Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 16 июня 2011 г. N 11АП-4139/11

16 июня 2011 г.

Дело N А55-36983/2009

г. Самара

Резолютивная часть постановления объявлена 08 июня 2011 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 16 июня 2011 года

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Марчик Н.Ю.,

судей Бажана П.В., Рогалевой Е.М.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Шараповой Л.А.,

с участием:

от заявителя - Шильникова Е.В., доверенность от 11.01.2011 г. N 01-Ю/11,

от ответчика - Семкин С.Г., доверенность от 11.01.2011 г. N 04-05/3577,

от третьего лица - Нуриева И.Т., доверенность от 24.08.2010 г. N 12-21/177,

рассмотрев в открытом судебном заседании 08 июня 2011 года в помещении суда, в зале N 7, апелляционную жалобу закрытого акционерного общества "Фитнес-Арена"

на решение Арбитражного суда Самарской области от 22 февраля 2011 года по делу N А55-36983/2009 (судья Харламов А.Ю.),

по заявлению закрытого акционерного общества "Фитнес-Арена" (ИНН 6376015217), г. Самара,

к Инспекции Федеральной налоговой службы России по Октябрьскому району г. Самары, г. Самара

третье лицо:

Управление Федеральной налоговой службы России по Самарской области, г. Самара,

о признании недействительным решение от 30.06.2009 г. N 14-15/37 в части,

УСТАНОВИЛ:

Закрытое акционерное общество "Фитнес-Арена" (далее - заявитель, ЗАО "Фитнес-Арена", Общество) обратилось с заявлением в Арбитражный суд Самарской области к Инспекции Федеральной налоговой службы России по Октябрьскому району г. Самары (далее - ответчик, ИФНС, Инспекция), с учетом уточнений ст. 49 АПК РФ, о признании недействительным решения от 30.06.2009 г. N 14-15/37 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления НДС в сумме 45 083 971,44 руб., начисления пени и налоговых санкций, приходящихся на указанную сумму налога.

Решением суда первой инстанции от 16 марта 2010 года, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 30 мая 2010 года, требования заявителя удовлетворены.

Постановлением Федерального арбитражного суда Поволжского округа 08 сентября 2010 года решение суда первой инстанции и постановление апелляционной инстанции отменены, дело направлено на новое рассмотрение.

При новом рассмотрении решением суда первой инстанции от 22 февраля 2011 года в удовлетворении требований отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, ЗАО "Фитнес-Арена", обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении требований заявителя, ссылаясь на неправильное применение судом норм процессуального права и материального права.

В обоснование апелляционной жалобы указывает, что суд первой инстанции в нарушение ч. 1 ст. 168, ч. 4 ст. 170 АПК РФ уклонился от рассмотрения доводов заявителя, а также от оценки представленных Обществом доказательств; при исследовании доказательств по делу судом допущено нарушение ст. 71 АПК РФ; суд вынес решение на основании недопустимых и неотносимых доказательств (письма Управления Федеральной службы по надзору в сфере здравоохранения и социального развития Самарской области от 15.08.2008 г. N 1177-8/08-п, МинЗдравСоцразвития Самарской области от 16.10.2008 г. N УЛ-0/1694 и Федеральной службы по надзору в сфере здравоохранения и социального развития от 01.12.2009 г. N 97-24838/09).

В нарушение требований пунктов 5, 8 ст. 101 Налогового кодекса РФ решение о привлечении заявителя к ответственности не содержит ни предмета правонарушения, ни доказательств, подтверждающих наличие состава правонарушения.

Налогоплательщиком полностью исполнена обязанность по подтверждению оснований применения освобождения от обложения НДС. В то же время налоговые органы не могут указать четкий перечень услуг (занятий), которые не являются медицинскими.

Признавая законным решение Инспекции по эпизоду доначисления НДС в отношении услуг солярия, суд применил закон, не подлежащий применению (Постановление Федеральной службы государственной статистики от 27.10.2006 г. N 61). Между тем в период с сентября 2005 г. по март 2007 г. Общество оказывало не услуги солярия, а услуги фототерапии, которые признаются медицинскими услугами.

