Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 27 июня 2011 г. N 03АП-1020/11

"27" июня 2011 г.

Дело N А33-13342/2010 г. Красноярск

Резолютивная часть постановления объявлена "06" июня 2011 года.

Полный текст постановления изготовлен "27" июня 2011 года

Третий арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Борисова Г.Н.,

судей: Демидовой Н.М., Первухиной Л.Ф.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Сызранцевой И.А.,

при участии:

от заявителя (открытого акционерного общества "Информационные спутниковые системы имени академика М.Ф. Решетнева" ОГРН1082452000290/ИНН2452034898): Стрельца В.В., представителя по доверенности от 29.03.2011 N 46-11;

от ответчика (Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Красноярскому краю): Кочневой С.А., представителя по доверенности от 06.06.2011; Потылициной О.А., представителя по доверенности от 07.04.2011;

рассмотрев апелляционные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Красноярскому краю и открытого акционерного общества "Информационные спутниковые системы имени академика М.Ф. Решетнева"

на решение Арбитражного суда Красноярского края

от 11 января 2011 года по делу N А33-13342/2010, принятое судьей Бескровной Н.С.,

установил:

открытое акционерное общество "Информационные спутниковые системы имени академика М.Ф. Решетнева" (далее - общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании частично недействительным решения от 21.06.2010 N 6 "Об отказе в привлечении открытого акционерного общества "Информационные спутниковые системы имени академика М.Ф. Решетнева" к ответственности за совершение налогового правонарушения", принятого Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Красноярскому краю (далее - инспекция, налоговый орган).

Решением Арбитражного суда Красноярского края от 11 января 2011 года (с учетом определения от 11 января 2011 года) заявленное обществом требование удовлетворено, признано недействительным решение инспекции от 21.06.2010 N 6 в части предложения уплатить недоимку или зачесть из переплаты налог на прибыль организаций в сумме 25 250 515 рублей 45 копеек, налог на добавленную стоимость в сумме 169 099 рублей 02 копейки, налог на имущество за 2006 год в сумме 122 067 рублей; начисления пени по налогу на прибыль организаций в сумме 5 628 525 рублей 85 копеек, по налогу на имущество в сумме 44 195 рублей 73 копейки.

Общество обратилось в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит изменить мотивировочную часть решения суда в части вывода о том, что заявителем занижена налоговая база по налогу на прибыль за 2006, 2007 годы на сумму 30 040 754 рубля 65 копеек расходов по оплате работ, выполненных открытым акционерным обществом (ОАО) "НПО ПМ "Развитие" и ОАО "НПО ПМ "Малое КБ", на сумму 4 971 262 рубля 86 копеек расходов, связанных с приобретением товарно-материальных ценностей у общества с ограниченной ответственностью (ООО) "Оптима-Гарант", ООО "Промсистема", ООО "Инсервис", ООО "Техпроект", а также в части применения вычетов налога на добавленную стоимость в сумме 69 946 рублей 48 копеек по счетам-фактурам, выставленным ООО "Промсистема".

В апелляционной жалобе и дополнительных пояснениях к ней общество ссылается на следующие доводы:

- представленными доказательствами подтверждается, что ОАО "НПО ПМ "Малое КБ" и ОАО "НПО ПМ Развитие" фактически сдали заявителю выполненные работы, обстоятельства заключения государственных контрактов установлены решением инспекции; к моменту принятия обществом работ от соисполнителей договоров, они фактически были выполнены; несовпадение дат в актах приемки не имеет правового значения для подтверждение реальности понесенных затрат;

- договорами на создание научно-технической продукции, техническими заданиями, техническими актами, ведомостями исполнения, сметами, актами сдачи-приемки выполненных работ по договорам подтверждается реальность хозяйственных операций по выполнению работ ОАО "НПО ПМ "Малое КБ" и ОАО "НПО ПМ Развитие"; акты сдачи-приемки работ по договорам, заключенным между физическими лицами, трудовыми коллективами и ОАО "НПО ПМ "Малое КБ" и ОАО "НПО ПМ Развитие" не являются первичными документами общества, поскольку оформляют хозяйственные операции между другими лицами;

- осуществление деятельности по выполнению работ по государственным контрактам невозможно без приобретения сотового заполнителя; передача товара оформлялась товарными накладными формы ТОГР-12; транспортировка товара осуществлялась ЗАО "Транзит-ТК" и оформлялась транспортной накладной; принятие товара обществом и передача на склад подтверждена приходными ордерами и карточками складского учета; использование товара в производстве подтверждается сопроводительно-предъявительскими карточками; в материалах дела отсутствуют доказательства, что поставщики не исполняли свои налоговые обязательства по операциям с заявителем и доказательства согласованности действий поставщика и покупателя; движение по расчетным счетам контрагентов свидетельствует об осуществлении ими хозяйственной деятельности;

- доставка сотового заполнителя осуществлялась поставщиком и самовывозом покупателя, договор перевозки груза не заключался, а товар непосредственно вручался поставщиками покупателю, поэтому оформление товарно-транспортной накладной формы 1-Т не является обязательным;

- общество не согласно с выводом суда о том, что вступая в договорные отношения с ООО "Оптима-Гарант", ООО "Промсистема", ООО "Инсервис", ООО "Техпроект", оно не проявило должную осмотрительность и осторожность;

- сотовый заполнитель - уникальный товар, единственным производителем которого является ООО "НПП "НИТОМ", факт неподтверждения по результатам проверки поставки продукции ООО "НПП "НИТОМ" в адрес контрагентов общества (ООО "Оптима-Гарант", ООО "Промсистема", ООО "Инсервис", ООО "Техпроект", ООО "Комсервис") не имеет правового значения, вопрос об источнике приобретения указанными компаниями указанного товара инспекцией не исследовался.

Инспекция также обратилась в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленного требования.

В апелляционной жалобе и дополнительных пояснениях к ней инспекция ссылается на следующие доводы:

- изготавливаемая обществом специальная оснастка стоимостью свыше 10 000 рублей неоднократно применяется им в качестве средств труда в течение длительного времени, является универсальной, предназначенной для выполнения определенных самостоятельных функций, определенной работы, поэтому в соответствии со статьей 256 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) относится к амортизируемому имуществу и должна учитываться при налогообложении прибыли через амортизационные отчисления;

- в отношении имущества, учитываемого налогоплательщиком в качестве специальной оснастки, затраты на ее изготовление необоснованно учтены при налогообложении прибыли в качестве косвенных расходов, так как в соответствии со статьями 253, 254 Кодекса и установленным обществом порядком определения суммы расходов на производство и реализацию такие расходы могут быть учтены в целях налогообложения прибыли при передаче специальной оснастки заказчику в составе выполненного этапа работ, однако документы, подтверждающие собственность заказчика на специальную оснастку, в ходе проведения проверки не представлены;

- новогодние подарки вручены детям работников предприятия, не являются поощрением за труд и не относятся к оплате труда, поэтому передача права собственности на товары на безвозмездной основе в соответствии с пунктом 1 статьи 39, подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса признается реализацией и подлежит обложению налогом на добавленную стоимость;

- применяя положения пункта 5 статьи 78 Кодекса, суд не принял во внимание, что решение налогового органа вступило в законную силу с момента его утверждения вышестоящим налоговым органом решением от 06.08.2010 N 12-0783; положения пункта 5 статьи 78 Кодекса не препятствуют налогоплательщику представить в налоговый орган письменное заявление о зачете суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки (задолженности по пеням, штрафам); суд необоснованно сослался на имеющуюся у общества переплату по налогам на добавленную стоимость, на прибыль и на имущество, поскольку переплаты по налогам в указанных судом суммах у заявителя не имеется либо налогоплательщик добровольно распорядился ею.

Обществом и инспекцией представлены отзывы на апелляционную жалобу другой стороны, в которых они не согласились с изложенными в жалобах доводами, просят в удовлетворении апелляционной жалобы другой стороны отказать.

