Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 6 июля 2011 г. N 09АП-13247/11

город Москва

дело N А40-143207/10-129-567

06.07.2011 г.

N 09АП-13247/2011-АК

Резолютивная часть постановления объявлена 05.07.2011 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 06.07.2011 г.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Л.Г. Яковлевой,

судей Т.Т. Марковой, М.С. Сафроновой

при ведении протокола судебного заседания секретарем А.Н. Красиковой,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 04.04.2011

по делу N А40-143207/10-129-567, принятое судьей Н.В. Фатеевой

по заявлению ОАО энергетики и электрификации "Мосэнерго" (ИНН 7705035012, КПП 997450001)

к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4

о признании частично недействительным решения от 16.04.2010 N 03-1-21/100,

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Перепечкин А.Э. по доверенности N 12-07/001-185 от 14.10.2010, Никифоров А.А. по доверенности N 12-07/ПР-729 от 03.09.2010; Деньга С.Ю. по доверенности N 12-07/ПР-729 от 03.09.2010,

от заинтересованного лица - Клещенок А.В. по доверенности N 18569 от 08.11.2010

УСТАНОВИЛ:

Открытое акционерное общество энергетики и электрификации "Мосэнерго" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительным незаконным решения МИ ФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам N 4 (далее - заинтересованное лицо налоговый орган, инспекция) от 16.04.2010 N 03-1-21/100 в части доначисления налога на прибыль в сумме 12 960 000 руб. в связи с использованием льготы по налогу на прибыль (п.1.1 мотивировочной части решения); доначисления налога на прибыль в сумме 1 174 295 руб. и НДС в сумме 611 610 руб., отказа в возмещении НДС в сумме 299 344 руб. по операциям с ООО "Спецэнергопуск", ООО "ПромоЛинк", ООО "Стройкомплект", ООО "Центр-Строй", ООО "Кретон" и ООО "Альянс" (п.1.4 и 1.14 мотивировочной части решения); доначисления налога на прибыль в сумме 25 815 880 руб. в связи с включением в состав внереализационных расходов суммы, присужденной Третейским судом при Фонде "ПЭТЭК", в возмещение упущенной выгоды (п.1.9 мотивировочной части решения); доначисления налога на прибыль в сумме 6 916 190 руб. в связи с учетом за 2006 год процентов по кредитным договорам, начисленных в 2005 году (п.1.10 мотивировочной части решения); доначисления налога на прибыль в сумме 4 437 553 руб. в связи с включением в состав внереализационных расходов в качестве признанных должником долговых обязательств суммы задолженности по оплате электроэнергии, приобретенной у ФГУП (п.1.11 мотивировочной части решения); доначисления налога на прибыль в сумме 13 648 997 руб. в связи со списанием сумм безнадежной дебиторской задолженности за счет резерва по сомнительным долгам (п.1.12 мотивировочной части решения); доначисления НДС в сумме 11 726 941 руб., отказа в возмещении НДС в сумме 11 425 165 руб. в связи с применением вычета по НДС по приобретенным строительным материалам у ООО "Оценочная компания ТРУВЭЛ" (п.1.13 мотивировочной части решения).

Решением Арбитражного суда города Москвы от 04.04.2011 заявленные требования удовлетворены.

Не согласившись с принятым решением, заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований, указывая на то, что судом при принятии решения неправильно применены нормы материального права и нарушены нормы процессуального права.

Заявитель представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором, не соглашаясь с доводами жалобы, просит оставить решение суда без изменения, а апелляционную жалобу инспекции - без удовлетворения.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представители сторон поддержали свои правовые позиции по спору.

Законность и обоснованность принятого решения проверены апелляционной инстанцией в порядке ст.ст.266, 268 АПК РФ.

Изучив представленные в деле доказательства, заслушав представителей сторон, рассмотрев доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения решения арбитражного суда, принятого в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах и обстоятельствами дела, и удовлетворения апелляционной жалобы, исходя из следующего.

Материалами дела установлено, что инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2006 по 31.12.2007.

По результатам проведенной налоговой проверки инспекцией составлен акт выездной налоговой проверки от 08.02.2010 N 03-1-20/002 и, с учетом возражений налогоплательщика, вынесено решение от 16.04.2010 N 03-1-21/100 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" (т.1 л.д.51-150, т.2 л.д. 1-57), в соответствии с которым обществу предложено уплатить недоимку по: налогу на прибыль в сумме 80 110 248 руб.; НДС в сумме 17 333 726 руб.; ЕСН в сумме 780 494 руб.; транспортному налогу в сумме 41 463 руб., итого в общей сумме 98 265 931 руб., уменьшить НДС, заявленный к возмещению из бюджета, в сумме 11 724 509 руб.; Обществу начислены: пени по ЕСН в сумме 131 438 руб.; пени по транспортному налогу в сумме 10 660 руб.; пени по НДФЛ в сумме 150 356 руб., итого в общей сумме 292 454 руб., общество привлечено к налоговой ответственности в виде: штрафа за неуплату ЕСН по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 24 431 руб.; штрафа за непредставление документов по п.1 ст.126 НК РФ в сумме 750 руб., итого в общей сумме 25 181 руб., а также обществу предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Не согласившись с вынесенным решением, общество обратилось ФНС России с апелляционной жалобой от 11.05.2010 N 71/1276 (т.2 л.д.58-86), дополнением к апелляционной жалобе от 26.05.2010 N 71/1425 (т.2 л.д.87-91), по результатам рассмотрения которых решением ФНС России от 26.08.2010 N АС-37-9/10065@ решение инспекции отменено в части начисления НДС в размере 4 995 175 руб. (п.7 мотивировочной части Решения), налога на прибыль организаций в сумме 10 735 850 руб. (п.п.1, 5 мотивировочной части Решения), соответствующих сумм пени и штрафа. В остальной части решение инспекции оставлено без изменений, апелляционная жалоба - без удовлетворения. Одновременно ФНС России утверждено решение инспекции и признано вступившим в законную силу.

Заявитель оспорил в судебном порядке указанное решение в части доначисления налога на прибыль в сумме 64 952 915 руб., доначисления НДС в сумме 12 338 551 руб., уменьшения НДС, заявленного к возмещению из бюджета, в сумме 11 724 509 руб.

Арбитражный апелляционный суд, исследовав и оценив представленные в деле доказательства в их совокупности и взаимной связи, считает, что судом первой инстанции полно и всесторонне установлены обстоятельства по делу и им дана надлежащая правовая оценка.

В апелляционной жалобе инспекция приводит доводы, аналогичные содержащимся в оспариваемых решениях и заявленным в суде первой инстанции.

Налоговый орган указывает на то, что заявитель в 2001 году участвовал в реализации целевой программы по улучшению экологической обстановки в городе Москве (Постановление Московской Городской Думы от 11.07.01 N 115 (далее - Постановление от 11.07.2001, т.2 л.д.112). В рамках этой программы Общество было обязано провести модернизацию энергетического котла N 8 на ТЭЦ-23 "Мосэнерго" с целью снижения выбросов оксидов азота с 440 до 125 мг/м3 при работе на газе и с 825 до 250 мг/м3 при работе на мазуте.

Финансирование работ по модернизации осуществлялось за счет средств общества (94 157 000 руб.), Мосгорэкофонда (37 023 000 руб.) и средств, выделенных Правительством Москвы в рамках Целевой экологической программы (54 000 000 руб.) в виде предоставленной льготы по налогу на прибыль.

В соответствии с п. "а" ч. 2 ст. 4 Закона города Москвы от 29.11.2000 N 35 "О ставках и льготах по налогу на прибыль" организации, участвующие в целевых программах, утвержденных Московской Городской Думой, имеют право на получение средств, высвобождаемых в результате применения льготы по налогу на прибыль, в виде уменьшения исчисленной суммы налога на прибыль при уплате в бюджет г.Москвы, в размере средств, направленных на реализацию этой целевой программы.

Для обеспечения эффективного использования бюджетных средств их получателями - исполнителями целевых программ, Распоряжением Мэра Москвы от 30.07.01г. N 746-РМ было установлено, что средства, направляемые инвесторами на реализацию целевых программ по улучшению экологической обстановки в городе, в рамках действия льготы, установленной п. "а" ч.2 ст.4 Закона города Москвы от 29.11.2000 N 35, подлежат зачислению на отдельные счета, открываемые исполнителями перечисленных программ в кредитных учреждениях г. Москвы, согласованных с Управлением Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по г. Москве и Департаментом финансов г. Москвы.

Таким образом, общество в 2001 году начислило налог на прибыль в общем порядке, но перечислило в бюджет города Москвы только часть начисленной суммы. Остальная часть начисленной суммы налога в размере 54 000 000 руб. была зачислена на отдельный счет в согласованном кредитном учреждении и потом перечислена на финансирование целевой бюджетной программы по улучшению экологической обстановки. Следовательно, ОАО "Мосэнерго", перечислив сумму начисленного налога на прибыль в сумме 54 000 000 руб. не бюджет г. Москвы, а подрядчикам для выполнения работ по модернизации энергетического котла, использовало целевые бюджетные средства по назначению.

Налоговая льгота в виде освобождения от уплаты налога на прибыль в части, зачисляемой в бюджет города Москвы, предоставлялась организациям, не принадлежащим на 100% Правительству Москвы, после заключения ими договоров с Правительством Москвы, устанавливающих права города на вновь создаваемую за счёт льгот собственность (материальные ценности) (п.2 Постановления от 11.07.2001).

Во исполнение указанной нормы общество заключило с Департаментом государственного и муниципального имущества города Москвы и Департаментом природопользования и охраны окружающей среды договор от 24.10.01 N 115-1Л "Об установлении прав города Москвы на собственность, создаваемую за счёт льгот по налогу на прибыль" (т.2 л.д.113-116).

Таким образом, в целях налогообложения прибыли сумма в размере 54 000 000 руб. была признана налоговой льготой и уменьшила налог на прибыль за 2001 год. При проверке правильности исчисления и уплаты налога на прибыль за 2001 год в рамках выездной налоговой проверки не было выявлено нарушений, связанных с отражением в бухгалтерском и налоговом учете суммы в размере 54 000 000 руб.

Согласно п. 2.2.6 договора от 24.11.01 N 115-1Л общество обязалось обеспечить передачу в собственность города Москвы части вновь созданного имущества за счёт предоставленных льгот по налогу на прибыль.

Общество неоднократно предпринимало меры по передаче доли в праве на модернизированный энергетический котёл N 8 в собственность города Москвы, но до настоящего времени администрация города не приняла (не оформила) право собственности на энергетическое оборудование (копии писем - обращений в Правительство Москвы с предложениями исполнить договор от 24.11.01 N 115-1Л и принять в собственность (оформить) долю в энергетическом оборудовании, т.2 л.д.117-121).

В настоящее время сумма в размере 54 000 000 руб. учтена на балансе общества по счету 08 "Вложения во внеоборотные активы" (т.2 л.д.122). Стоимость энергетического котла N 8 после модернизации учитывается в составе основных средств по счету 01 "Основные средства" в соответствии с первоначальной стоимостью доли ОАО "Мосэнерго" (т.2 л.д. 123-127) Суммы амортизации начисляются и учитываются в целях налогообложения прибыли только в отношении стоимости доли ОАО "Мосэнерго" (т.2 л.д.128-129). Стоимость доли, которая должна быть оформлена в собственность города Москвы, не амортизируется и не уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль.

По мнению налогового органа, указанная сумма является кредиторской задолженностью общества перед Правительством Москвы. Как установил налоговый орган, в соответствии с п.4.1 договора от 24.11.2001 N 115-1Л договор действует до момента оформления передачи в собственность города Москвы объекта или его доли, но не позднее 30.11.2003. Поскольку право собственности на долю в энергетическом котле до настоящего времени не передано, а срок исковой давности, установленный ст. 196 ГК РФ, истёк 30.11.2006, общество было обязано в соответствии с п.18 ст.250 НК РФ включить в состав внереализационных доходов за 2006 год сумму неистребованной кредиторской задолженности в размере 54 000 000 руб. (стр.7-8 решения). В связи с этим налоговым органом доначислен налог на прибыль в сумме 12 960 000 руб.

Суд первой инстанции, отклоняя указанные доводы, указал на то, что средства в размере 54 000 000 руб. были получены обществом в качестве целевого бюджетного финансирования и использованы по назначению. В соответствии с п.4 ст.93.4 Бюджетного кодекса РФ исковая давность не распространяется на требования, возникшие в связи с представлением на возвратной и (или) возмездной основе бюджетных денежных средств. Следовательно, если признать доводы налогового органа о наличии кредиторской задолженности общества перед Правительством Москвы обоснованными, то такая задолженность никогда не может быть списана по основанию истечения срока исковой давности, т.к. на требования Правительства Москвы об оформлении права собственности на долю в энергетическом котле не распространяются правила об истечении срока давности (стр.7 решения суда). Кроме того, общество представило в суд доказательства прерывания срока исковой давности (если бы он был применим) - письма в Правительство Москвы, свидетельствующие о признании долга. Следовательно, если бы срок исковой давности применялся, он бы истек не ранее 19.11.07г., а не в 2006 году, как указывает налоговый орган (стр.11 решения суда).

