Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 25 февраля 2011 г. N 07АП-319/11

г. Томск

Дело N 07АП-319/11

25 февраля 2011 г.

Резолютивная часть постановления объявлена 22 февраля 2011 года.

Полный текст постановления изготовлен 25 февраля 2011 года

Седьмой Арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Усаниной Н.А.

судей Бородулиной И.И., Колупаевой Л.А.

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Зинченко Ю.В. с использованием средств аудиозаписи

при участии:

от заявителя: Неробеев А.В. по доверенности от 31.12.2010 г..; Набатников Д.Ю. по доверенности от 16.12.2010 г..

от заинтересованного лица: Гензе А.И. по доверенности от 11.01.2011 г..

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу

Инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Томску

на решение Арбитражного суда Томской области

от 26 ноября 2010 года по делу N А67-5355/2010 (судья Гелбутовский В.И.)

по заявлению закрытого акционерного общества "Нефтепромбурсервис"

(ОГРН 1020800748638; ИНН 0814117093)

к Инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Томску

о признании недействительным решение N 16/3-28в "О привлечении к ответственности за совершение налоговых правонарушений" от 18.05.2010 в части взыскания недоимки по налогу на прибыль за 2007-2008 в размере 6 227 706 руб., а также соответствующих сумм пеней и штрафов

УСТАНОВИЛ

Закрытое акционерное общество "Нефтепромбурсервис" (далее - ЗАО "Нефтепромбурсервис", общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Томской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Томску (далее - Инспекция, налоговый орган) N 16/3-28в "О привлечении к ответственности за совершение налоговых правонарушений" от 18.05.2010, в части взыскания недоимки по налогу на прибыль за 2007-2008 в размере 6 227 706 руб., а также соответствующих сумм пеней и штрафов.

Решением Арбитражного суда Томской области от 26 ноября 2010 года заявленные требования удовлетворены частично: решение Инспекции N 16/3-28в "О привлечении к ответственности за совершение налоговых правонарушений" от 18.05.2010, в части взыскания налога на прибыль за 2008 в размере 6 032 154 руб., а также соответствующих сумм пеней и штрафов, приходящихся на указанную сумму налога, признано недействительным; в остальной части заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом в части удовлетворенных требований, Инспекция обратилась в арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда первой инстанции в части удовлетворенных требований заявителя отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований, ссылаясь на установленные в ходе проверки обстоятельства, в совокупности свидетельствующих об отсутствии факта увеличения объема выполняемых работ управляющей компанией при одновременном увеличении обществом выплачиваемого управляющей компании вознаграждения; отсутствие доказательств, подтверждающих объем работ, являющихся дополнительными по отношению к осуществляемым управляющей компанией до увеличения вознаграждения (отчеты за 2008 год); увеличения круга обязанностей, объема функций сотрудников исполнительного аппарата за период 01.01.2007 - 31.12.2008;

- изменения в перечень вопросов, входящих в компетенцию Управляющей организации, не вносились, решения общего собрания не принимались, передачи и/или изъятий из компетенции управляющей организации отдельных полномочий за период 2007-2008 не производилось;

- вывод суда о том, что расчет стоимости услуг по управлению Обществом не может являться надлежащим доказательством по настоящему делу сделан при неполном выяснении обстоятельств, имеющих значение для дела, а также несоответствии выводов обстоятельствам дела; ссылка суда на статью 40 НК РФ является несостоятельной.

ЗАО "Нефтепромбурсервис" в представленном отзыве на апелляционную жалобу просит решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения, указав на правомерность отнесения на расходы затрат, связанных с приобретением услуг по управлению организацией и их экономической оправданности, факт оплаты ЗАО "Нефтепромбурсервис" выполненных ЗАО "Сибирская сервисная компания" услуг в рамках договора, наличие первичных учетных документов, соответствующих по форме и содержанию требованиям законодательства (содержат достоверные сведения), Инспекцией не оспариваются; расчет стоимости услуг по управлению Обществом не является документом, подтверждающим возникновение, изменение или прекращении прав и обязанностей сторон по сделке, поскольку он не носит двусторонний характер, вместе с тем, иные представленные Обществом документы, подтверждают правомерность понесенных заявителем расходов.