В соответствии с частью 2 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации апелляционный суд удовлетворил ходатайства заявителя о приобщении к материалам дела перечня работ и отчетных материалов по подэтапу N 3.20.1; перечня работ и отчетных материалов по этапу N 4.4; перечня работ и отчетных материалов по этапу N 5.25М.1; перечня работ отчетных материалов по этапу N 4.24; перечня работ отчетных материалов по этапу N 4.27; перечня работ отчетных материалов по этапу N 5.23; перечня работ отчетных материалов по подэтапу N 4.1.2.2.2; перечня работ отчетных материалов по этапу N 4.23; перечня работ отчетных материалов по этапу N 3А.15.4.1; перечня работ отчетных материалов по этапу N 3.11; перечня работ отчетных материалов по этапу N 3.18.1; перечня работ отчетных материалов по этапу N 3.16; перечня работ отчетных материалов по подэтапу N 3.16; перечня работ отчетных материалов по этапу N 3.18.2.2; перечня работ отчетных материалов по этапу3А.15.1; перечня работ отчетных материалов по подэтапу N 3.14; перечня работ отчетных материалов по этапу N 5.16; перечня работ отчетных материалов по подэтапу N 3.15; о приобщении к материалам дела документов, подтверждающих наличие у общества переплаты по налогу на добавленную стоимость на дату вынесения налоговым органом решения; о приобщении к материалам дела расчета пени.

На основании указанной правовой нормы отказано в удовлетворении ходатайств инспекции об отложении судебного заседания для получения разъяснений Федерального космического агентства "Роскосмос" по вопросам, касающимся передачи специальной оснастки заказчикам по государственным контрактам, и об истребовании у Федерального космического агентства и войсковой части N 53145 документов, подтверждающих право собственности на специальную оснастку, изготовленную (приобретенную) обществом в рамках заключенных контрактов, поскольку данные ходатайства направлены на получение новых доказательств.

Апелляционные жалобы рассмотрены в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие обстоятельства.

На основании решения инспекции от 18.02.2009 N 11 проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности и своевременности уплаты налога на добавленную стоимость, налога на добычу полезных ископаемых за период с 01.03.2006 по 31.12.2007, налога на прибыль, налога на имущество, единого налога на вмененный доход, транспортного налога, водного налога, земельного налога, единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, доходов, полученных по операциям с ценными бумагами, налога с доходом иностранных лиц из источников в Российской Федерации, не связанных с деятельностью в Российской Федерации через постоянное представительство, за период с 01.01.2006 по 31.12.2007, налога на доходы физических лиц за период с 01.03.2006 по 31.01.2009.

Решением от 06.04.2009 N 31 выездная налоговая проверка приостановлена в связи с необходимостью истребования документов (информации) в соответствии с пунктом 1 статьи 93.1 Кодекса и возобновлена решением от 19.05.2009 N 43.

Решением от 29.05.2009 N 13 срок проведения выездной налоговой проверки продлен до четырех месяцев.

Решением от 17.07.2009 N 72 выездная налоговая проверка приостановлена в связи с необходимостью истребования документов (информации) в соответствии с пунктом 1 статьи 93.1 Кодекса и возобновлена решением от 21.08.2009 N 82.

Решением от 21.08.2009 N 17 срок проведения выездной налоговой проверки продлен до шести месяцев.

Решением от 13.10.2009 N 102 выездная налоговая проверка приостановлена с 14.10.2009 в связи с необходимостью истребования документов (информации) в соответствии с пунктом 1 статьи 93.1 Кодекса и возобновлена решением от 20.11.2009

Решением от 24.11.2009 N 130 выездная налоговая проверка приостановлена с 24.11.2009, возобновлена решением от 20.01.2010.

Результаты проверки отражены в акте выездной налоговой проверки от 09.04.2010 N 6.

Общество 06.05.2010 представило в инспекцию возражения на акт выездной налоговой проверки.

По итогам рассмотрения материалов налоговой проверки и возражений налогоплательщика на акт выездной налоговой проверки инспекцией вынесено решение от 21.06.2010 N 6 об отказе в привлечении к налоговой ответственности, которым обществу предложено уплатить или зачесть из переплаты 25 254 881 рубль 90 копеек налога на прибыль организаций за 2006, 2007 годы, 11 186 051 рубль 02 копейки налога на добавленную стоимость, 172 563 рубля налога на имущество за 2006 год, начислены пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в размере 5 628 525 рублей 85 копеек, налога на имущество в размере 62 478 рублей 37 копеек, налога на доходы физических лиц в сумме 65 рублей 42 копейки, уменьшен предъявленный к возмещению налог на добавленную стоимость на сумму 1 669 867 рублей 18 копеек.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю от 06.08.2010 N 12-0783 апелляционная жалоба заявителя оставлена без удовлетворения.

Общество оспорило решение инспекции от 21.06.20110 N 6 в судебном порядке в части предложения уплатить недоимку или зачесть из переплаты налог на прибыль организаций в сумме 25 250 515 рублей 45 копеек, налог на добавленную стоимость в сумме 169 099 рублей 02 копейки, налог на имущество за 2006 год в сумме 122 067 рублей; начисления пени по налогу на прибыль организаций в сумме 5 627 552 рубля 70 копеек, по налогу на имущество в сумме 44 195 рублей 73 копейки.

Исследовав представленные доказательства, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

Суд апелляционной инстанции считает, что налоговым органом соблюдена процедура рассмотрения материалов проверки и вынесения оспариваемого решения, так как заявителю вручен акт выездной налоговой проверки, обществу обеспечена возможность представить возражения на акт проверки, участвовать в рассмотрении материалов проверки и представлять свои объяснения.

По пункту 1.1.2 решения инспекции от 21.06.2010 N 6.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено неправомерное включение обществом в состав косвенных расходов затрат на изготовление и доработку специальной оснастки стоимостью свыше 10 000 рублей, и, как следствие, необоснованное уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль за 2006, 2007 годы на сумму 70 198 463 рубля 57 копеек. Оспариваемым решением от 21.06.2010 N 6 по данному эпизоду обществу начислены 16 847 631 рубль 26 копеек налога на прибыль и 3 754 811 рублей 78 копеек пени.

При этом налоговый орган исходил из того, что изготовленная налогоплательщиком специальная оснастка стоимостью свыше 10 000 рублей относится к средствам труда, доказательства перехода права собственности на специальную оснастку к заказчикам заявителем не представлены, поэтому в соответствии со статьями 254, 256, 257 Кодекса расходы на изготовление специальной оснастки и ее доработку должны учитываться при налогообложении прибыли через амортизационные отчисления.

Суд первой инстанции, признавая незаконным решение инспекции в данной части, указал, что специальная оснастка изготавливалась в связи с исполнением заключенных государственных контрактов и была передана заказчикам по приемо-сдаточным актам, не используется в качестве средства труда для производства и реализации продукции (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией, поэтому не может быть признана основным средством для целей исчисления заявителем налога на прибыль.

Обществом были заключены государственные контракты от 03.06.2005 N 307-5117/05с Федеральным космическим агентством, от 10.03.1989 N 13/89, от 06.05.1991 N 24/91, от 25.05.1992 N 59/92 с Войсковой частью 53145, от 17.09.2004 N АМ3344/2004 с ФГУП "Космическая связь", предметом которых являются выполнение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ.

В целях исполнения контрактов налогоплательщик изготавливал специальную оснастку, предназначенную для получения результата работ по заключенным государственным контрактам.

Согласно условиям заключенных государственных контрактов основанием для изготовления специальной оснастки является инструментальный заказ, который подготавливается на основе технического задания к заключенному договору. После изготовления специальная оснастка по нарядно-сдаточной накладной передается в производство для обеспечения выполнения работ по заключенным контрактам с заказчиками. Следовательно, специальная оснастка является результатом выполнения заявителем опытно-конструкторских работ, используемым при исполнении указанных государственных контрактов для получения научно-технической продукции, поэтому право собственности на изготавливаемую специальную оснастку у общества не возникает.

Обстоятельства использования специальной оснастки в целях исполнения государственных контрактов также подтверждается следующим.

Расходы на специальную оснастку в соответствии с пунктом 2 статьи 709 и статьи 778 Гражданского кодекса Российской Федерации являются частью цены заключенных государственных контрактов на выполнение научно-исследовательских работ, опытно-конструкторских.

Состав затрат, подтвержденных по каждому этапу (подэтапу) выполненных работ, отражался в калькуляции, прилагаемой к приемо-сдаточному акту, подписанному сторонами. Калькуляция содержит величину прибыли исполнителя, сумму налога на добавленную стоимость и в целом отражает цену работ и включает в себя, в том числе стоимость изготовленной и используемой в производстве работ специальной оснастки.

