строительства" - без удовлетворения.

Возвратить Федеральному государственному унитарному предприятию "Управление специального строительства по территории N 6 при Федеральном агентстве специального строительства" из доходов федерального бюджета ошибочно уплаченную государственную пошлину по апелляционной жалобе в сумме 3000 (три тысячи) рублей, уплаченных платежным поручением N 4352 от 01.04.2011 г.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Удмуртской Республики.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru.

Председательствующий

С.Н. Полевщикова

Судьи

Н.М. Савельева Е.Е. Васева