Проверив законность и обоснованность решения арбитражного суда первой инстанции в порядке части 5 статьи 268 АПК РФ, в обжалуемой Инспекцией части, в части отказа в удовлетворении заявленных требований ЗАО "Нефтепромбурсервис" возражений не заявлено, изучив доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, заслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции считает решение Арбитражного суда Томской области от 26 ноября 2010 года в обжалуемой части не подлежащим отмене по следующим основаниям.

Следуя материалам дела, по результатам выездной налоговой проверки ЗАО "Нефтепромбурсервис", решением N 16/3-28в "О привлечении к ответственности за совершение налоговых правонарушений" от 18.05.2010, ЗАО "Нефтепромбурсервис" привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст.122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль организаций зачисляемого в федеральный бюджет за 2007 г..-2008 г.. в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в размере 168 781 руб., за неполную уплату налога на прибыль организаций зачисляемого в бюджет субъекта федерации за 2007 г..-2008 г.. в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в размере 383 991 руб.; начислены пени по состоянию на 18.05.2010 г.. по налогу на прибыль организаций; предложено уплатить суммы налога: по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в федеральный бюджет в размере 1 687 810 руб., по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в бюджет субъекта федерации в размере 4 544 102 руб.; соответствующие суммы штрафов и пени; внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Томской области от 27.07.2010 решение Инспекции N 16/3-28в "О привлечении к ответственности за совершение налоговых правонарушений" от 18.05.2010 оставлено без изменения, утверждено, а жалоба Общества без удовлетворения.

ЗАО "Нефтепромбурсервис", полагая решение Инспекции N 16/3-28в от 18.05.2010 недействительным в части определения налоговых обязательств по налогу на прибыль, не соответствующим требованиям налогового законодательства, нарушающим его законные права и интересы, обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Принимая судебный акт об удовлетворении заявленных обществом требований в части начисления налога на прибыль за 2008 в сумме 6 032 154 руб., соответствующих пеней и штрафа, суд первой инстанции исходил из непредставления налоговым органом доказательств, свидетельствующих о необоснованном увеличении вознаграждения ЗАО "Нефтепромбурсервис" за услуги управления за 2008 по Договору о передаче полномочий единоличного исполнительного органа от 01.12.2003 на 52 187 130 руб.

В силу ст. 246 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) ЗАО "Нефтепромбурсервис" в проверяемом периоде являлось плательщиком налога на прибыль.

Согласно статье 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

В соответствии со статьей 252 НК РФ расходы - это обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации при регулировании налогообложения прибыли организаций установила соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли.

Следовательно, расходы, обусловленные необходимостью осуществления организацией своей деятельности, исходя из действующего налогового законодательства, предполагают признание их экономически оправданными (обоснованными).

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

При этом Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности.

Указанный вывод соответствует правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, содержащейся, в том числе в Постановлении от 18.03.2008 N 14616/07.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль также не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.

Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала (п. 9 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53).

Расходы являются оправданными и экономически обоснованными, если они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, при этом имеет значение лишь цель и направленность такой деятельности, а не ее результат; экономическая оправданность расходов не может оцениваться исходя из их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата; целесообразность, рациональность, эффективность финансово-хозяйственной деятельности вправе оценивать лишь налогоплательщик единолично, поскольку осуществляет деятельность самостоятельно и на свой риск; все произведенные организацией расходы изначально предполагаются обоснованными, доказать их необоснованность должны именно налоговые органы (Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 N 320-О-П, N 366-О-П).

В силу ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации доказывание обстоятельств, послуживших основанием для принятия акта налоговым органом, возлагается на последнего, что, однако, не исключает обязанности налогоплательщика доказать те обстоятельства, на которые он ссылается в обоснование своих возражений.

Поскольку налогоплательщик самостоятельно определяет налоговую базу по налогу на прибыль, состав расходов и соблюдение условий, позволяющих учесть указанные расходы для целей налогообложения, он должен доказать те обстоятельства, которые, по его мнению, позволяют учесть произведенные расходы в целях налогообложения.