Оспариваемый судебный акт принят без учета фактических обстоятельств по делу и имеющихся в деле доказательств.

Судом не дана оценка многочисленным существенным нарушениям, допущенным при рассмотрении материалов налоговой проверки.

В отзыве на апелляционную жалобу третье лицо - Управление России по Самарской области, считая решение суда первой инстанции законным и обоснованным, просит оставить его без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Представитель заявителя в судебном заседании поддержал доводы апелляционной жалобы.

Представители ответчика и третьего лица возражали против удовлетворения апелляционной жалобы.

Проверив материалы дела, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, оценив в совокупности имеющиеся в деле доказательства, суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, а апелляционную жалобу - не подлежащей удовлетворению по следующим основаниям.

Из материалов дела следует, что 30.06.2009 г. по результатам комплексной выездной налоговой проверки за период с 01.01.2005 г. по 31.12.2007 г. ответчиком принято решение N 14-15/37 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", которым Обществу, в частности, доначислен НДС в сумме 45 083 971,44 руб., начислены пени и налоговые санкции, приходящиеся на указанную сумму налога.

ЗАО "Фитнес-Арена" обжаловало указанное решение в апелляционном порядке его в порядке.

Решением УФНС России по Самарской области апелляционная жалоба была частично удовлетворена.

Не согласившись с решением ИФНС в обжалуемой части, Общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Отказывая в удовлетворении требований, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

Основанием для доначисления спорной суммы НДС, начисления соответствующих сумм пеней и штрафа по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ явился вывод Инспекции о том, что Общество наряду с деятельностью в области здравоохранения (ОКВЭД 85.1) осуществляет физкультурно-оздоровительную деятельность (ОКВЭД 93.04) на основании клубных карт на предоставление права посещения фитнес-клуба, однако освобождение от уплаты НДС применяется со всей стоимости клубных карт. Кроме того, Инспекция посчитала, что Общество неправомерно относило услуги соляриев в период с 2005 г. по март 2007 г. к числу медицинских услуг.

В силу ст. 21 Налогового кодекса РФ налогоплательщики имеют право использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.

Статьей 56 Налогового кодекса РФ установлено, что льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщикам сборов, предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере.

Как следует из Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 18.12.2003 г. N 472-О, именно налогоплательщик обязан доказывать в установленном законом порядке наличие у него права на использование льготы.

Положения ст. 32 Налогового кодекса РФ во взаимосвязи с нормами п.п. 3 п. 1 ст. 21 Налогового кодекса РФ предоставляют налогоплательщику возможность реализовать свое право на налоговую льготу при условии, что он представит доказательства, подтверждающие, что основания, с появлением которых законодательство о налогах и сборах связывает наличие у налогоплательщика права на налоговую льготу, действительно возникли.

В соответствии с п.п. 2 п. 2 и п. 6 ст. 149 Налогового кодекса РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации медицинских услуг, оказываемых медицинскими организациями и (или) учреждениями, в том числе врачами, занимающимися частной медицинской практикой, за исключением косметических, ветеринарных и санитарно-эпидемиологических услуг, при наличии соответствующей лицензии.

В целях главы 21 Налогового кодекса РФ к медицинским услугам относятся услуги, оказываемые населению, по диагностике, профилактике и лечению независимо от формы и источника их оплаты по Перечню, утвержденному Постановлением Правительства Российской Федерации от 20.02.2001 г. N 132 "Об утверждении перечня медицинских услуг по диагностике, профилактике и лечению, оказываемых населению, реализация которых независимо от формы и источника их оплаты не подлежит обложению налогом на добавленную стоимость" (с изменениями от 16.09.2002 г.).

Пунктом 1 указанного Перечня предусмотрено, что не облагаются НДС услуги по диагностике, профилактике и лечению, непосредственно оказываемые населению в рамках амбулаторно-поликлинической (в том числе доврачебной) медицинской помощи.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, у заявителя имелись лицензии от 08.09.2005 г. N 99-01-002555 и от 09.06.2006 7. N 63-01-000380, выданные Федеральной службой по надзору в сфере здравоохранения и социального развития, на осуществление доврачебной помощи (лечебная физкультура, медицинский массаж, физиотерапия); амбулаторно-поликлинической помощи, в том числе в условиях дневного стационара и стационара на дому; лечебной физкультуры и спортивной медицины, физиотерапии, педиатрии, косметологии терапевтической.

