Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 28 июня 2011 г. N 13АП-8054/11

г. Санкт-Петербург

28 июня 2011 г.

Дело N А56-4001/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 21 июня 2011 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 28 июня 2011 года

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Будылевой М.В.

судей Горбачевой О.В., Семиглазова В.А.

при ведении протокола судебного заседания: Куписок А.Г.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-8054/2011) Межрайонной ИФНС России N 25 по Санкт-Петербургу на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 04.05.2011 по делу N А56-4001/2011 (судья Пасько О.В.), принятое

по заявлению ОАО "Завод "Энергия"

к Межрайонной ИФНС России N 25 по Санкт-Петербургу

о признании недействительным решения и требования

при участии:

от истца (заявителя): Алексеева Ю.А. по доверенности от 20.12.2010 N 61; Иванова М.В. по доверенности от 20.12.2010 N 60; Иванов С.М. по доверенности от 07.06.2010 N 395-р

от ответчика (должника): Давиденко О.В. по доверенности от 02.03.2011 N 0605/08016; Зубова А.В. по доверенности от 01.11.2010 N 2005/55257

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Завод "Энергия" (далее- заявитель, Общество) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области к Межрайонной ИФНС России N 25 по Санкт-Петербургу (далее - налоговый орган, инспекция) с заявлением (уточненным в порядке ст. 49 АПК РФ) о признании недействительным решения от 03.11.2010 N 9.12/0133 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части: доначисления налога на прибыль за 2006-2008 г. в сумме 35 651 551 руб., НДС за декабрь 2008 года в сумме 440 848 руб., пеней по указанным налогам в общей сумме 9 489 087 руб. 54 коп., а также требования N 15469 от 26.01.2011 в указанной части.

Решением от 04.04.2011 уточенные требования удовлетворены в полном объеме.

Налоговый орган, не согласившись с решением суда первой инстанции, направил апелляционную жалобу, в которой, ссылаясь на нарушение судом норм материального и процессуального права, просил судебный акт отменить в полном объеме, в удовлетворении требований Общества отказать.

По мнению подателя жалобы, заявитель при исчислении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль неправомерно отнес к своим затратам в сумме 1 44 501 333руб. стоимость работ, выполненных для Общества на основании заключенных договоров, соисполнителями научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ ЗАО "Эфир" и ООО "Селена", т.к. указанные работы не соответствуют реальности хозяйственных операций.

Инспекция считает, что у вышеуказанных соисполнителей отсутствовала материально-техническая и научная база для выполнения данных работ, и в действительности работы были выполнены заказчиком заявителя.

Кроме того, заявитель неправомерно, в нарушение п.18 ст.250 НК РФ и ФЗ "О бухгалтерском учете" не учел суммы требований кредиторов, по которым истек срок исковой давности, в составе внереализационных доходов в определенный налоговый период - в год истечения срока исковой давности (а не в произвольно выбранный налогоплательщиком период).

В судебном заседании представитель налогового органа поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе, и настаивал на ее удовлетворении в полном объеме.

Представитель Общества с апелляционной жалобой не согласен по основаниям, изложенным в отзыве, просил судебный акт оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Законность обжалуемого судебного акта проверена в апелляционном порядке.

Как установлено из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка заявителя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций, НДС, ЕСН, НДФЛ, земельного налога, транспортного налога, прочих налогов и сборов, а также страховых взносов на ОПС за период с 01.01.2006 года по 31.12.2008 года.

По результатам выездной налоговой проверки 23.09.2010 составлен акт N 9.12/0133 и после рассмотрения возражений принято частично оспариваемое в рамках настоящего дела решение N 9.12/0133 от 03.11.2010.

В соответствии с оспариваемым решением заявителю было предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль за 2006 - 2008 г.г. в сумме 35 651 551 руб., по НДС за декабрь 2008 года в сумме 440 847 руб., а также соответствующие суммы пени за несвоевременную уплату налогов.

Решение инспекции было обжаловано заявителем в Управление Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу, которое оставило спорное решение ответчика без изменения.

На основании решения от 03.11.2010 года N 9.12/0133 в адрес заявителя было направлено частично оспариваемое в рамках настоящего дела требование N 15469 "Об уплате налогов, сборов, пеней, штрафов" по состоянию на 26.01.2011 года.