В соответствии со статьей 253, п. 18 ч. 1 ст.264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на управление организацией или отдельными ее подразделениями, а также расходы на приобретение услуг по управлению организацией или ее отдельными подразделениями.

На основании ст. 48 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" предусмотрено создание единоличного исполнительного органа, образование которого входит в компетенцию высшего органа общества - общего собрания участников.

В соответствии со ст. 69 указанного Закона Общество вправе передавать по договору полномочия своего исполнительного органа управляющему, если такая возможность прямо предусмотрена его уставом.

Основные полномочия и функции единоличного исполнительного органа Общества - это руководство текущей хозяйственной деятельностью, а также осуществление полномочий, не отнесенных к исключительной компетенции общего собрания участников (п.3.1 договора о передаче полномочий единоличного исполнительного органа от 01.12.2003 г.. (л.д.55,т.8).

Таким образом, законодательством предусмотрено право Общества привлечь на договорных началах сторонние организации для выполнения функций своего исполнительного органа без представления каких-либо обоснований принятия такого решения, сам факт возникновения таких расходов не может быть оспорен с точки зрения экономической оправданности и целесообразности затрат на приобретение таких услуг и их документального подтверждения.

Законодательство не содержит требований о необходимости какого-либо обоснования для принятия решения общим собранием о передаче полномочий управляющей компании.

К компетенции общего собрания участников относится и установление размеров выплачиваемых управляющей компании вознаграждений и компенсаций. Законодательство не связывают их выплату с выполнением определенного объема конкретных работ, выплаты производятся за руководство всей текущей деятельностью.

Руководство деятельностью ЗАО "Нефтепромбурсервис" включает в себя многообразные функции по управлению обществом, их конкретный перечень установлен в приложении N 1 к договору о передаче полномочий (л.д. 60, т.8), оценку деятельности управляющей организации, выполнения ею своих обязанностей по руководству текущей деятельностью Общества может дать только высший орган общества - общее собрание, оно же может досрочно его полномочия прекратить.

Пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" определено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Из решения Инспекции N 16/3-28в от 18.05.2010 "О привлечении к ответственности за совершение налоговых правонарушений" следует, что основанием доначисления налогоплательщику налога на прибыль послужило неправомерное включение в состав расходов по налогу на прибыль за 2008 суммы 25 133 977 руб. по оказанию ЗАО "Сибирская Сервисная Компания", как управляющей организацией ЗАО "Нефтепромбурсервис" услуг по выполнению функций единоличного исполнительного органа по договору от 01.12.2003.

Вместе с тем, положенные в основу ненормативного правого акта обстоятельства и выводы налогового органа в части взаимоотношений налогоплательщика с управляющей компанией - ЗАО "Сибирская Сервисная Компания", сами по себе во взаимосвязи и совокупности, как обоснованно указано судом первой инстанции, не могут быть расценены как подтверждающие необоснованность заявленной налогоплательщиком налоговой выгоды в виде включения в состав налогооблагаемой базы по налогу на прибыль затрат за оказанные услуги в части увеличения обществом выплачиваемого управляющей компании вознаграждения.

Судом первой инстанции установлено, подтверждается материалами дела, 01.12.2003 единственным акционером ЗАО "Нефтепромбурсервис" принято решение N 2/03, на основании которого между ЗАО "Нефтепромбурсервис" и ЗАО "Сибирская Сервисная Компания" (Управляющая организация) заключен Договор о передаче полномочий единоличного исполнительного органа от 01.12.2003, согласно условиям которого Управляющая организация обязана оказывать услуги по выполнению функций единоличного исполнительного органа - генерального директора ЗАО "Нефтепромбурсервис", а Общество - уплачивать вознаграждение, установленное сторонами в протоколе согласования договорной цены, являющимся неотъемлемой частью договора (пункт 2.1 договора (л.д. 30-36, т.1)).