В доказательство изготовления специальной оснастки по государственным контрактам налогоплательщик представил следующие документы:

-акты сдачи-приемки научно-технической продукции от 22.12.2006 N 5/307-1783/06,

-акты приемки этапа опытно-конструкторских работ от 30.03.2007 N 13/89-07-3А.15.1, от 28.02.2007 N 24/91-07-5.16М, от 29.06.2007 N 59/92-07-03-3.11, от 31.08.2007 N 59/92-07-3.14, от 30.11.2007 N 59/92-07-3.15, от 03.12.2007 N АМ3344-2.6, от 31.01.2008 N 59/92-07-3.16, от 31.10.2008 N 59/92-08-3.18.1, от 28.11.2008 N 15/89-09-3.11, от 31.03.2009 N 13/89-09-3А.15.4.1, от 29.05.2009 N 12/93-09-4.23, от 10.06.2009 N 59/92-09-4.1.2.2.2, от 29.05.2009 N 59/92-09-3.18.2.2, от 30.11.2009 N 12/93-09-5.23, от 27.11.2009 N 15/89-09-4.4, от 30.10.2009 N 24/91-09-5.25М.1, от 25.11.2009 N 59/92-09-3.20.1, от 30.11.2009 N 12/93-09-4.24, от 05.12.2009 N 8/96-09-4.27,

-акты сдачи-приемки научно-технической продукции от 01.10.2007 N 742/01-1, от 01.10., от 16.04.2003 N 307-Г013/13, от 20.11.2008 N 5, от 20.11.2008 N 6, N N 2, 1, 1.40.2, 1.41.2, 17, 3,

-акты сдачи-приемки продукции для государственных нужд N N 10, 11, 12, 15,

-приемо-сдаточные акты от 18.12.2006 N 278, от 30.03.2007 N 47, от 12.07.2007 N 194, от 30.01.2007 N 10, от 31.10.2007 N 315, от 26.11.2007 N 367, от 26.11.2007 N 375, от 425, от 31.10.2005 N 366, от 30.11.2005 N 398, от 05.12.2006 N 276, от 31.08.2005 N 267, от 20.11.2007 N 352, от 09.11.2007 N 331, от 27.02.2010 N 20, от 09.01.2008 N 8, от 31.03.2008 N 78, от 31.10.2008 N 327, от 14.11.2008 N 331, от 31.03.2009 N 96, от 27.02.2009 N 19, от 31.03.2009 N 37, от 31.03.2009 N 44, от 10.07.2009 N 88, от 20.11.2009 N 149, от 20.11.2009 N 148, от 26.10.2009 N 135, от 30.09.2009 N 130, от 19.06.2009 N 74, от 27.11.2009 N 162, от 30.09.2009 N 126, от 07.12.2009 N 177, от 07.12.2009 N 178, от 25.06.2009 N 77, от 14.12.2009 N 184, от 14.12.2009 N 185, от 27.02.2010 N 20, от 15.07.2010 N 78.

В соответствии со статьей 246 Кодекса общество является плательщиком налога на прибыль организаций.

Объектом обложения налогом на прибыль для российских организаций согласно статье 247 Кодекса является прибыль, представляющая собой полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с главой 25 Кодекса.

Статьей 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно пункту 1 статьи 318 Кодекса, если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные. К прямым расходам могут быть отнесены материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 настоящего Кодекса; суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 Кодекса, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

Согласно пункту 2 статьи 318 Кодекса сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных Кодексом. Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 Кодекса. Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

В соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 Кодекса к материальным расходам относятся затраты налогоплательщика на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг); на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке у налогоплательщика.

Из приведенных норм права следует, что налогоплательщик в целях налогообложения вправе самостоятельно определить состав прямых и косвенных расходов, связанных с производством, закрепив их перечень в учетной политике.

Пунктом 4.11 Учетной политики для целей налогообложения на 2006 год (приложение N 4 к приказу генерального конструктора и генерального директора от 30.12.2005 N 2267) установлен закрытый перечень прямых расходов на производство и реализацию продукции (работ, услуг), к которым относятся:

-сырье и материалы, используемые в производстве товаров (выполнение работ, оказании услуг) транспортно-заготовительные расходы и налог на добавленную стоимость, относящиеся по ним в случаях, определенных статьей 170 Кодекса,

-покупные комплектующие изделия, подвергающиеся монтажу, транспортно-заготовительные расходы и налог на добавленную стоимость по ним в случаях, определенных статьей 170 Кодекса,

-расходы на оплату труда основного производственного персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг,

-единый социальный налог, начисленный на указанные выше суммы расходов на оплату труда, включая взносы на обязательное пенсионное страхование и взносы на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний,

-суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, выполнении работ, оказании услуг,

-работы и услуги контрагентов (соисполнителей) по научным договорам.

Таким же образом определены прямые расходы в учетной политике для целей налогообложения на 2007 год (приложение N 4 к приказу от 29.12.2006 N 3116).

Согласно пунктам 2.9 учетной политики предприятия установлено, что фактическая себестоимость изготовления специальных инструментов, специальных приспособлений, специального оборудования, учитывается на соответствующих субсчетах счета 23 "Вспомогательные производства" по прямым статьям затрат без накладных расходов. Стоимость специальной оснастки, предназначенной для индивидуальных заказов, полностью погашается в момент передачи в производство (эксплуатацию) соответствующей оснастки с одновременным аналитическим учетом на забалансовом счете 013 "Спецоснастка в эксплуатации".

Таким образом, налогоплательщик на балансе стоимость специальной оснастки не учитывал, относил затраты на изготовление и доработку специальной оснастки к расходам, которые списываются в производство, поэтому документы о передаче специальной оснастки в производство, подписанные сотрудниками общества, достаточны для учета расходов при исчислении налога на прибыль в соответствующем налоговом периоде. Вопрос о подтверждении перехода права собственности на специальную оснастку заказчику для учета данных расходов правового значения не имеет, поскольку юридически значимым является момент передачи изготовленной специальной оснастки в производство.

В данном случае налогоплательщик материальные затраты, связанные с производством специальной оснастки, не учитывал для целей налогообложения прибыли до передачи изготовленной или доработанной специальной оснастки в производство, поэтому учетная политика общества, определяющая порядок учета затрат на производство специальной оснастки не противоречит положениям статей 254, 318 Кодекса.

Апелляционный суд отклоняет довод налогового органа о том, что специальная оснастка относится к основным средствам, так как она изготавливается обществом на основании заключенных государственных контрактов, используется для создания научно-технической продукции по этим контрактам, не принадлежит обществу на праве собственности либо аренды, в связи с чем не является амортизируемым имуществом, предусмотренным статьей 256 Кодекса.

В подтверждение довода о том, что специальная оснастка относится к основным средствам общества, налоговый орган также ссылается на показания работников, зафиксированные в протоколах допросов свидетелей (протоколы допроса Епифанова Н.В. от 01.04.2009 N 1, Петрусева В.В. от 02.04.2009 N 2, Пономарева А.Н. от 02.04.2009 N 3, Колосовой О.В. от 02.04.2009 N 4, Филимоненко Л.Н. от 15.06.2009 N 8, Овчаренко А.Ю. от 16.06.2009 N 9, Переятенец В.И. от 17.06.2009 N 10, Гупало В.К. от 17.06.2009 N 11), которые пояснили, что специальная оснастка является универсальной, то есть используется во всех заказах, при необходимости передается для работы в другие цеха по сдаточным накладным, в процессе эксплуатации может использоваться на других заказах, при закрытии заказа специальная оснастка либо дорабатывается и используется на других заказах, либо списывают за непригодностью.

Показания указанных свидетелей подтверждают факт неоднократного использования налогоплательщиком специальной оснастки при исполнении различных государственных контрактов, но не опровергают выводы суда об отсутствии у общества права собственности на эти имущественные объекты и оснований, предусмотренных статьей 256 Кодекса, для признания его амортизируемым имуществом.

При таких обстоятельствах налогоплательщик правомерно признавал затраты на изготовление и доработку специальной оснастки в целях налогообложения прибыли по мере передачи специальной оснастки в производство.

С учетом изложенного, суд приходит к выводу, что у инспекции отсутствовали правовые основания для доначисления обществу налога прибыль за 2006, 2007 годы в размере 16 847 631 рубля 26 копеек и пени в размере 3 754 811 рублей 78 копеек за несвоевременную уплату налога на прибыль.

По пунктам 1.1.4, 2.1.1 решения от 21.06.2010 N 6.