Общество, не согласившись с решением налогового органа и требованием, выставленным на основании указанного решения, обжаловало данные ненормативные акты в части в арбитражном суде.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования правомерно исходил из следующего.

В 2006-2008гг. ФГУП "Завод "Энергия" (заявитель) являлось соисполнителем ОАО "РИРВ" по выполнению научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ по государственным контрактам.

Указанные работы являлись составной частью работ, выполнение которых было поручено ОАО "РИРВ".

ОАО "РИРВ" заключало договоры с заявителем на выполнение составных частей (элементов) научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ в части разработки материалов в эскизные проекты, отчеты, разработку алгоритмов, программ и методик испытаний, разработку фрагментов программного обеспечения.

Работы заявителем проводились на основании технических заданий и в соответствии с заключенными договорами с приложением всех необходимых расшифровок. Технические задания и договорные документы утверждались руководителями предприятий и согласовывались старшими представителями заказчика, аккредитованными при ФГУП "Завод "Энергия" и ОАО "РИРВ".

С целью минимизировать трудовые затраты своих сотрудников и обеспечить соблюдение жестких сроков исполнения порученных заказов, для выполнения частей (элементов) работ заявитель привлекал соисполнителей, в том числе в 2006 году ООО "Селена", в 2007-2008гг. ЗАО "Эфир".

Как установлено в ходе выездной проверки заявитель осуществлял комплексирование результатов выполненных соисполнителями работ, т.е. собственными силами осуществлял сборку фрагментов работ (материалов), выполненных контрагентами - ЗАО "Эфир" и ООО "Селена", в эскизные проекты, в отчеты, алгоритмы, программы и методики испытаний, а также сборку фрагментов программного обеспечения, согласно технического задания ОАО "РИРВ".

Проведение вышеуказанных работ оформлялось документально и при завершении работ, заявитель представлял необходимые технические отчетные документы, акты сдачи-приемки выполненных работ, акты приемки-передачи (технические акты). Все документы, представленные заявителем, были подписаны аккредитованным на предприятии представительством заказчика.

Довод налогового органа, что вышеуказанные работы в действительности были выполнены непосредственно ОАО "РИВР", в связи с чем не должны быть приняты документально подтвержденные заявителем расходы в сумме 144 501 333руб. по оплате стоимости выполненных ЗАО "Эфир" и ООО "Селена" работ, отклоняется апелляционным судом.

В обосновании своих доводов, налоговый орган ссылается на невозможность выполнения вышеуказанных работ в связи с отсутствием лицензии на занятие соответствующим видом деятельности по выполнению оборонного заказа; на то, что в договорах между заявителем, ЗАО "Эфир" и ООО "Селена" отсутствует условие о контроле работ и цен военными представительствами со стороны заказчика и со стороны исполнителя в то время как выполнение обусловленных договорами работ осуществляется с соблюдением требований закона "О государственной тайне"; на то, что не осуществлялся контроль со стороны Министерства обороны Российской Федерации за работой соисполнителей - ЗАО "Эфир" и ООО "Селена"; на то, что акты сдачи приемки научно-технической продукции не согласованы с военным представительством Министерства обороны Российской Федерации в связи с визуальными различиями между подписями начальника военного представительства Вихарева Ю.Н. на актах приемки этапов ОКР и актах сдачи приемки научно-технической продукции за 2006-2007 г.г.; на то, что привлечение соисполнителей ООО "Селена" и ЗАО "Эфир" не было согласовано с заказчиком - ОАО "РИРВ"; на то, что не все заказчики по государственным контрактам подтвердили участие заявителя и его соисполнителей в выполнении вышеуказанных работ; на то, что для выполнения вышеуказанных работ необходимы специальные стенды, оборудование и вычислительная техника; на то, что в документах, представленных проверке содержатся противоречивые сведения, поскольку, в структуре цены планировалось участие сотрудников заявителя, а по факту - работы выполнены силами соисполнителей; на то, что отсутствие реального выполнения работ заявителем для заказчика якобы подтверждается заключением эксперта; а также на то, что соисполнители - ООО "Селена" и ЗАО "Эфир" обладают признаками "фирм-однодневок".

