Вопрос: Российская организация (субарендатор) заключила с иностранной организацией - резидентом Республики Кипр, не осуществляющей деятельность в РФ через постоянное представительство (арендатор), договор субаренды помещения и договор на возмещение коммунальных услуг. Подлежат ли обложению налогом на прибыль у источника выплаты в РФ доходы кипрской организации в виде арендной платы и в виде стоимости, которую российская организация возмещает по коммунальным платежам? ("Московский налоговый курьер", N 22, ноябрь 2007 г.)

Российская организация (субарендатор) заключила с иностранной организацией - резидентом Республики Кипр, не осуществляющей деятельность в РФ через постоянное представительство (арендатор), договор субаренды помещения и договор на возмещение коммунальных услуг. Подлежат ли обложению налогом на прибыль у источника выплаты в РФ доходы кипрской организации в виде арендной платы и в виде стоимости, которую российская организация возмещает по коммунальным платежам?

Согласно статье 606 ГК РФ по договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.

Плоды, продукция и доходы, полученные арендатором в результате использования арендованного имущества в соответствии с договором, являются его собственностью.

На основании статьи 608 ГК РФ право сдачи имущества в аренду принадлежит его собственнику. Арендодателями могут быть также лица, управомоченные законом или собственником сдавать имущество в аренду.

В соответствии со статьей 614 ГК РФ арендатор обязан своевременно вносить плату за пользование имуществом (арендную плату). Порядок, условия и сроки внесения арендной платы определяются договором аренды.

Согласно подпунктам 1 и 3 пункта 2 статьи 614 ГК РФ арендная плата может быть установлена в том числе в виде определенных в твердой сумме платежей, вносимых периодически или единовременно, а также в виде предоставления арендатором определенных услуг. Стороны могут предусматривать в договоре аренды сочетание указанных форм арендной платы или иные формы оплаты аренды.

В пункте 2 статьи 615 ГК РФ определено, что арендатор вправе с согласия арендодателя сдавать арендованное имущество в субаренду (поднаем) и передавать свои права и обязанности по договору аренды другому лицу (перенаем), предоставлять арендованное имущество в безвозмездное пользование, а также отдавать арендные права в залог и вносить их в качестве вклада в уставный капитал хозяйственных товариществ и обществ или паевого взноса в производственный кооператив, если иное не установлено ГК РФ, другим законом или иными правовыми актами. В указанных случаях, за исключением перенайма, ответственным по договору перед арендодателем остается арендатор.

Договор субаренды не может быть заключен на срок, превышающий срок договора аренды.

К договорам субаренды применяются правила о договорах аренды, если иное не установлено законом или иными правовыми актами.

Таким образом, учитывая, что договором субаренды не предусмотрено возмещение коммунальных услуг, соответственно оплата указанных услуг не включается в состав арендной платы, выплачиваемой иностранной организации.

В соответствии со статьями 246 и 247 НК РФ иностранные организации, получающие доходы от источников в РФ, признаются плательщиками налога на прибыль в РФ в отношении тех видов доходов, которые поименованы в пункте 1 статьи 309 НК РФ.

К таким доходам согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 309 НК РФ относятся, в частности, доходы от сдачи в аренду или субаренду имущества, используемого на территории РФ.

В отношениях между Российской Федерацией и Республикой Кипр действует Соглашение об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 05.12.98 (далее - Соглашение).

В статье 6 Соглашения предусмотрено, что доходы, получаемые резидентом одного Договаривающегося Государства от недвижимого имущества, находящегося в другом Договаривающемся Государстве, могут облагаться налогом в этом другом Государстве.

При этом положения статьи 6 Соглашения применяются к доходу, получаемому от прямого использования, сдачи в аренду или использования недвижимого имущества в любой другой форме (п. 3 ст. 6 Соглашения).

В пункте 2 статьи 6 Соглашения определено, что термин "недвижимое имущество" для целей применения Соглашения соответствует значению, предусмотренному законодательством Договаривающегося Государства, в котором находится рассматриваемое имущество.

В соответствии со статьей 130 ГК РФ к недвижимым вещам (недвижимое имущество, недвижимость) относятся земельные участки, участки недр и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе здания, сооружения, объекты незавершенного строительства.

Следовательно, доходы иностранной организации - резидента Республики Кипр, полученные от источников в РФ в связи с предоставлением в субаренду помещения, используемого на территории РФ, подлежат налогообложению у источника выплаты в РФ.

Налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в РФ (если получение таких доходов не связано с предпринимательской деятельностью иностранной организации через постоянное представительство в РФ), исчисляется и удерживается российской организацией, выплачивающей такой доход иностранной организации, при каждой выплате доходов в порядке, установленном статьей 310 НК РФ.

Исчисление налога на прибыль с доходов иностранной организации от сдачи в субаренду имущества, используемого на территории РФ, производится по ставке, предусмотренной в подпункте 1 пункта 2 статьи 284 НК РФ, равной 20%.

На основании пункта 5 статьи 24 НК РФ за неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством РФ.

Согласно статье 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами 25 и 23 НК РФ.

В случае если российская организация - субарендатор по договору на возмещение коммунальных услуг, заключенному с кипрской организацией - арендатором, возмещает стоимость этих услуг в соответствии с действующими тарифами и расценками и стоимость таких оплаченных услуг полностью перечисляется кипрской организацией арендодателю (собственнику помещения), то у кипрской организации в этом случае не возникает дохода, подлежащего налогообложению у источника выплаты в России.

ГАРАНТ:

Разъяснения подготовлены на основании официального письма УФНС России по г. Москве исх. N 20-12/070994 от 25 июля 2007 г., подписанного и.о. заместителя руководителя Управления ФНС России по г. Москве советником государственной гражданской службы РФ 1-го класса О.М. Спицыной