Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17 июля 2009 г. N 18АП-4595/09

г. Челябинск

17 июля 2009 г.

N 18АП-4576/2009, 18АП-4595/2009 Дело N А47-5044/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 14 июля 2009 г.

Полный текст постановления изготовлен 17 июля 2009 г.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Кузнецова Ю.А., судей, Степановой М.Г., Дмитриевой Н.Н., при ведении протокола секретарем судебного заседания Пироговой С.В., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Оренбурга и общества с ограниченной ответственностью "Лист" на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 22.04.2009 по делу N А47-5044/2008 (судья Сиваракша В.И.), при участии от общества с ограниченной ответственностью "Лист" - Мелких Л.Д. (доверенность от 04.08.2008), Сапрыкина Д.В. (доверенность от 21.07.2008), Ваганова Н.А. (доверенность от 21.07.2008), от Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Оренбурга - Шанава А.В. (доверенность N 37 от 13.03.2009), Павельева И.О. (доверенность N 68 от 04.09.2008), Платоновой Т.П. (доверенность N 8 от 02.02.2009)

УСТАНОВИЛ:

28.07.2008 общество с ограниченной ответственностью "Лист" (далее - налогоплательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Оренбурга (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения N 20-20/33616 от 23.07.2008 о привлечении к налоговой ответственности, начисления налога на прибыль, налога на добавленную стоимость (далее НДС) и пени.

В обоснование требований плательщик приводит следующие доводы:

-налоговым органом дана неверная правовая квалификация договоров инвестирования и цессии, которые по своей природе являются договорами подряда, налоговая база НДС и налога на прибыль возникает в момент передачи гражданам готового результата - квартир по акту приемо - передачи. Инспекция неосновательно связывает обязанность по уплате налогов с датами составления актов о приемке работ (форма КС-2) и актов о стоимости выполненных работ (форма КС-3),

-в подтверждение своих доводов инспекция представляет недопустимые доказательства, добытые в результате проведения оперативно - розыскных мероприятий - объяснения учредителей и руководителей юридических лиц, полученные работниками органов внутренних дел и Федеральной службы безопасности (далее ФСБ), полученные вне рамок налоговой проверки лицами, не включенными в состав проверяющих. Таким же образом составлена справка эксперта, не отвечающая требованиям, предъявляемым к экспертизе.

В ходе проведения налоговой проверки инспекция была обязана произвести допросы этих лиц и назначить экспертизы,

-причины, по которым не принимаются налоговые вычеты: отсутствие контрагентов по юридическим адресам, неуплата ими налогов, непредставление отчетности или представление нулевой отчетности, отсутствие штатной численности, отрицание руководителями и учредителями совершения сделок и подписания первичных документов относятся к поведению контрагентов и не влияют на право плательщика применить налоговые вычеты.

Ошибки, допущенные при составлении первичных документов, в виде неправильного указания дат несущественны и не лишают право применить вычеты. Реорганизации, произведенные с контрагентами, не имеют отношения к деятельности общества,

-все условия для вычетов и принятия расходов соблюдены, товары поставлены, оплачены через банк и оприходованы, недобросовестность плательщика ничем не подтверждена,

-неосновательно начислен земельный налог на участки, выделенные для строительства, в периоды до оформления на них правоустанавливающих документов и получения в фактическое пользование (л.д.4-91 т.1).

Решением Арбитражного суда Оренбургской области от 22.04.2009 заявленные требования удовлетворены частично. Суд первой инстанции признал недопустимыми представленные инспекций доказательства - объяснения полученные работниками правоохранительных органов и справки экспертов как полученные в ходе оперативно - розыскной деятельности и не перепроверенные в ходе налоговой проверки.

Суд отказал признать доказательства фальсифицированными, назначить экспертизу первичных документов и допросить лиц, с которых взяты объяснения. По его мнению, суд не обязан устанавливать обстоятельства, находящиеся за пределами налоговой проверки, не отраженные в акте и в решении. Неполнота этих документов должна рассматриваться как неустранимые сомнения в пользу плательщика. Дополнительная информация не принимается.

В связи с этим, решение инспекции признано недействительным в части расходов и вычетов в отношении контрагентов ООО "Бумеранг", ООО "Стройинвест", ООО "Стройхолдинг", ООО "ОренМет", ООО "Стройторг", ООО "Строй Маш", ООО "ОренОйл", ООО "Оникс".

Установив факты поставки до государственной регистрации юридических лиц (ООО "Ангелина", ООО "Строймонтаж"), до открытия банковских счетов (ООО СК "Люцета". ООО "Сфера юг") суд подтвердил законность решения инспекции.

В части ООО "Роспромстрой" суд установил неполное представление первичных документов. Признаны неподтвержденными расчеты с ООО "Лайн", ООО "Эколит", ООО "Новые технологии"

Снижен в 10 раз штраф по сделкам с ООО "Бизнес Групп" и ООО "Роспромстрой", первичные документы были изъяты органами следствия, однако, плательщик допустил виновное поведение - не проявил должной осмотрительности и не снял с них копии.

Сделан вывод о неосновательности начисления НДС в сумме 3 591 463 руб. по договору инвестирования с ФГОУ ВПО "ОГАУ". Являясь подрядчиком при строительстве дома и одновременно инвестором, ООО "Лист" по акту взаимозачета за выполненные работы получило часть квартир и нежилых помещений в строящемся доме, заключило в отношении их договоры инвестирования с гражданами, привлекла денежные средства. В дальнейшем по договорам уступки прав квартиры были переданы гражданам.

Суд оценил договоры с гражданами как субинвестирование, допускаемое ГК РФ, поскольку, реализация подрядных работ и полученные от граждан инвестиции были учтены в налоговой базе НДС, спорная сумма налога является повторно начисленной.

Налоговым органом неверно определен момент возникновения налоговой базы по НДС, который связывается с датами составления актов выполненных работ по формам КС2 и КС3. Налоговая база возникает в момент реализации квартир, а не на промежуточных этапах.

Решение признано недействительным и в части начисления обязательных платежей по земельному налогу, не подтверждено, что в спорный период общество использовало участки земли, отсутствовали правоустанавливающие документы,

При исчислении сумм штрафов инспекция исходила из данных о недоимке на дату вынесения решения. Однако по результатам налоговых периодов имелись также и переплаты, которые подлежат учету. Неосновательно штрафы начислены по налогу на прибыль в сумме 7663 руб. и НДС 564 553,7 руб. (л.д. 70-115 т.36).

29.05.2009 от плательщика поступила апелляционная жалоба, где поставлен вопрос об изменении судебного решения как вынесенного с нарушением норм материального и процессуального права.

Сделаны ссылки на следующее:

-суд не дал оценки тому обстоятельству, что работники, прикомандированные к инспекции по Ленинскому району г. Оренбурга, включенные в состав проверяющих, к месту проверки не выезжали. Их подписи в акте проверки не имеют юридической силы, а акт теряет доказательственное значение,

-суд неосновательно отказал в принятии вычетов и расходов по контрагентам ООО "Ангелина". ООО "Строймонтаж". ООО СК "Люцета", ООО ТПК "Сфера - юг" по причине того, что в накладных по форме "торг-12" указана дата более ранняя, чем регистрация контрагентов и открытия расчетного счета. При условии реальности поставки и документальном подтверждении ошибки в датах не имеют существенного значения и не влияют на право на вычет,

-по контрагентам ООО "Роспром Строй" и ООО" Бизнес Групп" суд установил, что причиной непредставления первичных документов было изъятие их органами расследования, оценил это как смягчающее обстоятельство и снизил сумму штрафа в 10 раз. Данное обстоятельство исключает вину и должно рассматриваться как освобождающее от ответственности,

-вычеты и расходы по отношениям с ООО "Эколит" не приняты по причинам: противоречивости (из накладных неясно проведены ли субподрядные работы или поставка песка), отсутствия доказательств оплаты и не подтверждения реальности операций. Эти выводы противоречат материалам дела, где расчет с ООО "Эколит" отражены по счету 60 "расчеты с поставщиками". Возмещение НДС не связано с ведением книги продаж, имеются доказательства оприходования товара на соответствующих счетах, факт оплаты товара значения для налогообложения не имеет,

-с ООО "Лайн" и ООО "Новые технологии" доводы суда о непредставлении подтверждающих документов не подтвержден материалами дела, где необходимые документы имеются.

