г. Челябинск
|
18 апреля 2011 г.
|
N 18АП-2637/2011
Дело N А47-9091/2010
|
Резолютивная часть постановления объявлена 14 апреля 2011 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 18 апреля 2011 года.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Бояршиновой Е.В.,
судей Ивановой Н.А., Кузнецова Ю.А.,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Пироговой С.В.,
рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орску Оренбургской области на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 25 января 2011 года по делу N А47-9091/2010 (судья Малышева И.А.).
Индивидуальный предприниматель Болгарин Вячеслав Федорович (далее - заявитель, предприниматель, налогоплательщик, ИП Болгарин В.Ф.) обратился в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орску Оренбургской области (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) от 02.09.2010 N 17-32/30028 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за 2006 год в сумме 27 786 рублей, единого социального налога, зачисляемого в федеральный бюджет (далее - ЕСН), за 2006 год в сумме 4 000 рублей, пени за неуплату НДФЛ в сумме 4372,36 рублей, пени за неуплату ЕСН в сумме 564,92 рублей (т.1, л.д. 15-17).
Решением суда первой инстанции требования, заявленные налогоплательщиком, удовлетворены, решение инспекции признано недействительным в оспариваемой части.
В апелляционной жалобе инспекция просит отменить решение суда первой инстанции, в связи с неправильным применением норм материального права и несоответствием выводов суда обстоятельствам дела, в удовлетворении требований предпринимателя отказать.
В обоснование доводов апелляционной жалобы заинтересованное лицо указывает, что в соответствии с п. 1 ст. 220 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) предприниматели не имеют права на получение имущественного налогового вычета в сумме 125 000 рублей при продаже имущества, используемого в предпринимательской деятельности. Кроме того доход от продажи такого имущества подлежит учету в рамках дохода от предпринимательской деятельности и подлежит включению в налоговую базу при расчете ЕСН и НДФЛ.
В отношении возможности учесть расходы на приобретение в 2004 г. спорного имущества в сумме 200 000 рублей, налоговый орган указывает, что стоимость указанного имущества может быть списана только через амортизационные отчисления, поскольку спорное имущество отвечает всем признакам амортизируемого имущества.
Кроме того, расходы на приобретение имущества не могут быть учтены в 2006 году, поскольку при кассовом методе определения доходов и расходов, используемом предпринимателями, относятся к 2004 году, не охваченному периодом выездной налоговой проверки.
В качестве доказательства получения предпринимателем в ноябре 2006 года дохода от продажи имущества налоговый орган ссылается на справку о доходах физического лица за 2006 год, представленную ООО "Палана", согласно которой Болгарину В.Ф. в ноябре 2006 года был выплачен доход в сумме 200 000 рублей по коду 1520 - доходы, полученные от продажи имущества.
Также налоговый орган настаивает на соблюдении процедуры привлечения предпринимателя к налоговой ответственности, поскольку в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля были проведены опросы свидетелей, о чем указывалось в решении о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. Кроме того, с результатами данных мероприятий предприниматель и его представитель были ознакомлены, о чем имеется их подпись в протоколе рассмотрения материалов проверки с учетом результатов дополнительных мероприятий налогового контроля от 02.09.2010 N 35/1. Проведенные опросы не были связаны с доначислением налогов по эпизоду реализации спорного имущества, а кроме того по их результатам были приняты возражения налогоплательщика и уменьшены доначисления налогов.
Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом; в судебное заседание не явились, в соответствии со статьями 123, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассмотрено судом апелляционной инстанции в отсутствие лиц, участвующих в деле.
Законность и обоснованность судебного акта проверена судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, инспекций проведена выездная налоговая проверка деятельности предпринимателя по вопросам соблюдения налогового законодательства за период с 01.01.2006 по 31.12.2008, по результатам которой составлен акт проверки от 09.07.2010 N 17-32/1451дсп (т.1, л.д.57-88), на который заявителем были представлены письменные возражения б/н от 03.08.2010.
По результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки и возражений на него 04.08.2010 налоговым органом было принято решение N 17-32/27200 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля (допросе свидетелей).
По итогам рассмотрения материалов проверки и мероприятий дополнительного налогового контроля, оформленного протоколом от 02.09.2010 N 35/1, в присутствии налогоплательщика и его представителя вынесено решение от 02.09.2010 N 17-32/30028 о привлечении к налоговой ответственности, которым предпринимателю начислены, в том числе, НДФЛ за 2006 год в сумме 27 786 рублей, ЕСН за 2006 год в сумме 4 000 рублей, пени за неуплату НДФЛ в сумме 4372,36 рублей, пени за неуплату ЕСН в сумме 564,92 рублей (т.1, л.д.22-56).
Основанием для начисления ЕСН и соответствующей пени явился вывод налогового органа о занижении налогооблагаемой базы за 2006 год в связи с не включением в нее суммы 200 000 рублей, полученной налогоплательщиком от реализации автомобиля ЗИЛ-431412, используемого в предпринимательской деятельности.
Основанием для начисления НДФЛ и соответствующей пени явился вывод налогового органа о необоснованном применении заявителем имущественного налогового вычета по НДФЛ за 2006 год в сумме 125 000 рублей, который не предоставляется индивидуальным предпринимателям согласно абз.4 подп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ, а также необоснованное включение в состав профессиональных налоговых вычетов налога на доходы физических лиц, уплаченного 10.02.2006 платежным поручением N 29 в сумме 3989 рублей. Кроме того, при заполнении налоговой декларации по НДФЛ при расчете общей суммы налога, подлежащего уплате в бюджет, налогоплательщик указал сумму уплаченного ранее авансового платежа 29 250 рублей, а не фактическую 19500 рублей, что также повлекло занижение НДФЛ.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Оренбургской области от 08.10.2010 N 17-15/15636, вынесенным по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, решение инспекции оставлено в силе (т.2, л.д. 26-30).
Не согласившись с решением инспекции, налогоплательщик обратился в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением по настоящему делу.
Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции пришел к выводам о том, что предприниматель имеет право на имущественный налоговый вычет по НДФЛ в сумме 125 000 рублей, поскольку в проверяемом периоде не осуществлял предпринимательской деятельности по торговле автомобилями. Кроме того, суд указал, что материалы дела не содержат доказательств фактического получения предпринимателем дохода от продажи имущества, соответственно с учетом применения им кассового метода учета доходов и расходов момент определения налоговой базы по данной операции не наступил.
Также суд указал на существенные нарушения, допущенные инспекцией в ходе привлечения налогоплательщика к ответственности, поскольку материалы дела не содержат сведений о том, какие именно действия были совершены налоговым органом в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля, а также доказательств ознакомления заявителя с результатами таких мероприятий.
Указанные выводы суда первой инстанции являются не совсем верными.
В п. 1 ст. 249 НК РФ определено, что доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Согласно п. 3 ст. 38 НК РФ товаром признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.
Статьей 2 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что предпринимательской деятельностью является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.
Таким образом, доход от продажи имущества является доходом от предпринимательской деятельности, если его продажа производится в порядке осуществления (в связи с осуществлением) предпринимательской деятельности.
В ст. 220 НК РФ предусмотрены случаи предоставления имущественного налогового вычета по налогу на доходы физических лиц.
В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) при определении размера налоговой базы налогоплательщик имеет право на получение имущественных налоговых вычетов в суммах, полученных налогоплательщиком в налоговом периоде от продажи жилых домов, квартир, включая приватизированные жилые помещения, дач, садовых домиков или земельных участков и долей в указанном имуществе, находившихся в собственности налогоплательщика менее трех лет, но не превышающих в целом 1 000 000 рублей, а также в суммах, полученных в налоговом периоде от продажи иного имущества, находившегося в собственности налогоплательщика менее трех лет, но не превышающих 125 000 рублей.
