Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20 июня 2011 г. N 19АП-8537/10

20 июня 2011 г.

Дело N А14-6413/2010

город Воронеж 227/28

Резолютивная часть постановления объявлена 15 июня 2011 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 20 июня 2011 года

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Ольшанской Н.А.,

судей Михайловой Т.Л.,

Осиповой М.Б.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Князевой Г.В.,

при участии в судебном заседании:

от налогового органа: Елфимова И.С., специалиста-эксперта правового отдела Управления ФНС России по Воронежской области по доверенности N 05-08 от 11.01.2011; Тонких Л.И., главного государственного налогового инспектора по доверенности N 05-08/02 от 13.01.2011; Дидикиной И.В., специалиста 3 разряда юридического отдела по доверенности N 05-08 от 30.05.2011; Бирюковой И.В., ведущего специалиста-эксперта правового отдела Управления ФНС России по Воронежской области по доверенности N 05-08 от 11.01.2011;

от налогоплательщика: Чунихиной Л.В., представителя по доверенности N 77 от 01.03.2011,

от МУП городского округа г. Воронеж "Воронежская Горэлектросеть": представители не явились, извещено надлежащим образом,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Воронежской области на решение Арбитражного суда Воронежской области от 28.10.2010 по делу N А14-6413/2010/227/28 (судья Соболева Е.П.) по заявлению Открытого акционерного общества "Воронежская сетевая компания" (ОГРН 1063667288200, ИНН 3666138590) о признании недействительным решения N 61р от 23.04.2010,

УСТАНОВИЛ:

ОАО "Воронежская сетевая компания" (далее - ОАО "ВСК", Общество) обратилось в Арбитражный суд Воронежской области с заявлением (с учетом уточнений заявленных требований от 11.10.2010) к МИФНС России N 1 по Воронежской области (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения МИФНС России N 1 по Воронежской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 61р от 23.04.2010 в части: доначисления НДС в сумме 39 094 022 руб. за 2007-2008 г.г., (в том числе: в части отказа в принятии к вычету НДС за 4 квартал 2008 года в размере 209 443 руб.), начисления пени за неполную уплату НДС в сумме 12 652 663 руб., штрафов за неуплату НДС в сумме 5 501 313 руб. (пункты 1.2.3., 1.2.4. мотивировочной части, пункты 3.1-3.4 резолютивной части).

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено МУП "Воронежская горэлектросеть".

Решением Арбитражного суда Воронежской области от 28.10.2010 заявленные требования удовлетворены частично. Судом признано недействительным решение Инспекции от 23.04.2010 N 61р о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (п.1.2.3. и п. 1.2.4. мотивировочной части, п.3.1-3.4 резолютивной части решения), в части доначисления НДС в сумме 38 611 616руб., начисления пени по НДС в сумме 12 546 081 руб., штрафа за неуплату НДС в сумме 5 435 710руб., как несоответствующее главе 21 Налогового кодекса Российской Федерации. В остальной части заявленных требований отказано.

Не согласившись с данным решением в части удовлетворения требований Общества, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в которой ставит вопрос об отмене состоявшегося судебного акта как принятого с нарушением норм материального права.

По мнению инспекции, редакция пункта 4 статьи 168 НК РФ, действовавшая в 2007 - 2008 годах, предусматривала получение из бюджета налогового вычета сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных продавцу товаров (работ, услуг), при осуществлении неденежных форм расчетов только при наличии платежного поручения, подтверждающего уплату сумм налога продавцу. Судом же применительно к доначислению НДС за налоговые периоды 2007 года положения данной нормы не учтены.

В представленном апелляционному суду отзыве Общество возражает против удовлетворения апелляционной жалобы, и полагает, что доначисление НДС произведено Инспекцией неправомерно, денежные обязательства Общества перед его контрагентом МУП "Воронежская горэлектросеть" нельзя считать погашенными путем зачета взаимных требований, поскольку рассматриваемые Инспекцией соглашения о зачетах нельзя считать заключенными. В 2010 году Общество полностью оплатило МУП "Воронежская горэлектросеть" кредиторскую задолженность по спорным поставкам, осуществленным в 2007 году. Применительно к указанным доводам Общество не согласно с решением суда, их отклонившим.

В отзыве, представленном МУП "Воронежская горэлектросеть", третье лицо полагается на оценку апелляционного суда обстоятельствам по делу исходя из заявленных Обществом возражений и доводов.