29.05.2009 от инспекции также поступила апелляционная жалоба, сделаны ссылки на следующие обстоятельства:

-суд первой инстанции неосновательно признал недопустимыми доказательствами письменные пояснения, полученные работниками МВД и ФСБ по причине их получения в рамках оперативно - розыскной деятельности. Взаимодействие и обмен информацией с правоохранительными органами предусмотрен НК РФ. Объяснения получены по письменным запросам инспекции, ссылки на определение Конституционного Суда Российской Федерации N 18-о от 04.02.1999 неверны, т.к. в нем речь идет о сведениях полученных негласным путем, а в спорных случаях информация получалась легально.

Не указано, каким требованиям п.1 ст. 64 Арбитражно процессуального кодекса Российской Федерации (далее АПК РФ) не соответствуют объяснения, не приведены мотивы по которым они не принимаются в качестве доказательств. Одновременно суд отказал в допросе свидетелей по причине того, что эти доказательства не были получены в ходе налоговой проверки,

-по причине недопустимости не приняты почерковедческие исследования подписей лиц, подписавших первичные документы. Проведение исследования не связано с оперативно - розыскной деятельностью, проводилось на основании письма налогового органа и нет оснований их считать недопустимыми доказательствами. Поручение о проведении исследования могло быть поручено любому лицу, обладающему специальными познаниями. В то же время суд отказал в проведении экспертизы этих документов.

Приняв в качестве доказательств данные документы, суд должен был в совокупности оценить все доказательства (несоответствие документов, составление их "задним числом", регистрацию контрагентов на подставных лиц, их отсутствие по юридическим адресам, непродолжительность существования, форма расчетов, отсутствие персонала и производственных мощностей для выполнения условий договоров) и прийти к выводу о недобросовестности плательщика,

-суд не предпринял действий по проверке заявления о фальсификации документов, представленных плательщиком, предусмотренных ст. 161 АПК РФ,

-при решении вопрос о начислении НДС в сумме 10 855 940 руб. суд ссылается на пункт информационного письма Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, которое не имеет отношения к налоговым делам, неверно определен момент перехода прав и возникновения, таким образом, налоговой базы,

-вывод суда об отсутствии обязанности уплачивать земельный налог в связи с не оформлением договора аренды противоречит положениям налогового закона о платном использовании земли,

-нет оснований для исключения из расчета суммы штрафных санкций переплаты, которая была ранее зачтена.

Рассмотрение обоих жалоб производится в одном производстве.

При отсутствии возражений сторон пересмотр дела производится в пределах апелляционной жалобы.

В судебном заседании инспекцией заявлено ходатайство о проведении почерковедческой экспертизы подписей в первичных документах и допросе лиц - учредителей и руководителей организаций контрагентов, направления для этого судебных поручений по их местам жительства. Ходатайство мотивируется тем, что суд первой инстанции отказался принимать в качестве доказательств объяснения, собранные работниками правоохранительных органов и экспертные исследования в ходе налоговой проверки, а также допрашивать этих лиц в судебном заседании и проводить экспертизы.

Рассмотрев ходатайство, суд апелляционной инстанции отказывает в его удовлетворении - вопрос о допустимости данных доказательств является одним из оснований апелляционной жалобы. Признано неосновательным считать их недопустимыми - им дана оценка наряду с другими доказательствами. Основания для повторного изучения тех же обстоятельств отсутствуют.

Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), выслушав стороны, исследовав имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы, установил следующие обстоятельства.

ОАО "Лист" зарегистрировано в качестве юридического лица свидетельством от 29.01.1997, состоит на налоговом учете по месту регистрации, является плательщиком налогов и сборов (л.д.2 т.3).

Налоговым органом произведена выездная проверка исполнения налогового законодательства, актом N 20-20\3854 от 20.06.2008 установлено неосновательное применение налоговых вычетов и учет расходов по сделкам с контрагентами:

-ООО "Ангелина" (госрегистрация 18.09.2002, счет в банке открыт 12.10.2006, учредителем и директором является Галикаев А.Ш.).

Общество участвовало в реорганизации взаимозависимых лиц ООО "Бумеранг" и ООО "Минотавр", в 2006 году представляло нулевые отчеты, не имеет штатной численности, почерковедческим исследованием установлено, что в первичных документах подписи принадлежат не Галикаеву, а иному лицу, в объяснении, данному работникам ФСБ Галикаев отрицает участие в сделках и подпись документов, регистрацию общества он произвел за деньги, отдельные накладные (форма торг - 12) от имени поставщика составлены по датам до его государственной регистрации,

-ООО "Бумеранг" (регистрация 31.05.2006, счет открыт 23.06.2006, учредителем и директором является Абдуллин А.З.) - участвовало в реорганизации по цепочке взаимозависимых лиц, расчетный счет открыт после заключения договора, перечисленные в качестве оплаты деньги получались Циклер Г.В., который не имеет отношения к контрагенту, подписи в документах принадлежат не Абдуллину, а другому лицу, по объяснениям родственников Абдуллин не живет дома, пьянствует, предпринимательской деятельностью не занимается,

-ООО "Строймонтаж" (регистрация 20.09.2006, счет открыт 20.10.2006, учредителем является Джанаев Г.З., директором Белоненко И.Г.) - участвовало в цепочке реорганизаций взаимозависимых лиц, представляло нулевые декларации, не имеет штатной численности, Джанаев признал участие в организации юридического лица за плату, но участие в деятельности отрицает, Белоненко отрицает участие в сделках, денежные средства со счета обналичивались Циклер Г.В., не имеющим отношения к обществу, договор заключен до образования юридического лица, в договоре имеет ссылка на номер счета, открытого после этой даты, подписи в документах Джанаеву не принадлежат,

-ООО "Стройинвест" (регистрация 01.09.2006, счет открыт 07.09.2006, учредителем и директором является Курилов О.И.) - участвовало в цепочке реорганизаций взаимозависимых лиц, представляло нулевые декларации, не имеет штатной численности, подписи в документах Курилову не принадлежат. Директор для получения объяснений не найден,

-ООО "Стройхолдинг" (регистрация 07.02.2006, счет открыт 22.03.2006, учредителем и директором является Абдуллин А.З.) - не сдает отчетность. имеет штатную численность 1 чел., деньги со счета снимались Куприяновым Ю.П., который не имеет отношения к контрагенту, регистрация юридического лица произведена после заключения договора поставки, имеется ссылка на номер счета открытый позднее, подписи в документах принадлежат не Абдуллину, а другому лицу, по объяснениям родственников Абдуллин не живет дома, пьянствует, предпринимательской деятельностью не занимается, представитель ООО "Лист" на дату подписания документов находился в отпуске,

ООО "РоспромСтрой" (регистрация 27.02.2006, счет открыт 27.06.2006, учредителем и директором является Абдуллин А.З.) - сдает нулевую отчетность, имеет штатную численность 1 чел., в документах назван несуществующий адрес, регистрация юридического лица произведена после заключения договора поставки, имеется ссылка на номер счета открытый позднее, подписи в документах принадлежат не Абдуллину, а другому лицу, по объяснениям родственников Абдуллин не живет дома, пьянствует, предпринимательской деятельностью не занимается.

