Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 27 июля 2011 г. N 04АП-2390/11

г. Чита

Дело N А19-2410/2011

"27" июля 2011 г.

Резолютивная часть постановления объявлена 20 июля 2011 года.

Полный текст постановления изготовлен 27 июля 2011 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Ткаченко Э.В.,

судей Желтоухова Е.В., Ячменёва Г.Г.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Дубук М.В., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 16 по Иркутской области на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Иркутской области от 27 апреля 2011 года по делу N А19-2410/2011 по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Строительство Новаторство Производство" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 16 по Иркутской области о признании незаконным решения N 14-45/33 от 05.08.2010 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (суд первой инстанции: Луньков М.В.),

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Халиковой Ю.Н., представителя по доверенности от 11.01.2011,

от инспекции - Павловец Л.Н., представителя по доверенности от 18.11.2010 N 04-11/18832,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Строительство Новаторство Производство", зарегистрированное в Едином государственном реестре юридических лиц за ОГРН 1023801007416, ИНН 3808046869, место нахождения: Иркутская область, г.Иркутск, ул. Поленова, 18, (далее - ООО "Строительство Новаторство Производство", Общество) обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 16 по Иркутской области, зарегистрированной в Едином государственном реестре юридических лиц за ОГРН 1083808014377, ИНН 3808185774, место нахождения: 664007, г.Иркутск, ул.Декабрьских Событий, 47А, (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании незаконным решения N 14-45/33 от 05.08.2010 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Иркутской области от 27 апреля 2011 года заявленные Обществом требования удовлетворены, решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 16 по Иркутской области N14-45/33 от 05.08.2010 признано незаконным как несоответствующее статье 101 Налогового кодекса РФ.

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования заявителя, исходил из нарушения Инспекцией существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

Поскольку налоговым органом 28.06.2010 была составлена справка о результатах проведенных мероприятий налогового контроля в соответствии с решением о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, инспекцией неправомерно продолжено осуществление дополнительных мероприятий налогового контроля, в том числе, путем направления запросов в налоговые органы 01.07.2010, с составлением по их результатам уточненных справок от 05.07.2010, 21.07.2010, 28.07.2010, 04.08.2010. Кроме того, за пределами срока, установленного пунктом 6 статьи 101 Налогового кодекса РФ, 16.07.2010 направлен запрос в ИФНС России по Железнодорожному району г.Новосибирска N 14-37/12241@ об истребовании документов у нотариуса Некрасовой Е.Ю.

Судом отклонен довод инспекции об уклонении общества от получения решения о продлении срока рассмотрения материалов проверки от 02.07.2010 N 14-51/7, уведомления о вызове налогоплательщика от 02.07.2010 N 14-25/11335, уточненной справки от 05.07.2010, поскольку из материалов дела усматривается, что представители налогоплательщика неоднократно являлись в инспекцию за получением документов, в связи с чем инспекция имела возможность надлежащим образом уведомить о назначении рассмотрения материалов проверки на 29.07.2010.

Данные документы, а также уточненные справки от 05.07.2010, 21.07.2010 и 28.07.2010 руководителю общества вручены 30.07.2010. Суд первой инстанции, применив положения пункта 6 статьи 100 Налогового кодекса РФ, исходил из наличия у налогоплательщика права в течение 15 дней представить в налоговый орган свои возражения, объяснения и документы в подтверждение своих возражений по выводам и предложениям проверяющих, изложенных в справках, составленных по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля. Между тем такой возможности общество было лишено, справка от 04.08.2010 вручена представителю общества 05.08.2010 в 16 час.22 мин., рассмотрение материалов проверки назначено на 05.08.2010 в 16 час. 30 мин.

При таких обстоятельствах суд пришел к выводу, что у налогоплательщика не было возможности ознакомиться с новыми доказательствами, полученными налоговым органом в ходе проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля, и представить свои возражения и объяснения.