Суд первой инстанции, отклоняя указанные доводы налогового органа, правомерно ссылался на следующие обстоятельства, установленные в ходе исследования материалов дела.

Материалами дела подтверждается, что Общество обладает необходимыми лицензиями на разработку вооружений и военной техники, лицензиями ФСБ, а также аккредитации на предприятии представительства заказчика, осуществляющего контроль за ходом выполнения НИОКР, выполняемых по заказам Минобороны РФ или в его интересах. Данные обстоятельства не оспариваются инспекцией.

Соисполнители заявителя - ООО "Селена" и ЗАО "Эфир" не выполняли работы, связанные с использованием сведений, составляющих государственную тайну. Кроме того, указанные организации выполняли только части (элементы) работ. Работы (их характер), выполняемые контрагентами не требуют наличия лицензий, а также участия в приемке этих работ военных представительств, что подтверждается показаниями Иванова С. М. (Генеральный директор ФГУП "Завод "Энергия") и Кустова О.В. (исполнительный директор ЗАО "Эфир").

Кроме того, право налогоплательщика учитывать для целей налогообложения прибыли затраты на выполнение работ (оказание услуг) его контрагентами в отсутствие у них необходимых лицензий (если они требуются) подтверждено судебной практикой. При этом арбитражные суды исходят из того, что действующим налоговым законодательством указанное право не ставится в зависимость от наличия лицензии у такого контрагента налогоплательщика - (Постановления ФАС СЗО от 10 августа 2007 г. N А42-3793/2006, от 01 декабря 2006 г. N А52-1227/2006/2).

Согласно показаниям начальника Военного представительства 2195 МО РФ Вихарева Ю.Н., он (Вихарев) "не вправе вмешиваться в финансово-хозяйственную деятельность предприятий, исполняющих работы. Задача военного представительства контролировать результат выполненных работ", также он (Вихарев) "осуществляет контроль за выполнением работ на предприятии ФГУП "Завод "Энергия" и нигде более" и "не обязан участвовать в приемке работ исполненных соисполнителями". Однако, показания начальника военного представительства 2195 необоснованно, по мнению суда, не были учтены налоговым органом при принятии решения.

При этом в ходе допроса Вихарев Ю.Н. пояснил, что в соответствии с приказом документы от его имени вправе подписывать его заместители - Шнягин В.А., Куценко В.В. без расшифровки собственной подписи. В связи с этим, на части актов стоит подпись его заместителя, этим и объясняется визуальное различие в подписях. Кроме того, в 2008 году, согласно приказу, печать ВП 2195, была заменена, и с 2008 года 2195 ВП - имеет две печати. Ю.Н. Вихарев пояснил, что при подписании актов он не всегда одновременно ставил печать на свою подпись, печать ставилась позже, что должно было устранить сомнения инспекции в надлежащем согласовании актов сдачи приемки научно-технической продукции.

Налоговым органам не предоставлено право ограничивать хозяйствующим субъектам предусмотренный статьей 421 Гражданского кодекса Российской Федерации принцип свободы договора (договор может быть заключен на любых, не противоречащих закону условиях, которые участники гражданского оборота сочтут для себя наиболее выгодными на момент заключения договора), а также оценивать действительность заключенных хозяйствующими субъектами договоров с позиции наибольшей выгоды для бюджета, а не для хозяйствующих субъектов, последствий исполнения этих договоров.

Выводы инспекции о "не подтверждении Заказчиком (ФГУ "46 ЦНИИ МО РФ") выполнения работ по договорам ОАО "РИРВ" с ФГУП "Завод "Энергия" опровергаются представленными в материалы дела доказательствами и не основаны на нормах действующего законодательства.

Заказчик и Военное Представительство МО РФ не вправе вмешиваться в оперативно-хозяйственную деятельность Исполнителя. Данное положение включено во все договоры. На это же указывает и Вихарев Ю.Н. в ходе допроса. Вместе с тем, Исполнитель может выполнять работу либо самостоятельно, либо привлекать сторонних организаций. Данное решение Исполнитель принимает по своему усмотрению, поскольку целью деятельности организации, исполняющей ГОЗ, помимо общесоциальной - удовлетворение государственных нужд, является и коммерческая - извлечение максимальной прибыли. Несогласование с Генаказчиком соисполнителей влечет лишь повышенный риск ответственности перед Гензаказчиком (не только за себя, но и за соисполнителей), но ни при каких обстоятельствах не порочит саму сделку.

