Письмо УФНС России по г. Москве от 25 июля 2007 г. N 20-12/070994 О порядке налогообложения доходов иностранной организации в виде арендной платы и возмещаемых коммунальных платежей, полученных от сдачи в субаренду имущества, используемого на территории РФ

Письмо УФНС России по г. Москве от 25 июля 2007 г. N 20-12/070994

Вопрос: Российская организация (субарендатор) заключила с иностранной организацией - резидентом Республики Кипр, не осуществляющей деятельность в РФ через постоянное представительство (арендатор), договор субаренды помещения и договор на возмещение коммунальных услуг. Подлежат ли обложению налогом на прибыль у источника выплаты в РФ доходы кипрской организации в виде арендной платы и в виде стоимости, которую российская организация возмещает по коммунальным платежам?

Ответ: Согласно статье 606 ГК РФ по договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.

Плоды, продукция и доходы, полученные арендатором в результате использования арендованного имущества в соответствии с договором, являются его собственностью.

На основании статьи 608 ГК РФ право сдачи имущества в аренду принадлежит его собственнику. Арендодателями могут быть также лица, управомоченные законом или собственником сдавать имущество в аренду.

В соответствии со статьей 614 ГК РФ арендатор обязан своевременно вносить плату за пользование имуществом (арендную плату). Порядок, условия и сроки внесения арендной платы определяются договором аренды.

Согласно подпунктам 1 и 3 пункта 2 статьи 614 ГК РФ арендная плата может быть установлена в том числе в виде определенных в твердой сумме платежей, вносимых периодически или единовременно, а также в виде предоставления арендатором определенных услуг. Стороны могут предусматривать в договоре аренды сочетание указанных форм арендной платы или иные формы оплаты аренды.

В пункте 2 статьи 615 ГК РФ определено, что арендатор вправе с согласия арендодателя сдавать арендованное имущество в субаренду (поднаем) и передавать свои права и обязанности по договору аренды другому лицу (перенаем), предоставлять арендованное имущество в безвозмездное пользование, а также отдавать арендные права в залог и вносить их в качестве вклада в уставный капитал хозяйственных товариществ и обществ или паевого взноса в производственный кооператив, если иное не установлено ГК РФ, другим законом или иными правовыми актами. В указанных случаях, за исключением перенайма, ответственным по договору перед арендодателем остается арендатор.

Договор субаренды не может быть заключен на срок, превышающий срок договора аренды.

К договорам субаренды применяются правила о договорах аренды, если иное не установлено законом или иными правовыми актами.

Таким образом, учитывая, что договором субаренды не предусмотрено возмещение коммунальных услуг, соответственно оплата указанных услуг не включается в состав арендной платы, выплачиваемой иностранной организации.

В соответствии со статьями 246 и 247 НК РФ иностранные организации, получающие доходы от источников в РФ, признаются плательщиками налога на прибыль в РФ в отношении тех видов доходов, которые поименованы в пункте 1 статьи 309 НК РФ.

К таким доходам согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 309 НК РФ относятся, в частности, доходы от сдачи в аренду или субаренду имущества, используемого на территории РФ.

В отношениях между Российской Федерацией и Республикой Кипр действует Соглашение об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 05.12.98 (далее - Соглашение).

В статье 6 Соглашения предусмотрено, что доходы, получаемые резидентом одного Договаривающегося Государства от недвижимого имущества, находящегося в другом Договаривающемся Государстве, могут облагаться налогом в этом другом Государстве.

При этом положения статьи 6 Соглашения применяются к доходу, получаемому от прямого использования, сдачи в аренду или использования недвижимого имущества в любой другой форме (п. 3 ст. 6 Соглашения).

В пункте 2 статьи 6 Соглашения определено, что термин "недвижимое имущество" для целей применения Соглашения соответствует значению, предусмотренному законодательством Договаривающегося Государства, в котором находится рассматриваемое имущество.

В соответствии со статьей 130 ГК РФ к недвижимым вещам (недвижимое имущество, недвижимость) относятся земельные участки, участки недр и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе здания, сооружения, объекты незавершенного строительства.

Следовательно, доходы иностранной организации - резидента Республики Кипр, полученные от источников в РФ в связи с предоставлением в субаренду помещения, используемого на территории РФ, подлежат налогообложению у источника выплаты в РФ.

Налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в РФ (если получение таких доходов не связано с предпринимательской деятельностью иностранной организации через постоянное представительство в РФ), исчисляется и удерживается российской организацией, выплачивающей такой доход иностранной организации, при каждой выплате доходов в порядке, установленном статьей 310 НК РФ.

Исчисление налога на прибыль с доходов иностранной организации от сдачи в субаренду имущества, используемого на территории РФ, производится по ставке, предусмотренной в подпункте 1 пункта 2 статьи 284 НК РФ, равной 20%.

На основании пункта 5 статьи 24 НК РФ за неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством РФ.

Согласно статье 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами 25 и 23 НК РФ.

В случае если российская организация - субарендатор по договору на возмещение коммунальных услуг, заключенному с кипрской организацией - арендатором, возмещает стоимость этих услуг в соответствии с действующими тарифами и расценками и стоимость таких оплаченных услуг полностью перечисляется кипрской организацией арендодателю (собственнику помещения), то у кипрской организации в этом случае не возникает дохода, подлежащего налогообложению у источника выплаты в России.

И.о. заместителя руководителя Управления ФНС России по г. Москве советник государственной гражданской службы РФ 1-го класса

О.М. Спицына