Кроме того, суд первой инстанции установил, что в решении инспекции содержатся новые выводы о противоречивости сведений в документах субподрядчиков ООО "Экватор", ООО "СнабАльянс", и по заказчику ЗАО "Байкал", которые не были отражены налоговым органом ни в акте выездной налоговой проверки, ни в уточненных справках, что также свидетельствует о нарушении инспекцией права налогоплательщика на участие в рассмотрении материалов проверки и дачу возражений и пояснений.

При этом судом отклонен довод общества о наличии у инспекции обязанности составить по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля акт, как не основанный на положениях статьи 100 Налогового кодекса РФ.

Учитывая вывод о наличии оснований для признания решения инспекции незаконным в связи с нарушением инспекцией существенных условий процедуры рассмотрения материалов проверки, суд первой инстанции посчитал, что обстоятельства, свидетельствующие о допущенных обществом нарушениях налогового законодательства при исчислении и уплате налогов, выявленные инспекцией в ходе проведения проверки, не имеют значения для рассмотрения спора.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, Инспекция обжаловала его в апелляционном порядке. Заявителем апелляционной жалобы поставлен вопрос об отмене решения суда первой инстанции и принятии по делу нового судебного акта об отказе в удовлетворении заявленных требований, ссылаясь на его принятие с нарушением норм материального права (положений статьи 101 Налогового кодекса РФ) и процессуального права (положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса РФ).

По мнению заявителя апелляционной жалобы, Инспекцией не допущено нарушений существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

Инспекция указывает на то, что после составления справки от 28.06.2010 дополнительные мероприятия налогового контроля не проводились.

В пояснениях по делу от 05.04.2011 N 04-21/05940 инспекция указала, что при составлении протокола об ознакомлении проверяемого лица с материалами проверки N 14-63/21 от 05.08.2010 инспектором допущена опечатка. Информация по письмам от 21.07.2010 N 19-07/08878дсп@, от 23.07.2010 N 19-07/08990дсп@ представлена ИФНС России по Железнодорожному району г.Новосибирска, а не ИФНС России по Дзержинскому району г. Новосибирска. При этом ответ от 23.07.2010 N 19-07/08990дсп@ поступил в налоговый орган на основании поручения от 16.07.2010 N 14-37/12241@, который направлялся в рамках другой налоговой проверки и на который отсутствуют ссылки в оспариваемом решении.

В решении инспекции имеется ссылка на ответ ИФНС России по Железнодорожному району г. Новосибирска N 19-07/08878 дсп@ от 21.07.2010 по запросу N 14-37/392 от 25.06.2010 (в рамках проведения мероприятий дополнительного контроля), из которого следует, что ранее в адрес нотариуса Некрасовой Е.Ю. направлялись требования о представлении документов (информации), возвращенные в инспекцию в связи с истечением срока хранения; от нотариуса поступило письмо в инспекцию об отказе в предоставлении сведений относительно совершаемых ею нотариальных действий.

При таких обстоятельствах ошибочное указание спорного ответа в протоколе ознакомления и предъявление соответствующих документов на ознакомление налогоплательщику, не свидетельствует о фактическом проведении указанных мероприятий в рамках данной проверки и опровергается содержанием данных документов.

Вывод суда первой инстанции о том, что по вине налогового органа общество не было надлежащим образом извещено о рассмотрении материалов проверки на 29.07.2010, необоснован. Решение о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки от 02.07.2010 N 14-51/7, уведомление о вызове налогоплательщика от 02.07.2010 N 14-25/11335, уточненные справки от 05.07.2010, 21.07.2010, 28.07.2010 направлены по юридическому адресу общества почтовыми отправлениями, что подтверждается представленными реестрами почтовых отправлений, почтовым конвертом, кассовыми чеками и почтовыми квитанциями. Учитывая, что общество уклонялось от получения корреспонденции (возврат в связи с истечением срока хранения), данные документы вручены руководителю общества только 30.07.2010. В данной ситуации инспекция полагает, что на общество, как на недобросовестно относящегося к своим обязанностям, не распространяются гарантии защиты прав добросовестных налогоплательщиков, предусмотренные пунктом 14 статьи 101 Налогового кодекса РФ.