Первичные документы по сделкам плательщиком не были представлены, использованы документы, находящиеся в УВД,

ООО "ОренМет" (регистрация 03.10.2005, счет открыт 10.10.2005, учредителем и директором является Райков С.В.) - сдает нулевую отчетность, имеет штатную численность 1 чел., деньги со счета снимались Шишкиным В.М., который не имеет отношения к контрагенту, регистрация юридического лица произведена после заключения договора поставки, имеется ссылка на номер счета открытый позднее, подписи в документах принадлежат не Райкову, а другому лицу, в объяснении Райков отрицает участие в делах общества,

-ООО "СК Люцета" (регистрация 02.11.2004, счет открыт 22.08.2005, учредителем и директором является Терепин Е.Ю.) - имеется ссылка на номер счета открытый позднее, операции по перепродаже произведены в один день, хотя участники сделок находятся в различных городах, оплата производилась фирмам "однодневкам", не находящимся по юридическим адресам, представитель ООО "Лист" не мог подписать документы, т.к. находился в отпуске,

-ООО "Стройторг" (регистрация 18.10.2005, счет открыт 21.10.2005, учредителем и директором является Пискунов А.А.) - не сдает отчетность. имеет штатную численность 1 чел., регистрация юридического лица произведена после заключения договора поставки, имеется ссылка на номер счета открытый позднее, подписи в документах принадлежат не Пискунову, а другому лицу, договор заключен до регистрации юридического лица. Пискунов для получения объяснений не найден,

ООО "Торг - Маш" (регистрация 15.12.2005, счет открыт 27.12.2005, учредителем и директором является Абдуллин А.З.) - не сдает отчетность, не находится по юридическому адресу, деньги со счета снимались Шишкиным В.М., который не имеет отношения к контрагенту, подписи в документах принадлежат не Абдуллину, а другому лицу, по объяснениям родственников Абдуллин не живет дома, пьянствует, предпринимательской деятельностью не занимается, представитель ООО "Лист" на дату подписания документов находился в отпуске,

-ООО "Орен Ойл" (регистрация 01.11.2005, счет открыт 09.11.2005, учредителем и директором является Джанаев Г.З.. затем Муртаева Н.Р.) - сдает нулевую отчетность, не находится по юридическому адресу, подписи в документах принадлежат не Джанаеву, участие в делах общества отрицает,

-ООО "Оникс" (регистрация 16.12.2005, счет открыт 20.01.2006, учредителем и директором является Абдуллин А.З.) - сдает нулевую отчетность, имеет штатную численность 1 чел., имеется ссылка на номер счета открытый позднее, подписи в документах принадлежат не Абдуллину, а другому лицу, по объяснениям родственников Абдуллин не живет дома, пьянствует, предпринимательской деятельностью не занимается, не представлены часть счетов - фактур на сумму вычета,

-ООО "Бизнес - Групп" (регистрация 01.11.2005. счет открыт 09.11.2005, директор Лашев Д.В.), выполняло субподрядные работы в 2006 году, дом введен в эксплуатацию в 2005 года, документы не могут быть признаны достоверными, по справке документы подписаны не Лашевым. а иным лицом, первичные документы не были представлены, использована документация, находящаяся в УВД

ООО "Лайн" (регистрация 08.09.2003, директором является Калакин А.В.) -подписи в документах принадлежат не Калакину, учреждение и руководство юридическим лицом Калакин отрицает, им был утерян паспорт. Оплата произведена уступкой права требования группе граждан, не представлены счета - фактуры на всю сумму вычета, отсутствуют доказательства оплаты,

ООО "Эколит" (регистрация 03.09.2003, директором является Калакин А.В.) -представляются нулевые отчеты, учреждение и руководство юридическим лицом Калакин отрицает, им был утерян паспорт, по документам оплата наличными средствами со стороны ООО "Лист" производилась Бочаровым, который на дату передачи денег находился на стационарном лечении, первичные документы противоречивы,

ООО "Новые технологии" (регистрация 13.01.2005, директором является Ходоровская Е.Г.) -представляются нулевые отчеты, оплата произведена наличными средствами через подотчетное лицо Бочарова, который по данным проверки в г. Москву не выезжал, а находился на лечении, отсутствуют накладные, подтверждающие транспортировку,

ООО "Сфера юг" (регистрация 13.08.2003, учредителем и директором является Кузьмин Д.О.)- в товарных накладных указан банковский счет, открытый позднее даты составления документов, оплата наличными средствами производилась через Бочарова, который в это время находился на лечении, а затем в отпуске, принимавший товары Данилов также находился в отпуске. Авансовые отчеты работниками ООО "Лист" не заполнены, расчеты не отражены в кассовой книге, к авансовым отчетам не приложены первичные документы.

17.11.2003 ООО "Лист" заключило договор подряда N 108 с ФГОУ ВПО "ОГАУ" на строительство жилого дома, 05.05.2004 заключен договор инвестирования, по которому плательщик приобретает права инвестора с отношение части жилых и не жилых помещений. По договору 30.11.2006 заключено соглашение о проведении взаимозачетов - оплата за проведенные работы погашается передачей помещений. На протяжении 2004-2006 годов ООО "Лист" заключает договоры инвестирования строительства жилья с физическими лицами с уступкой права требования на квартиры в жилом доме, получает денежные средства и передает квартиры.

Поскольку в отношении одних и тех же квартир заключены два договора инвестирования, данные договоры являются притворными сделками, прикрывающие договоры уступки прав требования, недоплата НДС составила 3 591 463 руб.

Не начислялся земельный налог на участки, выделенные для строительства, в период с даты вынесения решения администрацией до даты оформления договора аренды, недоимка составила 865 684 руб. (л.д.1-94 т.4).

Управлением ФСБ по Оренбургской области произведено почерковедческое исследование представленных первичных документов, которым установлено, что подписи выполнены не Абдуллиным А.З.. Куриловым О.И. Галикаевым А.Ш., Джанаевым Г.З., а иными лицами (л.д.100-107 т.4). Исследование проведено на основании заявления Управления ФНС по Оренбургской области от 21.03.2008 (л.д.108 т.4).

Заключения специалиста установлено, что подписи в документах не принадлежат Лашеву Д.В., Абдуллину А.З., Райкову С.В., Пискунову А.А., Джанаеву Г.З., Калакину А.В. (л.д.162-171, 196-205 т.4). Заключения содержат исследовательскую часть и мотивировку выводов.

Работниками УВД и ФСБ получены объяснения, гражданину разъяснялось право не свидетельствовать против себя и близких родственников. Граждане пояснили:

-Джанатов Г.З. в объяснении от 31.01.2008 пояснил, что зарегистрировал ООО "Строймонтаж" и ООО "ОренОйл" по просьбе своего знакомого Цветкова за деньги, руководителем этих организаций не был, участия в сделках (в том числе с ООО "Лист") не принимал, документы не подписывал, доверенностей не выдавал (л.д.109-111 т.4),

-Райков С.В. в объяснении от 31.01.2008 показал, что ООО "Оренмет" он не регистрировал и никакой деятельности в ней не принимал, документы не подписывал (л.д.112-113 т.4),

-Калакин А.В. в объяснении от 14.02.2008 пояснил, что не имеет никакого отношения к ООО "Эколист", ООО "Лайн", в 1982 году им был утерян паспорт (л.д.114- 115 т.4),

-Галикаев А.Ш. в объяснении от 13.02.2008 пояснил, что по просьбе знакомого Цветкова зарегистрировал ООО "Ангелина" за деньги, обязанности директора не исполнял, доверенностей не выдавал (л.д.117 т.4).