Согласно ответу ФГУП "ВНИИЭМ" на запрос налогового органа, для выполнения работ необходимы специальные стенды, оборудование и вычислительная техника, которые имеются только в ОАО "РИРВ".

На основании указанного ответа инспекция сделала вывод о нереальности хозяйственных операций между заявителем и ООО "Селена" и ЗАО "Эфир".

Как установлено судами из материалов дела, стенды, в основном, представляют собой компьютерную сеть, объединенную специальным программным продуктом, и необходимы для комплексирования. Для разработки компьютерной программы необходим персональный компьютер, кроме того, часть стендов представляют собой компьютерную сеть. Более того, в настоящее время известен и широко применяется такой термин как "удаленный доступ". Разработка, настройка и отладка ПО может осуществляться посредством удаленного доступа через сеть Интернет.

Данное обстоятельство подтверждает и эксперт Зарубин в своем заключении от 23.07.2010 г.. N 27/2010-ЮЛ. (Том 6 л.д. 129-251).

Несостоятелен также довод налогового органа о противоречивых сведениях в "структуре цены" при учете выполненных заявителем работ, т.к. ненадлежащая трактовка документа "Структура цены" влечет неправильный вывод налогового органа о необходимости выполнения работ только штатными сотрудниками завода.

Вместе с тем, в договорах между ОАО "РИРВ" и ФГУП "Завод "Энергия" нет условий об обязательном выполнении работ штатными сотрудниками завода.

Приложения к договорам: "Структура цены" и "Расчет затрат на оплату труда" несут определенную смысловую нагрузку.

Указанные приложения являются документами ценообразования, носящими плановый характер. Цена на продукцию оборонного назначения калькулируется в соответствии с Инструкцией по формированию контрактных (договорных) оптовых цен на продукцию оборонного назначения, утв. Приказом Минэкономики России от 18.12.1997 N 179 ДСП. Структуры цены (плановые калькуляции) рассчитываются на плановый период в целях определения необходимого и достаточного объема финансирования, что является одним из звеньев процесса формирования бюджета РФ.

В соответствии с учетной политикой заявителя в целях бухгалтерского учета, оценка незавершенного производства за отчетной период осуществляется по нормативной себестоимости. Нормативная себестоимость - это плановая себестоимость в структуре цены, в связи с чем, в целях налогового учета по налогу на прибыль, структура цены не играет никакой роли, так как списание производится по фактически произведенным и документально подтвержденным затратам.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правильно пришел к выводу, что вышеуказанные документы не содержат противоречивых сведений, а служат разным целям использования.

Доводы Инспекции о совершении Обществом недобросовестных действий должны быть документально доказанными и не могут быть основаны на предположениях.

Ссылка ответчика на выводы эксперта в качестве основного доказательства о невозможности выполнения работ заявителем и его соисполнителями, отклоняется апелляционным судом, т.к. заключения эксперта в контексте главы 7 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации является лишь одним в числе прочих доказательств и не имеет какой либо преимущественной доказательственной силы, а также потому, что вышеуказанное заключение эксперта имеет слишком существенные недостатки, которые не позволяют рассматривать его в качестве надлежащего доказательства по делу, и суд обязан оценивать все имеющиеся по делу доказательства в их совокупности и взаимной связи.

Выводы, содержащиеся в вышеуказанном заключении эксперта Общества с ограниченной ответственностью "Компания независимых экспертов и оценщиков "ДАН-эксперт"., не содержат в качестве своего обоснования ссылок на действующие нормативные акты. При этом эксперт использовал в своем заключении вероятностные обороты "можно предположить", "можно сделать вывод" и т.п., что свидетельствует о вероятностном характере сделанных им умозаключений.

Формулировки значительной части поставленных инспекцией перед экспертом вопросов не позволяют сделать вывод о правомерности учета понесенных ФГУП "Завод "Энергия" расходов при налогообложении прибыли.

При таких обстоятельствах, представленное заключение эксперта не может являться допустимым доказательством невозможности выполнения работ заявителем и его соисполнителями.