Также в силу положений пункта 5 статьи 100 Налогового кодекса РФ, подлежащих применению ко всей процедуре принятия решения по результатам выездной налоговой проверки, решение о продлении срока рассмотрения, уведомление, уточненные справки, направленные по почте заказным письмом, считаются полученными на шестой день с момента отправки.

Кроме того, 29.07.2010 рассмотрение материалов проверки не состоялось, рассмотрение отложено на 05.08.2010 и решение инспекции принято 05.08.2010 по результатам рассмотрения материалов проверки с участием представителей налогоплательщика. 05.08.2010 обществом подано заявление об ознакомлении с материалами проверки, по результатам которого составлен протокол N 14-63/21 от 05.08.2010. Следовательно, вывод суда о том, что налогоплательщик был лишен возможности представлять свои возражения и участвовать при рассмотрении материалов проверки не соответствует фактическим обстоятельствам.

С учетом вышеприведенных обстоятельств необоснован и вывод суда о том, что обществу не предоставлена возможность представить объяснения по материалам дополнительных мероприятий налогового контроля. Ходатайство об отложении рассмотрения материалов проверки с целью ознакомления с материалами дополнительных мероприятий налогового контроля и подготовки возражений по ним обществом не заявлено, вследствие чего им не реализованы свои права.

Инспекция не согласна с выводом суда о том, что в оспариваемом решении инспекции отражены новые правонарушения. Вывод, сделанный по результатам выездной налоговой проверки, заключается в том, что все доказательства в их системной взаимосвязи свидетельствуют о том, что ООО "ИнтерЛайн", ООО "Агидель", ООО "ИнвестТрейд", ООО "Экватор", ООО "Астек", ООО "СнабАльянс" не могли осуществлять работы, поставлять материалы по той схеме, документы по которой предъявлены в обоснование включения затрат в состав расходов. Данный вывод содержится как в акте проверки, так и в решении инспекции. Для получения дополнительных доказательств в подтверждение выводов проверки и принято решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

Сведения о наличии разногласий в документах не являются единственными основаниями для отказа в предоставлении налогового вычета по налогу на добавленную стоимость и подтверждения расходов по налогу на прибыль. Фактически они являлись лишь дополнением в качестве подтверждения выводов налогового органа в отношении невозможности осуществления хозяйственных операций ООО "Экватор", ООО "СнабАльянс".

По мнению инспекции, суд первой инстанции неправомерно применил положения пункта 6 статьи 100 Налогового кодекса РФ, поскольку законом срок для представления налогоплательщиком возражений по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля не предусмотрен. При отсутствии ходатайства общества о предоставлении дополнительного времени у инспекции отсутствовали основания для затягивания сроков рассмотрения материалов выездной налоговой проверки.

Суд первой инстанции при рассмотрении дела в нарушение требований статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не исследовал и не дал оценку документам, которые доказывают недобросовестность налогоплательщика. Обстоятельства, положенные в основу решения инспекции о доначислении налогов, пени, штрафов, и представленные в их подтверждение доказательства судом не исследовались.

В отзыве на апелляционную жалобу общество ссылается на законность и обоснованность принятого по делу судебного акта, необоснованность доводов апелляционной жалобы, просит оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

По мнению общества, судом первой инстанции сделан обоснованный вывод о нарушении налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, поскольку общество не имело возможности представить письменные либо устные объяснения по ряду дополнительных мероприятий налогового контроля; после вручения справки о результатах проведенных мероприятий дополнительного налогового контроля инспекция продолжала осуществлять мероприятия налогового контроля.

О месте и времени судебного заседания стороны извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса РФ. Информация о времени и месте судебного заседания размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 20.06.2010.

Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В судебном заседании представитель инспекции поддержала доводы апелляционной жалобы, просила отменить решение суда первой инстанции, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований.

Представитель заявителя полагала апелляционную жалобу не подлежащей удовлетворению по доводам, приведенным в отзыве на апелляционную жалобу, просила решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее, изучив материалы дела, выслушав представителей участвующих в деле лиц, проверив правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, приходит к следующим выводам.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, на основании решения заместителя начальника инспекции N 14-38/67 от 25.09.2009 проведена выездная налоговая проверка ООО "Строительство Новаторство Производство" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в том числе: налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость налога на имущество организаций, налога на добычу полезных ископаемых, земельного налога, водного налога, единого социального налога, единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, транспортного налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2006 по 31.12.2008, по результатам которой составлен Акт выездной налоговой проверки N 14-43/17 от 19.04.2010 (т.1, л.д. 84-109).

Рассмотрение материалов выездной налоговой проверки назначено на 27.05.2010 на 16 час. 00 мин., уведомление N 14-25/06962 от 29.04.2010 вручено директору Общества Попову А.В. 30.04.2010 (т.1, л.д.178). 4 мая 2010 года представитель общества по доверенности ознакомлена с материалами проверки, о чем составлен протокол N 14-63/11 (т.1, л.д. 204)

Обществом 24 мая 2010 года представлены возражения на акт проверки (т.1, л.д. 123-127).

Налоговым органом 26.05.2010 составлен протокол об ознакомлении проверяемого лица с материалами проверки N 14-63/15, согласно которому ознакомлен с материалами проверки представитель общества Уманский Я.И., действующий на основании доверенности (т.1, л.д. 206-207).

27 мая 2010 года по результатам рассмотрения материалов проверки и возражений на акт по ходатайству представителей общества инспекцией принято решение об отложении рассмотрения материалов проверки на 2 июня 2010 года на 16 час. 00 мин., о чем представители общества уведомлены под роспись в протоколе рассмотрения возражений налогоплательщика и материалов проверки (т.1, л.д. 179).

По результатам рассмотрения акта проверки и возражений налогоплательщика, с участием представителей налогоплательщика, 2 июня 2010 года заместителем руководителя инспекции в связи с необходимостью получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых, учитывая возражения налогоплательщика, принято решение N 14-34/40.1 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля в течение одного месяца со дня принятия данного решения, которое получено руководителем общества Поповым А.В. 16.06.2010 (т.1, л.д. 183-184).

Инспекцией 28.06.2010 составлена справка о результатах проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля в соответствии с решением о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля (т.1, л.д. 185-186).

Данная справка получена представителем Общества по доверенности Лешиной Т.Г. 28.06.2010, о чем свидетельствует ее подпись на справке (т.1, л.д. 186).

2 июля 2010 года заместителем руководителя инспекции принято решение N 14-51/7 о продлении срока рассмотрения материалов выездной налоговой проверки до 29.07.2010 (т.1, л.д. 187)

С решением от 02.07.2010 о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки ознакомлен генеральный директор общества Попов А.В. 30.07.2010, о чем свидетельствует его подпись на решении.

Налоговым органом 05.07.2010 составлен протокол об ознакомлении проверяемого лица с материалами проверки N 14-63/17, согласно которому с материалами проверки ознакомлен представитель ООО "СНП" Халикова Ю.Н., действующая на основании доверенности (т.1, л.д. 209-211).

Генеральному директору общества Попову А.В. 30.07.2010 инспекцией также было вручено уведомление о вызове налогоплательщика на рассмотрение материалов выездной налоговой проверки на 29.07.2010 в 15 час. 30 мин. (т.1, л.д. 188).

Инспекцией составлена уточненная справка о результатах проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля в соответствии с решением о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. В данной уточненной справке отсутствует дата ее составления (т.1, л.д. 192-194). Стороны в ходе судебного разбирательства пояснили, что первая уточненная справка составлена 05.07.2010, поэтому в материалах дела ссылаются на утонченную справку от 05.07.2010.

