Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12 мая 2011 г. N 19АП-1834/11

12 мая 2011 г.

Дело N А08-7739/2010-1

г. Воронеж

Резолютивная часть постановления объявлена 04 мая 2011 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 12 мая 2011 года

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Осиповой М.Б.,

судей Скрынникова В.А.,

Ольшанской Н.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Анзельм К.К.

при участии:

от открытого акционерного общества "Чернянская Нива": Солодовникова Р.Н., представитель по доверенности б/н от 16.06.2010,

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Белгородской области: представители не явились, доказательства надлежащего извещения имеются в материалах дела,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Белгородской области на решение Арбитражного суда Белгородской области от 09.03.2011 г. по делу N А08-7739/2010-1 (судья Астаповская А.Г.) по заявлению открытого акционерного общества "Чернянская Нива" (ОГРН 1023101266792, ИНН 3119004583) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Белгородской области о признании недействительным решения налогового органа в части,

УСТАНОВИЛ:

открытое акционерное общество "Чернянская Нива" (далее - ОАО "Чернянская Нива", Общество) обратилось в Арбитражный суд Белгородской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Белгородской области (далее - МИФНС России N 6 по Белгородской области, Инспекция) о признании недействительным решения N17 от 28.06.2010, в редакции решения УФНС России по Белгородской области N 174 от 06.09.2010, о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения недействительным в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 21 677, 75 руб. и начисления пени в сумме 6 143, 65 руб.

Решением Арбитражного суда Белгородской области от 09.03.2011 заявленные требования удовлетворены частично, признано недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Белгородской области N 17 от 28.06.2010, в редакции решения УФНС России по Белгородской области N 174 от 06.09.2010, в части доначисления НДС в размере 21677, 75 руб. и пени в сумме 690,26 руб.

В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Инспекция, не согласившись с вынесенным судебным актом, обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции и вынести новый судебный акт.

В обоснование апелляционной жалобы Инспекция указывает на неправомерность принятия Обществом к налоговым вычетам сумм НДС в 1 квартале 2008 года в отношении кредиторской задолженности, имеющейся у Общества на 31.12.2005 года, срок исковой давности по которой истек в 2007 году.

По мнению Инспекции, такая задолженность при истечении исковой давности признается внереализационным доходом, следовательно, расходы в виде сумм НДС, относящихся к поставленным товарам (работам, услугам), являются внереализационным и не должны быть включены в налоговые вычеты по НДС.

Соответствующие суммы внереализационных доходов и расходов должны быть отражены Обществом для целей налогообложения налогом на прибыль в 2007 году, соответственно, в 1 квартале 2008 года суммы НДС по указанной задолженности не могут относиться в состав налоговых вычетов.

Из содержания апелляционной жалобы следует, что налоговым органом обжалуется решение по настоящему делу только в части удовлетворения заявленных Обществом требований.

Общество в представленном отзыве, ссылаясь на законность и обоснованность решения суда первой инстанции, возражает против доводов апелляционной жалобы, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Из материалов дела и пояснений представителя Общества, данных суду апелляционной инстанции, усматривается, что отказывая в удовлетворении требований Общества в части признания недействительным решения Инспекции в части пени, суд исходил из представленного налоговым органом расчета пени, приходящихся на спорную сумму налога. Налогоплательщик с расчетом налогового органа по пени согласился, указав, на правомерность решения суда первой инстанции в данной части.

В соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

Сторонами ходатайство о пересмотре решения суда первой инстанции в полном объеме не заявлялось, соответствующих возражений не заявлено, в связи с чем, исходя из положений части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд проверяет законность и обоснованность решения Арбитражного суда Белгородской области от 09.03.2011 г. лишь в обжалуемой части, т.е. в части удовлетворенных требований Общества.

Изучив материалы дела, заслушав представителей сторон, явившихся в судебное заседание, обсудив доводы апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения судебного акта в обжалуемой части.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, Инспекцией была проведена выездная налоговая проверка Общества, по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в том числе налога на добавленную стоимость (НДС) за период с 01.01.2007 г. по 31.12.2008 г., составлен акт N 12 от 31.05.2010 г.

Рассмотрев акт, материалы проверки, Инспекцией вынесено решение N 17 от 28.06.2010 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым Обществу начислены пени по НДС в сумме 105 684 руб., предложено уплатить недоимку по НДС в сумме 32 0*94 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Белгородской области N 174, принятым по апелляционной жалобе Общества, решение Инспекции N 17 от 28.06.2010 частично изменено (т. 1 л.д. 104-127).