Кроме того, выводы эксперта основываются на сопоставлении документов без объективной научно-технической оценки работ, которые выполнялись ЗАО "Эфир" и ООО "Селена", во взаимосвязи со всей работой по данной теме, выполняемой ФГУП "Завод "Энергия" и ОАО "РИРВ".

Для оценки обоснованности заключения эксперта заявителем представлены в материалы дела пояснения других специалистов в тех же областях знаний, которые затрагивались экспертом при проведении вышеуказанной экспертизы.

Ознакомившись с заключением эксперта, специалисты пришли к выводам, что представленное экспертное заключение не соответствует критериям научной обоснованности, мотивированности, всесторонности, убедительности, полноты, достаточности. Содержащиеся в нем выводы не соответствуют содержанию исследований, также не соблюдены принципы квалифицированности, определенности и доступности. Поставленные перед экспертом вопросы не имеют отношения к задачам и целям научной и научно-технической экспертизы, их формулировки следует признать некорректными. Также, по мнению специалистов, проведение экспертизы без использования положений, дающих возможность проверить обоснованность и достоверность сделанных выводов лицом, не обладающим специальными познаниями по рассматриваемым вопросам (так как вопросы, поставленные перед экспертом выходят за пределы специальных познаний эксперта), переводят такую экспертизу в разряд частного мнения физического лица.

В соответствии с пунктом 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо, а в соответствии с пунктом 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действие (бездействие).

Несостоятельными являются ссылки инспекции на наличие у контрагентов заявителя (ООО "Селена" и ЗАО "Эфир") признаков "фирм-однодневок".

Согласно статьям 8, 9, 12 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" государственная регистрация юридического лица осуществляется по месту нахождения указанного учредителями в заявлении о государственной регистрации постоянно действующего исполнительного органа, в случае отсутствия такого исполнительного органа -по месту нахождения иного органа или лица, имеющих право действовать от имени юридического лица без доверенности; заявление, представляемое в регистрирующий орган, удостоверяется подписью уполномоченного лица (далее - заявитель), подлинность которой должна быть засвидетельствована в нотариальном порядке. При этом заявитель (податель заявления) указывает свои паспортные данные или в соответствии с законодательством Российской Федерации данные иного удостоверяющего личность документа и идентификационный номер налогоплательщика (при его наличии); при государственной регистрации создаваемого юридического лица в регистрирующий орган представляются: подписанное заявителем заявление о государственной регистрации по форме, утвержденной Правительством Российской Федерации; в заявлении подтверждается, что представленные учредительные документы соответствуют установленным законодательством Российской Федерации требованиям к учредительным документам юридического лица данной организационно-правовой формы, что сведения, содержащиеся в этих учредительных документах, иных представленных для государственной регистрации документах, заявлении о государственной регистрации, достоверны, что при создании юридического лица соблюден установленный для юридических лиц данной организационно-правовой формы порядок их учреждения, в том числе оплаты уставного капитала (уставного фонда, складочного капитала, паевых взносов) на момент государственной регистрации, и в установленных законом случаях согласованы с соответствующими государственными органами и (или) органами местного самоуправления вопросы создания юридического лица; решение о создании юридического лица в виде протокола, договора или иного документа в соответствии с законодательством Российской Федерации; учредительные документы юридического лица (подлинники или засвидетельствованные в нотариальном порядке копии).

В силу положений статей 45, 57 Конституции Российской Федерации обязанность налогоплательщиков по уплате налогов и сборов корреспондируется с обязанностью государства обеспечить государственную защиту прав, в том числе в сфере экономической деятельности.

Поскольку в единую централизованную государственную систему контроля за соблюдение законодательства о налогах и сборах входят налоговые инспекции, а также Федеральная налоговая служба Российской Федерации, которая в соответствии с Федеральным законом от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей", постановлением Правительства РФ от 30 сентября 2004 г. N 506 "Об утверждении Положения о Федеральной налоговой службе" является уполномоченным федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим государственную регистрацию юридических лиц, то доводы налогового органа относительно государственной регистрации контрагентов заявителя с учредителями и номинальными генеральными директорами - явно не состоятельны, равно как и доводы о невозможности осуществления хозяйственных операций ограниченным количеством персонала (наличие в штате компании даже одного человека не исключает возможности выполнения работ и /или оказания услуг путем заключения с третьими лицами договоров гражданско-правового характера).