Уточненная справка от 05.07.2010 получена генеральным директором общества Поповым А.В. 30.07.2010, о чем свидетельствует его подпись на справке.

Налоговым органом 21.07.2010 и 28.07.2010 составлены вторая и третья уточненные справки о результатах проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля в соответствии с решением о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля (т.1, л.д. 189-191, т.19, л.д. 74-76). На указанных справках имеется отметка о получении их руководителем общества Поповым А.В. 30.07.2010.

29 июля 2010 года заместителем руководителя инспекции принято решение об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки N 14-51/10 на 05.08.2010 на 16 час. 30 мин., в связи с ненадлежащим уведомлением налогоплательщика о сроке рассмотрения материалов налоговой проверки (т.1, л.д. 198).

Уведомление о вызове налогоплательщика на рассмотрение материалов выездной налоговой проверки 05.08.2010 в 16 час. 30 мин. вручено руководителю общества Попову А.В. 30.07.2010 (т.1, л.д. 198-200).

4 августа 2010 года инспекцией составлена четвертая уточненная справка о результатах проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля в соответствии с решением о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, которая получена 05.08.2010 в 16 час. 22 мин. представителем общества Халиковой Ю.Н. по доверенности, о чем свидетельствует ее подпись (т.1, л.д. 195-197).

5 августа 2010 года составлен протокол об ознакомлении проверяемого лица с материалами проверки, согласно которому представитель общества Халикова Ю.Н., действующая на основании доверенности, 05.08.2010 ознакомлена с материалами проверки (т.1, л.д. 212-213).

5 августа 2010 года, в соответствии с протоколом о рассмотрении возражений налогоплательщика и материалов проверки N 13-25/2904, состоялось рассмотрение инспекцией возражений налогоплательщика и материалов проверки в присутствии представителя Халиковой Ю.А., действующей на основании доверенности (т.1, л.д. 201-203).

По результатам рассмотрения заместителем руководителя принято решение N 14-45/33 от 5 августа 2010 года "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" (т.1, л.д.47), которым Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 172354 руб.

Пунктом 2 указанного решения Обществу начислены пени по состоянию на 05.08.2010 за несвоевременную уплату налога на прибыль организаций в общей сумме 2346955 руб. 66 коп., по налогу на добавленную стоимость в сумме 2006513 руб. 05 коп.

Пунктом 3 указанного решения Обществу предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций за 2006 год в сумме 4638259 руб., за 2007 год в сумме 878013 руб.; по налогу на добавленную стоимость в общей сумме 4137122 руб.; пунктом 3.2 - предложено уплатить штрафы, пунктом 3.3 - пени, предложено уменьшить в карточке лицевого счета сумму налога на добавленную стоимость, излишне исчисленную к возмещению из бюджета, в сумме 85 руб. за январь 2006 года; пунктом 4 - внести необходимые исправления в документы налогового учета; пунктом 5.1 - отразить в карточке лицевого счета суммы доначисленных налогов.

Решение инспекции от 05.08.2010 N 14-45/33 получено генеральным директором Общества Поповым А.В. 12.08.2010, о чем свидетельствует его подпись на странице 38 решения.

Общество в порядке, предусмотренном статьями 137-139 Налогового кодекса РФ, обжаловало решение Инспекции в вышестоящий налоговый орган - Управление Федеральной налоговой службы по Иркутской области, решением которого от 21.10.2010 N 26-16/52313 апелляционная жалоба заявителя оставлена без удовлетворения, решение инспекции - без изменения (т.1, л.д.56-59).

Заявитель, считая, что оспариваемое решение налогового органа не соответствует законодательству о налогах и сборах и нарушает его права и законные интересы, обратился в арбитражный суд с требованием о признании его незаконным.

Суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции об удовлетворении требований общества подлежащим оставлению без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, исходя из следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 100.1 Налогового кодекса РФ дела о выявленных в ходе камеральной или выездной налоговой проверки налоговых правонарушениях рассматриваются в порядке, предусмотренном статьей 101 настоящего Кодекса.

Согласно пунктам 1, 2 статьи 101 Налогового кодекса РФ акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 Налогового кодекса РФ. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц.

Согласно пункту 4 статьи 101 Налогового кодекса РФ при рассмотрении материалов налоговой проверки может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка. Отсутствие письменных возражений не лишает это лицо (его представителя) права давать свои объяснения на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки.

При рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства, в том числе документы, ранее истребованные у лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, документы, представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данного лица, и иные документы, имеющиеся у налогового органа. Не допускается использование доказательств, полученных с нарушением настоящего Кодекса. Если документы (информация) о деятельности налогоплательщика были представлены налогоплательщиком в налоговый орган с нарушением сроков, установленных настоящим Кодексом, то полученные налоговым органом документы (информация) не будут считаться полученными с нарушением настоящего Кодекса. В ходе рассмотрения может быть принято решение о привлечении в случае необходимости к участию в этом рассмотрении свидетеля, эксперта, специалиста.

В соответствии с пунктом 6 статьи 101 Налогового кодекса РФ в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля.

В решении о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля излагаются обстоятельства, вызвавшие необходимость проведения таких дополнительных мероприятий, указываются срок и конкретная форма их проведения.

В качестве дополнительных мероприятий налогового контроля может проводиться истребование документов в соответствии со статьями 93 и 93.1 настоящего Кодекса, допрос свидетеля, проведение экспертизы.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (пункт 7 статьи 101 Налогового кодекса РФ).

В соответствии с подпунктом 15 пункта 1 статьи 21 Налогового кодекса РФ налогоплательщики имеют право на участие в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки.

Исходя из пункта 2 статьи 22 Налогового кодекса РФ, права налогоплательщиков обеспечиваются соответствующими обязанностями должностных лиц налоговых органов и иных уполномоченных органов.

В соответствии с пунктом 2 статьи 101 Налогового кодекса РФ руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка.

Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя.

Неявка лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителя), извещенного надлежащим образом о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, не является препятствием для рассмотрения материалов налоговой проверки, за исключением тех случаев, когда участие этого лица будет признано руководителем (заместителем руководителя) налогового органа обязательным для рассмотрения этих материалов.

Вынесение налоговым органом решения о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля (пункт 6 статьи 101 Налогового кодекса РФ) производится в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах и не является завершающей стадией производства по делу о налоговом правонарушении.

Анализ положений статьи 101 Налогового кодекса РФ дает основания считать, что процедура рассмотрения материалов налоговой проверки включает в себя обсуждение итогов дополнительных мероприятий, назначенных налоговым органом, в котором вправе участвовать налогоплательщик, в отношении которого проводилась проверка. Наличие надлежащего извещения налогоплательщика о времени и месте рассмотрения материалов проверки не исключает обязанность налогового органа обеспечить налогоплательщику право на ознакомление с материалами, полученными в ходе дополнительных мероприятий, на участие в рассмотрении окончательных итогов налоговой проверки по завершении дополнительных мероприятий, в том числе на представление возражений и объяснений по материалам проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля.

Согласно пункту 14 статьи 101 Налогового кодекса РФ нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, в том числе необеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и необеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения, является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Суд апелляционной инстанции по результатам рассмотрения соглашается с выводом суда первой инстанции о нарушении инспекцией существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, проведенной в отношении общества, исходя из следующего.

Как указывалось выше, налоговый орган вправе вынести решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля только в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых (пункт 4 статьи 101 НК РФ).

По своему смыслу и целям полученные в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля материалы могут только дополнять тот материал, который уже был собран и обработан проверяющими в рамках процедуры налоговой проверки.