-Абдуллина Т.П. пояснила (14.03.2008), что бывший муж Абдуллин А.З. с ней не живет, с осени 2007 года его не видела, он злоупотребляет спиртными напитками и не имеет средств к существованию, о его предпринимательской деятельности ей ничего неизвестно (л.д.127-127. 132-133,134 т.4),

-Кузьмин Д.О. (11.03.2008) пояснил, что с 2002 года является учредителем и директором ООО "ТПК" Сфера - юг", от имени ООО "Лист" покупал металлопродукцию, получал для этого деньги под отчет, фактически он был снабженцем ООО "Лист" (л.д.129-130 т.4),

-Белоненко И.Г. учреждение ООО "Строймонтаж" и деятельность в нем отрицает, документов она не подписывала и доверенности не выдавала (л.д.154-155 т.4),

Добрынина Л.И., Щеняев Н.И., Князен М.Б. (л.д.193, 206. 208 т.4) пояснили, что денежные средства из кассы ООО "Лист" не получали, право требования не уступали

На акт проверки представлены возражения (л.д.127-135 т.2)

Решением N 20-20\33616 от 23.07.2008 плательщик привлечен к налоговой ответственности, начислены налоги и пени (л.д.1-188 т.2).

Дав правовую оценку материалам дела, доводам апелляционной жалобы и возражениям плательщика, суд исходит из следующего.

1.В части жалобы налогового органа

1.1. О неосновательном отказе суда в принятии доказательств (объяснений и актов исследования экспертов) по причине их недопустимости.

По утверждению инспекции доказательства получены в период проверки по запросам и письмам налогового органа и в порядке взаимодействия с другими ведомствами, которое предусмотрено НК РФ. Ссылки на то, что доказательства получены в рамках оперативно - розыскной деятельности неверны - все сведения получены в рамках официальных мероприятий.

По мнению плательщика, все сведения, полученные в рамках оперативно - розыскной деятельности являются недопустимыми доказательствами и должны быть перепроверены процессуальными средствами в рамках налоговой проверки, сделана ссылка на определение Конституционного Суда Российской Федерации N 18-о от 04.02.1999

Суд первой инстанции признал недопустимыми представленные инспекций доказательства - объяснения полученные работниками правоохранительных органов и справки экспертов как полученные в ходе оперативно - розыскной деятельности и не перепроверенные в ходе налоговой проверки.

По мнению суда апелляционной инстанции по ст. 1 Федерального закона от 12 августа 1995 г. N 144-ФЗ "Об оперативно-розыскной деятельности" оперативно-розыскная деятельность - вид деятельности осуществляемой гласно и негласно оперативными подразделениями государственных органов, уполномоченных на то настоящим Федеральным законом (далее - органы, осуществляющие оперативно-розыскную деятельность), в пределах их полномочий посредством проведения оперативно-розыскных мероприятий в целях защиты жизни, здоровья, прав и свобод человека и гражданина, собственности, обеспечения безопасности общества и государства от преступных посягательств.

Данная деятельность предполагает проведение как гласных так и негласных мероприятий с целью предотвращения и раскрытия преступлений.

Представленные документы (объяснения и исследования эксперта) получены официально - по запросу проверяющего налогового органа, в сроки установленные проверкой, опрашиваемые лица предупреждались о своих конституционных правах не свидетельствовать против себя, ознакомлены с содержанием объяснений.

По ст. 64 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее АПК РФ) доказательствами по делу, рассматриваемому в арбитражном суде являются полученные в предусмотренном настоящим Кодексом и другими федеральными законами порядке сведения о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.

В качестве доказательств допускаются письменные и вещественные доказательства, объяснения лиц, участвующих в деле, заключения экспертов, показания свидетелей, аудио- и видеозаписи, иные документы и материалы.

Не допускается использование доказательств, полученных с нарушением федерального закона.

Поскольку объяснения и исследования проведены официально и с соблюдением процессуальных норм, в установленном порядке приобщены к материалам дела, то они не могут быть признаны недопустимыми и им должна быть дана оценка по существу. По своей форме они являются письменными доказательствами (документами). Нет оснований для предъявления к ним требований, относящихся к экспертизам (ст.ст. 82-87 АПК РФ) или допросам свидетелей (ст. 88 АПК РФ). В справках экспертов имеется исследовательская часть, поэтому, документу может быть дана оценка по существу.

Ссылки плательщика на положения определения Конституционного Суда Российской Федерации N 18-о от 04.02.1999 неосновательны, т.к. в нем дается доказательственная оценка результатов проведения именно негласных методов (прослушивания телефонных разговоров и обследования жилища), которые не имеют самостоятельного процессуального значения без проведения следственных действий.

Следует иметь в виду, что кроме оперативно- розыскных мероприятий к ведению правоохранительных органов отнесены и иные задачи. По ст. 2 Закона Российской Федерации от 18.04.1991 года "О милиции" задачами милиции являются: обеспечение безопасности личности; предупреждение и пресечение преступлений и административных правонарушений; выявление и раскрытие преступлений; охрана общественного порядка и обеспечение общественной безопасности; защита частной, государственной, муниципальной и иных форм собственности; оказание помощи физическим и юридическим лицам в защите их прав и законных интересов в пределах, установленных настоящим Законом. Обязанности милиции перечислены в ст. 10 данного закона, в том числе, по п.33 они обязаны участвовать в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, в налоговых проверках по запросам налоговых органов.

Поскольку кроме раскрытия преступлений милиция выполняет и иные задачи, то можно сделать вывод о том, что не все официальные документы органов внутренних дел и иных правоохранительных органов относятся к категории оперативно - розыскных.

Отказ суда первой инстанции в оценке доказательств нельзя признать обоснованным. Суд апелляционной инстанции делает вывод, что эти доказательства судом первой инстанции приняты (они находятся в материалах дела и их содержание раскрывается в судебном решении), необходимость их в повторном приобщении отсутствует.

По п.2 Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53 от 12.10.2006 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

Не дав оценки доказательствам, полученным в ходе проверки, суд отказал в ходатайстве о допросе этих лиц в качестве свидетелей и в проведении экспертиз, что не соответствует вышеприведенной позиции. Доводы жалобы в этой части принимаются, суд апелляционной инстанции пересматривает дело с учетом этих документов как доказательств.

1.2.Об оценке добросовестности плательщика в отношениях с контрагентами.

По мнению инспекции, с учетом представленных доказательств - данных о не включении контрагентами доходов в налоговую базу, представления нулевой отчетности, отсутствия штатной численности и материальной базы, объяснений лиц, указанных в качестве учредителей и директоров, отрицающих совершение сделок и подписание документов, экспертных исследований о том, что эти лица не подписывали документы, следует сделать вывод о фиктивности сделок с этими лицами. Счета - фактуры подписаны неуполномоченными лицами и не могут быть основаниями для вычета, не подтверждено, что перечисления через банк произведены для совершения налогооблагаемых операций. Обществом допущены неправомерные действия для получения возмещения из бюджета, т.е. неосновательная налоговая выгода. Суд первой инстанции неосновательно признал недействительным решение, не признав существенным нарушением оформление документов по сделкам до заключения договоров и открытия банковских счетов.

Не учтено, что в этих документах содержатся сведения о договорах и счетах, которые еще не были открыты или заключены, что указывает на составление документов "задним" числом и их недостоверность. В совокупности с другими доказательствами недобросовестность плательщика подтверждена.