Однако, сумма в размере 54 000 000 руб. не является кредиторской задолженностью общества перед Правительством Москвы, т.к. у общества нет обязательства по передаче имущества (имущественного права, выполнению работ, оказанию услуг). В силу инвестиционного характера договора от 24.11.2001 право собственности возникло у Правительства Москвы в силу закона (стр.9 решения суда).

Поскольку договор от 24.11.2001 N 115-1Л имеет инвестиционный характер, что подтверждается п. 1.1 договора, то Правительство Москвы является собственником доли в котле с момента окончания работ по модернизации независимо от того, оформлено это право дополнительным документом или нет (стр.8 решения суда). Отражение суммы в размере 54 000 000 руб. в бухгалтерском балансе общества свидетельствует о бухгалтерской ошибке, но не о наличии кредиторской задолженности (стр.10 решения суда).

При этом, в любом случае, целевые бюджетные средства не могут быть признаны в доходах налогоплательщика в целях налогообложения прибыли в силу п.14 ст.251 НК РФ. В случае нецелевого использования такие средства подлежат изъятию в бюджет (ч.5 ст.6 Закона г. Москвы от 29.11.2000 N 35).

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает на то, что суд проигнорировал нормы ст.4 Федерального закона от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в РФ, осуществляемой в форме капитальных вложений". Согласно п.3 ст.4 указанного закона ОАО "Мосэнерго" является заказчиком, т.е. лицом, непосредственно уполномоченным на реализацию инвестиционного проекта, наделенным наряду с инвестором правами владения, пользования и распоряжения капитальными вложениями на период, установленный договором. Поэтому до момента передачи доли в праве собственности на котел в собственность города Москвы правами владения, пользования и распоряжения обладало общество, а не Правительство Москвы, как установил суд (стр.4 жалобы). Суд в нарушение ст.8 Федерального закона от 25.02.99г. N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в РФ, осуществляемой в форме капитальных вложений", не принял во внимание положение инвестиционного контракта об обязанности общества обеспечить передачу в собственность города Москвы части вновь созданного имущества за счет предоставленных льгот (п.2.2.6 договора), посчитав его "формальным" (стр.4-5 жалобы). Кроме того, судом не дана оценка доводам налогового органа о том, что отношения общества и Правительства Москвы не подпадают ни под один вид правоотношений, названный в ст.93.4 Бюджетного кодекса РФ. Более того, данная статья введена в действие Федеральным законом от 26.04.2007 N 63-ФЗ и не распространяется на сроки давности, истекшие до принятия этого закона. В рассматриваемой ситуации срок истек в 2006 году

Кроме того, инспекция указывает на то, что положения ст.209 ГК РФ не применимы к спорной ситуации, поскольку энергетический котел N 8 не является новой вещью (общество его модернизировало, а не создавало), Правительство Москвы не изготавливало его для себя, выполняя работы непосредственно, а предоставило льготу по налогу на прибыль обществу, что повлекло за собой возникновение иных правоотношений, регулируемых специальным законодательством об инвестиционной деятельности (стр.5-6 жалобы). Суд неправомерно принял довод общества об истечении срока давности в 2007 году, т.к. в дело не представлены достаточные доказательства получения письма от 19.11.2004 адресатом (Правительством Москвы), а также шибочно применил п. 14 ст.250 НК РФ, т.к. эта норма применяется к средствам целевого финансирования, использованным не по назначению. В спорной ситуации средства целевого финансирования были использованы обществом полностью по назначению, что не оспаривается налоговым органом.

Данные доводы исследованы судом апелляционной инстанции и признаны необоснованными по следующим основаниям.

В силу п.3 ст.4 Закона N 39-ФЗ общество, являясь заказчиком работ по модернизации котла, получило права владения, пользования и распоряжения капитальными вложениями, в т.ч. средствами в размере 54 000 000 руб., полученными от Правительства Москвы в качестве целевого финансирования этих работ.

Суд апелляционной инстанции считает то, что налоговый орган ошибочно полагает, что общество получило право собственности на долю в энергетическом котле N 8 после его модернизации в том числе в объеме затрат, профинансированных Правительством Москвы.

Закон N 39-ФЗ предоставляет заказчикам права владения, пользования и распоряжения капитальными вложениями, но не объектами капитальных вложений (или результатами капитальных вложений).

В силу ст.1 Закона N 39-ФЗ капитальные вложения - это инвестиции в основной капитал (основные средства), в том числе затраты на новое строительство, расширение, реконструкцию и техническое перевооружение действующих предприятий, приобретение машин, оборудования, инструмента, инвентаря, проектно-изыскательские работы и другие затраты.

Применительно к спорной ситуации капитальные вложения - это денежные средства в размере 54 000 000 руб., которые были получены обществом от Правительства Москвы на финансирование работ по модернизации котла (т.е. инвестиции в модернизацию котла). Общество, фактически имея на эти средства права владения, пользования и распоряжения в силу закона, действительно распорядилось ими самостоятельно, оплатив часть работ по модернизации котла, что подтверждается налоговым органом. Следовательно, у общества не осталось капитальных вложений (денежных средств) Правительства Москвы, которые бы принадлежали ему на праве владения, пользования и распоряжения.

После завершения модернизации котла появился результат капитальных вложений - модернизированный энергетический котел N 8.

Согласно ст.6 Закона N 39-ФЗ инвесторы имеют право владения, пользования и распоряжения объектами и результатами капитальных вложений. Заказчики, не являющиеся инвесторами, таких прав на объекты и результаты капитальных вложений не имеют.

Следовательно, после завершения работ по модернизации котла его доля в размере стоимости, профинансированной Правительством Москвы, принадлежит инвестору в силу ст.6 Закона N 39-ФЗ , а не заказчику.

Судом первой инстанции установлено, что договор от 24.11.2001 N 115-1Л носит инвестиционный характер, а Правительство Москвы является инвестором. Поэтому суд сделал правильный вывод, что, поскольку в соответствии со ст.6 Закона N 39-ФЗ инвестор имеет право на владение, пользование и распоряжение объектами и результатами капитальных вложений, то Правительство Москвы является собственником доли в энергетическом котле N 8 с момента окончания работ по модернизации независимо от того, оформлено это право дополнительным документом или нет (стр.8 решения суда).

Таким образом, довод налогового органа о том, что суд проигнорировал нормы ст.4 Закона N 39-ФЗ, не свидетельствует о принятии неправильного решения суда.

Относительно доводов инспекции о формальности условий договора о передаче права собственности доли в котле судом апелляционной инстанции установлено, что в договоре от 24.11.2001 N 115-1Л в п.2.2.6 действительно указано, что общество обязано обеспечить передачу в собственность города Москвы части вновь созданного имущества за счет предоставленных льгот по налогу на прибыль.

Между тем, юридически данное условие незаконно, т.к. на основании вышеизложенного передача права собственности на долю в котле невозможна - Правительство Москвы является первоначальным собственником этой доли в силу закона и общество не имеет права передавать то, что ему не принадлежит.

В соответствии с ч.4 ст.421 ГК РФ условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами.

В данном случае порядок возникновения права собственности на результат капитальных вложений предписан законом, поэтому стороны не могут устанавливать его по своему усмотрению.

Согласно ч.1 ст.422 ГК РФ договор должен соответствовать обязательным для сторон правилам, установленным законом и иными правовыми актами (императивным нормам), действующим в момент его заключения.

Поскольку условие п.2.2.6 договора фактически не соответствует законодательству об инвестиционной деятельности, то оно не должно применяться сторонами, в связи с чем судом первой инстанции сделан правильный вывод о формальном характере условия п.2.2.6 договора от 24.11.2001 N 115-1Л (стр.5 решения суда).

В отношении применения ст.93.4 Бюджетного кодекса РФ к спорным правоотношениям судом установлено, что отношения общества и Правительства Москвы подпадают под действие ст.93.4 Бюджетного кодекса РФ.

Согласно п.4 ст.93.4 Бюджетного кодекса РФ исковая давность не распространяется на требования, возникшие в связи с предоставлением на возвратной и (или) возмездной основе бюджетных денежных средств.

Возмездным является договор, по которому сторона должна получить плату или иное встречное предоставление за исполнение своих обязанностей (ч.1 ст.423 ГК РФ).

Безвозмездное предоставление имущества характеризуется отсутствием платы или иного встречного предоставления (ч.2 ст.423 ГК РФ).

Бюджетные средства в размере 54 000 00 руб. предоставлены Правительством Москвы на возмездной основе, т.к. взамен предоставленных средств Правительство Москвы получило право собственности на долю в модернизированном энергетическом котле. Следовательно, положения ст.93.4 Бюджетного кодекса РФ распространяются на спорные правоотношения.

В отношении применимости положений ст.93.4 Бюджетного кодекса РФ к сроку давности, истекшему в 2006 году.

Налоговый орган ошибочно полагает, что ст.93.4 Бюджетного кодекса РФ не распространяется на сроки давности, истекшие до принятия этого закона.

В соответствии с абз.2 п.6 Федерального закона от 26.04.2007 N 63-ФЗ п.4 ст.93.4 Бюджетного кодекса РФ применяется также к отношениям, возникшим до 1 января 2008 года (Определением от 19.05.2009 N 596-0 Конституционный Суд РФ признал указанную норму соответствующей Конституции РФ и применимой к отношениям независимо от срока их возникновения).

Налоговый орган указывает, что суд не имел права применять ст.209 ГК РФ, согласно которой право собственности на новую вещь, изготовленную или созданную лицом для себя, приобретается этим лицом, т.к. Правительство Москвы не изготавливало никакой новой вещи для себя.

Суд апелляционной инстанции считает, что в тексте решения суда допущена опечатка (стр.8) - ст.209 ГК РФ устанавливает содержание права собственности, а не основания его возникновения.

Вместе с тем, из текста решения суда следует, что суд, применяя положения ч.1 ст.218 ГК РФ, исходил из того, что указанная норма действительно устанавливает, что право собственности на новую вещь, изготовленную или созданную лицом для себя с соблюдением закона и иных правовых актов, приобретается этим лицом. В указанной норме нет ограничения, о создании лицом новой вещи своими силами. Лицо может создавать вещь для себя, в т.ч., с привлечением третьих лиц (подрядчиков), инвестируя средства в строительство или в модернизацию объектов.

Суды неоднократно признавали право собственности за лицами, вложившими средства в строительство или реконструкцию (модернизацию) объектов, в спорах между инвесторами и подрядчиками (заказчиками), именно на основании ч.1 ст.218 ГК РФ.

Тот факт, что модернизация (реконструкция) является одним из способов создания новой вещи (нового объекта), также подтверждается судебной практикой.5

На основании изложенного, суд апелляционной инстанции полагает, что суд первой инстанции правильно применил положения ст.218 ГК РФ к спорным правоотношениям.

Налоговый орган считает, что суд сделал вывод о прерывании течения срока исковой давности в отсутствие достаточных доказательств направления обществом писем в Правительство Москвы, свидетельствующих о признании долга.

Однако, общество представило в материалы дела доказательства направления в пределах срока исковой давности письма в Правительство Москвы от 19.11.04г. с просьбой оформить долю города во исполнение условий договора (т.2 л.д.117-121).

Суд в подтверждение факта направления письма принял представленную заявителем зарегистрированную копию письма, а также выписку из журнала регистрации исходящей корреспонденции общества.

Общество не имеет возможности представить доказательства получения письма адресатом, как того требует налоговый орган, т.к. направление письма было осуществлено простым почтовым отправлением. В то же время, получение письма о признании долга кредитором не требуется для подтверждения факта признания долга.

Суд, принимая представленные заявителем доказательства, также отметил, что налоговый орган, в свою очередь, не представил доказательств направления запроса в Департамент имущества города Москвы с просьбой предоставить письмо общества, а также ответ Департамента об отсутствии такого письма (стр.11 решения суда).

Налоговый орган полагает, что п.14 ст.250 НК РФ не применяется к спорным отношениям, т.к. факт целевого использования бюджетных средств им не оспаривается.

Между тем, положения п.14 ст.250 НК РФ правомерно применены судом в том смысле, что целевые бюджетные средства не могут быть признаны в доходах налогоплательщика для целей налогообложения ни при каких условиях - в случае нецелевого использования к ним применяются нормы бюджетного законодательства. А в случае целевого использования они не являются доходом в силу пп.14 п.1 ст.251 НК РФ.

Суд апелляционной инстанции считает, что суд первой инстанции полно и всесторонне исследовал представленные доказательства и вынес обоснованное решение с учетом действующего законодательства и фактических обстоятельств.

По пункту 1.4 и. п.1.14 Решения.

Как следует из материалов дела, в 2006-2007 гг. общество заключило договоры на выполнение ремонтных и наладочных работ энергетического оборудования (с ООО "Спецэнергопуск"), по капитальному ремонту авторегулятора аварийного слива конденсата (с ООО "ПромоЛинк"), по разработке и изготовлению на ТЭЦ-28 стенда испытаний модельного контактного конденсатора, системы водоподготовки для отработки оптимальной конструкции элементов ПГУ МЭС-60 (с ООО "Стройкомплект"), по определению осадок фундаментов зданий, сооружений и энергооборудования, по сервисному обслуживанию пьезометрической сети, определению отметок устий и верха пьезометрических скважин, определению отметок глубинных реперов на ТЭЦ-28, по определению технического состояния строительных конструкций на ТЭЦ-12 и ГЭС-1 (с ООО "Центр-Строй"), а также на приобретение материалов для производственных нужд (дорожные знаки, аккумуляторы, свинец листовой, радиотелефон, кабель для подключения радиотелефона к компьютеру, сетевое зарядное устройство и др.) у ООО "Кретон" и ООО "Альянс".