В ходе выездной налоговой проверки инспекция признала необоснованным уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль за 2006, 2007 годы на сумму 4 971 262 рубля 86 копеек затрат на приобретение товарно-материальных ценностей у обществ "Оптима-Гарант", "Промсистема", "Инсервис" и "Технопроект, и применение заявителем вычетов налога на добавленную стоимость за апрель и июле 2006 года на сумму 69 946 рублей 48 копеек по счетам-фактурам, выставленным ООО "Промсистема". По данному эпизоду решением от 21.06.2010 N 6 инспекция доначислила обществу 1 193 103 рубля 08 копеек налога на прибыль, 265 905 рублей 48 копеек пени за несвоевременную уплату налогу на прибыль, 69 946 рублей 48 копеек налога на добавленную стоимость.

Согласно статье 173 Кодекса сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса, общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Кодекса.

К налоговым вычетам пунктом 2 статьи 171 Кодекса отнесена сумма налога, предъявленная налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, подлежащих налогообложению налогом на добавленную стоимость, либо для перепродажи.

В силу статьи 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих принятие на учет указанных товаров.

Из содержания положений глав 21, 25 Кодекса, регулирующих применение налоговых вычетов по налогам на добавленную стоимость и на прибыль по операциям, связанным с приобретением товаров (работ, услуг), следует, что такие налоговые вычеты могут быть применены налогоплательщиком только при осуществлении реальных хозяйственных операций, подтвержденных документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии с частью 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, подтверждаются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции, должны соответствовать фактическим обстоятельствам. Счета-фактуры составляются на основе уже имеющихся первичных документов и должны отражать конкретные факты хозяйственной деятельности, подтверждаемые такими документами.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 1 постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды" разъяснил, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Пленум Высшего Арбитражного суда Российской Федерации в пунктах 4 и 5 вышеназванного постановления также разъяснил, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. О необоснованности налоговой выгоды может свидетельствовать отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств.

В подтверждение права на применение налоговых вычетов в апреле и в июле 2006 года при исчислении налога на добавленную стоимость на основании счетов-фактур, выставленных ООО "Промсистема", и правомерности отнесения в состав расходов по налогу на прибыль за 2006 и 2007 годы затрат на приобретение товарно-материальных ценностей ООО "Оптима-Гарант", ООО "Промсистема", ООО "Инсервис", ООО "Технопроект", заявителем представлены договор на поставку металлопродукции от 06.03.2006 N 731/21-39 с ООО "Промсистема", договор на поставку металлопродукции от 09.11.2006 N 731/21-99 с ООО "Инсервис", договор на поставку металлопродукции от 12.12.2005 N 731/21-124 с ООО "Оптима-Гарант", карточки складского учета материалов на отпуск цеху перфорированного сотового заполнителя из алюминиевой фольги, требования-накладные, на отпуск цеху перфорированного сотового заполнителя из алюминиевой фольги, приемо-сдаточные акты, счета-фактуры, накладные, товарные накладные, транспортные накладные, приходные ордера, платежные поручения.

Для поверки обоснованности заявленных налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и признания расходов при исчислении налога на прибыль налоговым органом были проведены мероприятия по истребованию информации в отношении названных контрагентов общества, в ходе которых были установлены следующие обстоятельства.

По данным Инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по г. Москве, Инспекции Федеральной налоговой службы N 28 по г. Москве ООО "Промсистема" состоит на налоговом учете с 26.01.2006, зарегистрировано по адресу: г. Москва, Дмитровское шоссе, д. 46, к. 1, генеральным директором является Мухин А.А.; последняя бухгалтерская и налоговая отчетность представлена в налоговый орган за 1 полугодие 2008 года, доходы от реализации отражены в размере 432 300 рублей; телефон организации не отвечает, директор по требованию в инспекцию не является, допросить его не представилось возможным, поскольку его местонахождение не известно (письма от 23.03.2009 N 21-12/13315, от 29.07.2009 N 23-19/018402).

Актом установления нахождения от 19.04.2007 и объяснениями представителя собственника помещения по адресу г. Москва, Дмитровское шоссе, д. 46, к. 1 подтверждается, что собственником договоры аренды помещения с ООО "Промсистема" не заключались, по данному адресу названная организация не находится.

Письмами от 18.03.2009 N 21-12/12309, от 13.07.2009 N 21-12/34665 Инспекция Федеральной налоговой службы N 13 по г. Москве сообщила, что ООО "Оптима-Гарант" состоит на учете с 21.07.2004, зарегистрирована по адресу массовой регистрации: Москва, Керамический проезд, д. 53, к. 1, по которому не находится и договоры аренды с собственником не заключало, что подтверждается актом от 19.06.2008, объяснениями от 30.06.2008, 01.06.2008; учредителем и генеральным директором является Волков А.Н.; последняя отчетность представлена за 2005 год с нулевыми показателями по почте, телефон организации не отвечает, директор по требованию в инспекцию не является.

При допросе в качестве свидетеля Волков А.Н. пояснил, что он не является директором и учредителем ООО "Оптима-Гарант"; летом 2005 года им был утрачен паспорт, о чем подано соответствующее заявление в органы внутренних дел; финансово-хозяйственную деятельность от имени данной организации не осуществлял; первичные документы, счета-фактуры, договоры, акты и другие документы от имени ООО "Оптима-Гарант" не подписывал; доверенности не выдавал; счета в кредитных учреждениях не открывал; обращался в налоговый орган с заявлением о ликвидации зарегистрированных на его имя организаций (протокол допроса от 09.07.2009 N 1433).

Из письма Инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по г. Москве от 01.06.2009 N 21-12/28147 следует, что ООО "Технопроект" состоит на учете в инспекции с 21.04.2006, директором и учредителем является Дерюжкина О.Г.; по адресу государственной регистрации: г. Москва, Дмитровское шоссе, д. 100, к. 2, не находится, договоры аренды помещений не заключало (акт установления местонахождения от 29.07.2008); последняя налоговая отчетность представлена за 9 месяцев 2006 года по почте, доход от реализации отражен в размере 297 610 рублей; численность работников не указана; телефон организации не отвечает, директор по требованию в инспекцию не является.

В письмах от 21.06.2009 N 21-15/40511 Инспекция Федеральной налоговой службы N 24 по г. Москве сообщила, что ООО "Инсервис" состоит на налоговом учете с 24.11.2006 по адресу: г. Москва, ул. Борисовские пруды, д. 24/2, директором является Коротченков А.А.; организация имеет признаки фирмы-однодневки, численность работников согласно декларации по единому социальному налогу за 1 полугодие 2007 года составляет 1 человек, декларации по единому социальному налогу, налогу на прибыль, налогу на имущество, налогу на добавленную стоимость за 2006 год представлены с нулевыми показателями деятельности, последняя отчетность представлена за 4 квартал 2006 года.

Актом от 22.04.2008, объяснениями от 22.04.2008, от 08.12.2008 установлено, что общество не находится по адресу регистрации, собственники здания по данному адресу не заключали договоры аренды с ООО "Инсервис".

Допрошенный в качестве свидетеля Коротченков А.А. пояснил, что руководителем и учредителем ООО "Инсервис" являлся формально, зарегистрировал на свое имя данную организацию за вознаграждение, финансово-хозяйственную деятельность от имени данной организации не осуществлял, заработную плату не получал, какие виды деятельности осуществляла организация и кто еще в ней работал не знает, документы, связанные с деятельностью ООО "Инсервис" не подписывал, сделки не заключал, бухгалтерскую и налоговую отчетность в налоговые органы не представлял, факт заключения договора с заявителем, поставку в его адрес товара и подписание соответствующих документов отрицает (протокол допроса от 15.10.2009 N 142).

По результатам почерковедческих экспертиз, проведенных старшим экспертом Экспертно-криминалистического Центра ГУВД по Красноярскому краю Кузнецовой Л.В., представленным в заключениях от 18.11.2009 N 768, от 25.11.2009 N 767, от 25.11.2009 N 766, подписи от имени Мухина А.А., Дерюжкиной О.Р., Коротченкова А.А., являющихся учредителями и генеральными директорами ООО "Промсистема", ООО "Технопроект", ООО "Инсервис", соответственно, проставленные в договорах, счетах-фактурах, товарных накладных, выполнены другими лицами.