Ответчик, отказывая в применении льготы, предусмотренной п.п. 2 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса РФ, правомерно указал, что в проверяемом периоде Обществом фактически производилась реализация клубных карт на предоставление права посещения фитнес клуба, в стоимость которых входят: первичный лечебно-консультативный прием врача лечебной физкультуры и спортивной медицины, включающий в себя клиническое обследование и диагностику обмена веществ; комплексное медицинское тестирование (фитнес-профиль) с целью определения физических возможностей организма и составлением на его основе индивидуальной схемы тренировочного процесса ЛФК (персональный подбор групповых и индивидуальных занятий); методические занятия с инструктором ЛФК в тренажерном зале (индивидуальные практические занятия на основании заключения врача, включающее обзор кардиотренажеров, силовых тренажеров, правил их использования в занятиях ЛФК и технике безопасности) групповые занятия ЛФК в спортивных залах на основании заключения врача (по расписанию).

Судом первой инстанции установлено, что Общество наряду с деятельностью в области здравоохранения (OKB3JI 85.1) осуществляет физкультурно-оздоровительную деятельность (ОКВЭД 93.04). В стоимость клубной карты входят также дополнительные услуги: восточные единоборства (кикбоксинг), фунциональный тренинг (карате, бокс), танцевальные классы (ballet, Danal Parti, Folk Dance, Strip Dance, Bellj Dance, Club Dance), которые являются услугами, имеющими физкультурно-оздоровительную направленность, и подлежат обложению в налогом на добавленную стоимость в силу п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ.

Согласно Общероссийскому классификатору услуг населению, утвержденному постановлением Госстандарта Российской Федерации 28.06.1993 г. N 163 услуги по организации занятий в тренажерном зале по проведению занятий плаванием в бассейне, инструктаж тренера, а также проведение лечебной гимнастики в клубах отнесены к разделу 070000 "Услуги физической культуры и спорта", следовательно, оказываемые Обществом услуги являются физкультурно-оздоровительными, а не медицинскими услугами.

Из содержания Приказа Министерства здравоохранения Российской Федерации от 10.04.2001 г. N 113 "О введении в действие отраслевого классификатора "Простые медицинские услуги" следует, что под медицинской услугой понимаются мероприятия или комплекс мероприятий, направленных на профилактику заболеваний, их диагностику и лечение, имеющих самостоятельное законченное значение и определенную стоимость.

Кроме того, как правильно указал суд первой инстанции, согласно Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности, введенному в действие постановлением Госстандарта РФ от 06.11.2001 г. N 454-ст, услуги солярия не отнесены к деятельности здравоохранения.

ИФНС сделан запрос в Управление Федеральной службы по надзору в сфере здравоохранения и социального развития по Самарской области от 31.07.2008 г. N 15-18/2208 о правомерности отнесения к медицинским услугам услуг солярия, танца живота, танцев с элементами стриптиза, и других подобных услуг.

В ответ на указанный запрос в письме от 15.08.2008 г. N 1177-8/08-п указано, что Положением, утвержденным постановлением Правительства РФ от 22.01.2007 г. N 30 "Об утверждении положения о лицензировании медицинской деятельности" услуги солярия, танцев живота, танцев с элементами стриптиза, степа и другие подобные услуги в данный перечень не включены.

Кроме того, согласно ответу от 16.10.2009 г. N УЛ-0/1694 на запрос ответчика в Министерство здравоохранения и социального развития Самарской области от 18.09.2009 г. N 11-28/8084 о правомерности отнесения к медицинским услугам занятий в аэробных классах, силовых классах, танцевальных классах, услуги солярия, фито бара и необходимости лицензирования перечисленных услуг, к медицинским услугам отнесены только следующие занятия в аэробных классах: "Intro", "Low 1, 2", "Low Dance", "Step 1, 2, 3", "Loga mama", "Pilates mama", "Pilates" - как имеющие лечебно-профилактическую направленность; занятия в силовых и танцевальных классах медицинскими услугами не являются.