Представители третьего лица в судебное заседание не явились. В силу статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации неявка в судебное заседание надлежащим образом извещенного лица или его представителя не препятствует рассмотрению дела, в связи с чем, дело было рассмотрено в отсутствие надлежащим образом уведомленного третьего лица.

Поскольку Инспекцией решение суда первой инстанции оспаривается только в части, на что иными участниками не заявлено возражений, то, исходя из положений части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный арбитражный суд проверяет законность и обоснованность решения Арбитражного суда Воронежской области от 28.10.2010 только в обжалуемой части.

В порядке ст.163 АПК РФ в судебном заседании 09.06.2011 был объявлен перерыв до 15.06.2011.

Изучив материалы дела, заслушав представителей сторон, обсудив доводы апелляционной жалобы и отзывов на апелляционную жалобу, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции надлежит оставить без изменения.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, инспекцией в отношении ОАО "Воронежская сетевая компания" (ОАО "ВСК) проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты, в том числе налога на добавленную стоимость за период с 10.11.2006 по 31.12.2008; по результатам проверки составлен акт N 32дсп от 31.03.2010.

По результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки, материалов проверки и возражений Общества руководителем Инспекции вынесено решение N 61р от 23.04.2010 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым Обществу было предложено уплатить (в оспариваемой по настоящему делу части): недоимку по НДС в сумме 39 094 022 руб. за 2007 - 2008 гг., начисленные на указанную недоимку пени за неполную уплату НДС в сумме 12 652 663 руб. Кроме того, Общество было привлечено к налоговой ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 5 501 313 руб. Одновременно налогоплательщику было предложено уменьшить, предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах налог на добавленную стоимость за 4 квартал 2008 в сумме - 209 443руб.

Основанием для вынесения решения N 61р от 23.04.2010 (применительно к оспариваемой части) послужил вывод налогового органа о неправомерном применении налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость за период 2007-2008 годы, в связи с тем, что при проведении зачетов взаимных требований одним из условий правомерности применения вычета является уплата покупателем предъявленного ему продавцом НДС отдельным платежным поручением, однако, в данной ситуации, ОАО "ВСК" не были уплачены продавцу (МУП "Воронежская горэлектросеть") соответствующие суммы НДС отдельными платежными поручениями в налоговых периодах, в которых осуществлялся зачет взаимных требований и не восстановлены суммы НДС в 2007 году в периоды, когда был произведен взаимозачет, и в 2008 году - в периоды применения налоговых вычетов.

По результатам проверки Инспекция пришла к выводу, что Обществом нарушена действующая в период с 01.01.2007 по 01.01.2009 норма пункта 4 статьи 168 НК РФ, введенная в действие Федеральным законом от 22.07.2005 N 119 "О внесении изменений в главу 21 части 2 Налогового кодекса РФ и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства РФ о налогах и сборах".

Решением УФНС России по Воронежской области N 15-2-18/07768 от 01.06.2010 по апелляционной жалобе Общества решение Инспекции N 61р от 23.04.2010 оставлено без изменения, а жалоба - без удовлетворения.

Полагая, что указанное решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Воронежской области не соответствует налоговому законодательству и нарушает его права и законные интересы, Общество обратилось в арбитражный суд.

Требования Общества удовлетворены судом первой инстанции только в части доначисления НДС за налоговые периоды 2007 года. Данная часть решения суда проверяется апелляционным судом на предмет законности и обоснованности.

Применительно к рассматриваемому в рамках апелляционного производства эпизода в обоснование заявляемых требований Общество ссылалось на неправильное применение Инспекцией положений налогового законодательства (действующих в 2007 году) о праве на налоговые вычеты НДС при проведении взаимозачетов.

Толкуя положения пункта 2 статьи 172 НК РФ, в редакции, действовавшей в период с 01.01.2007 по 31.12.2007, Общество полагало, что требование о принятии к вычету НДС при зачете взаимных требований при обязательном перечислении суммы НДС контрагенту платежным поручением может относиться только к правоотношениям, возникшим в 2008 году.

Кроме того, Общество ссылалось на неверное установление Инспекцией фактических обстоятельств исполнения им обязательств по оплате принятых к учету товаров (услуг) и приводило также довод относительно отсутствия самого факта проведения зачетов в спорный период, поскольку, у Общества и его контрагента МУП "Воронежская горэлектросеть" отсутствовали взаимные денежные требования, подлежащие зачету, а впоследствии, в июне-июле 2010 года стороны осуществили расчеты по всем обязательствам денежными расчетами в безналичном порядке.