Согласно результатам почерковедческой экспертизы, проведенной старшим экспертом Экспертно-криминалистического Центра ГУВД по Красноярскому краю Кузнецовой Л.В., представленным в заключении эксперта от 18.11.2009 г. N 769, подписи в счетах-фактурах и товарных накладных от 15.03.2006 N 12, 13, выставленных ООО "Оптима-Гарант", в счетах-фактурах и товарных накладных от 02.06.2006 N 30, от 05.06.2006 N 33, от 29.06.2006 N 37, от 29.06.2006 N 39, от 29.06.2006 N 42, выставленных ООО "Промсистема", выполнены одним лицом.

Суд апелляционной инстанции считает, что показания лиц, указанных в первичных документах в качестве руководителей контрагентов общества, о том, что они не подписывали данные документы, подлежат оценке в совокупности с иными доказательствами, свидетельствующими о невозможности совершения хозяйственных операций, на основании которых заявлены налоговые вычеты, в том числе, с учетом заключений экспертов.

Из анализа движения денежных средств по расчетным счетам обществ "Оптима-Гарант", "Промсистема", "Технопроект" и "Инсервис" следует, что расходование денежных средств на обеспечение хозяйственной деятельности, в том числе на выплату заработной платы, коммунальных платежей, аренду помещений, расчеты с производителем сотовых заполнителей из алюминиевой фольги отсутствуют.

Суд апелляционной инстанции поддерживает вывод суда о том, что обществом не доказан факт реальности поставки в адрес заявителя товаров, указанных в счетах-фактурах и товарных накладных, выставленных обществами "Оптима-Гарант", "Промсистема", "Технопроект" и "Инсервис", в адрес заявителя в лице его московского представительства.

Согласно протоколам допроса начальника управления материально-технического обеспечения общества Миронова В.Н. от 30.06.2009, 03.09.2009 единственным производителем пакетов перфорированных сотовых заполнителей из алюминиевой фольги является ООО "НПП "НИТОМ" г. Днепропетровск (Украина). В 2006-2007 годах дистрибьюторами ООО "НПП "НИТОМ" являлись ООО "Оптима-Гарант", ООО "Промсистема", ООО "Инсервис", ООО "Технопроект", ООО "Комсервис". С данными поставщиками заявитель заключал договоры поставки, в которых не были отражены вид поставляемой продукции, количество и цена. Дополнительно к договорам заявитель направлял данным поставщикам заявку, в которой указывал вид поставляемой продукции, его марку, количество и технические условия. Получением товарно-материальных ценностей от поставщиков и отправкой в г.Красноярск занималось представительство в городе Москве.

Также из показаний названного свидетеля следует, что для доставки товара из г. Москвы в г. Красноярск московское представительство сдавало сотовый заполнитель ЗАО "Транзит-ТК", которым составлялась транспортная накладная на перевозку. В дальнейшем по указанной транспортной накладной груз доставлялся из г. Москвы в г. Красноярск. По прибытии в г. Красноярск груз сдавался ЗАО "Транзит-ТК" обществу по накладным, в которых указаны даты прибытия и сдачи груза, номера вагонов, а также наименование продукции. Вместе с товаром получателю передавались паспорта на сотовый заполнитель. В дальнейшем сотовый заполнитель принимался подразделением общества по приходным ордерам и сдавался на склад с оформлением карточек складского учета. Со склада сотовый заполнитель по требованиям-накладным передавался в цех, в котором на товар открывалась карточка складского учета.

Вместе с тем из материалов дела следует, что передача товара названными поставщиками обществу в лице его московского представительства оформлялась товарными накладными по унифицированной форме ТОРГ-12.

Товарная накладная формы ТОРГ-12 может являться документом, на основании которого товар принимается к учету, при наличии реальных хозяйственных операций по его доставке и передаче покупателю.

Характер и объем поставляемой продукции, местонахождение производителя продукции, поставщиков и покупателя предполагают доставку товара с использованием транспортных средств, в счетах-фактурах общество указано в качестве грузополучателя, а его контрагенты - в качестве грузоотправителей, поэтому доставка товара должна быть подтверждена соответствующими транспортными документами.

В ходе выездной налоговой проверки налогоплательщику направлялись требования от 03.04.2009 N N 03/15, 03/16, 03/38 о представлении товарно-транспортных документов, подтверждающих поставку товарно-материальных ценностей от обществ "Оптима-Гарант", "Промсистема", "Инсервис" и "Технопроект". Такие документы обществом не были представлены.

В счетах-фактурах и товарных накладных общества "Оптима-Гарант", "Промсистема", "Инсервис" и "Технопроект" указаны в качестве грузоотправителей, однако у них отсутствует имущество и персонал, необходимые для осуществления хозяйственных операций по отгрузке товара.

Транспортные накладные, оформленные ЗАО ""Транзит-ТК", подтверждают только транспортировку товара от московского представительства общества в г.Красноярск для использования в производстве.

В материалах дела имеется ответ на запрос ГУВД по Красноярскому краю в ГУМВС Украины по Днепропетровской области о представлении информации в отношении ООО "НПП "НИТОМ" (Украина) от 18.02.2010 N 11/5-1844, из содержания которого следует, что 02.02.2004 между обществом и ООО "НПП "НИТОМ" (исполнитель) заключен контракт N 17, согласно которому заказчик закупает, а исполнитель изготавливает и поставляет перфорированный сотовый заполнитель из алюминиевой фольги.

Согласно названному письму от 18.02.2010 N 11/5-1844 изготовленная продукция экспортировалась заказчику на общую сумму 1 204 281 рубль 46 копеек. В связи с невозможностью дальнейшей поставки товара часть предоплаты в сумме 51 691 рубль 54 копейки. 26.09.2005 была возвращена заказчику. На момент предоставления данной информации расчеты по контракту завершены, проверкой ООО "НПП НИТОМ" не установлено взаимоотношений ООО "НПП НИТОМ" с российскими предприятиями ООО "Оптима - Гарант", ООО "Промсистема", ООО "Инсервис", ООО "Технопроект", ООО "Комсервис", поставка сотовых заполнителей из алюминиевой фольги от ООО "НПП НИТОМ" в адрес вышеуказанных предприятий не производилась.

Также в материалы дела представлено письмо за подписью директора ООО "НПП НИТОМ" Сливинского В.Н. начальнику УМТО общества Мироновичу В.Н. от 11.11.2005 N 47, из содержания которого следует, что ООО "НПП НИТОМ" просит переоформить договор на поставку сотового заполнителя с ООО "Оптима-Гарант" в связи с тем, что ООО "Техноконтракт", через которое осуществлялась его поставка, приостанавливает свою деятельность, а ее правопреемником является ООО "Оптима-Гарант".

Письмами от 06.02.2006 N 7, от 09.10.2006 N 46, от 25.06.2007 N 9, от 05.08.2007 N 12, также адресованными начальнику УМТО общества Мироновичу В.Н. и подписанными директором ООО "НПП НИТОМ" Сливинским В.Н., заявителю предложено переоформить договор на поставку сотового заполнителя, соответственно, с ООО "Промсистема", ООО "Технопроект", ООО "Инсервис", ООО "Комсервис".

Оценив указанные выше письма, суд сделал правильный вывод, что в отсутствие надлежащим образом оформленных транспортных документов, подтверждающих доставку товара названными организациями в адрес московского представительства общества, наличии информации о невозможности выполнения этими организациями хозяйственных операций по отгрузке и доставке товара, рассматриваемые письма ООО "НПП НИТОМ", адресованные заявителю, не могут служить достаточными доказательствами, подтверждающими реальность поставки сотового заполнителя обществами "Оптима-Гарант", "Промсистема", "Инсервис" и "Технопроект".

С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что заявитель не доказал реальность поставки, в том числе перемещение товара от контрагентов общества. Первичные документы, представленные обществом в обоснование правомерности заявленных вычетов и расходов, не отвечают требованиям достоверности.

Кроме того, факт приобретения контрагентами поставленных заявителю товаров не подтверждается информацией о движении денежных средств по их расчетным счетам.

Документы о принятии товарно-материальных ценностей к учету и дальнейшем их использовании в производстве не могут быть приняты во внимание, поскольку факт приобретения обществом товаров у названных поставщиков опровергается обстоятельствами, установленными налоговым органом в ходе проверки.

При этом документы, подтверждающие принятие товара к учету и его использование в производстве, в соответствии с пунктом 1 статьи 252 Кодекса не могут быть признаны документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы, поскольку данными документами оформлены иные факты хозяйственной деятельности налогоплательщика, и они не позволяют определить размер произведенных обществом затрат.