С учетом изложенного суд первой инстанции обоснованно признал правомерной ссылку налогового органа в обоснование своей позиции на письмо Управления Федеральной службы по надзору в сфере здравоохранения и социального развития по Самарской области от 15.08.2008 г. N 1177-8/08-п, письмо Министерства здравоохранения и социального развития Самарской области от 16.10. 2009 г. N УЛ-0/1694, а также на позицию Федеральной службы по надзору в сфере здравоохранения и социального развития, изложенной в письме от 01.12.2009 г. N 97-24838/09.

Как следует из материалов дела, Инспекцией в ходе проверки проведен опрос клиентов клуба о представляемых услугах ЗАО "Фитнес-Арена", которые показали, что медосмотр включал в себя только: измерение основных параметров (вес, рост, измерение артериального давления, расчет жировой и мышечной массы, нагрузочный тест). Все показатели записывались в персональную карту. Врач определял противопоказания к некоторым видам нагрузок, давал рекомендации по организации тренировочного процесса, обучал приемам самоконтроля и выдавал информацию о дате следующего приема у врача. После приема у врача проходил ЛФК, инструктаж в тренажерном зале, бассейне, в помещении групповых занятий, рекомендованных врачом ЛФК, тренировки с персональным инструктором. Занятия ЛФК проходили сначала с инструктором, затем самостоятельно с учетом рекомендаций полученных при первичном медосмотре.

Инспекцией также проведен также опрос уволившихся сотрудников по работе с клиентами клуба, которые показали, что их работа заключалась в проведении инструктажа клиентам на основе медицинского заключения, обзор рекомендованных врачом тренажеров, демонстрации правильной техники выполнения упражнений, инструктаж по технике безопасности, контроль за клиентами, занимающимися самостоятельно, исправление их ошибок, страховка при выполнении упражнений, контроль за порядком в зале и технической исправности инвентаря, в дежурное время проведение персональных тренировок по индивидуальной программе.

Судом первой инстанции обоснованно указано, что обоснование права на применение льготы по НДС лежит на налогоплательщике. Согласно п.п. 3 п. 1 ст. 23 Налогового кодекса РФ налогоплательщик обязан вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.

В силу п. 4 ст. 149 Налогового кодекса РФ налогоплательщик обязан вести раздельный учет операций, подлежащих налогообложению, и операций, освобождаемых от налогообложения, в соответствии с этой статьей и пришел к правильному выводу о том, что выводы инспекции о неправомерном применении заявителем льготы по НДС, предусмотренной подпунктом 2 пункта 2 статьи 149 НК РФ, в отношении всей выручки от продажи клубных карт соответствуют закону.

Судом первой инстанции установлено, что какого-либо раздельного учета выручки по медицинским услугам (первичный прием врача) и услугам по физкультурно-оздоровительной деятельности заявителем в проверяемый налоговый период не велось. Выручка от продажи клубных карт в полном размере определялась как выручка от оказания медицинских услуг.

При таких обстоятельствах судом первой инстанции сделан правильный вывод о неправомерном применении заявителем льготы по НДС, предусмотренной п.п. 2 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса РФ, в отношении всей выручки от продажи клубных карт.

В действиях налогового органа нарушение требований ст. 101 Налогового кодекса отсутствует.

Доводы, приведенные заявителем в апелляционной жалобе, не опровергают обстоятельств, установленных судом первой инстанции при рассмотрении настоящего дела, и, соответственно, не влияют на законность принятого судом решения.

Таким образом, фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судом первой инстанции на основе полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, нормы материального и процессуального права не нарушены, в связи с чем суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены принятого судебного акта.

Руководствуясь ст. ст. 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Самарской области от 22 февраля 2011 года по делу N А55-36983/2009 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа через суд первой инстанции.

Председательствующий

Н.Ю. Марчик

Судьи

П.В. Бажан Е.М. Рогалева