Плательщик утверждает, что расходы были реальны - произведено перечисление денежных средств через банки, товары и услуги получены и оприходованы, контрагенты являются зарегистрированными в установленном порядке юридическими лицами, представлены надлежащим образом оформленные документы - счета- фактуры и документы. Обстоятельства, относящиеся с деятельности этих лиц не были известны обществу, он не может нести за них ответственность, они не могут влиять на его право получения налоговых вычетов.

Суд первой инстанции, исключив из доказательственной базы объяснения и справки экспертов, на основании оставшихся доказательств сделал невод о неподтвержденности занижения налогов и получения неосновательной налоговой выгоды и в этом части решение инспекции признал недействительным (ООО "Ангелина", ООО "Строймонтаж", ООО "РоспромСтрой", ООО СК "Люцета" - частично, ООО "Бумеранг", ООО "Стройинвест", ООО "Стройхолдинг", ООО "ОренМет", ООО "Стройторг", ООО "Строймаш", ООО "Оренойл", ООО "Оникс", ООО "Сфера - юг" - в полном размере.

По п. 1 ст. 23 НК РФ плательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы. По ст. 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора). Деяния, предусмотренные пунктом 1 настоящей статьи, совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

В соответствии с п. 1, 2 ст. 171 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 Кодекса, на установленные этой же статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Налоговое законодательство перечисляет условия, при которых наступает право на налоговый вычет - представление счетов - фактур, реальность расходов, оприходования товаров и добросовестность действий плательщика. Доказывание недобросовестности поведения плательщика возлагается на налоговый орган.

По ст. 247 Налогового Кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций (далее в настоящей главе - налог) признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью в целях настоящей главы признается для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

По ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Неосновательный налоговый вычет и завышение расходов является налоговым правонарушением, предусматривающим применение ответственности.

С учетом определения Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 N 138-О возмещение НДС из бюджета возможно при условии, что налогоплательщик действовал добросовестно.

Возможность возмещения налогов из бюджета предполагает наличие реального осуществления хозяйственных операций, что, в свою очередь, предполагает уплату НДС в федеральный бюджет. Налоговый орган вправе отказать в возмещении налога на сумму вычетов, если она не подтверждена надлежащими документами либо выявлена недобросовестность налогоплательщика при совершении операций, в отношении которых заявлены вычеты.

Согласно постановлению Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщика, связанных с ее получением.

Таким образом, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Кодекса, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Из системного анализа норм, установленных гл. 7 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, следует, что обязанность доказывания обстоятельств, порождающих сомнения в добросовестности налогоплательщика, лежит на налоговом органе, а налогоплательщик в свою очередь обязан доказать, что указанные обстоятельства экономически оправданы, либо представить суду доказательства отсутствия данных обстоятельств. При этом следует руководствоваться позицией, изложенной в Определении Конституционного Суда Российской Федерации N 93-о от 15.02.2005 "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью "Тайга-Экс" на нарушение конституционных прав и свобод положениями пункта 2 статьи 169, абзаца второго пункта 1 и пункта 6 статьи 172 и абзаца третьего пункта 4 статьи 176 Налогового кодекса Российской Федерации", где указано, что название статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации - "Порядок применения налоговых вычетов", так и буквальный смысл абзаца второго ее пункта 1 позволяют сделать однозначный вывод: обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Инспекция, установив недостоверность документов, представленных плательщиком, вправе отказать в применении льгот, восстановив налоговую базу, а плательщик не лишен права повторного заявления тех же льгот через представление уточненной декларации.

При этом плательщик должен подтвердить не только факт затрат и получение товаров (услуг), представив пакет документов, но и факт совершение налогооблагаемой операции с лицом, указанным в этих документах.

Вышеуказанное обязывает налоговый орган и суд давать оценку сделкам, в том числе, с точки зрения реальности их совершения, экономической целесообразности и эффективности, добросовестности действий всех их участников, а выводы делать на основании совокупности всех этих признаков.

В ходе налоговой проверки и рассмотрения дела установлены следующие обстоятельства:

-фирмы - контрагенты созданы на подставных лиц. Организации, формально зарегистрированные и поставленные на налоговый учет, не находятся по юридическим адресам, не уплачивают налоги, не имеют материальной базы и штатной численности, достаточной для выполнения обязательств,

-счета - фактуры подписаны неустановленными лицами (подписи по данным экспертных исследований) не принадлежат руководителям и учредителям ООО "Ангелина", ООО "Бумеранг", ООО "Строймонтаж", ООО "Стройинвест", ООО "Стройхолдинг", ООО "РоспромСтрой", ООО "ОренМет", ООО "Стройторг", ООО "Торг-маш", ООО "Оренойл", ООО "Оникс", ООО "Бизнес - групп", ООО "Лайн",

-учредители и директора организаций контрагентов в объяснениях отрицают участие в сделках с ООО "Лист", подписание договоров и первичных документов, выдачу доверенностей иным лицам (ООО "Ангелина", ООО "Строймонтаж", ООО "ОренМет", ООО "Оренойл", ООО, ООО "Лайн", ООО "Эколит").

Родственники учредителя и директора ООО" Бумеранг". ООО "Стройхолдинг", ООО "РоспромСтрой", ООО "Торг-маш", ООО "Оникс", Абдуллина А.З. сообщили, что данное лицо не имеет постоянного места жительства, пьет, предпринимательской деятельностью не занимается,

-контрагенты неоднократно и в короткое время изменяли организационную форму, название, при этом учредителями являлись одни и те же лица, после поступления оплаты на счета этих организаций она обналичивалась лицами, не имеющими отношения к этим организациям.

Оценив эти обстоятельства в совокупности и во взаимосвязи суд апелляционной инстанции считают, что они подтверждают существование схемы для получения неосновательной налоговой выгоды путем получения вычетов с использованием подставных организаций. Таким же образом, неосновательная налоговая выгода получена путем уменьшения налогооблагаемой прибыли на суммы расходов.

По ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Согласно статье 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия к вычету сумм налога, предъявленных покупателю продавцом товаров.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. С учетом того, что подписи в счетах - фактурам совершены неустановленными лицами, данные документы не имеют доказательственной силы и не могут подтверждать налоговый вычет.

Поскольку уменьшение базы по налогу на прибыль на сумму затрат также является льготой, сходной по природе с налоговым вычетом по НДС, то при определении налоговой базы налога на прибыль доказывание наличия, состава и реальности этих затрат также возлагается на плательщика.

Апелляционная жалоба инспекции в этой части подлежит удовлетворению, основания для признания решения недействительным отсутствуют.

1.3.В части начисления земельного налога

По мнению плательщика, налог начислен в периоды между датами вынесений администрацией постановлений о передаче земельных участков в аренду под строительство и датами оформления правоустанавливающих документов на землю. В эти периоды земля не находилась в распоряжении общества и не могла использоваться, отсутствовали данные о земле, необходимые для исчисления платежей.

Инспекция не отрицает фактические обстоятельства, но ссылает на платность землевладения и обязанность уплачивать налог в связи с фактическим ее использованием.

Суд первой инстанции решение признано недействительным в части начисления обязательных платежей по земельному налогу, не подтверждено, что в спорный период общество использовало участки земли, отсутствовали правоустанавливающие документы.

Решение суда является правильным, соответствует нормам законодательства и фактическим обстоятельствам дела.

В соответствии с пунктом 1 статьи 388 Кодекса плательщиками земельного налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения.

Статьей 25 Земельного кодекса Российской Федерации установлено, что право собственности, право постоянного (бессрочного) пользования и право пожизненного наследуемого владения земельными участками возникают по основаниям, установленным гражданским законодательством, федеральными законами, и подлежат государственной регистрации в соответствии с Федеральным законом от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним".