При рассмотрении спора судом первой инстанции установлено, что ОАО "ВСК" в 2007 году приобретало у МУП "Воронежская горэлектросеть" товары (стоимость электроэнергии для компенсации технологических потерь в электрических сетях), оказанные услуги связи, а также услуги в области экономики и правового обеспечения. При этом суд согласился с выводом Инспекции, что согласно представленным в период налоговой проверки документам (помесячным двусторонним соглашениям о зачете, документам, подтверждающим отражение операций зачета в бухгалтерском учете Общества) оплата вышеперечисленных товаров (работ, услуг) произведена ОАО "ВСК" услугами по передаче электроэнергии.

По результатам проверки Инспекцией вменено Обществу нарушение действующей с 01.01.2007 по 31.12.2008 нормы пункта 4 статьи 168 НК РФ, введенной в действие Федеральным законом от 22.07.2005 N 119 "О внесении изменений в главу 21 части 2 Налогового кодекса РФ и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства РФ о налогах и сборах", предписывающей, что при проведении зачетов взаимных требований одним из условий правомерности исчисления НДС является уплата покупателем предъявленного ему продавцом НДС отдельным платежным поручением.

Поскольку ОАО "ВСК" не были уплачены продавцу соответствующие суммы НДС отдельными платежными поручениями в налоговых периодах, в которых осуществлялся зачет взаимных требований, Инспекция пришла к выводу о невыполнении условия принятия НДС к вычету, что послужило доначислению ОАО "ВСК" соответствующих сумм НДС.

При рассмотрении настоящего дела Общество и налоговый орган представили суду соглашение об обстоятельствах в порядке ст.70 АПК РФ (т.7, л. 21), согласно которому сторонами признаны не требующими доказывания в рамках настоящего дела обстоятельства о том, что: МИФНС России N 1 по Воронежской области признает наличие у ОАО "Воронежская сетевая компания" всех надлежащим образом оформленных документов (договоры, акты, счета-фактуры и т.п.), подтверждающих право на налоговый вычет по НДС, но оспаривает право Общества на применение налогового вычета - исключительно, по причине того, что Общество при проведении зачета взаимных требований с МУП "Воронежская горэлектросеть" не оплатило НДС отдельными платежными поручениями в соответствии с п.4 ст. 168 Налогового кодекса РФ.

Таким образом, судом установлено, что налоговым органом не ставится под сомнение соблюдение налогоплательщиком общего порядка применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость. Позиция налогового органа связана только с невыполнением ОАО "Воронежская сетевая компания" в 2007 годах требований налогового законодательства, установленных в пункте 4 статьи 168 НК РФ.

Отсутствие спора относительно наличия всех условий для применения вычета НДС, кроме условия, предусмотренного п.4 ст. 168 НК РФ подтверждено представителями Инспекции в судебном заседании апелляционного суда.

Удовлетворяя требование Общества в рассматриваемой части, суд первой инстанции не согласился с доводом инспекции о том, что в силу положения пункта 4 статьи 168 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2007 году) покупатель лишается права на применение налогового вычета в случае отсутствия платежного поручения об уплате сумм налога. Ссылка инспекции на пункт 2 статьи 172 НК РФ также признана судом необоснованной, поскольку данная норма не устанавливает особенностей применения налоговых вычетов сумм налога на добавленную стоимость при осуществлении расчетов путем проведения зачета взаимных требований, в том числе необходимость наличия отдельных платежных поручений, свидетельствующих о перечислении сумм налога продавцу. Сославшись на правоприменительную практику арбитражных судов, суд указал, что положениями пункта 2 статьи 172 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2008) уплата налога поставщику платежным поручением не названа в качестве условия для применения налогового вычета при неденежных формах расчетов.

В связи с изложенным, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что налоговым органом неправомерно за период 2007 год было установлено занижение ОАО "ВСК" НДС в общей сумме 38 611 616 руб. и, соответственно, необоснованно начислены пени в порядке ст. 75 НК РФ в сумме 12 546 081 руб., и неправомерно (за отсутствием состава налогового правонарушения, предусмотренного п.1 ст. 122 НК РФ) Общество привлечено к налоговой ответственности за неполную уплату НДС в виде штрафа в сумме 5 435 710 руб.