Предусмотренные договорами работы (товары) были выполнены (поставлены) контрагентами должным образом и в установленные сроки, оплачены обществом на основании направленных в его адрес счетов и счетов-фактур и приняты на учёт (подтверждающие документы представлены в материалы дела, в отношении ООО "Спецэнергопуск" - т.3 л.д.63-102, в отношении ООО "ПромоЛинк" - т.3 л.д.103-107, в отношении ООО "Стройкомплект" - т.3 л.д.108-119, в отношении ООО "Центр-Строй" -т.3 л.д.120-148, т.4 л.д.1-141, в отношении ООО "Кретон" - т.4 л.д.142-150, т.5 л.д.1-12, в отношении ООО "Альянс" - т.5 л.д. 13-51).

Руководствуясь ст.252 НК РФ общество включило в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу прибыль, затраты, произведённые в рамках исполнения указанных договоров, в размере 1 174 295 руб. и в порядке ст. 172 НК РФ приняло к вычету суммы НДС, уплаченные при приобретении товаров (работ, услуг) у своих контрагентов, в размере 910 954 руб. (ст.ст.171, 172 НК РФ).

По мнению налогового органа, общество неправомерно включило в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, затраты на приобретение в 2006-2007 гг. спорных товаров (работ, услуг), а также применило вычет по НДС по указанным операциям. К такому выводу Ответчик пришел на основании следующего: общество не проявило должную осмотрительность при выборе контрагентов, не удостоверившись в наличии надлежащих полномочий у лиц, действующих от имени организаций - контрагентов (стр.20 решения в отношении ООО "Спецэнергопуск", стр.30 решения в отношении ООО "Кретон", стр.32 решения в отношении ООО "Альянс"); представленные обществом документы не подтверждают наличия реальных хозяйственных операций с указанными контрагентами. Такой вывод инспекция делает, основываясь на: информации о датах представления последней отчётности контрагентов заявителя (ООО "Спецэнерогопуск" - IV квартал 2008, ООО "ПромоЛинк" - II квартал 2006, ООО "Стройкомплект" - I квартал 2007, ООО "Центр-Строй" - I полугодие 2008, ООО "Кретон" - IV квартал 2006, ООО "Альянс" - II квартал 2006); факте отсутствия организаций - контрагентов по юридическому адресу (стр.16 решения в отношении ООО "Спецэнергопуск", стр.27 решения в отношении ООО "ЦентСтрой", стр.30 решения в отношении ООО "Кретон", стр.31 решения в отношении ООО "Альянс"); анализе выписок банков по операциям и счетам организаций - контрагентов, согласно которым инспекцией было выявлено, что "денежные средства проходят по расчетному счету организации - поставщика транзитом в один день на счета других организаций. Собственных денежных средств организация не имеет" (стр.22 решения в отношении ООО "ПромоЛинк", стр.24 решения в отношении ООО "Стройкомплект", ст.28 решения в отношении ООО "Центр-Строй"); протоколах допроса свидетелей - учредителей, руководителей контрагентов налогоплательщика, согласно которым свидетели "не являются ни учредителями, ни генеральными директорами, документы, связанные с хозяйственной деятельностью, а также доверенность не подписывали, расчётные счета в банках не открывали, карточки в банке не подписывали" (стр. 16-17 решения в отношении ООО "Спецэнергопуск", стр.22 решения в отношении ООО "ПромоЛинк", стр.24 решения в отношении ООО "Стройкомплект", стр.28 решения в отношении ООО "Центр-Строй", стр.29 решения в отношении ООО "Кретон", стр.31 решения в отношении ООО "Альянс").

Кроме того, в подтверждение отсутствия реальных хозяйственных операций в отношении ООО "Спецэнергопуск" налоговый орган указывает на отсутствие информации об оформлении пропусков сотрудникам ООО "Спецэнергопуск" для прохождения на территорию ТЭЦ-17 (стр.17 решения); о проведении инструктажа сотрудников указанной организации (стр.17 решения), а также на допрос сотрудников ТЭЦ-17 которые указали, что не знают, кем были выполнены спорные работы (стр. 18-19 решения); в 2006 г. Самсонов А.В. не получал доходов от ООО "Спецэнергопуск" (стр.20 решения).

Данные доводы являлись предметом рассмотрения суда первой инстанции и правомерно отклонены.

Материалами дела установлено, что в спорный период ОАО "Мосэнерго" заключило договоры от 23.11.2005 N 112/06 (т.3 л.д.63-64), от 17.01.2006 N 127/01-06 (т.3 л.д.89-90), от 02.10.2006 N 322-С (т.3 л.д.95-99) с ООО "Спецэнергопуск" (далее - контрагент общества) на выполнение работ по вибрационному обследованию и балансировке вращающихся механизмов ТЭЦ-17, по определению причин нарушений тепловых перемещений турбогенератора ст.N 2 ТЭЦ-17, на оказание технической помощи в освоении программно-технического комплекса АСУ ТП котла ст.N 7 ТЭЦ-17.

Работы были выполнены контрагентом общества должным образом, оплачены и приняты обществом на учёт (документы, подтверждающие приобретение, постановку на учет, оплату спорных работ представлены в т.3 л.д.63-102) (стр. 15-16 решения суда).

Непосредственным исполнителем спорных работ был Самсонов А.В., который в спорный период являлся сотрудником ООО "Спецэнергопуск" и одновременно с 30.08.1991 по 31.03.2010 состоял в трудовых отношениях с ЦРМЗ (филиал ОАО "Мосэнерго") (абз.З стр.16 решения суда).

Факт существования трудовых отношений с ЦРМЗ подтверждается Приказом от 30.08.1991 N 591-К о приёме на работу Самсонова А.В. на должность инженера и Приказом от 31.03.2010 о расторжении трудового договора с ним (т.6 л.д.14-15) (абз.4 стр. 16 решения суда).

Реальность выполнения ООО "Спецэнергопуск" виброналадочных работ подтверждается: техническим отчетом, составленным по результатам проделанной работы. Указанный отчет подписан непосредственным исполнителем работ (сотрудник ООО "Спецэнергопуск" Самсонов А.В.) и лицом, осуществившим приемку спорных работ (начальник КТЦ ТЭЦ-17 Кузин В.В.) (т.6 л.д.16-31) (абз.5 стр.16 решения суда); протоколами допроса директора ТЭЦ-17 Ролдугина А.В. от 22.09.2009 г. (т.22 л.д.124-129), главного инженера ТЭЦ-17 Садохова М.Ю. от 25.09.2009 г. (т.22 л.д.130-136) и заместителя главного инженера ТЭЦ-17 Герасина М.И. от 21.09.2009 г. (т.22 л.д.143-148). Опрошенные лица пояснили, что необходимость привлечения сторонней организации возникла в связи с отсутствием в штате организации специалистов для осуществления работ по вибрационному обслуживанию вспомогательного оборудования, поскольку сотрудники ЦРМЗ выполняли работы по обслуживанию турбинного, то есть основного оборудования. Кроме того, гораздо выгоднее по мере необходимости (сбои в работе оборудования, повышение уровня вибрации энергетического оборудования) привлекать стороннюю организацию, чем содержать в штате постоянных сотрудников. Таким образом, опрошенные лица также подтвердили факт выполнения спорных работ ООО "Спецэнергопуск" (стр.16 решения суда); письменными пояснениями Самсонова А.В. (непосредственный исполнитель работ) (копии адвокатского запроса Исх. N AN/26 от 18.01.2011 и письменных пояснений Самсонова А.В. представлены в т.25 л.д. 17-23, т.33 л.д.33), который подтвердил, что он как сотрудник ООО "Спецэнергопуск" выполнял работы по обслуживанию вспомогательного энергетического оборудования ТЭЦ-17.

В отношении порядка прохода на территорию ТЭЦ-17 Самсонов А.В. пояснил, что проход на территорию филиалов ОАО "Мосэнерго" осуществлялся по пропускам. На него, как на сотрудника ЦРМЗ, был оформлен постоянный пропуск, который позволял ему проходить на территорию, в том числе, и ТЭЦ-17.

Таким образом, в связи с тем, что у Самсонова А.В. был постоянный пропуск, отсутствовала необходимость оформлять на него отдельный временный пропуск, как на сотрудника ООО "Спецэнергопуск". Более того, отсутствие информации об оформлении пропуска, как и проведения инструктажа сотрудника ООО "Спецэнергопуск", не свидетельствует о фиктивном характере выполненных работ (стр.17 решения суда).

Выплата заработной платы Самсонову А.В. ООО "Спецэнергопуск" осуществлялась посредством передачи ему денежных средств представителем работодателя. В подтверждение факта получения денежных средств, он ставил подпись в платежных ведомостях на выдачу заработной платы (стр.17 решения суда).

В 2006 году общество заключило с ООО "Центр-Строй" договоры N 68 от 18.05.2006, N 61/105 от 21.01.2006, NN 62/137, 64/210, 65/270 от 21.01.2006 на сервисное обслуживание пьезометрической сети, определение отметок устий и верха пьезометрических скважин и определение отметок глубинных реперов, NN 55 от 01.03.2006, 57 от 01.05.2006 и 58 от 15.05.2006, а также N 73/25 от 30.12.2005 на выполнение работ по определению технического состояния строительных конструкций ТЭЦ-12, ГЭС-1 филиалов ОАО "Мосэнерго".

Указанные работ были выполнены ООО "Центр-Строй" должным образом и в установленные сроки, приняты обществом на учет и оплачены на основании выставленных в его адрес счетов и счетов-фактур (документы, подтверждающие приобретение, постановку на учет, оплату спорных работ представлены в т.3 л.д. 120-148) (стр. 19-20 решения суда).

Кроме того, реальность выполненных работ подтверждается: отчетами о проделанной работ с описанием последовательности выполнения работ, выводов и рекомендаций, а также с приложением схем, чертежей, фотографий расположения установленных наблюдательных конструкций, а также наглядно иллюстрирующих существующие дефекты обследуемых объектов (отчеты представлены в т.5 л.д.57-85 (обследование строительных конструкций зданий и сооружений, определение их технического состояния), т.25 л.д.24-38 (сервисное обслуживание пьезометрической сети с целью выявления степени воздействия грунтовых вод на состояние фундаментов)) (стр. 18-20 решения суда); служебной запиской руководителя отдела "Групп зданий и сооружений" (ГЗиС) Маковского С.С, адресованной директору ТЭЦ-12 филиала общества, содержащей перечень выполненных ООО "Центр-строй" работ (с приложением копий технических отчетов, составленных по результатам выполнения работ), т.25 л.д.49-150, т.26 л.д. 1-14 (стр.19 решения суда).

Отчеты подписаны исполнителями - сотрудниками контрагента (инженер 1-ой категории Кузнецов В.Ф., инженер 2-ой категории Васильев П.С., техник 1-ой категории Кравченко А.Е., ведущий инженер Пронин Ю.А., инженер Домоевский И.Н., Лосев П.Н., Исаев К.С. и Ковальчук Д.И., Слуцкий И.О., Федорин А.В. и Прохоров СМ.), а не руководителем, который отказался признать свою причастность к деятельности компании. Указанные лица не были опрошены инспекцией на предмет выполнения ими спорных работ, подлинность подписей указанных лиц не ставится инспекцией под сомнение (стр. 19-20 решения суда).

Относительно реальности приобретения товаров у ООО "Кретон" и ООО "Альянс" судом установлено, что в 2006 году общество заключило договоры поставки в адрес "Энергосвязь" (филиал общества) товаров, приобретаемых для производственных нужд (дорожные знаки, аккумуляторы, свинец листовой, радиотелефон, кабель для подключения радиотелефона к компьютеру, сетевое зарядное устройство и др.), с ООО "Кретон" и ООО "Альянс".

Товары были поставлены контрагентами должным образом и с соблюдением установленных сроков, приняты обществом на учет и оплачены на основании выставленных в адрес общества счетов и счетов-фактур.

В материалы дела представлены все надлежащим образом оформленные документы, которые подтверждают факт существования хозяйственных отношений между обществом и его контрагентами (т.4 л.д.142-150, т.5 л.д.1-51) (стр.20 решения суда).

Дополнительным доказательством реальность поставки товаров являются пояснения Самбурова С.Б. (копии адвокатского запроса Исх. N AN/47 от 21.01.2011 и пояснений Самбурова С.Б. находятся в т.26 л.д. 15-54), в которых Самбуров С.Б. подтверждает, что: в спорный период он действительно являлся сотрудником "Энергосвязь" филиала общества; филиал действительно закупал товары у ООО "Кретон" и ООО "Альянс"; на товарных накладных, подтверждающих факт принятия обществом товаров, стоит его подпись (стр.22 решения суда).