На основании пункта 4 статьи 8 Федерального закона от 29.11.2004 N 141-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации" в случае отсутствия в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним информации о существующих правах на земельные участки налогоплательщики по земельному налогу определяются на основании государственных актов, свидетельств и других документов, удостоверяющих права на землю и выданных физическим или юридическим лицам до вступления в силу Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним", которые в соответствии с законодательством имеют равную юридическую силу с записями в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним, либо на основании актов, изданных органами государственной власти или органами местного самоуправления в рамках их компетенции и в порядке, установленном законодательством, действующим в месте издания таких актов на момент их издания, о предоставлении земельных участков. Позиция определена в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 7297\08 от 25.11.2008.

При отсутствии надлежащим образом оформленного правоустанавливающего документа обязанность уплаты земельного налога отсутствуют. В спорном случае начисление налога произведено до оформления правоустанавливающих документов. Следует учесть, что участки предоставлялись в аренду, что предполагало уплату арендной платы и исключало уплату земельного налога.

Решение инспекции обоснованно признано недействительным в части земельного налога в сумме 865 684 руб., соответствующих пени и штрафов.

1.4. В части исключения из расчета суммы штрафных санкций, которые были ранее зачтены.

По мнению плательщика, инспекция при исчислении штрафов не учла суммы переплат по НДС - 2 822 968,51 руб. и налогу на прибыль - 189 642,03 руб. и 37 815 руб., существующие на даты начала соответствующих налоговых периодов. По конкретным периодам существовали как недоимки, так и переплаты, в расчет штрафа приняты только недоимки без учета переплат, что не соответствует налоговому законодательству.

Инспекция утверждает, что суд неосновательно исключил из расчета штрафа сумму переплаты, уменьшив штраф на 507 025,48 руб. Не принято во внимание, что эти суммы были направлены на погашение задолженности и на дату вынесения решения отсутствовали - переплата не сохранилась.

Суд первой инстанции признал, что на дату вынесения решения переплата не сохранилась, была зачтена в счет имеющейся недоимки. Уменьшение доначисленных сумм налогов на суммы имеющихся переплат, не сохранившиеся на дату вынесения оспариваемого решения, фактически приведет к их двукратному учету. Но в отдельные периоды у плательщика имелись как недоимки так и переплаты, а санкции инспекцией применены к общей сумме доначисленного НДС без учета переплат. За январь 2005 года излишне применены санкции в сумме 97 788,43 руб., за май 2005 года - 5271,2 руб., август 2005 года - 6 руб., сентябрь 2005 года - 103 руб., октябрь - ноябрь 2005 года - 2,55 руб., февраль 2006 года - 60 442,46 руб., июль 2006 года - 400 980,06 руб.. всего на сумму 564 593,7 руб. Аналогичным образом, излишнее начисление штрафа по налогу на прибыль составило - в федеральный бюджет 37 928,41 руб., в региональный бюджет - 7 563 руб.

Довод инспекции о необходимости учитывать переплату только на дату вынесения решения не принимается судом, переплата определяется в конкретном периоде.

Выводы суда являются правильными, основанными на нормах закона.

Согласно п.1 ст.23 Налогового Кодекса РФ плательщики налогов обязаны уплачивать установленные законом налоги и сборы.

В случае неуплаты или неполной уплаты налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) в соответствии с п.1 ст. 122 НК РФ взыскивается штраф в размере 20 процентов от неуплаченных сумму налога. При повторном нарушении штраф увеличивается в два раза.

В п. 42 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 28 февраля 2001 г. N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" указано, что при применении статьи 122 Кодекса судам необходимо иметь в виду, что "неуплата или неполная уплата сумм налога" означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия).

В связи с этим, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный статьей 122 НК РФ, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога.

Из данной правовой позиции следует, что переплата для исчисления штрафа определяется применительно к конкретному налоговому периоду, а не к дате вынесения решения о привлечении к налоговой ответственности. При исчислении недоимок налоговый орган был обязан учесть переплаты. существующие в этом периоде.

Апелляционная жалоба в этой части не нашла подтверждения.

1.5. В части начисления НДС в связи с уступками права требования.

По мнению инспекции, поскольку в отношении одних и тех же квартир заключены два договора инвестирования, данные договоры являются притворными сделками, прикрывающие договоры уступки прав требования, недоплата НДС составила 3 591 463 руб.

Суд первой инстанции сделал вывод о неосновательности начисления НДС по договору инвестирования с ФГОУ ВПО "ОГАУ". Являясь подрядчиком при строительстве дома и одновременно инвестором, ООО "Лист" по акту взаимозачета за выполненные работы получило часть квартир и нежилых помещений в строящемся доме, заключило в отношении их договоры инвестирования с гражданами, привлекла под них денежные средства. В дальнейшем по договорам уступки прав эти квартиры были переданы гражданам.

Плательщик согласен с выводами решения.

Суд оценил договоры с гражданами как субинвестирование, допускаемое ГК РФ, поскольку, реализация подрядных работ и полученные от граждан инвестиции были учтены в налоговой базе НДС, спорная сумма налога является повторно начисленной.

Решение суда первой инстанции является правильным, подтверждается материалами дела.

17.11.2003 между ООО "Лист" и Оренбургским государственным аграрным университетом заключен договор подряда N 108 на строительство десятиэтажного жилого дома по ул. Ленинской, стоимость работ определена в 66 887 088 руб. (л.д.10-13 т.18), 05.05.2004 между теми же сторонами заключен договор N 58, где ООО "Лист" принимает на себя инвестирование строительства, а после окончания строительства получает права на жилые и нежилые помещения (л.д.14 т.18). 30.11.2006 произведен взаимный зачет и приемка помещений, задолженность заказчика по договору подряда прекращена, а за ООО "Лист" на объем вложенных инвестиций закрепляются помещения (л.д.16 т.18). Расчетная операция учтена в книге продаж (л.д.73 т.18)

В 2005- 2006 годах заключены договоры об инвестировании (долевом участии в строительстве жилья) с физическими лицами, где инвестор уплачивает за помещение оговоренную сумму, а застройщик - ООО "Лист" передает помещение (л.д.17-52, 60-66 т.18). В суммах оплаты учтен НДС. Денежные средства от граждан приняты по приходным кассовым ордерам (л.д.83-110 т.18). В дальнейшем составлялись договоры приема - передачи по договору уступки прав (цессии) о передаче помещений, где сделаны ссылки на договоры от 17.11.2003, 05.05.2004 (л.д.67 т.18). Передачи имущества учтены в книгах продаж (л.д.111- 200 т.18).

Правила, по которым производится оценка наличия - отсутствия налоговой выгоды изложены в п.1.2 постановления. Налоговый орган, приняв надлежаще оформленные документы, должен доказать неправомерные действия плательщика, совокупность обстоятельств направленных на получение налога из бюджета.

Согласно п. 1 ст. 8 Федерального закона "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" отношения между субъектами инвестиционной деятельности осуществляются на основе договора или государственного контракта, заключаемого между ними в соответствии с ГК РФ. Суд оценил договоры, заключенные между ООО "Лист" и физическими лицами как договоры субинвестирования - в уже заключенный инвестиционный контракт вовлекаются новые инвесторы. По материалам дела, ООО "Лист" приобретя права на часть помещений и продолжая за свой счет строительство, привлек средства субинвесторов, уступив им права на отдельные помещения. Действия плательщика экономически оправданы и не противоречат законодательству, договоры субинвестирования являются самостоятельными, в них не участвуют первоначальный заказчик и нет оснований считать их притворными и заключенными для прикрытия перехода права требования от ООО "Лист" к физическим лицам.