Суду не представлены доказательства, подтверждающие дефектность действий государственного органа зарегистрировавшего контрагентов заявителя в качестве юридических лиц в соответствии с Федеральным законом от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" с внесением записи в Единый государственный реестр юридических лиц с указанием в качестве учредителей и руководителей лиц, указанных в оспариваемых бухгалтерских документах и подписавших вышеназванные документы. Меры, предусмотренные нормами гражданского законодательства, по признанию недействительной регистрации данных юридических лиц во избежание дальнейшего осуществления ими хозяйственной деятельности не предпринимались.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Налоговым кодексом Российской Федерации не установлено понятие для целей налогообложения первичного документа, подлежащего оформлению при совершении тех или иных хозяйственных операций, не определены виды первичных документов, подлежащих оформлению, а также не предусмотрено каких-либо специальных требований к их оформлению (заполнению) и последствий их несоблюдения для целей принятия к учету расходов организации. Единственным требованием к форме документов, предусмотренных статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации, является указание о том, что документы должны быть оформлены в соответствии с законодательством Российской Федерации. В соответствии с пунктом 1 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации если Налоговым кодексом не предусмотрено иное, то используемые в законодательстве о налогах и сборах институты, понятия и термины применяются в том значениях, в которых они используются в соответствующих отраслях законодательства.

Таким образом, в налоговом законодательстве понятие первичного документа определяется Федеральным законом "О бухгалтерском учете". Названным федеральным законом также не предусмотрено каких-либо последствий несоблюдения налогоплательщиком требований к порядку оформления первичных документов. Поэтому, при решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов для целей исчисления налога на добавленную стоимость и налоговых вычетов следует исходить исключительно из того, подтверждают ли представленные налогоплательщиком документы, произведенные им расходы или нет. То есть условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся первичных документов сделать единственный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) налогоплательщиком фактически понесены. При этом во внимание должны приниматься представленные налогоплательщиком доказательства в подтверждение факта и размера этих затрат, которые подлежат правовой оценке судом в совокупности. Поэтому наличие отдельных дефектов в оформлении первичных бухгалтерских документов не является основанием для не включения в налогооблагаемую базу при исчислении налога на прибыль и для исчисления вычетов по НДС фактически понесенных налогоплательщиком расходов по приобретению товара или по оплате работ (при отсутствии сомнений в наличии расходов), связанных с получением дохода (направленных на получение дохода).

Таким образом, инспекцией не опровергнута реальность совершения заявителем хозяйственных операций, вывод налогового органа о недостоверности документов, подписанных лицом, не значащимся в учредительных документах ООО "Селена" в качестве его руководителя (о чем, по мнению налогового органа, свидетельствуют объяснения Барановского Э.Ю., числящегося в качестве руководителя ООО "Селена", заключение эксперта от 20.06.2010 N 263-4/10, из которого следует, что подписи на документах ООО "Селена" выполнены не Барановским Э.Ю., а другим лицом), не может самостоятельно, в отсутствие иных фактов и обстоятельств, рассматриваться в качестве основания для признания налоговой выгоды необоснованной и являться причиной доначисления налогоплательщику налога на прибыль.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 10.04.2008 N 22 "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с применением статьи 169 Гражданского кодекса Российской Федерации" указал, что при установлении в ходе налоговой проверки факта занижения налоговой базы вследствие неправильной юридической квалификации налогоплательщиком совершенных сделок и оценки налоговых последствий их исполнения налоговый орган, руководствуясь подпунктом 3 пункта 2 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации, вправе самостоятельно осуществить изменение юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика. Поскольку ничтожные сделки являются недействительными независимо от признания их таковыми судом (пункт 1 статьи 166 ГК РФ), суд решает вопрос об обоснованности произведенной налоговым органом переквалификации сделок налогоплательщика в рамках рассмотрения налогового спора, в том числе и в том случае, когда изменение налоговым органом юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика основано на оценке сделок в качестве мнимых или притворных (статья 170 ГК РФ). Если суд на основании оценки доказательств, представленных налоговым органом и налогоплательщиком, придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения не учел операции либо учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика исходя из подлинного экономического содержания данной операции или совокупности операций в их взаимосвязи.