При этом положения указанного подпункта не распространяются на доходы, получаемые индивидуальными предпринимателями от продажи имущества в связи с осуществлением ими предпринимательской деятельности.
В данном случае доходы от реализации имущества, используемого в предпринимательской деятельности, подлежат налогообложению в соответствии с применяемой предпринимателем системой налогообложения.
На основании товарно-транспортных накладных, выданных ОАО "Оренбургнефтепродукт", N ОК-0000526 от 14.02.2006, N ОК-00000504 от 13.02.2006, N ОК -00000481 от 09.02.2006, N ОК-0001573 от 25.04.2006, N ОК-0001540 от 24.04.2006, N ОК-0001262 от 10.04.2006, а также трудового договора N 9045 от 01.11.2004, заключенного индивидуальным предпринимателем с водителем Мазуном В.В., и объяснений Мазуна В.В. от 06.04.2010, полученных в ходе проверки, сотрудниками органов внутренних дел, налоговым органом было установлено, и не оспаривается заявителем, что данный спорный автомобиль использовался заявителем для осуществления предпринимательской деятельности по перевозке бензина на автозаправочные станции.
Из изложенного следует, что выручка от реализации данного автомобиля подлежала включению в доход заявителя, получаемый от предпринимательской деятельности в целях исчисления НДФЛ и ЕСН.
При этом налогоплательщик не имел права на получение имущественного налогового вычета по налогу на доходы физических лиц, в соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ.
Учитывая данные нормы, а также обстоятельства дела, суд первой инстанции пришел к ошибочному выводу о правомерности применения налогоплательщиком имущественного вычета в сумме 125 000 рублей в отношении дохода от реализации автомобиля, используемого в предпринимательской деятельности.
Кроме того, представленной налоговым органом справкой о доходах физического лица по форме 2-НДФЛ за 2006 год (т.3, л.д. 29), представленной ООО "Палана" подтверждается фактическая выплата дохода в сумме 200 000 рублей в ноябре 2006 года Болгарину Вячеславу Федоровичу, полученного от продажи имущества, что опровергает выводы суда первой инстанции о фактическом неполучении данного дохода и, соответственно, отсутствии обязанности по исчислению налогов, при применении кассового метода учета доходов.
Также суд апелляционной инстанции считает ошибочными выводы суда первой инстанции о нарушении инспекцией порядка привлечения к налоговой ответственности, предусмотренного ст. 101 НК РФ, выразившегося в не ознакомлении налогоплательщика с результатами дополнительных мероприятий налогового контроля.
Так, согласно протоколу N 35/1 от 02.09.2010 рассмотрения материалов проверки, с учетом результатов дополнительных мероприятий налогового контроля (т.3, л.д. 30), предприниматель и его представитель были ознакомлены с результатами дополнительных мероприятий налогового контроля, а именно протоколами опроса свидетелей и пояснениями.
При этом решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля от 04.08.2010 N 17-32/27200 (т.2, л.д. 64) содержало указание на предполагаемые конкретные мероприятия - опросы свидетелей.
Более того, проведенные дополнительные мероприятия налогового контроля не были связаны с доначисление налогов по спорному эпизоду (доход от реализации автомобиля), а направлены на разрешение вопроса о площади используемого в предпринимательской деятельности помещения и, соответственно, обязанности налогоплательщика применять единый налог на вмененный доход по деятельности бара. По результатам дополнительных мероприятий налогового контроля возражения налогоплательщика были приняты, доначисления налогов уменьшены.
В то же время суд апелляционной инстанции считает обоснованными доводы налогоплательщика о наличии у него права на применение в данном случае профессионального имущественного вычета в виде расходов на приобретение спорного автомобиля в сумме 200 000 рублей по следующим основаниям.