Не доказано возникновение налоговой недоимки - плательщик подтвердил включение НДС в налоговую базу при зачете и реализации помещений физическим лицам. Инспекция не доказала, что суммы авансовых платежей не были включены в налоговые декларации.

Доводы апелляционной жалобы не нашли подтверждения.

1.6. О начислении НДС в сумме 54 279 700 руб. в связи с неверным определением момента возникновения налоговой базы.

По утверждению инспекции плательщик неверно определил момент возникновения налоговой базы - ее следует рассчитывать по датам фактического выполнения подрядных работ, т.е. на дату составления актов выполненных работ по форме КС-2. Момент сдачи объектов заказчикам не имеет значения, т.к. право собственности на результаты работ принадлежит инвесторам с момента заключения договора инвестирования.

Плательщик утверждает, что НДС учитывается в налоговой базе по датам поступления платежей от инвесторов (авансов) и на дату сдачи объектов в эксплуатацию со стоимости переданных квартир. Обязанность учитывать базу по датам сдачи отдельных работ не предусмотрено налоговым законодательством.

Суд первой инстанции требования удовлетворил, пришел к выводу о том, что имеют место договоры подряда и по ст. 39 НК РФ реализацией работ является сдача их результата (приемка работ). Заключенные договоры не предусматривают поэтапную сдачу работ, поэтому, связывать возникновение налоговой базы с составление акта по форме КС-2 нет оснований.

Решение суда первой инстанции является правильным и подтвержденным материалами дела. По договорам инвестирования, заключенным с физическими лицами ООО "Лист" обязан за счет собственных и привлеченных средств построить квартиру и сдать ее инвестору, промежуточные этапы работ не предусматриваются. Договоры исполнены и недействительными в установленном порядке не признаны.

По п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав. По п. 1 ст. 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Ст. 39 НК РФ под реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе. Пункт 4 ст. 38 НК РФ определяет работу для целей налогообложения как деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц.

Отсюда следует, что под реализацией понимается передача результата работы - изготовленного материального объекта, что является общим правилом, исключения из которого должны быть прямо предусмотрены законом. НК РФ не предусматривает специального порядка для определения налоговой базы при исполнении договора строительного подряда при инвестировании. Заключенные с инвесторами договоры также не предусматривают поэтапной приемки работ, поэтому, выводы инспекции об обязанности плательщика определять налоговую базу по датам приемки отдельных работ (КС-2) не основаны на нормах закона.

Апелляционная жалоба в этой части не находит подтверждения.

2. В части апелляционной жалобы плательщика

2.1.О не полномочности лиц, включенных в группу проверяющих и не принимающих участия в составлении акта, подписывать данный акт.

По мнению плательщика, суд не дал оценки тому обстоятельству, что работники прикомандированные к Инспекции по Ленинскому району г. Оренбурга, включенные в состав проверяющих, к месту проверки не выезжали. Их подписи в акте проверки не имеют юридической силы, а акт теряет доказательственное значение.

Инспекция утверждает, что не выезд работников к месту проведения проверки не указывает на их неучастие в проверочных действиях. В остальных случаях участие подтверждено документально.

Суд первой инстанции пришел к выводу о том, что включение руководителем налогового органа в состав проверяющих лиц сотрудников других налоговых органов, прикомандированных к Инспекции ФНС по Ленинскому району г. Уфы проведено в пределах компетенции должностного лица и в соответствии с требованиями налогового законодательства.

Решения суда является правильным и соответствует нормам налогового законодательства и обстоятельствам дела. Участие в проверке прикомандированных лиц оформлено приказом руководителя инспекции, в судебное заседание представлены командировочные удостоверения, приказы и служебные задания. Налоговые органы Российской Федерации являются единой централизованной системой, и состав проверяющих не зависит от принадлежности к конкретному органу.

2.2. В части неприятия расходов и налоговых вычетов по причине несоответствия дат составления первичных документов и дат государственной регистрации этих лиц (ООО "Ангелина". ООО "СтройМонтаж", ООО "Люцета", ООО "ТПК "Сфера Юг"

По мнению плательщика, суд неосновательно отказал в принятии вычетов и расходов по контрагентам ООО "Ангелина". ООО "Строймонтаж". ООО СК "Люцета", ООО ТПК "Сфера - юг" по причине того, что в накладных по форме "торг-12" указана дата более ранняя, чем регистрация контрагентов и открытия расчетного счета. При условии реальности поставки и документальном подтверждении ошибки в датах не имеют существенного значения и не влияют на право на вычет.

Инспекция утверждает, что несоответствие дат указывает на недостоверность первичных документов, которые изготавливались "задним" числом. Неточности носили массовый характер и не могли быть случайными, исправления в первичные документы в установленном порядке не вносились, из их содержания следует, что дату совершения они произведены с несуществующими лицами. В совокупности с другими обстоятельствами, установленными проверкой, доказана недобросовестность плательщика.

Суд первой инстанции, установив факты поставки до государственной регистрации юридических лиц (ООО "Ангелина", ООО "Строймонтаж"), до открытия банковских счетов (ООО СК "Люцета". ООО "Сфера юг") подтвердил законность решения инспекции.

Решение суда является правильными, подтвержденным доказательствами, находящимися в материалах дела. Обоснование недобросовестности и получения неосновательной налоговой выгоды содержится в п.1.2. мотивировочной части данного постановления.

В силу положений статей 49, 51 Гражданского кодекса Российской Федерации организации, не прошедшие государственную регистрацию в качестве юридических лиц, не приобретают правоспособности юридического лица, а их действия, направленные на установление, изменение и прекращение гражданских прав и обязанностей, не могут быть признаны сделками, что влечет негативные налоговые последствия для участников данных правоотношений. Данная правовая позиция определена в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 7588\08 от 18.11.2008.

На дату совершения сделок контрагенты не имели государственной регистрации, сделки с несуществующими лицами не порождают правовых последствий и не создают объекты налогообложения, допускающие применение налоговых вычетов и расходов.

Довод плательщика о допущенных в первичных документах случайных ошибках в указании даты не принимаются судом - нарушения носят не единичный, а массовый характер. Исправления в документы в установленном порядке не внесены. Суд первой инстанции обоснованно не принял их в качестве оснований для вычетов.

2.3 О неосновательном привлечении к налоговой ответственности (сделки с ООО "РосПромСтрой" и ООО "БизнесГрупп")

По мнению плательщика, по контрагентам ООО "Роспром Строй" и ООО" Бизнес Групп" суд установил, что причиной непредставления первичных документов было изъятие их органами расследования, оценил это как смягчающее обстоятельство и снизил сумму штрафа в 10 раз. Данное обстоятельство исключает вину и должно рассматриваться как освобождающее от ответственности, при выбытии документов по не зависящим от него причинам плательщик не мог подтвердить вычеты и расходы.

Суд первой инстанции в 10 раз снизил штраф. Первичные документы были действительно изъяты органами следствия, однако, плательщик допустил виновное поведение - не проявил должной осмотрительности и не снял с них копии.

Налоговый орган считает судебное решение в этой части правильным, плательщик не предпринял мер по изготовлению копий документов, не обращался в милицию по поводу возврата документов.

Решение суда является правильным и подтверждается материалами дела. 19.06.2007 в помещении ООО "Лист" органами внутренних дел проведен обыск с целью изъятия документов, в том числе касающихся отношений с данными контрагентами, изъяты документы (л.д.140-146 т.19). Для проведения налоговой проверки использованы документы, находящиеся в следственных органах.