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Президиума от 25.05.2010 N 15658/09, при реальности произведенного сторонами исполнения по сделке, то обстоятельство, что эта сделка и документы, подтверждающие ее исполнение, от имени контрагента общества оформлены за подписью лица, отрицающего их подписание и наличие у него полномочий руководителя (со ссылкой на недостоверность регистрации сведений о нем как о руководителе в едином государственном реестре юридических лиц), само по себе не является безусловным и достаточным доказательством, свидетельствующим о получении обществом необоснованной налоговой выгоды.

В данном случае, инспекцией в ходе проверки не установлено обстоятельств, позволяющих усомниться в добросовестности общества.

Доказательств получения обществом неосновательной налоговой выгоды или наличия между сторонами по сделке согласованных действий, направленных на получение такой выгоды, инспекцией не представлено. По имеющейся у заявителя информации, контрагенты общества являлись надлежащим образом зарегистрированными юридическими лицами, реально действующими, стоящими на всех видах учетов, имеющими счета в кредитных учреждениях, через которые заявителем с ними производились все расчеты, сдававшими налоговую отчетность.

О проявлении обществом должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагентов свидетельствует получение, наряду с информацией из Единого государственного реестра юридических лиц, от ООО "Спецэнергопуск" и ООО "Центр-Строй" копии устава, Свидетельства о государственной регистрации в ЕГРЮЛ, о постановке на учёт в налоговом органе, информационного письма Мосгоркомстата об учете в ЕГРПО, решения участника о создании общества (в отношении ООО "Спецэнергопуск" - т.5 л.д.146-150, т.6 л.д.1-13, т.14 л.д.119-120, в отношении ООО "Центр-Строй" - т.14 л.д.104-118, 128)9 (стр. 22-23 решения суда).

В отношении контрагентов, выполняющих строительные и ремонтные работы, (ООО "Спецэнергопуск", ООО "ПромоЛинк" и ООО "Центр-Строй") были запрошены лицензии на строительство зданий и сооружений (т.14 л.д.97-102).

Все вышеперечисленные обстоятельства свидетельствуют о том, что вывод инспекции о непроявлении обществом должной осмотрительности ошибочен.

Довод инспекции о недостоверности документов, в том числе счетов-фактур, подписанных не лицами, указанными в учредительных документах контрагента в качестве руководителя, не может сам по себе в отсутствие иных фактов и обстоятельств, рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания налоговой выгоды в качестве необоснованной.

Вывод налогового органа о подписании документов неуполномоченными лицами основан исключительно на показаниях физических лиц. Почерковедческую экспертизу инспекция не проводила.

Опрошенные лица формально являются руководителями, учредителями и главными бухгалтерами, следовательно, могут быть заинтересованы в даче ложных показаний относительно своей непричастности к деятельности организаций-контрагентов.

Протоколы допроса Якунина В.В. (учредитель, генеральный директор ООО "Кретон") и Недождина П.Н. (учредитель, генеральный директор и главный бухгалтер ООО "Альянс") являются недопустимыми доказательствами, т.к. получены от правоохранительных органов, вне рамок налогового контроля.

Довод налогового органа о том, что контрагенты общества по юридическому адресу не находятся, адрес, указанный в учредительных документах, является адресом "массовой" регистрации, не относится к делу и не свидетельствует о фиктивности операций. Отсутствие организации по месту регистрации в момент проведения мероприятий налогового контроля не доказывает, что данная организация не находилась там в период осуществления спорных операций; характер деятельности, осуществляемой контрагентами общества (ООО "Спецэнергопуск", ООО "ПромоЛинк", ООО "Стройкомплект", ООО "Центр-Строй") - осуществление ремонтных работ в помещениях и на оборудовании, принадлежащих заказчику - вообще не требует отдельного помещения для осуществления деятельности; государственная регистрация юридических лиц и индивидуальных предпринимателей осуществляется в настоящий момент налоговыми органами. Следовательно, регистрация контрагента по подложному паспорту не может быть проконтролирована налогоплательщиком, так как никаких закрепленных законом прав на проверку этого обстоятельства у него нет. Данный факт подлежит установлению в процессе регистрации поставщика как юридического лица и присвоения ему ИНН.

Ответственность за действия как самого налогового органа, так и "недобросовестных" участников гражданского оборота не может быть возложена на налогоплательщика.

Налоговый орган не доказал (со ссылками на конкретные периоды, документы бухгалтерской и налоговой отчётности) факт совершения контрагентами налогоплательщика налогового правонарушения. Ответчик не представил достоверных доказательств факта неуплаты налога контрагентами общества (наличие недоимки, просрочки уплаты налога в связи с занижением налогооблагаемой базы), что уже само по себе может свидетельствовать об отсутствии потерь бюджета (стр.24-25 решения суда).

При этом, данные, отраженные самим налоговым органом в решении, свидетельствуют о том, что в спорный период контрагенты общества должным образом выполняли свои налоговые обязанности перед бюджетом (например, ООО "Центр-Строй" представило последнюю отчетность за I полугодие 2008 года (спорные работы были выполнены в 2006 году), 000 "Кретон" представило последнюю отчетность за IV квартал 2006 года (спорная поставка имела место в октябре 2006 года) (стр.25 решения суда).

Если в дальнейшем организация перестала представлять отчетность, то это обстоятельство может являться основанием для применения дополнительных мер налогового контроля в отношении данных организаций, но не может являться основанием для ограничения прав налогоплательщика.

Выводы налогового органа, основанные на анализе банковской выписки по расчетным счетам контрагентов (ООО "ПромоЛинк", ООО "Центр-Строй", ООО "Стройкомплект"), не свидетельствуют о фиктивности операций общества с его контрагентами. Так, по данным банковской выписки, контрагенты общества в спорный период осуществляли расчет со своими контрагентами, приобретали товары, оборудование, уплачивали налоги, оплачивали информационные, рекламные, маркетинговые услуги и др.

Указанные обстоятельства были исследованы судом первой инстанции, им дана надлежащая правовая оценка (стр.22-25 решения суда).

По пункту 1.9 Решения (стр.25-31 решения суда).

Из материалов дела следует то, что ОАО "Мосэнерго" и компания Morraine Consulting Limited заключили договор купли-продажи нежилого здания от 14.04.04 N 3713-12. В соответствии с указанным договором общество обязалось продать нежилое здание площадью 8908,3 кв.м. по цене 457 130 000 руб., в т.ч. НДС 69 731 694 руб.

Здание было обременено арендными правами (договор аренды офисного помещения от 01.01.2002 N 4075-28), заключенного обществом и ОАО "Норильскгазпром" сроком до 31.03.2005.

Впоследствии договор купли-продажи нежилого здания N 3713-12 был расторгнут по заявлению компании Morraine Consulting Limited на основании решения Третейского суда при Фонде "ПЭТЭК", согласно которому стороны были обязаны возвратить друг другу всё полученное по сделке.

Компетенция Третейского суда при Фонде "ПЭТЭК" рассматривать споры сторон по договору купли-продажи N 3713-12 была предусмотрена Соглашением сторон от 15.04.05 (т.6 л.д.32-34).

В решении Третейского суда не были определены суммы, которые общество было обязано уплатить покупателю здания, кроме суммы в размере 1 250 000 руб. в возмещение расходов истца (покупателя) по уплате третейского сбора.

Для устранения неопределенности в размере суммы, подлежащей уплате обществом, истец обратился с заявлением о принятии дополнительного решения (в соответствии со ст.34 Закона от 24.07.2002 N 102-ФЗ). Кроме того, было заявлено ходатайство о замене стороны в связи с правопреемством. Вместо компании Morraine Consulting Limited на стороне истца выступила компания ООО "Агентство Правовой Информатизации Энергетики" (далее - ООО "АПИЭ").

Истец просил взыскать с общества 574 794 400,05 руб., из них 459 710 060 руб. -цена здания, и 115 084 340,05 руб. - упущенная выгода в виде неполученной арендной платы (истец к моменту расторжения договора уже предоставил право аренды помещений в спорном здании АБ "Газпромбанк", но был вынужден уступить права арендодателя обществу после возврата ему здания по расторгнутой сделке, в связи с чем утратил право на получение арендной платы).

В ходе заседания истец изменил заявленные требования и просил суд взыскать с общества 567 276 228,26 руб., из них 459 710 060 руб. - цена здания, и 107 566 158,26 руб. - упущенная выгода.

Суд признал измененное требование истца и решил взыскать с общества 567 276 228,26 руб., из них 459 710 060 руб. - цена здания, и 107 566 158,26 руб. -упущенная выгода.

Решение Третейского суда являлось окончательным и обязательным для сторон (п.2.3 Соглашения от 15.04.2005 об урегулировании возникших конфликтов между обществом и истцом) (т.6 л.д.35-62). Общество во исполнение решения Третейского суда оплатило сумму в размере 459 710 060 руб. платежными поручениями от 14.12.2007 N 2129, от 11.01.2008 N 2016.

В 2008 году общество отразило в целях налогообложения прибыли внереализационный расход в размере 107 566 168 руб. в соответствии с пп.13 п.1 ст. 265 НК РФ.

По мнению налогового органа, общество не имело права учитывать в составе внереализационных расходов присужденную Третейским судом при Фонде "ПЭТЭК" сумму в возмещение упущенной выгоды в размере 107 566 168 руб., поскольку вв соответствии с пп.13 п.1 ст.265 НК РФ внереализационными расходами признаются расходы на возмещение причиненного ущерба. Понятие "ущерб" определено в ст. 15 ГК РФ и включает в себя расходы, которые лицо, чьё право нарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права. Неполученные доходы, которые лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его право не было нарушено, являются упущенной выгодой. Поскольку в понятие "ущерб" упущенная выгода не входит, то налогоплательщик отразил сумму в размере 107 566 168,26 руб. в составе внереализационных расходов неправомерно (стр.50, 53 решения); налогоплательщик не представил доказательства признания долга и не оплатил сумму в размере 107 566 168,26 руб. истцу. Акт сверки общества и истца свидетельствует об отсутствии задолженности общества перед истцом в размере 107 566 168,26 руб. Кроме того, истец не учёл в составе внереализационных доходов сумму в размере 107 566 168,26 руб. (стр.53-54, 57-59 решения); ООО "АПИЭ" в соответствии с договорами уступки права требования имеет право на получение от ОАО "Мосэнерго" денежной суммы в размере 460 960 060 руб. на основании решения Третейского суда от 04.08.05. В соответствии со ст.384 ГК РФ право первоначального кредитора переходит к новому кредитору в объеме и на тех условиях, которые существовали к моменту перехода права. Следовательно, расходы в виде неполученной арендной платы в размере 107 566 168,26 руб. являются необоснованными и экономически неоправданными (стр.56-57 решения); оплата суммы, присуждённой Третейским судом, в размере 459 710 060 руб. не является свидетельством признания долга в размере 107 566 168,26 руб., т.к. произведена на основании решения Третейского суда от 04.08.2005. (о чём свидетельствуют платёжные поручения от 14.12.2007 N 2129, от 11.01.2008 N 2016), а не на основании Дополнительного Решения Третейского суда от 03.12.2007 (стр.57 решения).

Суд первой инстанции, отклоняя указанные доводы налогового органа правомерно исходил из того, что сумма возмещения недополученной арендной платы может быть признана в целях налогообложения прибыли в соответствии с пп.13 либо на основании пп.20 п.1 ст.265 НК РФ, т.к. в составе внереализационных расходов упущенная выгода может быть учтена в том же порядке, что и ущерб (убытки) (стр.27-28 решения суда).

Факт признания долга доказан обществом путем представления в материалы дела Соглашения от 15.04.2005 о добровольном исполнении решений Третейского суда, документами бухгалтерского учета и частичной оплатой присужденной суммы (стр.28 решения суда). ООО АПИЭ является надлежащим кредитором, т.к. Третейский суд произвел замену стороны в споре на основании договора уступки права требования и вынес решение именно в его пользу (стр.30 решения суда).

Кроме того, указание в платежных поручениях на оплату части долга реквизитов решения Третейского суда от 04.05.2008, а не Дополнительного решения Третейского суда от 03.12.2007 правомерно, т.к. согласно п.2 ст.34 Федерального закона от 24.07.2002 N 102-ФЗ "О третейских судах" дополнительное решение является частью решения третейского суда. Такое оформление платежных документов не свидетельствует о признании долга по другому судебному акту (стр.31 решения суда).

По пункту 1.10 Решения (стр.31-36 решения суда).

ОАО "Мосэнерго" заключило Инвестиционное Соглашение с Международной Финансовой Корпорацией (МФК) от 18.06.98, Соглашение о займе с Европейским Банком Реконструкции и Развития (ЕБРР) от 14.08.2002 (т.6 л.д.65-150, т.7 л.д.23), Кредитное соглашение с ЕБРР от 07.04.1998 (т.7 л.д.24-150, т.8 л.д.1-45) (далее - Соглашения). В соответствии с указанными Соглашениями обществу были предоставлены процентные займы, кредиты. Общество в течение всего срока пользования заёмными средствами начисляло и уплачивало проценты в соответствии с условиями Соглашений. Проценты были учтены в целях налогообложения прибыли в соответствии с пп.2 п.1 ст.265 НК РФ в порядке п.8 ст.272 НК РФ с учетом ограничений, установленных в ст.269 НК РФ.