Согласно ст. 183 ГК РФ при отсутствии полномочий действовать от имени другого лица или при превышении таких полномочий сделка считается заключенной от имени и в интересах совершившего ее лица, если только другое лицо (представляемый) впоследствии прямо не одобрит данную сделку. Последующее одобрение сделки представляемым создает, изменяет и прекращает для него гражданские права и обязанности по данной сделке с момента ее совершения.

Как следует из п. 5 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 23 октября 2000 г. N 57 при разрешении споров, связанных с применением пункта 2 статьи 183 ГК РФ, судам следует принимать во внимание, что под прямым последующим одобрением сделки представляемым, в частности, могут пониматься письменное или устное одобрение, независимо от того, адресовано ли оно непосредственно контрагенту по сделке; признание представляемым претензии контрагента; конкретные действия представляемого, если они свидетельствуют об одобрении сделки (например, полная или частичная оплата товаров, работ, услуг, их приемка для использования, полная или частичная уплата процентов по основному долгу, равно как и уплата неустойки и других сумм в связи с нарушением обязательства; реализация других прав и обязанностей по сделке); заключение другой сделки, которая обеспечивает первую или заключена во исполнение либо во изменение первой; просьба об отсрочке или рассрочке исполнения; акцепт инкассового поручения.

При таких обстоятельствах вывод инспекции об отсутствии у контрагентов заявителя реальной возможности для исполнения заключенных договоров и фактически о недействительности указанных договоров подлежит отклонению, как необоснованный и неправомерный. Работы, выполненные ФГУП "Завод "Энергия", были оплачены ОАО "РИРВ" в полном объеме и с этих сумм заявителем исчислены и уплачены налоги. Нарушений по отражению выручки заявителя налоговым органом установлено не было. Достоверность сведений об объемах реализации (выручке), отраженной в бухгалтерской и налоговой отчетности заявителя, подтверждена в ходе выездной налоговой проверки.

По аналогичным основаниям отклоняется довод налогового органа о неправомерности включения заявителем в состав вычетов по НДС суммы указанного налога в размере 440 847,46 руб. по счет-фактуре от 22.12.2008 и договору от 12.05.2008 с ЗАО "Эфир".

Кроме того, с 01 января 2010 года п. 2 ст. 169 Налогового кодекса РФ действует в новой редакции - дополнен следующим положением: "_ ошибки в счетах-фактурах, не препятствующие налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), имущественных прав, наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю, не являются основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога". При этом следует иметь в виду, что в соответствии с ч. 4 ст. 5 Налогового кодекса РФ акты законодательства о налогах и сборах, иным образом улучшающие положения налогоплательщиков, могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это. Федеральным законом от 17.12.2009 N 318-ФЗ предусмотрено, что положения п. 2 ст. 169 Налогового кодекса РФ в новой редакции применяются к правоотношениям, возникшим с 01 января 2010 года. Данная норма регулирует не материальные, а процессуальные налоговые правоотношения - правоотношения в рамках налогового контроля уже составленного документа. Эта норма, по мнению суда, адресована лицу осуществляющему оценку правового основания для предоставления налогового вычета НДС. Таким образом, должностные лица налоговых органов или суд при оценке счета-фактуры с 01 января 2010 года обязаны руководствоваться новой редакцией закона не смотря на то, что сам счет-фактура оформляет правоотношения более ранних периодов (продажа товаров, работ или услуг до 2010 года).

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации на установленные налоговые вычеты. При этом согласно пункту 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении товаров, а также первичных документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Подпункт 2 пункта 2 указанной нормы также предусматривает, что данный порядок распространяется на товары, приобретаемые для целей перепродажи. При этом вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров после принятия их на учет. По смыслу пунктов 1-3 статьи 176 Налогового кодекса Российской Федерации, в случае, когда по итогам налогового периода сумма налогового вычета превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения, полученная в этом случае разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику по истечении трех календарных месяцев, следующих за истекшим налоговым периодом.

Таким образом, обеспечиваются условия для движения эквивалентных по стоимости, но при этом различных по направлению денежных потоков, одного - от налогоплательщика к поставщику в виде фактически уплаченных сумм налога, а другого - к налогоплательщику из бюджета в виде предоставленного налогового вычета, приводящего либо к уменьшению итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, либо к возмещению суммы налога из бюджета.