Исследовав представленные в дело доказательства и оценив их в совокупности в соответствии с правилами статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции считает, что представленные налоговым органом доказательства подтверждают необоснованность налоговой выгоды, заявленной на основании документов по контрагентам заявителя - ООО "Оптима-Гарант", ООО "Промсистема", ООО "Инсервис", ООО "Технопроект", поскольку реальная поставка товара контрагентами является невозможным в связи с отсутствием у них трудовых и материальных ресурсов, необходимых для достижения результатов соответствующей экономической деятельности; отсутствием документального подтверждения транспортировки товара; лица, указанные в первичных документах, счетах-фактурах и других документах в качестве руководителей указанных контрагентов, отрицают свою причастность к деятельности названных организаций и наличие финансово-хозяйственных отношений с заявителем либо не являлись в налоговый орган по требованию и их местонахождение не известно; заключения экспертов подтверждают факт подписания первичных документов иными лицами.

Указанные обстоятельства свидетельствуют о необоснованности полученной заявителем налоговой выгоды в соответствии с пунктом 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53.

Названные контрагенты не исчисляли и не уплачивали налоги на добавленную стоимость и на прибыль, рассчитываемые из стоимости реализованных товаров (работ, услуг); движение денежных средств через банковские счета контрагентов имеет транзитный характер, так как денежные средства поступали за различные товары и не расходовались на ведение хозяйственной деятельности, в том числе на выплату заработной платы, коммунальных платежей, аренду помещений и прочее; расчеты производились с целью создания видимости движения товара и денежных средств; контрагенты общества по адресам, указанным в учредительных документах, не находились.

Данные обстоятельства в соответствии с пунктом 6 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 и в совокупности с обстоятельствами невозможности осуществления контрагентами хозяйственных операций тоже свидетельствуют о необоснованности полученной налоговой выгоды.

Также суд апелляционной инстанции учитывает, что при наличии доказательств невозможности поставки товаров названными контрагентами, налогоплательщик должен был знать, что составленные от имени этих организаций документы содержат недостоверную информацию.

С учетом изложенного представленные обществом счета-фактуры, договоры, товарные накладные и другие документы содержат недостоверные сведения, не подтверждают совершение реальных хозяйственных операций по поставке товаров названными контрагентами, поэтому не могут являться основанием для применения вычетов по налогу на добавленную стоимость и налогу на прибыль; выводы налогового органа о необоснованности налоговой выгоды являются правильными.

Следовательно, правильными являются выводы суда о законности решения инспекции от 21.06.2010 N 6 в части доначисления обществу 1 193 103 рублей 08 копеек налога на прибыль, 265 905 рублей 48 копеек пени за несвоевременную уплату налога на прибыль, 69 946 рублей 48 копеек налога на добавленную стоимость.

По пункту 1.1.5 решения от 21.06.2010 N 6.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено занижение налоговой базы по налогу на прибыль за 2006, 2007 годы на сумму 30 040 754 рублей 65 копеек в связи с необоснованным принятием расходов по оплате работ, выполненных ОАО "НПО ПМ "Развитие" и ОАО "НПО ПМ "Малое КБ". По данному эпизоду налоговый орган решением от 21.06.2010 N 6 доначислил обществу налог на прибыль в сумме 7 209 781 рубль 11 копеек, а также начислил пени в сумме 1 606 835 рублей 44 копейки за несвоевременную уплату налога на прибыль.

Из материалов дела следует, что для исполнения заключенных контрактов (договоров) на выполнение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ (далее - НИОКР) по тематике государственных заказов общество (исполнитель) в проверяемых периодах привлекало соисполнителей ОАО "НПО ПМ Развитие" и ОАО "НПО ПМ Малое КБ". Стоимость выполненных соисполнителями работ по НИОКР заявитель отнес на расходы, связанные с производством и реализацией, и отразил в налоговых декларациях по налогу на прибыль за 2006 год и 2007 год по строке 010 "прямые расходы, относящиеся к реализованным товарам, работам, услугам".

При проведении выездной налоговой проверки инспекцией получена информация в отношении соисполнителей, согласно которой численность работников ОАО "НПО ПМ Развитие" в 2006 году составила 346 человек, из них 221 человек являлись сотрудниками заявителя; численность работников в 2007 году - 368 человек, из них 209 человек являлись сотрудниками общества; численность работников ОАО "НПО ПМ Малое КБ" в 2006 году составила 567 человек, из них 404 человека являлись сотрудниками заявителя, численность работников в 2007 году - 480 человек, из них 312 человека являлись сотрудниками общества.

В проверяемый период заявителем заключено 19 договоров на выполнение НИОКР с ОАО "НПО ПМ-Развитие" и 15 договоров на выполнение НИОКР с ОАО "НПО ПМ Малое КБ".

Для исполнения 13 из 19 договоров, заключенных между ОАО "НПО ПМ Развитие" и заявителем, и 13 из 15 договоров, заключенных между ОАО "НПО ПМ Малое КБ" и заявителем, соисполнители заключали договоры гражданско-правового характера с физическими лицами - исполнителями работ, являвшимися сотрудниками общества. По результатам выполнения работ оформлялись акты приемки-сдачи, подписанные с одной стороны "заказчиком" - руководителем ОАО "НПО ПМ Развитие" либо соответственно руководителем ОАО "НПО ПМ Малое КБ", с другой стороны "подрядчиком" - физическим лицом, заключившим договор и технические акты (отчеты).

В подтверждение произведенных расходов заявитель ссылается на договоры, заключенные в рамках выполнения договоров государственного заказа с организациями-соисполнителями ОАО "НПО ПМ - Развитие" и ОАО "НПО ПМ Малое КБ", договора, заключенные ОАО "НПО ПМ Развитие" и ОАО "НПО ПМ Малое КБ" с физическими лицами и временными трудовыми коллективами - исполнителями работ, являвшихся сотрудниками заявителя, технические задания, счета-фактуры, акты приемки-сдачи выполненных работ, технические акты, списки работников, должностные инструкции, служебные записки, ведомости вознаграждений, фактические затраты к структуре цены и другие документы (подробный анализ содержания данных документов приведен на страницах 28-73 решения суда первой инстанции).

В результате проведенных мероприятий налогового контроля, в том числе допросов свидетелей инспекцией установлено, что работы в ОАО "НПО ПМ Развитие" и ОАО "НПО ПМ Малое КБ" в рамках исполнения договоров с заявителем проводились в основном силами штатных сотрудников заявителя, имеющих достаточную квалификацию и опыт работы, в соответствии с должностными инструкциями по основному месту работы, в связи с чем инспекция признала, что привлечение заявителем к выполнению работ в рамках выполнения государственного заказа соисполнителей является неоправданным (необоснованным), так как заявитель имел возможность собственными силами выполнить объемы работ по договорам с заказчиками.

Общество не оспаривает тот факт, что работы в рамках исполнения договоров, заключенных между ОАО "НПО ПМ Развитие", ОАО "НПО ПМ Малое КБ" и заявителем, проводились в основном силами штатных сотрудников заявителя.

В ходе проведенных инспекцией допросов директоров ОАО "НПО ПМ Развитие" и ОАО "НПО ПМ Малое КБ" последние пояснили, что основными причинами заключения договоров подряда с физическими лицами, не являющимися работниками этих организаций, являлась необходимость привлечения узконаправленных специалистов и сжатые сроки исполнения работ.

В соответствии с пунктом 4 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 26.10.2006 N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученных налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Хозяйствующие субъекты самостоятельно по своему усмотрению выбирают способы достижения результата предпринимательской деятельности. В полномочия налоговых органов входит лишь контроль за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах, а не вменение им доходов исходя из собственного видения способов достижения налогоплательщиками экономического результата с меньшими затратами.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о безосновательности выводов инспекции о получении обществом необоснованной налоговой выгоды.

Заключение обществом для исполнения договоров государственного заказа договоров с ОАО "НПО ПМ Развитие" и ОАО "НПО ПМ Малое КБ", которые в свою очередь заключали договоры на выполнение работ с физическими лицами, являющимися штатными сотрудниками заявителя, само по себе не может являться достаточным доказательством необоснованности уменьшения заявителем налоговой базы по налогу на прибыль за проверяемый период на стоимость работ, выполненных соисполнителями, учитывая, что по результатам выездной налоговой проверки инспекцией не опровергнута реальность выполнения НИОКР физическими лицами и временными трудовыми коллективами, являвшимися сотрудниками названных обществ, передача ими результатов выполненных работ соисполнителям и соисполнителями налогоплательщику.