В ходе проверки налоговый орган установил, что в целях налогообложения прибыли за 2006 год были учтены проценты, начисленные в 2005 год.

Налоговый орган исключил из расчета налоговой базы за 2006 год сумму процентов в размере 28 817 458 руб. и доначислил налог на прибыль в сумме 6 916 190 руб. При этом налоговый орган не предъявил претензий к самой возможности учесть спорные расходы в целях налогообложения прибыли, т.е. сомнений в экономической обоснованности, документальной подтвержденное расходов и в сумме исчисленных процентов не возникло.

Суд первой инстанции, исследовав представленные доказательства и оценив доводы сторон, не признал претензии налогового органа обоснованными в силу следующего.

В случае если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в бюджет, занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом. Такой неправильный учет влечет излишнюю уплату налога в более раннем периоде, что компенсирует занижение налога в следующем периоде (стр.32 решения суда).

Налоговый орган не оспаривает право налогоплательщика учесть суммы процентов в целях налогообложения прибыли, претензия касается только периода отражения расходов. Следовательно, общество имеет право учесть проценты в том периоде, к которому они относятся по мнению налогового органа (стр.32 решения суда).

Налоговый орган, установив в ходе проверки факт неправильного отражения расходов в 2006 году, должен был увеличить в соответствующем размере сумму расходов 2005 года, что исключило бы доначисление налога (стр.32 решения суда).

Довод налогового органа о необходимости представления уточненной декларации за 2005 год и ссылку на Постановление Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 15.06.2010 N 1574/10 суд отклонил по следующим причинам при рассмотрении дела судами не исследовался вопрос о проведении проверки периодов, неохваченных выездной налоговой проверкой спорных периодов, такой довод налогоплательщик не заявлял; в рамках рассматриваемого дела суд установил, что период 2005 года, неохваченный выездной проверкой спорного периода, был проверен ответчиком в рамках другой проверки; таким образом, налоговому органу был известен размер налоговых обязательств общества за 2005 год. Установив факт наличия дополнительных документов, подтверждающих расходы, которые могут быть, но не были учтены в 2005 году, налоговый орган имел возможность установить факт переплаты. Между тем, налоговый орган заявляет о неопределенности размера налоговой базы и суммы налога за 2005 год, что противоречит фактическим обстоятельствам (стр.33 решения суда). Выявив переплату за 2005 год налоговый орган, был обязан сообщить об этом налогоплательщику и самостоятельно провести зачет в счет погашения недоимки. Кроме того, правовая позиция Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации не применима к рассматриваемому спору, т.к. касается других расходов и не аналогичен рассмотренному Президиумом Высшего Арбитражного суда Российской Федерации (стр.36 решения суда).

В апелляционной жалобе налоговый орган полагает, что общество не доказало наличие переплаты в 2005 году. Представленных в материалы дела уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2005 год и налоговые регистры учета процентов не подтверждают наличие переплаты ввиду следующего: суд не учел, что налоговый регистр N 11 за 2005, в котором указана сумма процентов, начисленных за период с 14.07.2005 (МФК, ЕБРР) до 28.11.2005 (ЕБРР), является внутренним документом организации и может быть изменен в одностороннем порядке в любой момент времени (стр.18 жалобы); наличие переплаты в материалах предыдущей выездной налоговой проверки за 2005 год установлено не было. Согласно позиции Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 15.06.2010 N 1574/10, если налоговые периоды не входили в число проверяемых инспекцией, следовательно, налоговый орган был лишен возможности подтвердить либо опровергнуть утверждение общества о наличии у него переплаты за прошлые годы. Данные обстоятельства подлежат оценке налоговым органом и могут быть приняты судом во внимание только в случае, когда в результате выявленных нарушений корректируется размер налогового обязательства налогоплательщика за разные налоговые периоды, однако, в пределах периода проведения одной налоговой проверки. Кроме того, приведенная позиция Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации сформирована в отношении одного из видов внереализационных расходов. Поскольку в настоящем эпизоде рассматривается вопрос периода списания также вида внереализационного расхода, то изложенная правовая позиция подлежит применению и в настоящем деле.

Доводы апелляционной инстанции судом отклоняются.

Ссылка налогового органа на то, что налоговый регистр N 11, представленный в материалы дела, являясь односторонним внутренним документом заявителя, может быть им изменен в любой момент времени и поэтому не может являться надлежащим доказательством переплаты, т.е. фактически ставит под сомнение достоверность документа, не может быть принят во внимание, поскольку доказательств произвольного изменения данных налогового регистра N 11 налоговый орган не представил.

Как пояснил заявитель, все налоговые регистры (в т.ч. N 11) регулярно предоставляются налоговому органу. В частности, при выездной налоговой проверке 2005 года налоговому органу были предоставлены все запрошенные документы, в т.ч. налоговый регистр N 11. Так, заявителем представлены копия требования о представлении документов от 21.05.2007 N 13-05/1 и копия сопроводительного письма о представлении запрошенных документов (Приложении N 1). У налогового органа имелась возможность сверить данные, отраженные в документе, представленном им в ходе проверки, и представленном в материалы дела.

Вместе с тем, кроме налогового регистра заявителем представлена налоговая декларация за 2005 год (т.27 л.д.93-116), данные которой полностью совпадают с данными налогового регистра (в соответствующих строках).

Таким образом, доводы налогового органа о недоказанности переплаты за 2005 год необоснованны.

В отношении возможности применения правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации в постановлении от 15.06.2010 N 1574/10.

Судом первой инстанции дана оценка доводу налогового органа о применении к спорной ситуации правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации в постановлении от 15.06.10г. N 1574/10. По мнению суда, сформированная в постановлении N 1574/10 правовая позиция не подлежит применению при рассмотрении данного спора (стр.33. 36 решения суда).

Между тем, налоговый орган в апелляционной жалобе признает, что приведенная в постановлении N 1574/10 правовая позиция сформирована в отношении одного из видов внереализационных расходов (стр.18 жалобы). Но, тем не менее, по мнению налогового органа, эта позиция может быть применена в настоящем споре, в котором рассматривается "также вид внереализационных расходов" (стр. 18-19 жалобы).

При этом, налоговый орган не учитывает, что в самом Постановлении Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации N 1574/10 указано на то, что содержащееся в настоящем постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации толкование правовых норм является общеобязательным и подлежит применению при рассмотрении арбитражными судами аналогичных дел.

Рассматриваемое дело не аналогично рассмотренному Президиумом Высшего Арбитражного суда Российской Федерации ни по применяемым нормам, ни по виду расходов. В указанном Постановлении Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации дано толкование п.2 ст.265, п.2 ст.266, п.1 ст.272 НК РФ, ст.8, ст.12 Федерального закона от 26.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете". Указанные нормы не являются применимыми в настоящем споре, т.к. регулируют порядок списания безнадежных долгов в связи с истечением срока исковой давности, а не порядок списания процентов по долговым обязательствам.

Кроме того, в рамках спора, рассмотренного Президиумом Высшего Арбитражного суда Российской Федерации, вопрос о проведении проверки более ранних налоговых периодов не исследовался, в связи с чем Президиум сделал вывод о невозможности для налогового органа установить факт переплаты.

По пункту 1.11 Решения (стр.36-39 решения суда).

В рамках судебного дела N А40-71423/05-7-589 между обществом и ФГУП "Учебно-экспериментальная теплоэлектроцентраль Московского энергетического института" заключено мировое соглашение от 18.01.2006, в соответствии с которым общество обязалось погасить задолженность по оплате электроэнергии, приобретённой у ФГУП, в сумме 18 489 805,15 руб., образовавшуюся в период 2002-2003гг. (т.8 л.д.46-49).

Указанная сумма была учтена обществом в составе внереализационных расходов в качестве признанных должником долговых обязательств (пп.13 п.1 ст.265 НК РФ).

По мнению налогового органа, общество не имело права учитывать в целях налогообложения прибыли расход в сумме 18 489 805,15 руб. по следующим причинам: указанная сумма представляет собой кредиторскую задолженность перед поставщиком за поставленную электроэнергию, поэтому не может быть учтена в составе внереализационных расходов как сумма долговых обязательств, признанная должником; кредиторская задолженность образовалась в период 2002-2003 г..г. и поэтому не может быть учтена в целях налогообложения прибыли в расходах 2006 года.

Суд первой инстанции правомерно на основании представленных доказательств доводов сторон, подтвердил правомерность учета спорных расходов в 2006 году по следующим основаниям.

В учете общества до 2006 года задолженность перед ФГУП "Учебно-экспериментальная теплоэлектроцентраль Московского энергетического института" по поставке электроэнергии не числилась, т.к. общество не признавало обязанность по оплате и не отражало факт поставки спорного объема электроэнергии (стр.37 решения суда).

После обращения ФГУП в суд за взысканием задолженности стороны заключили мировое соглашение, по которому общество признало задолженность в сумме 18 489 805,15 руб. и обязалось ее уплатить (стр.37 решения суда). Оплата задолженности произведена не на основании договоров поставки электроэнергии, а на основании судебного акта от 18.01.2006 (стр.38 решения суда). Заявитель не имел возможности учесть спорную сумму в расходах в 2002-2003гг., т.к. отсутствовали подтверждающие документы (стр.39 решения суда).

Таким образом, общество правомерно учло сумму в размере 18 489 805,15 руб. в составе внереализационных расходов, а не материальных расходов, т.к. подтверждающим документом является акт о признании долга должником, а не документы на поставку электроэнергии (стр.38-39 решения суда).

По пункту 1.12 Решения (стр.39-51 решения суда).

В связи с поставкой электроэнергии у заявителя до введения в действие главы 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ образовалась дебиторская задолженность за поставленную электроэнергию, а также в виде присуждённых судом неустоек и судебных расходов с должников.

В проверенные 2006-2008 годы общество списывало оспариваемые суммы задолженности ликвидированных компаний-дебиторов как безнадёжный долг за счет резервов по сомнительным долгам.

При проведении выездной налоговой проверки были предъявлены претензии о неправомерном учете в составе внереализационных расходов спорных сумм безнадежных долгов в общем размере 56 870 819 руб. по следующим ликвидированным компаниям-дебиторам: ОАО "Щекинская МТС" в размере 861 793 руб., ГУП "Рошальский химический комбинат им. И.А. Косякова" в размере 3 576 835 руб., АООТ "Сходнямебель" в размере 21 370 670 руб., ОАО "Тверьторф" в размере 2 258 423 руб., МП "Управление городского хозяйства" в размере 20 532 336 руб., ОАО "Краф-Текстиль" в размере 3 710 762 руб., ОАО "Турбомоторный завод" в размере 4 560 000 руб.

По мнению налогового органа, общество не подтвердило включение сумм дебиторской задолженности, в том числе по присуждённым неустойкам и судебным расходам, в налоговую базу переходного периода, которая при введении в действие главы 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ должна была формироваться в виде сумм, ранее не учитывавшихся при формировании налоговой базы организацией, переходящей на метод начисления (пп. 1-2 п. 1 ст. 10 Закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ) (кроме ОАО "Краф-текстиль" и ОАО "Турбомоторный завод"); общество не подтвердило, что спорные суммы требований к ликвидированным дебиторам не были удовлетворены и не были погашены при ликвидации дебиторов (кроме ГУП "Рошальский химический комбинат им. И.А. Косякова", ОАО "Краф-текстиль" и ОАО "Турбомоторный завод"); общество списало задолженность дебитора ОАО "Краф-Текстиль" в 2008 году, в то время как основания для этого возникли в 2005; сумма, перечисленная в рамках договора простого товарищества с ОАО

"Турбомоторный завод", не является задолженностью за товары, работы или услуги и не могла быть списана как безнадёжный долг.

Исследовав представленные доказательства и доводы сторон, суд первой инстанции правомерно подтвердил правомерность учета спорных расходов в виде безнадежных долгов и отсутствие негативных последствий для бюджета по следующим основаниям.

Спорные суммы дебиторской задолженности возникли до 01.01.2002 и были учтены в доходах в целях налогообложения прибыли при формировании налоговой базы переходного периода (стр.41, 42-44 решения суда).

В силу п.6 ст.10 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ такие суммы не могут участвовать в формировании резерва по сомнительным долгам, создаваемого по правилам ст.266 НК РФ. Общество во исполнение указанной нормы формировало резерв без учета спорных сумм (стр.41 решения суда).

Однако, нормы Налогового кодекса РФ не запрещают признавать в расходах суммы дебиторской задолженности, образовавшейся до 01.01.2002 (стр.41 решения суда).

Налогоплательщики, принявшие решение о создании резерва по сомнительным долгам, осуществляют списание всех безнадежных долгов за счет резерва. И только в случае превышения суммы безнадежных долгов над суммой резерва они могут быть списаны непосредственно в расходы (стр.41 решения суда).

Поскольку в целях налогообложения прибыли признаются суммы отчислений в резерв, а не суммы, списанные за счет резерва, то суммы спорной дебиторской задолженности, не участвовавшие в формировании резерва, но списанные за его счет, не повлияли на размер налоговой базы по налогу на прибыль за проверяемый период14 (стр.41 решения суда).