При этом судом первой инстанции отклонены доводы Общества относительно отсутствия самого факта проведения зачетов с МУП "Воронежская горэлектросеть" в спорные периоды.

Суд согласился с выводом налогового органа о наличии фактов проведения операций по зачету взаимных требований между ОАО "Воронежская сетевая компания" и МУП "Воронежская горэлектросеть" в соответствии со ст. 410 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Оценив представленные в материалы дела документы, суд пришел к выводу, что доказательствами, подтверждающими проведение взаимозачета являются двухсторонние соглашения о зачете взаимных требований, составленные с соблюдением Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ, а также первичные бухгалтерские документы, акты выполненных работ, счета-фактуры, регистры бухгалтерского учета по счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" и счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", из содержания которых усматривается погашение задолженности обеими сторонами. Также суд учет, что допрошенные в рамках налоговой проверки в качестве свидетелей главные бухгалтеры ОАО "ВСК" и МУП "Воронежская горэлектросеть", подтвердили факты проведения между указанными предприятиями операций по зачету взаимных требований в соответствии со статьей 410 ГК РФ.

Доводы общества об осуществлении им последующей оплаты восстановленной кредиторской задолженности денежными средствами судом не приняты, поскольку, оплата была произведена позднее проведения выездной налоговой проверки и вынесения оспариваемого решения N 61р от 23.04.2010.

Рассматривая доводы апелляционной жалобы налогового органа относительно неверного применения судом первой инстанции норм материального права о правомерности применения в 2007 году вычетов уплаченного поставщику НДС при зачете взаимных денежных требований, суд апелляционной признает их обоснованными.

После принятия Арбитражным судом Воронежской области решения по настоящему делу, Президиумом ВАС РФ определено толкование действовавшему в спорный период положению НК РФ о необходимости наличия при проведении зачета взаимных требований платежного поручения на перечисление сумм налога продавцу в целях применения налогового вычета. В случае невыполнения требования Налогового кодекса РФ (отсутствия платежного поручения об уплате сумм налога на добавленную стоимость) покупатель лишается права на получение налогового вычета из бюджета, поскольку иное противоречило бы главе 21 НК РФ, согласно которой налог на добавленную стоимость уплачивается продавцами за счет получаемых от покупателей денежных средств (постановление от 28.12.2010 N 10447/10).

Вместе с тем, апелляционная жалоба налогового органа подлежит оставлению без удовлетворения, поскольку апелляционный суд не может согласиться с выводом суда первой инстанции о наличии в спорном периоде фактов проведения операций по зачету взаимных требований между Обществом и МУП "Воронежская горэлектросеть".

В соответствии со статьей 410 Гражданского кодекса Российской Федерации обязательства прекращаются полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования. Для зачета достаточно заявления одной стороны.

Согласно упомянутой норме права зачет может быть совершен в отношении реально существующих требований и способных к исполнению обязательств (срок исполнения которых наступил) (требования не должны быть досрочными).

Из смысла положений ст. ст. 410, 432 ГК РФ также следует, что зачет как сделка, направленная на прекращение обязательств, должен содержать точное определение предмета - конкретных обязательств и оснований их возникновения.

В пункте 18 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 29.12.2001 N 65 "Обзор практики разрешения споров, связанных с прекращением обязательств зачетом встречных однородных требований" разъяснено, что заявление о зачете встречного однородного требования, поступившее до наступления срока исполнения обязательства, не прекращает соответствующие обязательства с наступлением упомянутого срока.

Пунктом 13 названного Информационного письма разъяснено, что зачет может быть признан судом недействительным по основаниям, предусмотренным гражданским законодательством.

На момент заключения в 2007 году двенадцати соглашений о зачете взаимных требований между Обществом и МУП "Воронежская горэлектросеть" (последнее число соответствующего календарного месяца) дата окончательного расчета за оказанные услуги в соответствующем месяце (10-е число следующего за расчетным месяцев) не наступила, следовательно, срок исполнения обязательств по договору N 1 от 29.12.2006 для Общества не наступил.

Поскольку срок исполнения обязательства Общества по компенсации технологических потерь в электрических сетях на момент подписания соглашения о зачете и отражения его в бухгалтерском учете еще не наступил, обязательства сторон не могут прекратиться по основанию, предусмотренному статьей 410 Гражданского кодекса Российской Федерации.