Нахождение ОАО "НПО ПМ Малое КБ" и общества по одному и тому же юридическому адресу также не свидетельствует об отсутствии хозяйственных операций между ними.

Кроме того, налоговый орган в обоснование вывода о неразумности заключения договоров с соисполнителями ссылается на положения пункта 2 статьи 20 Кодекса, указав, что в соответствии с условиями договоров, заключенных обществом с соисполнителями, и договоров подряда, заключенных соисполнителями с временными трудовыми коллективами и исполнителями для выполнения работ, заказчиком которых является общество, обязанность следить за качеством, сроками и соответствием выполненных работ по техническому заданию, а также принимать выполненные работы со стороны заявителя по договорам с ОАО "НПО ПМ Развитие" и ОАО "НПО ПМ Малое КБ" возложена на сотрудников, которые одновременно являются руководителями временных трудовых коллективов, привлеченных соисполнителями для выполнения работ.

В соответствии с пунктом 6 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 26.10.2006 N 53 сама по себе взаимозависимость участников сделок не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Взаимозависимость участников сделок может свидетельствовать о получении необоснованной налоговой выгоды лишь в совокупности и взаимосвязи с обстоятельствами, предусмотренными пунктом 5 названного постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, в частности невозможностью реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ и оказания услуг или совершением операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

Доказательства наличия таких обстоятельств либо иных обстоятельств, предусмотренных пунктом 5 названного Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, налоговым органом не были указаны в оспариваемом решении и акте проверки.

В том числе инспекцией не исследовался вопрос о включении ОАО "НПО ПМ Развитие" и ОАО "НПО ПМ Малое КБ" стоимости выполненных работ в налоговую базу при налогообложении полученных ими доходов. Инспекция не доказала, что деятельность заявителя направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей и являющимися недобросовестными налогоплательщиками.

В связи с изложенным суд первой инстанции правильно отклонил довод налогового органа о неоправданности (необоснованности) привлечения заявителем к выполнению работ в рамках выполнения государственного заказа соисполнителей ОАО "НПО ПМ Развитие" и ОАО "НПО ПМ Малое КБ",

Вместе с тем арбитражный суд пришел к выводу о том, что расходы, понесенные обществом в связи с выполнением работ соисполнителями, документально не подтверждены, поскольку установил несоответствие сроков сдачи выполненных работ соисполнителями заявителю со сроками сдачи этих работ физическими лицами и временными трудовыми коллективами соисполнителям.

Апелляционный суд считает, что данный вывод суда основан на неполном выяснении обстоятельств, имеющих значение для дела.

В соответствии с частью 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, подтверждаются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции, должны соответствовать фактическим обстоятельствам.

Хозяйственные операции по выполнению работ для общества основаны на заключенных с соисполнителями договорах и приложениях к ним, технических заданиях, технических актах, ведомостях исполнения, сметах, подтверждаются актами сдачи-приемки выполненных работ, являющимися первичными документами.

В ходе проведения проверки налоговым органом не установлено и в решении не отражено несоответствие оформления данных приемо-сдаточных актов требованиям действующего законодательства.

В обоснование вывода об отсутствии документального подтверждения заявителем расходов по данному эпизоду, суд ссылается на акты сдачи-приемки работ по договорам, заключенным между физическими лицами, временными трудовыми коллективами и ОАО "НПО ПМ Малое КБ" и ОАО "НПО ПМ Развитие".

Вместе с тем, указанные документы оформлены в подтверждение хозяйственных операций, совершенных между соисполнителями и привлеченными физическими лицами, временными трудовыми коллективами, расхождения в датах передачи результатов выполненных НИОКР заказчику, обществу и соисполнителям в данном случае не свидетельствует о несоответствии произведенных налогоплательщиком расходов положениям статьи 252 Кодекса, в том числе об отсутствии документального подтверждения этих расходов, учитывая, что выездной налоговой проверкой не опровергнута реальность выполнения работ физическими лицами и временными трудовыми коллективами, а также передача результатов этих работ соисполнителями налогоплательщику.

Также апелляционный суд принимает по внимание довод заявителя о том, что подписание актов между работниками и соисполнителями позднее подписания актов между последними и заявителем, а также между заявителем и заказчиками по государственным контрактам вызвано тем, что работа, выполненная в рамках государственных контрактов, проходит проверку в установленном порядке специально созданной приемной комиссией. Приемка указанной комиссией работы означает, что последняя выполнена с надлежащим качеством. После подтверждения надлежащего выполнения работ происходило актирование с работниками.

Приведенная выше последовательность сдачи-приемки работ, по утверждению заявителя, призвана обеспечить их выполнение в соответствии с установленными требованиями к качеству.

Таким образом, обществом в составе материальных расходов при налогообложении прибыли правомерно отражены затраты на выполнение соисполнителями НИОКР; налоговый орган не доказал необоснованность полученной обществом по этим операциям налоговой выгоды.

По пункту 2.1.3 решения инспекции.

Инспекцией по результатам выездной налоговой проверки установлено невключение обществом в объект налогообложения для исчисления налога на добавленную стоимость передачи новогодних подарков на безвозмездной основе детям работников предприятия за декабрь 2006 года в сумме 254 237 рублей 29 копеек, за декабрь 2007 года в сумме 296 610 рублей 17 копеек, вследствие чего оспариваемым решением от 21.06.2010 N 6 обществу доначислен налог на добавленную стоимость в сумме 99 152 рубля 54 копейки.

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса объектом обложения налогом на добавленную стоимость являются операции по реализации товаров на территории Российской Федерации. Передача права собственности на товары на безвозмездной основе в целях главы 21 Кодекса признается реализацией товаров.

Правовое регулирование отношений по оплате труда работников осуществляется Трудовым кодексом Российской Федерации. Из статьи 129 Трудового кодекса Российской Федерации следует, что заработная плата - это вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также выплаты стимулирующего характера.

В силу статьи 135 Трудового кодекса Российской Федерации системы заработной платы, размеры тарифных ставок, окладов, различного вида выплат устанавливаются работникам организаций коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами организаций, трудовыми договорами.

В статье 191 Трудового кодекса Российской Федерации указано, что работодатель поощряет работников, добросовестно исполняющих трудовые обязанности (объявляет благодарность, выдает премию, награждает ценным подарком, почетной грамотой, представляет к званию лучшего по профессии).

Другие виды поощрений работников за труд определяются коллективным договором или правилами внутреннего трудового распорядка, а также уставами и положениями о дисциплине. За особые трудовые заслуги перед обществом и государством работники могут быть представлены к государственным наградам.

Приобретение и вручение обществом в 2006, 2007 годах новогодних подарков детям работников осуществлялось в соответствии с приказом от 29.09.2006 N 2281 "О выделении бесплатных новогодних подарков детям работников предприятий в 2006 году" и приказом от 30.10.2007 N 2563 "О выделении бесплатных новогодних подарков детям работников предприятий в 2007 году", согласно которым руководителям структурных подразделений поручено организовать получение новогодних подарков и их выдачу родителям детей по спискам, составленным управлением по работе с персоналом.

В данном случае вручение новогодних подарков осуществлялось в качестве поздравления, не относится к поощрению за труд либо оплате труда.

Документы, подтверждающие выдачу новогодних подарков детям работников общества, не оформлялись; выдача новогодних подарков осуществлялась представителями комиссий социального страхования подразделений; новогодние подарки выдавались без отметки о получении по спискам детей в декабре 2006, 2007 годов.

Следовательно, операции по выдаче новогодних подарков свидетельствуют о передаче права собственности на них на безвозмездной основе, поэтому в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса признаются реализацией товаров и подлежат обложению налогом на добавленную стоимость.

С учетом изложенного, вывод суда о том, что при передаче работникам новогодних подарков для детей отсутствовала реализация налогоплательщиком товаров (работ, услуг) в смысле статьи 39 Кодекса, и у инспекции не имелось законных оснований для доначисления налога на добавленную стоимость за декабрь 2006 года и декабрь 2007 года в общей сумме 99 152 рубля 54 копеек, основан на неправильном толковании норм материального права.