Суд первой инстанции исследовал все представленные документы по каждой ликвидированной компании-дебитору, подтверждающие возникновение и размер дебиторской задолженности, и признал их достаточными для подтверждения факта наличия и размера безнадежного долга. Кроме того, суд указал, что Налоговый кодекс РФ не связывает возникновение права налогоплательщика на списание безнадежного долга по основанию ликвидации должника с совершением каких-либо действий, направленных на взыскание этого долга. Поэтому отсутствие документов, подтверждающих включение спорной задолженности в реестр требований кредиторов, не является препятствием для признания долга безнадежным и списанию его в установленном порядке (стр.44-49 решения суда).

По ООО "Краф-Текстиль" суд пришел к правильному выводу, что общество имело право учесть спорную задолженность в расходах 2008 года, несмотря на фактическую ликвидацию должника в 2005 году. В соответствии с п.1 ст.81 и п.1 ст.54 НК РФ при обнаружении ошибок, не приводящих к занижению налоговой базы, налогоплательщик не обязан подавать уточненную декларацию, а может учесть расходы в текущем периоде, т.к. в предыдущем периоде возникла переплата налога, и отсутствуют негативные последствия для бюджета (стр.49-50 решения суда).

Суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что сумма в размере 4 560 000 руб., перечисленная в рамках договора простого товарищества ОАО "Турбомоторный завод", может быть списана как безнадежный долг в связи с ликвидацией контрагента. Вложение средств в рамках простого товарищества может рассматриваться как финансовое вложение, и при ликвидации организации-должника такие суммы могут быть списаны по пп.20 п.1 ст.265 НК РФ как другой экономически обоснованный расход. В связи с этим, в любом случае, недоимки по налогу на прибыль не возникает (стр.50-51 решения суда).

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает на то, что представленные в дело документы - бухгалтерский баланс, расчет налоговой базы переходного периода, налоговая декларация по налогу на прибыль - не подтверждают, что спорная дебиторская задолженность была учтена в доходах при расчете налоговой базы переходного периода. По мнению суда, спорная задолженность включена в базу переходного периода по строке "Прочие", однако, расшифровка этой строки в материалы дела не представлена (стр.21-22 жалобы). Налогоплательщик не доказал факт не погашения должником задолженности до завершения конкурсного производства, т.к. из представленных документов невозможно установить, включались ли требования в реестр кредиторов, а также размер требований. Суд ошибочно посчитал, что НК РФ не связывает возникновение права налогоплательщика на списание безнадежного долга с совершением каких-либо действий, направленных на взыскание этого долга (обращение к судебным приставам, включение требований в реестр кредиторов). По мнению налогового органа, дебиторская задолженность должна подтверждаться документами, из которых можно установить сумму дебиторской задолженности и факт ее возникновения. К таким документам, по мнению налогового органа относятся: договоры с указанием срока платежей, товарные накладные (акты выполненных работ), акты сверки задолженности с дебиторами, акты инвентаризации, свидетельствующие о том, что на момент списания указанная задолженность не погашена (стр.22-23 жалобы). Вывод суда в отношении задолженности ООО "Краф-Текстиль" о том, что отнесение расхода к другому (более раннему) периоду влечет возникновение переплаты, поэтому задолженность перед бюджетом отсутствует, противоречит нормам материального права и сложившейся судебной практике. Нормы п.2 ст.265 и ст.272 НК РФ не предоставляют налогоплательщику право на произвольный выбор налогового периода для списания безнадежных долгов. Аналогичный вывод сделал Президиум ВАС РФ в Постановлении от 15.06.10г. N 1574/10 (стр.23-25 жалобы). В отношении задолженности ОАО "Турбомоторный завод" суд применил норму, не подлежащую применению - ст.265 НК РФ, проигнорировав нормы ст.270 НК РФ, согласно п.3 которой вклад участника в простое товарищество не должен учитываться в расходах для целей налогообложения прибыли (стр.25-26 жалобы). Вывод суда о том, что списание безнадежных долгов, не участвовавших в формировании резерва по сомнительным долгам, за счет этого резерва, правомерно, противоречит нормам материального права и сложившейся судебной практике. Заявитель не имел права списывать спорную задолженность за счет резерва по сомнительным долгам (стр.26-27 жалобы).

Данные доводы судом апелляционной инстанции отклоняются.

При рассмотрении дела суд установил, что вся сумма дебиторской задолженности, неоплаченная по состоянию на 01.01.2002, была учтена в составе доходов от реализации при формировании налоговой базы переходного периода, на основании следующих документов (стр.43 решения суда): Бухгалтерский баланс по состоянию на 31.12.2001 (т.29 л.д.58-64); Расчет налоговой базы переходного периода (т.29 л.д.65-66); Налоговая декларация по налогу на прибыль, лист 12 "Расчет налога на прибыль с сумм, которые ранее не учитывались при формировании налоговой базы (для организаций, переходящих на метод начисления" (т.29 л.д.67-147).

По строке 241 бухгалтерского баланса по состоянию на 31.12.2001 отражена сумма дебиторской задолженности покупателей и заказчиков в размере 10 284 853 т.р. (с учетом НДС). Сумма учтенной по строке 241 баланса по состоянию на 31.12.01г. дебиторской задолженности без НДС составляет 8 642 280 360 руб., что подтверждается Расчетом налоговой базы переходного периода.

В целях налогообложения прибыли в составе доходов от реализации отражена сумма в размере 8 643 552 800 руб. (8 642 280 360 руб. из строки 241 баланса + 1 272 443 руб. из строки 246 баланса (без учета НДС)).

Правильность отражения в составе доходов по налогу на прибыль сумм дебиторской задолженности без учета НДС подтверждена в решении ФНС России от 26.08.2010 (стр.12).

Таким образом, вся сумма дебиторской задолженности, отраженная на балансе общества по состоянию на 31.12.2001 была включена в доход в целях налогообложения прибыли.

Тот факт, что спорные суммы задолженности были отражены на балансе по состоянию на 31.12.2001 подтверждается представленными в дело выписками из разделительного баланса (п.30 л.д.1, 27, 42, 60).

Кроме того, налоговый орган в оспариваемом решении указывает, что общество в ходе проверки представило проверяющим документы, подтверждающие возникновение спорных сумм задолженности, датированные периодами начиная с 1996 года (договоры, исполнительные листы, др.).

Следовательно, суд сделал правильный вывод, что все спорные суммы задолженности были учтены на балансе общества по состоянию на 31.12.01г. Факт их учета в доходах при формировании налоговой базы переходного периода подтвержден расчетом, проверенным судом, а также самим налоговым органом, подтвердившем правильность формирования налоговой базы переходного периода (решение от 13.12.06г. N 15/14 по результатам выездной налоговой проверки 2002-2003 г..г. в соответствующей части представлено в материалы дела т.8 л.д.51-57).

Таким образом, довод налогового органа о том, что вывод суда о включении спорных сумм в доход является предположением, т.к. общество не представило в материалы дела расшифровку строки "Прочие" Расчета налоговой базы, необоснован. Суд полно и всестронне исследовал представленные доказательства, которые подтверждают факт включения спорных сумм в доход базы переходного периода. Отсутствие расшифровки не может повлиять на выводы суда и правильность принятого решения, т.к. факт доказан иными документами и обстоятельствами.

В отношении необходимости доказывания факта совершения обществом каких-либо действий, направленных на взыскание долгов (обращение к судебным приставам, включение требований в реестр кредиторов) и отсутствия факта погашения долга до ликвидации должника.

По мнению налогового органа, налогоплательщик не доказал факт непогашения должником задолженности до завершения конкурсного производства, т.к. из представленных документов невозможно установить, включались ли требования в реестр кредиторов, а также размер требований (стр.22 жалобы). Однако, на следующей странице жалобы налоговый орган указывает, что для подтверждения факта наличия (непогашения) задолженности на конец отчетного периода достаточно представить акты инвентаризации дебиторской задолженности с указанием суммы этой задолженности.

Как следует из представленных заявителем копий требований N 5, N 10 о представлении актов инвентаризации, приказов о списании дебиторской задолженности, имеющихся судебных документов и копии ответов на требования, обществом были представлены налоговому органу в ходе проверки акты инвентаризации с указанием всех спорных сумм, также как и приказы о списании задолженности.

Таким образом, общество представило в ходе проверки все документы, которые, по мнению налогового органа, подтверждают факт непогашения спорных сумм до ликвидации должника.

Налоговый орган утверждает, что вывод суда о том, что НК РФ не связывает возникновение права налогоплательщика на списание безнадежного долга с совершением каких-либо действий, направленных на взыскание этого долга (обращение к судебным приставам, включение требований в реестр кредиторов), противоречит нормам налогового законодательства. Между тем, инспекция не приводит в жалобе ни одной нормы Налогового кодекса РФ, в которой была бы установлена подобная обязанность.

В апелляционной жалобе инспекция ссылается на общие нормы НК РФ (ст.252, пп.8 п.1 ст.23), устанавливающие обязанность налогоплательщиков документально подтвердить расходы и хранить такие документы в течение 4 лет. Учитывая специфику дебиторской задолженности, срок хранения подтверждающих документов следует исчислять с момента списания дебиторской задолженности.

При этом к подтверждающим документам налоговый орган относит: договоры, товарные накладные (акты, выполненных работ, оказания услуг), акты сверки задолженности с организациями-дебиторами и акты инвентаризации дебиторской задолженности на конец отчетного периода, свидетельствующие о том, что на момент списания указанная задолженность не погашена.

В ходе проверки налоговому органу были представлены указанные документы, что подтверждено им на стр.80-86 оспариваемого Решения. Кроме того, были представлены исполнительные листы, также подтверждающие факт наличия задолженности, установленный в судебном порядке.

Факт наличия исполнительных листов сам по себе свидетельствует о том, что налогоплательщик предпринимал меры для взыскания долга.

Однако, Налоговый кодекс РФ не связывает возникновение права налогоплательщика на списание безнадежного долга по основанию ликвидации должника с совершением каких-либо действий, направленных на взыскание этого долга (обращение к судебным приставам, получение постановления об окончании исполнительного производства или о невозможности взыскания, включение требований в реестр кредиторов).

На основании изложенного, суд апелляционной инстанции считает, что довод налогового органа противоречит судебной практике и не основан на нормах Налогового кодекса РФ.

Списание задолженности ОАО "Краф-Текстиль" в размере 3 710 762 руб. в 2008 году, а не в 2005 году, когда должник уже был исключён из ЕГРЮЛ, не привело к возникновению налоговой задолженности общества. Общество узнало о ликвидации должника в 2008 году и именно в этот период признало долг безнадежным.

В соответствии с п. 1 ст. 81 НК РФ при обнаружении ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик не обязан, а лишь вправе внести изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточнённую налоговую декларацию. Кроме того, на основании п.1 ст.54 НК РФ налогоплательщик при расчете налоговой базы текущего периода вправе учесть суммы расходов, относящиеся к прошлым периодам, в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

У налогоплательщика в результате этой ошибки не возникла задолженность перед бюджетом в спорной сумме.

Как разъяснил Пленум Высшего Арбитражного суда Российской Федерации в постановлении от 28.02.2001 N 5 (п.42), в случае, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата, перекрывающая или равная сумме доначисленного налога в последующем периоде, то недоимка (задолженность перед бюджетом) не возникает.

Кроме того, Минфин России в письме от 22.01.2007 N 03-03-06/1/20 (т.8 л.д.58-59) разъяснил Обществу, что нормами п. 2 ст. 265, п. 1 ст. 266 НК РФ не запрещено отнесение на финансовый результат убытков от списания дебиторской задолженности в налоговые (отчётные) периоды, следующие за периодом возникновения оснований для списания такой задолженности.

Судебная практика по порядку списания безнадежных долгов в проверяемом периоде также позволяла не подавать уточненные декларации, а учитывать расход в периоде получения документа, подтверждающего факт ликвидации должника.

Общество, признавая расход в 2008 году, руководствовалось требованиями ст.252 НК РФ о документальной подтвержденное_ расходов, а также вышеуказанными ориентирами в виде адресного письма Минфина РФ и сложившейся к тому моменту судебной практики.

По мнению налогового органа, расходы по списанию долгов ликвидированных организаций должны быть учтены в периоде ликвидации организации. Однако инспекция не учитывает, что налогоплательщик не имеет возможности признать долг безнадежным ко взысканию до того момента, когда ему станет известно о факте ликвидации организации.

Признание долга нереальным ко взысканию в связи с ликвидацией должника требует документального подтверждения соответствующим документом - выпиской из ЕГРЮЛ о ликвидации организации. Кроме того, списание дебиторской задолженности осуществляется по правилам, установленным Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утв. Приказом Минфина РФ от 29.07.98г. N 34н (далее - Положение). В соответствии с п.77 Положения долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации.

Таким образом, для признания долга безнадежным необходимо выполнение следующих условий: наличие документов, подтверждающих возникновение долга; наличие документа, подтверждающего нереальность ко взысканию этой суммы долга (наличие выписки из ЕГРЮЛ); проведение инвентаризации дебиторской задолженности, подготовка письменного обоснования и приказа руководителя на списание суммы задолженности, признанной безнадежной (нереальной) ко взысканию.