Согласно п. 1 ст. 221 НК РФ при исчислении налоговой базы по НДФЛ в соответствии с п. 2 ст. 210 НК РФ налогоплательщики, указанные в п. 1 ст. 227 НК РФ (в том числе физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица), имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.
Из содержания указанной статьи следует, что налогоплательщиком самостоятельно определяется состав принимаемых к вычету расходов в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному гл. 25 Кодекса.
В силу п. 3 ст. 237 и п. 5 ст. 244 НК РФ расчет ЕСН по итогам налогового периода производится индивидуальными предпринимателями исходя из всех полученных в налоговом периоде доходов с учетом расходов, связанных с их извлечением.
На основании п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Таким образом, основанием для уменьшения налоговой базы при исчислении НДФЛ и ЕСН является документальное подтверждение реально произведенных налогоплательщиком расходов, связанных с предпринимательской деятельностью.
Пунктом 2 ст. 54 НК РФ установлено, что индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации.
В соответствии с пунктами 14, 15 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного 13.08.2002 приказами Министерства финансов Российской Федерации N 86н и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N БГ-3-04/430 (далее - Порядок учета доходов и расходов), доходы и расходы отражаются в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя кассовым методом, то есть после фактического получения дохода и совершения расхода. В Книге учета отражаются все доходы, полученные индивидуальными предпринимателями от осуществления предпринимательской деятельности без уменьшения их на предусмотренные налоговым законодательством Российской Федерации налоговые вычеты. В доход включаются все поступления от реализации товаров, выполнения работ и оказания услуг, а также стоимость имущества, полученного безвозмездно.
Под расходами понимаются фактически произведенные и документально подтвержденные затраты, непосредственно связанные с извлечением доходов от предпринимательской деятельности.
Учет расходов индивидуальными предпринимателями ведется с учетом следующих особенностей:
1) стоимость приобретенных материальных ресурсов включается в расходы того налогового периода, в котором фактически были получены доходы от реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг;
Решением Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 08.10.2010 N ВАС-9939/2010 пункт 13 и подпункты 1 - 3 пункта 15 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430, признаны не соответствующими Налоговому кодексу Российской Федерации и недействующими.
Согласно ч.ч. 4, 5 ст. 195 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации решение арбитражного суда по делу об оспаривании нормативного правового акта вступает в законную силу немедленно после его принятия.
Нормативный правовой акт или отдельные его положения, признанные арбитражным судом недействующими, не подлежат применению с момента вступления в законную силу решения суда и должны быть приведены органом или лицом, принявшими оспариваемый акт, в соответствие с законом или иным нормативным правовым актом, имеющими большую юридическую силу.
Исходя из данных норм, признание нормативного правового акта недействующим означает запрет на его дальнейшее применение.
Придание обратной силы судебным актам, которыми отмены нормативные правовые акты, как правило, не допускается. В данном случае действует общеправовой принцип, согласно которому закон не имеет обратной силы. Исключения касаются случаев, когда отмена нормативного правового акта улучшает положение лица.
В проверяемом периоде налоговые органы, руководствуясь положениями п. 13 и п.п. 1 - 3 п. 15 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей исходила из возможности учета расходов на приобретение товара только в том налоговом периоде, в котором получен доход от его продажи.
Судебная практика по вопросу периода учета индивидуальными предпринимателями расходов связанных с получением дохода носила противоречивый характер.
Кроме того, налогоплательщик, применявший в момент приобретения основного средства упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы" был лишен возможности учета расходов на приобретение спорного автомобиля иным способом, в частности путем начисления амортизации, как указывает налоговый орган.
По вопросу, касающемуся ведения бухгалтерского учета, учета доходов и расходов, учета основных средств и нематериальных активов, индивидуальными предпринимателями, применяющими упрощенную систему налогообложения, следует руководствоваться п. 3 ст. 4 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", согласно которой орган