Не согласившись с решением Инспекции в части начисления налога на добавленную стоимость в сумме 21677,75 руб., пеней по налогу на добавленную стоимость в сумме 6143,65 руб., Общество обратилось в суд с соответствующим заявлением.

Удовлетворяя заявленные требования в вышеуказанной части, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

В соответствии со ст.146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость (далее - НДС) признаются установленные данной статьей операции.

Налоговая база по НДС в зависимости от характера осуществляемых налогоплательщиком операций определяется налогоплательщиком в соответствии с требованиями статей 154-159, 162 НК РФ.

В силу ст.166 НК РФ сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 НК РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

Общая сумма налога при реализации товаров (работ, услуг) представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм налога, исчисленных в соответствии с порядком, установленным пунктом 1 данной статьи.

Согласно п. 1 ст. 173 НК РФ сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 НК РФ (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 НК РФ), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 НК РФ и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с настоящей главой.

В силу пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные данной статьей налоговые вычеты.

Статьей 171 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2005 г.) установлено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении: товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно статьи 172 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2005 г.) налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

Вычетам подлежат, если иное не установлено данной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Исходя из вышеизложенного, до 01.01.06 право на применение вычетов для целей налогообложения НДС было обусловлено фактом приобретения и принятия к учету товаров (работ, услуг), а также фактом уплаты поставщику налога на добавленную стоимость в составе цены приобретаемых товарно-материальных ценностей.

Таким образом, до 01.01.2006 года право на налоговые вычеты по НДС по общему правилу возникало у налогоплательщиков только после оплаты предъявленных поставщиками сумм НДС.

Момент определения налогоплательщиками налоговой базы, связывался законодателем как с моментом отгрузки товаров ( работ, услуг), так и с моментом оплаты отгруженных товаров ( выполненных работ, оказанных услуг), в зависимости от избранной налогоплательщиком учетной политики для целей налогообложения ( п.1 ст. 167 НК РФ в редакции, действовавшей до 01.01.2006 года).

В связи с внесением изменений в главу 21 НК РФ Федеральным законом от 22.07.2005 N 119-ФЗ с 01.01.2006 года изменился как момент определения налоговой базы и возникновения у налогоплательщика обязанности исчислить налог, так и порядок предъявления к вычету сумм НДС. Исходя из указанных изменений, факт уплаты налогоплательщиком предъявленного поставщиками сумм НДС не является необходимым условием для применения налоговых вычетов.

Право на вычеты согласно положениям ст.171, 172 НК РФ в редакции указанного закона связывается с предъявлением поставщиком сумм налога налогоплательщику, моментом принятия товара, работ, услуг к учету и наличием счета-фактуры, оформленного в установленном порядке. Соответственно, обязанность исчислить налог с налоговой базы по общему правилу возникает в момент отгрузки товаров, выполнения работ, оказания услуг.

Ввиду изложенного, законодателем были установлены переходные положения, предусматривающие особенности для исчисления налоговой базы и применения налоговых вычетов , в том числе при наличии у налогоплательщика кредиторской и дебиторской задолженностей.

В соответствии с п. 1 ст. 2 названного Закона, по состоянию на 1 января 2006 года налогоплательщики налога на добавленную стоимость обязаны провести инвентаризацию дебиторской и кредиторской задолженностей по состоянию на 31 декабря 2005 года включительно. По результатам инвентаризации определяются дебиторская задолженность за реализованные, но не оплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, операции по реализации (передаче) которых признаются объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Н РФ, и кредиторская задолженность за неоплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, принятые к учету до 1 января 2006 года, в составе которой имеются суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные к оплате продавцами товаров (работ, услуг) и имущественных прав и подлежащие налоговому вычету в соответствии с главой 21 НК РФ.

Согласно п.п. 2 указанной нормы, налогоплательщики налога на добавленную стоимость, определяющие до вступления в силу названного Закона момент определения налоговой базы как день оплаты, включают в налоговую базу денежные средства, поступившие до 01 января 2008 года в счет погашения кредиторской задолженности.

При этом, налогоплательщики налога на добавленную стоимость, указанные в части 2 данной статьи, по товарам (работам, услугам), включая основные средства и нематериальные активы, имущественным правам, принятым на учет до вступления в силу настоящего Федерального закона, производят налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации, в порядке, установленном статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации, при наличии документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога на добавленную стоимость ( п.8 ст.2 Закона N 119-ФЗ).

Пунктом 9 указанной статьи установлено, что если до 1 января 2008 года налогоплательщик не оплатил суммы налога, предъявленные ему продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав, которые были приняты им на учет до 1 января 2006 года, налоговые вычеты таких сумм налога производятся в первом налоговом периоде 2008 года.