В отсутствие указанных документов у организации нет оснований отражать внереализационные расходы в виде списанных безнадежных долгов.

Таким образом, общество обоснованно признало внереализационные расходы в периоде, когда был собран полный пакет документов, подтверждающих право на списание безнадежных долгов.

Кроме того, суд апелляционной инстанции учитывает, что налоговый орган не был лишен возможности подтвердить или опровергнуть утверждение налогоплательщика о возникновении у него переплаты. Налоговая инспекция уже проверяла правильность исчисления налоговой базы за прошлые периоды и поэтому, выявив в текущем периоде расходы, которые относятся к прошлым периодам, имела возможность установить переплату налога.

В связи с этим, правовая позиция Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации, изложенная в постановлении от 15.06.2010 N 1574/10 не может быть применена при рассмотрении данного дела, поскольку в рассмотренном Президиумом Высшего Арбитражного суда Российской Федерации споре, в отличие от настоящего, вопрос о проведении и результатах проверки предыдущих периодов не был исследован, что действительно исключало возможность подтвердить переплату за более ранние периоды, не вошедшие в число проверяемых текущей проверкой.

По мнению налогового органа, суд применил неправильную норму - ст.265 НК РФ, тогда как надлежало применить п.3 ст.270 НК РФ, согласно которому вклад участника в простое товарищество не должен учитываться в целях налогообложения прибыли.

Суд апелляционной инстанции полагает, что суд первой инстанции правильно применил положения ст.265 НК РФ, а налоговым органом не учтены следующие обстоятельства.

Согласно п.3 ст.270 НК РФ, расходы в виде вклада в простое товарищество, также, как и расходы в виде взносов в уставный капитал, не принимаются в целях налогообложения прибыли.

Расходы общества в виде вклада в простое товарищество были понесены в 2001 году, что известно налоговому органу. В периоде возникновения расходов (в 2001 году) они не были учтены при формировании налоговой базы в соответствии с действовавшим в тот период Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли21. Такой порядок учета (невключение в расходы в целях исчисления налога на прибыль) соответствует установленному в п.3 ст.270 НК РФ.

Однако, в настоящем споре общество списало расходы не в виде вклада в уставный капитал, а в виде безнадежного долга.

Суд, применяя пп.20 п.1 ст.265 НК РФ, исходил из общих правил признания расходов в целях налогообложения прибыли, а именно установил их экономическую обоснованность и документальную подтвержденность (ст.252 НК РФ).

В ходе проверки налоговый орган на основании представленного договора от 09.06.2001 N 74-01-4/354414 установил, что ОАО "Мосэнерго" и ОАО "Турбомоторный завод" обязались соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для сооружения на ОАО "ТМЗ" стенда для испытания головного образца газотурбинной установки ГТЭ-25У (стр.73 Решения).

Таким образом, очевидно, что сумма в размере 4 560 000 руб. была понесена обществом в рамках его основной деятельности, т.е. экономически обоснована.

К документальному подтверждению размера суммы у налогового органа претензий нет.

Поскольку вклад в простое товарищество в целях Налогового кодекса РФ фактически приравнен к взносу в уставный капитал (о чем свидетельствует налоговый орган, ссылаясь на п.3 ст.270 НК РФ), то и порядок списания долга в случае ликвидации должника - участника простого товарищества должен быть идентичен установленному для списания долга по вложениям в уставный капитал.

Налоговый орган, не соглашаясь с выводом суда о том, что общество, принявшее решение о формировании резерва по сомнительным долгам, имеет право списывать безнадежные долги только за счет резерва, независимо от того, участвовали ли такие суммы в формировании резерва, не приводит ни одной нормы Налогового кодекса РФ, которая бы подтверждала его позицию.

Между тем, в п.5 ст.266 НК РФ указано, что в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, списание всех долгов, признаваемых безнадежными в соответствии с настоящей статьей, осуществляется за счет суммы созданного резерва. И только в случае превышения суммы безнадежных долгов над суммой резерва они могут быть списаны как внереализационные расходы.

Как пояснил заявитель, сумма безнадежных долгов в проверяемом периоде не превысила сумму сформированного резерва, поэтому у общества не было оснований для списания безнадежных долгов в качестве внереализационных расходов, а не за счет резерва.

В подтверждение своего мнения налоговый орган ссылается на мнение Минфина РФ и судебную практику.

При этом позиция Минфина РФ, на которую ссылается налоговый орган в апелляционной жалобе, сформирована в периоде после завершения проверяемого (в 2010 году, спорный период - 2008 год), тогда как в проверяемом периоде существовал иной подход, на который и ссылается заявитель.

Кроме того, как показал анализ судебных актов, указанных в апелляционной жалобе, до изменения позиции Минфина РФ и ФНС России, именно налоговые органы придерживались позиции, заявляемой обществом в настоящем деле, а именно - за счет резерва должны быть списаны все безнадежные долги, даже если они не формировали этот резерв, что вызывало споры с налогоплательщиками.

При этом, налоговый орган не опровергает, а подтверждает доводы общества о списании спорных сумм дебиторской задолженности за счет резерва, т.е. свидетельствует о том, что они не повлияли на размер налоговых обязательств проверяемого периода (2007-2008гг.), но, тем не менее, настаивает на доначислении налога на прибыль.

Поскольку в целях налогообложения прибыли спорные суммы не были учтены, то, независимо от оценки правомерности списания за счет резерва, занижения налоговой базы проверяемого периода, и, соответственно, суммы налога к уплате в бюджет, не произошло.

Как установлено судом первой инстанции, все спорные суммы являются безнадежными долгами, документально подтверждены и могут быть списаны как безнадежный долг.

В связи с этим, следуя позиции налогового органа о том, что спорные суммы не могут быть списаны за счет резерва по сомнительным долгам, то, учитывая позицию Минфина РФ такие суммы могут быть учтены в целях налогообложения прибыли как самостоятельный внереализационный расход.

Следовательно, независимо от порядка списания расходов (за счет резерва или в качестве внереализационных расходов) доначисление налога на прибыль в сумме 13 648 997 руб. необоснованно.

В отношении п.1.13 Решения (стр.51-68 решения суда).

В 2006-2007 гг. ООО "Мосэнерго" заключило договоры N П-8319-50/499 от 20.06.2006, N П-8399-49/510 от 20.06.2006, N П-8314-27/504 от 20.06.2006, N 541/153/4/8 от 28.02.2006, N 541/63/4 от 18.01.2007 на поставку строительных материалов (железобетонные изделия, кирпич, строительные смеси, цемент, камень, плиты, балки, строительные заборы и иные, далее также товар) с ООО "Оценочная компания ТРУВЭЛ" (далее также контрагент общества) (т.8 л.д.66-88).

ООО "Оценочная компания ТРУВЭЛ" выполнило свои обязательства (осуществило поставку строительных материалов) перед обществом должным образом и в установленные сроки. Товары были приняты обществом на учёт. Факт принятия на учёт спорных товаров подтверждается документами, составленными по формам, содержащимся в Альбомах унифицированных форм первичной учётной документации по учёту торговых операций, утв. Постановлением Госкомстата РФ от 25.12.1998 N 132 -товарными накладными (счета-фактуры и товарные накладные представлены в т.9 л.д.27-150, т.10. л.д. 1-150, т.11 л.д. 1-150, т.12 л.д.1-149, т.13 л.д.151, т.14 л.д.1-56).

Спорные товары были оплачены на основании направленных в его адрес счетов и счетов-фактур. Факт оплаты подтверждается соответствующими платёжными документами, и не оспаривается налоговым органом.

Полученные от поставщика счета-фактуры правильно и своевременно отражались обществом в книгах покупок за 2006-2007 г.г. (извлечения из книг покупок за 2006-2007 г.г. представлены в т.8 л.д.89-121), что также не оспаривается инспекцией.

Суммы НДС, уплаченные обществом своему контрагенту за поставленные строительные материалы, отражены в декларациях по НДС за 2006-2007 гг. и поставлены к вычету.

По мнению налогового органа, документы не подтверждают реальность хозяйственных операций и содержат недостоверные сведения о факте поставки строительных материалов. Указанный вывод налоговый орган делает на основании того, что представленные обществом документы не соответствуют требованиям, предъявляемым к оформлению счетов-фактур п.п.5, 6 ст. 169 НК РФ, так как подписаны неуполномоченным лицом.

Данный вывод инспекция делает на основании опроса Михайловой Н.Н., согласно которому свидетель в спорный период являлась генеральным директором и главным бухгалтером ООО "Оценочная компания ТРУВЭЛ", право подписи первичных документов было у нее, но финансово-хозяйственные документы с заявителем не подписывала. Почерковедческая экспертиза, проведенная в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля, показала, что подписи на счетах-фактурах Михайловой Н.Н. не принадлежат (стр.98 решения). Анализ банковской выписки по операциям на счёте ООО "Оценочная компания ТРУВЭЛ" в МФ ЗАО КБ "Кедр", в соответствии с данными выписки денежные средства, поступившие от общества проходят по расчётному счёту ООО "Оценочная компания ТРУВЭЛ" транзитом на счета ООО "Респект", ООО "Аспект", ООО "СибКом" (далее также субконтрагенты общества) (стр.97 решения). Информация, полученная в рамках проведения дополнительных мероприятий налогового контроля в отношении ООО "Респект", ООО "Аспект" и ООО "СибКом" позволяет, по мнению инспекции, сделать вывод, что указанные компании имеют признаки фирм-однодневок, либо организаций с минимальными показателями уплаты налогов, или не представляющих налоговую отчетность (стр.97-98 решения), а, следовательно, никакой реальной предпринимательской деятельности не осуществляют. Кроме того, обществом не представлены сертификаты качества строительных материалов, которые поставщик был обязан передать заказчику.

Суд апелляционной инстанции считает, что суд первой инстанции, исследовав представленные доказательства и доводы сторон, пришел к правильному выводу о неправомерности отказа налогового органа в праве на вычет НДС, поскольку общество выполнило все условия, необходимые для применения вычета НДС по приобретенным товарам, тем самым полностью подтвердило свое право на вычет НДС (абз.4 стр.53 решения суда).

Доводы налогового органа по 694 счетам-фактурам основаны на результатах почерковедческой экспертизы только 12 счетов-фактур.

В соответствии с заключением эксперта от 12.04.2010 N 041-04/10 (т.8 л.д.122-146, т.9 л.д.1-20) была проведена почерковедческая экспертиза только 12 счетов-фактур на сумму 9 338 326,05 руб., в том числе НДС в размере 1 680 898,69 руб. (всего инспекцией было истребовано 694 счетов-фактур, сумма претензий по спорным счетам-фактурам составляет 128 622 811,11 руб., в том числе НДС в размере 23 152 106 руб.). С учетом указанных обстоятельств у инспекции не было оснований для распространения вывода о подписании 12 счетов-фактур неуполномоченным лицом на все остальные счета-фактуры (стр. 53 решения суда).

Кроме того, выводы инспекции основаны на результатах почерковедческой экспертизы, которая была проведена с нарушением закона.

Из заключения эксперта следует, что эксперт, проводивший исследование, не предупреждался об уголовной ответственности за дачу ложного заключения, свободные образцы подписи Михайловой Н.Н. не отбирались. Выводы, содержащиеся в заключении, носят вероятностный характер, вследствие чего не могут безусловно свидетельствовать о нарушении обществом пунктов 5 и 6 статьи 169 НК РФ. Компетентность и квалификация лица, привлечённого в качестве эксперта (Ларюхина Е.Л.), вызывает большие сомнения, в связи с тем, что эксперт, проводивший почерковедческую экспертизу, в течение почти восьми лет не повышал квалификацию и не проходил аттестацию, как того требует ФЗ "О государственной судебно-экспертной деятельности в РФ" от 31.05.2001 N 73-ФЗ (стр. 53 решения суда).

При оценке счетов-фактур налоговым органом использован формальный подход.

Согласно правовой позиции Конституционного суда Российской Федерации, сформулированной в Определении от 24.01.2008 N 33-0-0, в данной ситуации нельзя ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах, как это сделал налоговый орган. В случае сомнений в правильности применения налоговых вычетов, следует установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств.

Вывод инспекции о том, что денежные средства проходят по счёту ООО "Оценочная компания ТРУВЭЛ" транзитом на счета ООО "Респект", ООО "Аспект" и ООО "СибКом", не соответствует действительности ввиду следующих обстоятельств.

Суммы ежедневных поступлений и перечислений ООО "Оценочная компания ТРУВЭЛ" своим контрагентам не эквивалентны. Кроме того, имеются существенные временные разрывы между поступлением и перечислением денежных средств (например, 27.04.2006 ООО "Оценочная компания ТРУВЭЛ" получило от общества 4,1 млн.руб., а осуществило перечисление денежных средств на счета своих контрагентов в размере 7,3 млн.руб. только 17.05.2006. При этом, в период с 27.04.2006 по 17.05.2006 общество не перечисляло денежные средства на счета ООО "Оценочная компания ТРУВЭЛ"); по данным банковской выписки ООО "Оценочная компания ТРУВЭЛ" в спорный период приобретало транспортные средства, недвижимое имущество, оплачивают агентские услуги, уплачивало налоги и др.