При соблюдении названных условий налогоплательщик вправе принять к вычету из общей суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, суммы налога, уплаченные поставщикам товаров (работ, услуг). При этом нормами главы 21 Кодекса не установлена зависимость вычетов налога по приобретенным товарам (работам, услугам) от фактического исчисления налога по конкретным операциям, для осуществления которых приобретены данные товары (работы, услуги). Реализация товаров (работ, услуг) по конкретным операциям в том же налоговом периоде не является в силу закона условием применения налоговых вычетов.

По эпизоду не включения заявителем в состав внереализационных доходов суммы кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности позиция налогового органа так же не может быть признана правомерной.

Согласно бухгалтерской справке за март 2008 года и акта на списание кредиторской задолженности по истечении срока исковой давности от 31.12.2008 года, которые были представлены заявителем в ходе проверки по требованию инспекции от 23.07.2010 года, вышеуказанные суммы кредиторской задолженности (1 385 312 руб. в т.ч. НДС 223 479,19руб.) были включены в состав внереализационных доходов 2008 года и списаны на прибыль в первом квартале 2008 года - после составления акта о списании.

В соответствии с п. 18 ст.250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде задолженности (обязательства перед кредиторами), списанные в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных пп.22 п.1 ст. 251 НК РФ.

Согласно положениям ст.8 и 12 Федерального закона от 21.1 бухгалтерском учете" организации перед составлением годовой бухгалтерской отчетности для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка. Результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий. Аналогичное требование к срокам проведения инвентаризации предусмотрено п. 27 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденному Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 г. N 34н.

Нарушение указанных норм, выразившееся в неисполнении обязанности по проведению инвентаризации обязательств в установленный законом срок и изданию соответствующего приказа, не может рассматриваться в качестве основания для не включения кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности в состав внереализационных доходов того налогового периода, в котором истек срок исковой давности.

Положения п. 18 ст. 250 Кодекса в совокупности с названными нормами, регулирующими ведение бухгалтерского учета, предусматривают обязанность налогоплательщика учесть суммы требований кредиторов, по которым истек срок исковой давности, в составе внереализационных доходов в определенный налоговый период (год истечения срока исковой давности), а не в произвольно выбранный налогоплательщитком. Эта обязанность подлежит исполнению вне зависимости от того проводилась ли налогоплательщиком инвентаризация задолженности и был ли издан по ее результатам приказ руководителя о списании задолженности.

Аналогичная позиция изложена в Постановлении ВАС от 09.06.2010 г N 17462/09.

Согласно пп.14 п.1 ст.265 НК РФ в состав внереализационных расходов, связанных с производством и реализацией, включаются расходы в виде суммы налогов, относящихся к поставленным материально-производственным запасам, работам, кредиторская задолженность (обязательства перед кредиторами) по такой поставке списана в отчетном периоде в соответствии с п. 18 ст.250 НК РФ.

Выявленная налогоплательщиком в 2008 году кредиторская задолженность подлежала учету в 2006-2007 годах, путем подачи уточненной налоговой декларации в соответствии со ст. 81 НК РФ.

Налоговые обязательства по налогу на прибыль за 2006-2007 года откорректированы налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки.

Принимая во внимание, что доначисления по указанному эпизоду налоговым органом не производилось, то вывод суда первой инстанции о неправомерном доначислении налога на прибыль в сумме 278 840 руб., не соответствует материалам дела.

Однако принимая во внимание, что неправильный вывод суда не повлек принятия неправильного решения по существу спора, оснований для отмены судебного акта нет.

Принимая во внимание, что дело рассмотрено судом первой инстанции полно и всесторонне, нормы материального и процессуального права не нарушены, выводы суда о применении норм права соответствуют установленным по делу обстоятельствам и имеющимся доказательствам, у апелляционной инстанции не имеется правовых оснований для отмены принятого решения.

В апелляционной жалобе инспекция не приводит иных доводов, которые не были бы надлежащим образом оценены судом первой инстанции.

Руководствуясь статьями 269-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 04.04.2011 по делу N А56-4001/2011 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления постановления в законную силу.

Председательствующий

М.В. Будылева

Судьи

О.В. Горбачева В.А. Семиглазов