Проверкой установлено, что ООО "РоспромСтрой" (регистрация 27.02.2006, счет открыт 27.06.2006, учредителем и директором является Абдуллин А.З.) - сдает нулевую отчетность, имеет штатную численность 1 чел., в документах назван несуществующий адрес, регистрация юридического лица произведена после заключения договора поставки, имеется ссылка на номер счета открытый позднее, подписи в документах принадлежат не Абдуллину, а другому лицу, по объяснениям родственников Абдуллин не живет дома, пьянствует, предпринимательской деятельностью не занимается, ООО "Бизнес - Групп" (регистрация 01.11.2005. счет открыт 09.11.2005, директор Лашев Д.В.), выполняло субподрядные работы в 2006 году, дом введен в эксплуатацию в 2005 года, документы не могут быть признаны достоверными, по справке документы подписаны не Лашевым. а иным лицом, который отрицает участие в сделках.

Суд установил занижение НДС и налога на прибыль путем неосновательного применения налогового вычета и расходов.

Согласно п.1 ст.23 Налогового Кодекса РФ плательщики налогов обязаны уплачивать установленные законом налоги и сборы.

В случае неуплаты или неполной уплаты налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) в соответствии с п.1 ст. 122 НК РФ взыскивается штраф в размере 20 процентов от неуплаченных сумму налога. При повторном нарушении штраф увеличивается в два раза.

Обстоятельства, исключающие применение налоговой ответственности, перечислены в ст. 111 НК РФ, в данном случае они отсутствуют - объективная сторона нарушения не связана с непредставлением документов плательщиком. Необходимые документы были получены иных образом - в органах милиции, исследованы и им дана надлежащая оценка. Суд был вправе применить смягчающие обстоятельства, при наличии состава налогового правонарушения уменьшить размер штрафа. Следует также учесть, что на протяжении около года с даты выемки до начала проверки меры по восстановлению не принимались, по поводу возврата оригиналов или снятия копий общество в органы милиции не обращалось, т.е. проявила небрежность к возможным последствиям. Право на вычет и расходы подтверждается плательщиком, который должен был иметь в наличии необходимые документы.

Суд учитывает довод инспекции о том, что начисление обязательных платежей производилось только по имеющимся документам.

2.4. В части непринятия расходов и налоговых вычетов с ООО "Эколит".

По мнению плательщика, вычеты и расходы по отношениям с ООО "Эколит" не приняты по причинам: противоречивости (из накладных неясно проведены ли субподрядные работы или поставка песка), отсутствия доказательств оплаты и не подтверждения реальности операций. Эти выводы противоречат материалам дела, где расчет с ООО "Эколит" отражены по счету 60 "расчеты с поставщиками". Возмещение НДС не связано с ведением книги продаж, имеются доказательства оприходования товара на соответствующих счетах, факт оплаты товара значения для налогообложения не имеет.

Инспекция считает, что вычеты не могут быть произведены, ООО "Эколит" (регистрация 03.09.2003, директором является Калакин А.В.) -представляются нулевые отчеты, учреждение и руководство юридическим лицом Калакин отрицает, им был утерян паспорт. Оплата производилась наличными средствами через работника ООО "Лист" Бочарова, который на дату составления первичных документов находился на стационарном лечении, первичных документов о передаче денег нет. В представленном авансовом отчете отсутствуют подписи должностных лиц, не приложены оправдательные документы.

Суд первой инстанции снизил сумму штрафа до 337 186 руб., признав правильным начисление налогов. Не представлены надлежащие доказательства оплаты и оприходования товара, признаны противоречивыми первичные документы (неясно, что поставлялось - песок или иной товар).

Решение суда первой инстанции является правильным, мотивировка недобросовестности плательщика изложена в п. 1.2. Следует учесть совокупность установленных проверкой обстоятельств: регистрацию контрагента по утерянному паспорту, отрицание руководителем совершение сделок и подписание документов, противоречивость первичных документов и отсутствие документов, подтверждающих расходы, указывающих на получение неосновательной налоговой выгоды и наличие состава налогового правонарушения.

Довод плательщика об отражении оплаты в бухгалтерском учете не является достаточным для принятия расходов при отсутствии первичных документов. Довод не существенности факта оплаты при определении права на вычет также не может быть принят - имеются иные доказательства недобросовестности плательщика.

2.5. В части налоговых вычетов и расходов с ООО "Лайн" и ООО "Новые технологии"

По утверждению плательщика, выводы суда о непредставлении подтверждающих документов неосновательны - все документы были представлены и находятся в материалах дела.

Налоговый орган ссылается на обстоятельства, установленные в ходе проверки: ООО "Лайн" (регистрация 08.09.2003, директором является Калакин А.В.) -подписи в документах принадлежат не Калакину, а другому лицу, учреждение и руководство юридическим лицом Калакин отрицает, им был утерян паспорт. Оплата произведена уступкой права требования группе граждан, не представлены счета - фактуры на всю сумму вычета, отсутствуют доказательства оплаты, ООО "Новые технологии" (регистрация 13.01.2005, директором является Ходоровская Е.Г.) - представляются нулевые отчеты, оплата произведена наличными средствами через подотчетное лицо Бочарова, который по данным проверки в г. Москву не выезжал, отсутствуют накладные, подтверждающие транспортировку, операции не отражены в оборотно - сальдовых ведомостях.

Суд первой инстанции признал законным начисление обязательных платежей, но ввиду смягчающих обстоятельств снизил сумму штрафа.

Решение является законным, обоснование содержится в п.п. 1.2 и 2.4 постановления. Отсутствуют доказательства оприходования товара, его оплаты.

В постановлении по делу N А47-1697\2007 от 20.03.2008 дана оценка деятельности ООО "Лайн", которое создано по утерянному паспорту на имя Калакина А.В. и используется посторонними лицами.

Таким образом, апелляционная жалоба налогового органа подлежит частичному удовлетворению, а в апелляционной жалобе плательщика следует отказать.

Судебное решение подлежит изменению, решение инспекции признается недействительным на обязательные платежи, относящиеся к земельному налогу (865 684 руб., соответствующие пени и штрафы), налогу на прибыль (341 513, 28 руб., соответствующие пени и штрафы, исключается сумма 40 671 546 руб., начисленная на неосновательные расходы по проблемным контрагентам), НДС - 57 871 163 руб., соответствующие пени и штрафы (исключается сумма в 30 985 898,88 руб. по вычетам с проблемными контрагентами).

С ООО "Лист" в федеральный бюджет взыскивается госпошлина в сумме 1000 руб. в связи с рассмотрением апелляционной жалобы.

Не установлены нарушения, перечисленные в п. 4 ст. 270 АПК РФ: имеется составленный в установленном порядке протокол судебного заседания, участники дела о рассмотрении извещены, судебные документы оформлены в соответствии с требованиями закона.

Руководствуясь статьями 176, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Оренбургской области от 22.04.2009 по делу N А47-5044/2008 изменить, изложив п.п. 1-3 резолютивной части решения в следующей редакции:

"Решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Оренбурга N 20-20/33616 от 23.07.2008 о привлечении к налоговой ответственности общество с ограниченной ответственностью "Лист" признать недействительным в части начисления земельного налога 865 684 руб., соответствующих пени и штрафов, налога на прибыль 341 513,28 руб., соответствующих пени и штрафов, налога на добавленную стоимость 57 871 163 руб., соответствующих пени и штрафов.

В остальной части требований отказать."

Взыскать с общества с ограниченной ответственностью "Лист" в федеральный бюджет госпошлину в сумме 1000 руб. в связи с рассмотрением апелляционной жалобы.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

В случае обжалования постановления в порядке кассационного производства информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа по адресу http://fasuo.arbitr.ru.

Председательствующий судья

Ю.А. Кузнецов

Судьи

М.Г. Степанова Н.Н.Дмитриева