Ссылка инспекции на то, что ООО "Респект", ООО "Аспект" и ООО "СибКом" (субконтрагенты заявителя) обладают признаками фирм-однодневок, не может служить основанием для отказа в праве на вычет по НДС, поскольку на налогоплательщика не может быть возложена ответственность за действия третьих лиц.

С учетом представленных в материалы дела доказательств, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о том, что довод налогового органа относительно того, что субподрядные организации не представляют налоговую отчётность и не находятся по юридическому адресу, не влечёт признание отсутствия затрат как таковых при установлении реальности хозяйственных операций и доказательств несения налогоплательщиком соответствующих расходов, а также не влияет на право общества на получение вычетов по НДС.

Указанные выводы отражены на стр.55 решения суда.

Претензия налогового органа о том, что общество не представило сертификаты качества строительных материалов, судом не принимается, поскольку непредставление обществом сертификата качества строительных материалов не опровергает реальности приобретения спорных строительных материалов и не может являться основанием для отказа в налоговом вычете по НДС (стр.5 стр.56 решения суда).

С учетом правовой позиции, сформулированной Президиум Высшего Арбитражного суда Российской Федерации в постановлении от 20.04.2010 N 18162/09 по делу ОАО "Муромский стрелочный завод", согласно которой право на налоговый вычет связано с реальностью хозяйственных операций налогоплательщика, которая может быть опровергнута только по основаниям, упомянутым в постановлении Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что претензии налогового органа к подписанию счетов-фактур неуполномоченным лицом не могут служить самостоятельным основанием отказа налогоплательщику в вычетах по НДС (стр.56 решения суда).

Реальность приобретения, принятия к учёту строительных материалов подтверждают товарные накладные, составленные по форме, содержащейся в Альбоме унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций, утв. Постановлением Госкомстата РФ от 25.12.1998 N 132 и счета-фактуры. Приходные ордера, карточки складского учета и накладные на отпуск материалов подтверждают факт поступления спорных строительных материалов на склад налогоплательщика и их списание в производство (т.9 л.д.27-150, т.10. л.д. 1-150, т.П л.д. 1-150, т.12 л.д.1-149, т.13 л.д.151, т. 14 л.д. 1-56) (абз.4 стр.57 решения суда).

Согласно информации, представленной ИФНС России по Кировскому району г.Омска на запрос инспекции от 21.12.2009 N 15-06/28023@, ООО "Оценочная компания ТРУВЭЛ" действительно существовала в спорный период и существуют до настоящего времени (переименована в ООО "Атолл"), налоговая отчётность "не нулевая" (абз.6 стр.57 решения суда). В соответствии с регистрационными документами ООО "Оценочная компания ТРУВЭЛ" действительно занимается производством и реализацией строительных и отделочных материалов (Устав ООО "Оценочная компания ТРУВЭЛ", т.14 л.д.57-70) (абз.8 стр.57 решения суда).

Согласно протоколу допроса генерального директора ООО "Оценочная компания ТРУВЭЛ" Михайловой Н.Н. основным видом деятельности данной организации являлась "посредническая, торгово-закупочная деятельность строительных материалов" (стр.3 протокола допроса N 7 от 11.01.2010, т.14 л.д.71-77) (абз.9 стр.57 решения суда). При этом, Михайлова Н.Н. не отрицает факт существования реальных хозяйственных отношений между ООО "Оценочная компания ТРУВЭЛ" и ОАО "Мосэнерго", а, напротив, подтверждает, что "ОАО "Мосэнерго" являлось покупателем ООО "Оценочная компания ТРУВЭЛ". Поставки строительных материалов осуществлялись в адрес ОАО "Мосэнерго". Вопросами поставки занимался Бирюков С.Г., который не был официально оформлен как сотрудник ООО "Оценочная компания ТРУВЭЛ". Денежные средства от ОАО "Мосэнерго" поступали на расчётный счёт ООО "Оценочная компания ТРУВЭЛ" в банке "Кедр", все расчёты с поставщиками велись через систему "Клиент-Банк" (стр.5 протокола допроса) (абз.2 стр.58 решения суда).

Дополнительно в качестве доказательства реальности спорных операций по приобретению строительных материалов у ООО "Оценочная компания ТРУВЭЛ" заявитель представил детальное описание движения товара с момента покупки товара до момента отпуска товара в производство с указанием целей, на которые приобретались спорные строительные материалы, а также со ссылками на конкретные документы, оформляющие поступление товара на склад заявителя, отпуск товара, как сторонним организациям, так и структурным подразделениям самого общества (детальное описание движения товара отражено на стр.58-67 решения суда).

Таким образом, заявителем представлены доказательства реальности приобретения спорных строительных материалов, а также их использования для производственных нужд (осуществление ремонта объектов энергетического комплекса, замена кабельных линий, осуществление текущего ремонта ТВО и КВО и др.).

Общество проявило должную осмотрительность при выборе контрагента, запросив копии решения учредителя о создании ООО "Оценочная компания ТРУВЭЛ" от 06.12.2004, Устава ООО "Оценочная компания ТРУВЭЛ", свидетельства о государственной регистрации юридического лица, о внесении записи в ЕГРЮЛ, о постановке на учёт в налоговом органе, информационного письма Мосгоркомстата об учёте в ЕГРПО, решения о назначении на должность генерального директора Михайлову Н.Н. от 13.02.2006, бухгалтерского баланса по состоянию на 31.12.2005 г. и 31.03.2007 за период с 01.01.2005 по 31.12.2005, с 01.01.2007 по 31.03.2007, отчёта о прибылях и убытках, справки о кадровых ресурсах, о материально-технических ресурсах, о перечне и объёмах выполнения аналогичных договоров (т.14 л.д.78-95, 122-125, 129-130). Поскольку информация в представленных документах полностью соответствует информации, содержащейся на официальном сайте ФНС, у налогоплательщика не было оснований усомниться в том, что договоры, счета-фактуры и иные финансово-хозяйственные документы, подписаны не генеральным директором контрагента.

В отношении нарушения налоговым органом процедуры рассмотрения материалов проверки судом первой инстанции установлено, что по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки и возражений налогоплательщика налоговый орган принял решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля (т.26 л.д.55).

При проведении дополнительных мероприятий налоговый орган выставил требование о представлении документов (т.26 л.д.56-69).

В рамках проведения дополнительных мероприятий налоговый орган исследовал представленные документы, провел допрос свидетеля и назначил проведение почерковедческой экспертизы.

После окончания дополнительных мероприятий налогового контроля заявитель получил уведомление о дате и времени рассмотрения материалов, полученных в ходе дополнительных мероприятий (копия уведомления от 14.04.2010 N 12.3-09/08126 представлена в т.26 л.д.70). Итоговые документы (акт, справка) о результатах и выводах по результатам проведения дополнительных мероприятий налогового контроля инспекция налогоплательщику не предоставила.

Извещение о назначении даты ознакомления с материалами, полученными в рамках проведенных дополнительных мероприятий, и рассмотрения материалов проверки датировано 14.04.2010, а дата рассмотрения назначена на 15.04.2010.

Общество представило в инспекцию письмо с указанием на непредставление материалов дополнительных мероприятий заблаговременно, с целью ознакомления и представления письменных возражений (копия письма представлена в т.26 л.д.71-72). Окончательное решение по результатам налоговой проверки было вынесено на следующий день (16.04.2010).

В окончательный текст решения по результатам выездной налоговой проверки были включены материалы, полученные в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля (стр.35-41, 95-98), что также подтверждается текстом отзыва на заявление об оспаривании решения (стр.11, 12, 14, 16, 17, 18, 41).

Таким образом, налоговый орган установил дополнительные обстоятельства, на основании которых не признал право налогоплательщика учесть расходы в целях налогообложения прибыли и заявить НДС к вычету. Заявитель был лишен возможности представить объяснения по фактам, установленным в ходе дополнительных мероприятий, повлиявшим на принятие решения налоговым органом.

Согласно п. 14 ст. 101 НК РФ необеспечение налогоплательщику возможности представить объяснения по материалам проверки относится к существенным нарушениям процедуры рассмотрения материалов проверки, что является основанием для отмены решения налогового органа.

Тот факт, что инспекция пригласила налогоплательщика 15.04.2010 на рассмотрение материалов дополнительных мероприятий налогового контроля, не свидетельствует об ознакомлении его с материалами проверки заблаговременно. Налогоплательщик был лишен возможности представить письменные объяснения, что является существенным нарушением процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки и нарушает право налогоплательщика на защиту своих интересов всеми незапрещенными способами (ч.2 ст.45 Конституции РФ).

Предоставление возможности ознакомления с результатами дополнительных мероприятий "на месте" и непродолжительный период времени с момента рассмотрения материалов проверки до момента вынесения решения свидетельствуют о том, что налоговый орган не обеспечил налогоплательщику возможности воспользоваться своим правом на представление письменных возражений, что является нарушением существенных условий процедуры рассмотрения материалов проверки и основанием для отмены решения в соответствии с п. 14 ст. 101 НК РФ.

Определением от 29.03.2010 N ВАС-740/1023 Высший Арбитражный Суд Российской Федерации оставил в силе судебные акты нижестоящих судов, признавших недействительным решение налогового органа, в том числе по основанию нарушения требований п. 14 ст. 101 НК РФ. Суд указал, что выявленные при проведении дополнительных мероприятий налогового контроля обстоятельства и выводы, к которым инспекция пришла при анализе выявленных обстоятельств, не были известны обществу до даты вынесения оспоренного решения, в связи с чем он был лишен возможности представить возражения по акту налоговой проверки в целом, изложить собственную позицию, касающуюся оценки выявленных инспекцией фактов и правомерности отказа в возмещении НДС.

Аналогичная позиция изложена в Определении Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 11.03.2010 N ВАС-2505/10.

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает на необоснованность вывода суда первой инстанции о нарушении инспекцией п. 14 ст. 101 НК РФ. По мнению налогового органа, датирование извещения о назначении даты ознакомления с материалами, полученными в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля, 14.04.2010, когда дата рассмотрения назначена на 15.04.2010, не нарушает права налогоплательщика, суд не указывает, в чем состоит нарушение. Кроме того, налоговый орган считает, что Налоговый кодекс РФ не устанавливает обязанности предоставить налогоплательщику заблаговременно материалы дополнительных мероприятий.

Поскольку материалы были предоставлены заявителю 15.04.2010 до вынесения решения, общество ознакомилось с ними и воспользовалось своим правом предоставить письменные возражения, о чем свидетельствует протокол рассмотрения материалов проверки.

Данные доводы судом апелляционной инстанции отклоняются, поскольку само по себе направление извещения от 14.04.2010 о назначении даты рассмотрения результатов дополнительных мероприятий на 15.04.2010 права налогоплательщика не нарушает.

Нарушение процедуры рассмотрения материалов проверки в целом состоит в том, что выводы проверяющих и документы, полученные в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля (в т.ч. результаты почерковедческой экспертизы) до даты рассмотрения материалов налогоплательщику не были представлены. Следовательно, общество, имея возможность присутствовать при рассмотрении материалов дополнительных мероприятий, не имело возможности представить письменные возражения, во-первых, из-за отсутствия какого-либо итогового документа по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля, а во-вторых, даже если бы такой документ был ему предоставлен, из-за слишком короткого срока между извещением о рассмотрении и датой рассмотрения.

Налогоплательщики имеют право предоставить в налоговые органы письменные возражения в случае несогласия с выводами проверяющих (п.6 ст. 100 НК РФ). Очевидно, что для подготовки письменных возражений необходимо заблаговременно ознакомиться с выводами налогового органа, и сделать это можно только в случае предоставления налоговым органом материалов проверки и выводов проверяющих, в т.ч. сделанных по результатам проведения дополнительных мероприятий налогового контроля. Поскольку общество было лишено такой возможности, то очевидно нарушение налоговым органом процедуры рассмотрения материалов проверки.

В протоколе рассмотрения материалов проверки общество указало на невозможность представить письменные возражения, а именно сослалось на письмо, направленное по факту получения извещения от 14.04.2010 с назначением даты рассмотрения 15.04.2010 и отсутствием каких бы то ни было актов (копия письма находится в деле т.26 л.д.71-72). Поэтому довод налогового органа о том, что в протоколе рассмотрения материалов проверки от 15.04.2010 подтвержден факт представления письменных возражений налогоплательщика не соответствует фактическим обстоятельствам и самому представленному в дело протоколу.

Таким образом, заявленные требования были правомерно удовлетворены судом первой инстанции, решение суда является законным и обоснованным, соответствует материалам дела и действующему законодательству, в связи с чем отмене не подлежит.

Нормы материального права были правильно применены судом первой инстанции. Нарушений норм процессуального права, которые могли бы повлечь отмену судебного акта, судом не установлено.

Апелляционной инстанцией рассмотрены все доводы апелляционной жалобы, однако они не опровергают выводы суда, положенные в основу решения, и не могут служить основанием для отмены решения и удовлетворения апелляционной жалобы.

С учетом изложенного, руководствуясь ст.ст.110, 266, 268, 269, 271 АПК РФ, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 04.04.2011 по делу N А40-143207/10-129-567 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья:

Л.Г. Яковлева

Судьи

Т.Т. Маркова М.С. Сафронова