Из указанных норм следует, что при наличии на 31.12.2005 года у налогоплательщика, определяющего до вступления в силу закона N 119-ФЗ налоговую базу как день оплаты, неоплаченной кредиторской задолженности, в составе которой имеются предъявленные налогоплательщику суммы НДС, такой налогоплательщик вправе произвести налоговый вычет при наличии документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога на добавленную стоимость .

В случае, если налогоплательщик не оплатил до 01.01.2008 года суммы предъявленного налога в отношении товаров, работ, услуг, принятых на учет до 01.01.2006 года , то такой налогоплательщик вправе произвести налоговые вычеты по указанным товарам, работам, услугам в 1 квартале 2008 года.

При этом, приведенный порядок применения вычетов, применяется в отношении сумм НДС по товарам (работам, услугам), которые учтены в составе кредиторской задолженности по состоянию на 31.12.2005 года и, соответственно в отношении кредиторской задолженности, которая по состоянию на указанную дату не подлежала списанию.

Основанием для доначисления спорных сумм налога и пени послужили выводы Инспекции о неправомерном применении Обществом в 1 квартале 2008 года налоговых вычетов в сумме 21 677,75 руб.

По мнению Инспекции, Общество необоснованно отразило в указанном периоде предъявленные ему продавцами налоговые вычеты по товарам (работам, услугам), которые не были оплачены, и по которым на дату предъявления к вычету для целей налогообложения истек срок исковой давности для взыскания стоимости поставленных товаров (работ, услуг).

Инспекция указала на то, что суммы кредиторской задолженности с истекшим сроком давности включаются в состав внереализационных доходов (п. 18 ст. 250 НК РФ). Доходы признаются в том отчетном периоде, в котором истек срок исковой давности. Одновременно расходы в виде сумм НДС, являются внереализационными и не должны быть включены в налоговые вычеты по НДС (п. 14 ст. 265 НК РФ).

Как следует из материалов дела, Общество включило в книгу покупок за 1 квартал 2008 года счета-фактуры:

N 145 от 20.05.2004 от ПТУП "Агропромтехсервис" на сумму 117 448,15 руб., в т. ч. НДС 17 874,60 руб.;

N 0000388 от 08.07.2004 от Крестьянского хозяйства "Горби" на сумму 7902,40 руб., в т. ч. НДС 718 руб.

N С-00000024 от 19.02.2004 от ООО "СтройМашРесурс" на сумму 4757,83 руб., в том числе НДС 725,77 руб.

N 12231 от 20.07.2004 от ООО "Сталь-Снаб" на сумму 1067,46 руб., в т.ч. НДС 162,83 руб.

N 12274 от 23.07.2004 от ООО "Сталь-Снаб" на сумму 3066,37 руб., в т. ч. НДС 467,75 руб.

N 00000293 от 02.12.2004 от Центра Госсанэпиднадзор на сумму 531 руб., в т. ч. НДС 81 руб.

N 66 от 12.07.2004 от Центра Госсанэпиднадзор на сумму 339 руб., в т. ч. НДС 51,71 руб.

N 19 от 21.04.2004 от ПТУП "Агропромтехсервис" на сумму 10463,40 руб., в т. ч. НДС 1596,09 руб.

Всего НДС по указанным счетам-фактурам составил 21 677,75 руб.

Указанная сумма НДС была включена Обществом в налоговую декларацию за 1 квартал 2008 года.

Удовлетворяя требования Общества, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

Как следует из материалов дела, Общество, до 01.01.2006 применяло учетную политику по налогу на добавленную стоимость "по оплате". Данное обстоятельство сторонами не оспаривается.

В соответствии с требованиями Закона N 119-ФЗ Общество провело инвентаризацию кредиторской задолженности за неоплаченные товары, принятые к учету до 1 января 2006 года, размер которой по перечисленным выше счетам-фактурам составил 145 575,61 руб., в том числе НДС 21 677,75 руб. Наличие кредиторской задолженности налоговым органом не опровергнуто.

Также Инспекцией не опровергнуто, что по состоянию на указанную дату у Общества отсутствовали основания для списания указанной задолженности. По состоянию на 01.01.2006 года срок исковой давности по спорной задолженности не истек.

Следовательно, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о том, что в силу пункта 9 статьи 2 Закона N 119-ФЗ, Общество имело право применить в I квартале 2008 года вычеты сумм налога по товарам, принятым к учету до 01.01.2006 и не оплаченным до 01.01.2008.