При таких обстоятельствах судебная коллегия считает неправомерным вывод налогового органа, что оплата товаров (работ, услуг) произведена Обществом в адрес МУП "Воронежская горэлектросеть" услугами по передаче электрической энергии и прекратилось зачетом (соглашения о зачете заключены до наступления у Общества обязанности по оплате).

Сделка, не соответствующая требованиям закона или иных правовых актов, ничтожна (статья 168 АПК РФ).

Следовательно, рассматриваемые зачеты являются ничтожными сделками как противоречащие требованиям статьи 410 ГК РФ.

Отклоняя довод налогового органа на действительность сделок зачета, поскольку стороны при заключении соглашений о зачете понимали значение своих действий и отразили результаты соглашений бухгалтерскими проводками, а гражданское законодательство не предусматривает восстановления правомерно и обоснованно прекращенных зачетом обязательств, суд апелляционной инстанции отмечает следующее.

Как указано судебной коллегией, спорные сделки зачета признаются ничтожными, следовательно, не идет речь о восстановлении правомерно прекращенного зачетом обязательства. Недействительная сделка не влечет юридических последствий, за исключением тех, которые связаны с ее недействительностью, и недействительна с момента ее совершения (статья 167 Гражданского кодекса Российской Федерации).

В материалы дела Обществом представлен двухсторонний акт сверки взаиморасчетов по состоянию на 02.06.2010, подписанный руководителями и главными бухгалтерами организаций, из которого усматривается сторнирование сторонами сделок операций зачета, а также платежные поручения, свидетельствующие о погашении Обществом и его контрагентов взаимных денежных обязательств. Данные обстоятельства свидетельствуют о применении Обществом последствий недействительности сделок зачета в виде возложения на стороны обязанности восстановить в бухгалтерском учете задолженность друг перед другом, т.е. направлены на приведение сторон в первоначальное положение.

Не может быть принята апелляционным судом во внимание и ссылка инспекции на результаты налоговых проверок МУП "Воронежская горэлектросеть", поскольку сами по себе действия третьего лица по корректировке своих налоговых обязательств исходя из определения им момента получения права на налоговые вычеты НДС (третье лицо согласилось с позицией налогового органа о применении вычета НДС за принятые к учету в 2007 году потери, компенсированные Обществом, только в 2010 году) и сделанные по результатам проверок выводы налогового органа не имеют правового значения применительно к сделанным апелляционным судом выводам.

При рассмотрении в рамках настоящего дела вопроса о действительности зачетов апелляционный суд исходил не из поведения сторон зачета (заключивших соглашения о признании соглашений о зачете незаключенными), а оценил сделки зачета на предмет их соответствия статье 410 НК РФ, придя к выводу об их ничтожности.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.

В соответствии с частью 2 статьи 35 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28 мая 2009 N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" (в редакции Постановления Пленума ВАС РФ от 24.03.2011 N 30) в случае несогласия суда только с мотивировочной частью обжалуемого судебного акта, которая, однако, не повлекла принятия неправильного решения, суд апелляционной инстанции, не отменяя обжалуемый судебный акт, приводит иную мотивировочную часть.

При указанных обстоятельствах, несмотря на неверное применение судом первой инстанции норм налогового законодательства, решение Арбитражного суда Воронежской области от 28.10.2010 о признании недействительным решения Инспекции от 23.04.2010 N 61р о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления НДС за налоговые периоды 2007 года в общей сумме 38 611 616руб., начисления пени по НДС в сумме 12 546 081 руб., штрафа за неуплату НДС в сумме 5 435 710руб. является правильным и оснований для его отмены у апелляционного суда не имеется.

Вопрос о распределении расходов по уплате государственной пошлины судом апелляционной инстанции не решается, так как в соответствии с подпунктом 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ (в редакции Федерального закона от 25.12.2008 N 281-ФЗ) государственные органы, органы местного самоуправления, выступающие по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, в качестве истцов или ответчиков освобождаются от уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым в арбитражных судах.

Руководствуясь статьями 266-268, частью 1 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Воронежской области от 28.10.2010 по делу N А14-6413/2010/227/28 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу МИФНС России N 1 по Воронежской области - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу.

Председательствующий судья

Н.А. Ольшанская

Судьи

Т.Л. Михайлова М.Б. Осипова