Суд первой инстанции, принимая решение об удовлетворении заявленного требования, указал, что на дату вынесения оспариваемого решения общество имело переплату в федеральный бюджет по налогу на добавленную стоимость в сумме 256 937 448 рублей 74 копейки, по налогу на прибыль по сроку уплаты 28.03.2007 в сумме 12 981 084 рубля, по сроку уплаты 28.03.2008 в сумме 11 557 845 рублей 45 копеек; в бюджет субъекта Российской Федерации по налогу на прибыль и налогу на имущество по сроку уплаты 28.03.2007 в размере 4 998 098 рублей, по сроку уплаты 28.03.2008 - в размере 5 743 798 рублей.

При этом суд исходил из того, что указанные суммы переплаты превышают оспариваемые заявителем суммы налога на добавленную стоимость, налога на прибыль, налога на имущество. По этому же основанию суд признал недействительным решение инспекции в части начисления пени по налогу на прибыль организаций в сумме 5 628 525 рублей 85 копеек, по налогу на имущество в сумме 44 195 рублей 73 копейки.

Апелляционный суд считает, что судом первой инстанции не в полном объеме выяснены обстоятельства наличия у общества переплаты по налогам.

Из положений подпункта 5 пункта 1 статьи 21, пункта 5 статьи 78 Кодекса следует, что при наличии переплаты налога налоговые органы имеют право самостоятельно направлять эти суммы на погашение имеющейся на тот момент у налогоплательщика задолженности по уплате налога.

В соответствии со статьей 89 Кодекса налоговый орган при осуществлении контроля правильности исчисления и уплаты налогов и сборов обязан установить не только их занижение (завышение), но и устанавливать фактические налоговые обязательства налогоплательщика.

Предусмотренный пунктом 9 статьи 101 Кодекса порядок вступления в силу решения налогового органа, принятого по результатам выездной налоговой проверки, не препятствует налоговому органу самостоятельно провести зачет имеющейся у налогоплательщика переплаты по налогам в счет погашения выявленной недоимки по соответствующему виду налогов.

Из акта совместной сверки расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам от 06.07.2010 N 310 по состоянию на 01.07.2010 и карточки лицевого счета по налогу (сбору, взносу) по форме N 6, утвержденной приказом Федеральной налоговой службы России от 16.03.2007 N ММ-3-10/138, следует, что на дату вынесения решения инспекции от 21.06.2010 N 6 у налогоплательщика числилась переплата по налогу на добавленную стоимость в сумме 4 492 259 рублей 46 копеек, по налогу на прибыль (федеральный бюджет) в сумме 99 копеек, по налогу на прибыль (бюджет субъекта Российской Федерации) в сумме 0 рублей.

Иные суммы переплаты налога на добавленную стоимость либо подлежащего возмещению налога на добавленную стоимость были возвращены инспекцией налогоплательщику по его заявлению до принятия оспариваемого решения.

Переплата по налогу на имущество, на которую ссылается суд первой инстанции, не является таковой, поскольку представляет собой текущие платежи, уплаченные обществом в соответствии с представленной налоговой отчетностью. Отсутствие переплаты по налогу на имущество подтвердил представитель заявителя в судебном заседании 06.06.2011.

По результатам рассмотрения настоящего дела апелляционный суд установил правомерность доначисления обществу оспариваемым решением инспекции 169 099 рублей 02 копеек налога на добавленную стоимость, 1 193 103 рублей 08 копеек налога на прибыль, 265 905 рублей 48 копеек пеней за несвоевременную уплату налогу на прибыль.

Также стороны не оспаривают выводы суда по пункту 2.4.2 решения инспекции по вопросу занижения налоговой базы по налогу на имущество и доначисления обществу 122 067 рублей налога на имущество и 44 195 рублей 73 копеек пени за несвоевременную уплату данного налога.

В соответствии с пунктом 1 статьи 78 Кодекса зачет сумм излишне уплаченных федеральных налогов и сборов, региональных и местных налогов производится по соответствующим видам налогов и сборов, а также по пеням, начисленным по соответствующим налогам и сборам. Статьей 176 Кодекса предусмотрено, что подлежащая возмещению сумма налога на добавленную стоимость подлежит зачету в счет недоимки по другим федеральным налогам и соответствующим пеням.

В связи с этим суд апелляционной инстанции считает, что налоговый орган при принятии оспариваемого решения должен был самостоятельно произвести зачет имевшейся у общества переплаты по налогу на добавленную стоимость (подлежащего возмещению налога на добавленную стоимость) в счет погашения выявленной недоимки по федеральным налогам.

При таких обстоятельствах решение инспекции от 21.06.2010 N 6 следует признать недействительным в части предложения обществу уплатить или зачесть из переплаты 169 099 рублей 02 копеек налога на добавленную стоимость, 1 193 103 рублей 08 копеек налога на прибыль.

Проверив обоснованность начисления пеней по налогу на прибыль и налогу на имущество, апелляционный суд считает правомерным предложение к уплате 265 905 рублей 48 копеек пеней за несвоевременную уплату налогу на прибыль (71 389 рублей 70 копеек - федеральный бюджет, 194 515 рублей 78 копеек - бюджет субъекта Российской Федерации) и 44 195 рублей 73 копеек по налогу на имущество.

Налоговый орган в апелляционной инстанции подтвердил расчетами, что инспекцией при начислении пеней по налогу на прибыль и налогу на имущество по результатам выездной налоговой проверки учитывалась переплата по этим налогам, налог на прибыль и налог на имущество своевременно не уплачены, поэтому имелись предусмотренные статьей 75 Кодекса основания для начисления пеней. Заявитель данное обстоятельство документально не опроверг.

Также суд апелляционной инстанции учитывает, что в соответствии с предметом заявленного по настоящему делу требования заявитель не оспаривает решение инспекции в части предложения уплатить начисленные проверкой суммы пеней.

Поскольку налог на добавленную стоимость относится к федеральным налогам, а налог на имущество - к региональным налогам, налоговый орган не имел оснований для проведения зачета имевшейся у общества на момент принятия оспариваемого решения переплаты по налогу на добавленную стоимость в счет выявленной недоимки по налогу на имущество и соответствующей суммы пеней, поэтому инспекция обоснованно предложила уплатить налог на имущество в сумме 122 067 рублей и начислила пени по налогу на имущество в сумме 44 195 рублей 73 копейки.

Вывод суда первой инстанции по эпизоду признания расходов на выполнение НИОКР соисполнителями является ошибочным, однако не привел к принятию судом неправильного решения о признании недействительным решения инспекции в соответствующей части.

Наличие переплаты по налогу на добавленную стоимость, превышающей доначисленные суммы налогов на прибыль и на добавленную стоимость по эпизодам безвозмездной передачи подарков детям работников и необоснованной налоговой выгоды по операциям с обществами "Оптима-Гарант", "Промсистема", "Инсервис" и "Технопроект", свидетельствует о недействительности решения инспекции в части предложения уплатить эти суммы налогов и отсутствии оснований для отмены в этой части решения суда первой инстанции.

Выводы суда первой инстанции о размере переплаты, имевшейся у общества на момент вынесения решения налогового органа, основаны на неполном выяснении обстоятельств, имеющих значение для дела, поэтому решение суда первой инстанции в соответствии с пунктом 1 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежит отмене в части предложения уплатить налог на имущество в сумме 122 067 рублей, начисления пени по налогу на прибыль организаций в сумме 265 905 рублей 48 копеек, в том числе в федеральный бюджет в сумме 71 389 рублей 70 копеек, в бюджет субъекта Российской Федерации в сумме 194 515 рублей 78 копеек, и по налогу на имущество в сумме 44 195 рублей 73 копейки с принятием в отмененной части нового судебного акта об отказе в удовлетворении заявленного требования.

Руководствуясь статьями 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Красноярского края от "11" января 2011 года по делу N А33-13342/2010 отменить в части признания недействительным решения от 21.06.2010 N6 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Красноярскому краю в части предложения уплатить налог на имущество в сумме 122 067 рублей, начисления пени по налогу на прибыль организаций в сумме 265 905 рублей 48 копеек, в том числе в федеральный бюджет в сумме 71 389 рублей 70 копеек, в бюджет субъекта Российской Федерации в сумме 194 515 рублей 78 копеек, и по налогу на имущество в сумме 44 195 рублей 73 копейки.

В отмененной части принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленного требования.

В остальной части указанное решение суда оставить без изменения.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.

Председательствующий

Г.Н. Борисов

Судьи

Н.М. Демидова Л.Ф. Первухина