Доводы Инспекции о том, что оспариваемая сумма задолженности общества должна быть списана в 2007 году в состав внереализационных доходов в связи с истечением срока давности ее взыскания, а сумма НДС в состав внереализационных расходов, правомерно отклонен судом первой инстанции.

Так, суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что положения п.2 ст.173 НК РФ, не допускающие заявление в налоговой декларации сумм налоговых вычетов за пределами трехлетнего срока после окончания соответствующего налогового периода, в данном случае не подлежат применению, поскольку право на спорные суммы налоговых вычетов возникло у налогоплательщика с учетом положений Закона N 119-ФЗ, содержащих специальные нормы.

Кроме того, порядок и основания включения предъявленных налогоплательщику сумм НДС в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, определены п.2 ст.170 НК РФ.

Исходя из приведенных в п.2 ст.170 НК РФ оснований для отнесения в состав расходов сумм предъявленных налогоплательщику НДС, у суда апелляционной инстанции отсутствуют основания полагать, что в рассматриваемом случае спорные суммы НДС, подлежали учету для целей налогообложения налогом на прибыль.

Ссылки Инспекции на то, что приведенное судом толкование норм налогового законодательства позволяет принять к вычету все суммы НДС, предъявленные налогоплательщику, и приходящиеся на кредиторскую задолженность, возникшую на момент введения в действие главы 21 НК РФ, судом апелляционной инстанции отклоняются.

Приведенный довод Инспекции противоречат отраженному в решении суда первой инстанции толкованию норм налогового законодательства.

Как указывалось выше, установленные п. 2, 9, ст. 2 Закона N 119-ФЗ переходные положения подлежат применению в отношении кредиторской задолженности , срок исковой давности по которой не истек на 31.12.2005 г. и которая в силу закона не подлежала списанию до указанной даты.

Иные доводы инспекции, изложенные в апелляционной жалобе, подлежат отклонению судом апелляционной инстанции, как основанные на неверном толковании норм главы 21 Налогового кодекса РФ и Федерального закона N 119-ФЗ от 22.07.2005 г.

Следовательно, решение Инспекции в части доначисления НДС в размере 21 677,75 руб. правомерно признано судом первой инстанции незаконным.

В силу статьи 75 НК РФ в случае уплаты причитающихся сумм налогов (сборов) в более поздние по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах сроки налогоплательщик должен уплатить пени. Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, и уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.

Согласно расчету, представленного налоговым органом, сумма пени, приходящийся на оспариваемую сумму НДС, составила 690,26 руб.

Так как условием начисления пеней является несвоевременная уплата налога, с учетом вывода суда о неправомерности доначисления НДС суд обоснованно признал неправомерным доначисление пени по НДС в размере 690,26 руб.

В соответствии с ч. 1 ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

Частью 5 ст. 200 АПК РФ предусмотрено, что обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В нарушение указанных норм Инспекцией не представлено надлежащих доказательств законности принятого ненормативного акта.

Убедительных доводов, основанных на доказательственной базе, и опровергающих выводы суда первой инстанции апелляционная жалоба не содержит, в силу чего удовлетворению не подлежит.

Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения дела по существу, установлены судом первой инстанции на основании полного и всестороннего исследования, имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка судом первой инстанции, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения судебного акта в обжалуемой части.

Суд первой инстанции не допустил нарушений норм процессуального права, влекущих отмену решения (часть 4 статьи 270 АПК РФ).

В соответствии с п.25 постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 28.05.2009 г. N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" по результатам рассмотрения апелляционной жалобы, поданной на часть решения суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции выносит судебный акт, в резолютивной части которого указывает выводы относительно обжалованной части судебного акта. Выводы, касающиеся необжалованной части судебного акта, в резолютивной части судебного акта не указываются.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что решение Арбитражного суда Белгородской области от 09.03.2011 г. по делу N А08-7739/2010-1 в обжалуемой части следует оставить без изменения, а апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Белгородской области без удовлетворения.

Учитывая, что в соответствии с пп.1 п. 1 ст.333.37 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 25.12.2008 г.. N 281-ФЗ) государственные органы, органы местного самоуправления, выступающие по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, в качестве истцов или ответчиков освобождаются от уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, у суда апелляционной инстанции отсутствуют основания для взыскания с Инспекции, как заявителя апелляционной жалобы, государственной пошлины за рассмотрение дела в суде апелляционной инстанции.

Руководствуясь ст.ст. 110, 112, 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Белгородской области от 09.03.2011 г. по делу N А08-7739/2010-1 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Белгородской области без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в двухмесячный срок.

Председательствующий судья

М.Б. Осипова

Судьи

Н.А. Ольшанская В.А. Скрынников