01.01.2008 стороны согласовали размер вознаграждения за оказанные услуги по договору о передаче полномочий единоличного исполнительного органа от 01.12.2003 путем подписания Протокола согласования договорной цены в размере 5 751 234, 45 руб. в месяц; факт оплаты в 2008 стоимости услуг по выполнению функций единоличного исполнительного органа в сумме 25 133 977 руб., сторонами не оспаривается.

Оценив в порядке статьи 71 АПК РФ представленные налогоплательщиком документы, подтверждающие факт оказания услуг по Договору о передаче полномочий единоличного исполнительного органа от 01.12.2003, их оплату налогоплательщиком, отражение по бухгалтерскому учету ЗАО "Нефтепромбурсервис" (л.д. 102-107, т.1); счета-фактуры (л.д. 71-82, т.1), акты приема оказанных услуг, содержащие все необходимые реквизиты, которые позволяют определить объем оказанных услуг, их стоимость; принимая во внимание установленные в ходе налоговой проверки обстоятельства, с учетом содержания Расчета стоимости услуг по управлению ЗАО "Нефтепромбурсервис", не являющегося надлежащим доказательством, поскольку не указан в качестве неотъемлемой части Договора о передаче полномочий единоличного исполнительного органа от 01.12.2003, Протокола согласования договорной цены от 01.01.2008, сторонами правоотношений не подписан, печатью организаций не скреплен; предположительного характера доводов налогового органа о недоказанности дополнительного объема работ по отношению к осуществляемым управляющей компанией до увеличения вознаграждения, основанных на данных отчетов за 2008 год, анализе функций сотрудников исполнительного аппарата за период 01.01.2007 - 31.12.2008, отсутствии изменения полномочий Управляющей организации, а равно показания свидетеля Горбачева А.В. (протокол допроса N 28-47/276 от 22.12.2009); суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о подтверждении ЗАО "Нефтепромбурсервис" осуществления реальных хозяйственных операций в части оказания услуг с учетом увеличения Обществом выплачиваемого управляющей компании вознаграждения.

Апелляционный суд, поддерживая указанные выводы суда первой инстанции, исходит из того, что правовым основанием заключения договора о передаче полномочий единоличного исполнительного органа управляющей организации является решение единственного акционера от 01.12.2003, принятое им в соответствии со статьей 103 Гражданского кодекса Российского Федерации и статьей 69 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах", при этом, сам по себе факт передачи полномочий управляющей организации, а также изменение стоимости вознаграждения по указанному договору не может рассматриваться в качестве уклонения от уплаты налога.

Управляющей организации (ЗАО "Сибирская Сервисная Компания") на основании договора о передаче полномочий единоличного исполнительного органа переданы полномочия единоличного исполнительного органа - генерального директора, но не других работников управленческого аппарата Общества; экономическая обоснованность использования услуг управляющей организации состоит в привлечении специализированной компании в связи с необходимостью получения более качественных услуг по управлению, происходит стандартизация бизнес-процессов, вследствие чего, снижаются издержки и риски возникновения ошибок.

Установленные, по мнению налогового органа, обстоятельства в ходе проведения мероприятий налогового контроля носят вероятностный характер, приводились в суде первой инстанции и были предметом рассмотрения суда первой инстанции, оснований для переоценки указанных обстоятельств у суда апелляционной инстанции не имеется.

Кроме того, материалы дела не содержат информации, что первичные документы, а также сами счета-фактуры (л.д. 71-82, т.1), акты приема оказанных услуг, Протокол согласования договорной цены от 01.01.2008 являются неполноценными, содержат недостоверные сведения, документальная подтвержденность понесенных расходов, Инспекцией под сомнение не поставлена; а не обоснованность, то есть экономическая неоправданность затрат, Инспекцией не мотивирована, соответствующими обстоятельствами и выводами Инспекцией не подтверждена.

Ссылка Инспекции на произвольное определение цены услуг по договору на передачу полномочий единоличного исполнительного органа, невозможность определения стоимости услуг без экономического обоснования и привязки к конкретным статьям затрат, не свидетельствует о несоответствии цены, предложенной сторонами договора, положениям статьи 40 НК РФ; в связи с чем, арбитражный суд обоснованно указал на отсутствие со стороны налогового органа анализа правовой природы взаимоотношений сторон договора от 01.12.2003 с учетом положений статьи 40 НК РФ, и отсутствия доказательств проведения проверки правильности применения цен по сделке, учитывая специфику сложившихся правоотношений между сторонами; отсутствие методики определения стоимости услуг по управлению Обществом не может свидетельствовать об отсутствии экономического обоснования данных затрат, вознаграждение выплачивается за руководство всей текущей деятельностью.

В соответствии с договором о передаче полномочий единоличного исполнительного органа от 01.12.2003 Обществу оказывалась одна целостная, не подлежащая делению на этапы или виды услуга; обязательная детализация этой услуги с указанием стоимости каждой ее части действующим законодательством не предусмотрена, положения главы 25 НК РФ не ставят возможность отнесения затрат на эти услуги к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль, в зависимость от наличия или отсутствия указанной детализации (расчета, экономического обоснования стоимости услуг).

Вывод Инспекции об отсутствии увеличения круга обязанностей, объемах функций сотрудников исполнительного аппарата, работающих в период с 01.01.2007 г.. по 31.12.2008 г.. на основании представленных инструкций без анализа имевшегося круга обязанностей, численности лиц их выполняющих (в 2007 г.. и в 2008 г..), объема выполняемых функций, а равно без соотношения показателей увеличения прибыли Общества, активов баланса за указанных период времени, не свидетельствует об отсутствии факта неисполнения услуг управляющей компании и не осуществлении услуг в тех объемах, затраты по которым заявлены налогоплательщиком.

Непринятие Инспекций расходов, кроме того, и в нарушении п. 2 ст. 264 НК РФ, по мнению Инспекции, сумма представительских расходов составляет 23,5% от расходов на оплату труда, что в 5,8 раз превышает нормируемый показатель, не обоснованно.

Пунктом 2 статьи 264 НК РФ предусмотрено, что представительские расходы включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией , в течение отчетного (налогового) периода в размере, не превышающем 4% от расходов налогоплательщика на оплату труда за этот отчетный (налоговый) период.

Определяя процентное соотношение представительских расходов к расходам на оплату труда, Инспекцией не представлена справка о фонде оплаты труда штатных работников, иное документальное подтверждение, превышения нормируемого показателя (4%).

Указанные обстоятельства в нарушение п.8 ст. 101 НК РФ не положены Инспекцией и в основу оспариваемого решения (стр. 3,4 решения (л.д.42,43, т.1); в перечислении документов, подтверждающих факт нарушения, ни расчет фонда оплаты труда, ни справка, ни ссылка на соответствующие приложения к акту, решению, не содержатся.

Представленные Инспекцией доказательства, бесспорно, не свидетельствуют о создании участниками сделки искусственного оборота; факт увеличения прибыли после заключения договора на управление Обществом и оказание услуг по управлению деятельностью, что Инспекцией не исследовано и не опровергнуто, подтверждает экономическую целесообразность понесенных заявителем затрат; а равно того, что расходы на услуги образовались в результате согласованных действий аффилированных организаций и их должностных лиц; сами по себе предположения налогового органа в совокупности с иными доказательствами, положенными Инспекцией в основу оспариваемого решения, не подтверждают необоснованность заявленной налогоплательщиком налоговой выгоды.

Выводы суда первой инстанции в обжалуемой части соответствуют установленным по делу фактическим обстоятельствам, не противоречат имеющимся в деле доказательствам, основаны на правильном применении норм материального права к возникшим правоотношениям, и в силу статей 268, 270 АПК РФ не подлежат переоценке судом апелляционной инстанции.

Нарушений при принятии обжалуемого судебного акта, влекущих в порядке ст.270 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено; в связи с чем, апелляционная жалоба удовлетворению, а решение Арбитражного суда Томской области от 26 ноября 2010 года - отмене в обжалуемой части, не подлежат.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда Томской области от 26 ноября 2010 года по делу N А67-5355/2010 в обжалуемой части - оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа.

Председательствующий

Н.А.Усанина

Судьи

И.И. Бородулина Л.А. Колупаева