Таким образом, необходимо разграничивать институты налогового контроля и учитывать, что дополнительные мероприятия (как получение дополнительных доказательств) проводятся в рамках стадии рассмотрения дела о налоговом правонарушении, тогда как, налоговые проверки составляют самостоятельную стадию налогового производства.

При этом рассмотрение материалов дела о налоговом правонарушении (в том числе доведение до налогоплательщика их результата) также должно проводиться по правилам статьи 101 Налогового кодекса РФ, а именно в случае проведения на этой стадии дополнительных мероприятий срок может быть продлен, но не более чем на один месяц (пункт 1 статьи 101 НК РФ). Соответственно, общий срок проведения дополнительных мероприятий налогового контроля и продления рассмотрения материалов проверки не должен выходить за пределы общего срока рассмотрения материалов налоговой проверки с учетом его продления (10 рабочих дней + один месяц).

По мнению суда апелляционной инстанции, само по себе превышение установленного срока рассмотрения материалов проверки не является основанием для признания решения инспекции по результатам проверки незаконным. Вместе с тем, учитывая обстоятельства, установленные в ходе рассмотрения данного дела, суд считает, что действия инспекции нарушают права и законные интересы налогоплательщика.

Как следует из материалов дела, по результатам проведенных мероприятий налогового контроля на основании решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля от 02.06.2010 N 1-34/40.1 налоговым органом 28.06.2010 составлена справка о результатах проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля в соответствии с решением о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

Суд апелляционной инстанции считает возможным согласиться с судом первой инстанции в том, что составление налоговым органом 28.06.2010 справки о результатах проведенных мероприятий налогового контроля в соответствии с решением о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля свидетельствует об окончании проведения мероприятий налогового контроля, в связи с чем основания для продолжения проведения дополнительных мероприятий налогового контроля у инспекции отсутствуют.

Суд апелляционной инстанции в рассматриваемой ситуации учитывает, что из содержания справки от 28.06.2010 следует, что запросы, включенные в круг мероприятий налогового контроля, датированы 25.06.2010 и по ним на дату составления справки 28.06.2010 ответы не получены. Постановления о назначении почерковедческих экспертиз вынесены налоговым органом 28.06.2010, информация о проведении экспертиз отсутствует. Осуществление мероприятий налогового контроля за один рабочий день до окончания мероприятий налогового контроля изначально не предполагает их осуществление в сроки, установленные законодательством.

2 июля 2010 года инспекцией принимается решение N 14-51/7 о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки до 29.07.2010, мотивированное необходимостью предоставления налогоплательщику права на ознакомление с результатами проведенных мероприятий и направления возражений в случае несогласия с фактами, установленными в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля.

Между тем при фактическом отсутствии результатов дополнительных мероприятий налогового контроля на момент составления справки от 28.06.2010 принятие решения о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки свидетельствует о направленности действий инспекции на продление срока проведения налоговой проверки и получение дополнительных доказательств.

О принятии решения о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки от 02.07.2010 N 14-51/7 для получения дополнительных доказательств свидетельствуют и составление уже после окончания проведения дополнительных мероприятий налогового контроля уточненных справок о результатах проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля от 05.07.2010, 21.07.2010, 28.07.2010, 04.08.2010.

Суд апелляционной инстанции считает правильным вывод суда первой инстанции о продолжении проведения инспекцией дополнительных мероприятий налогового контроля после составления справки от 28.06.2010. Доводы заявителя апелляционной жалобы в данной части подлежат отклонению, с учетом следующего.

Так, из материалов дела следует и установлено судом первой инстанции, что после составления справки инспекцией сделаны запросы от 01.07.2010 N 14-25/11230 в ИФНС России N 14 по г.Москве и от 01.07.2010 N 14-25/11227@ в ИФНС России N 21 по г.Москве (результаты мероприятий отражены в уточненной справке от 04.08.2010 и в протоколе ознакомления от 05.08.2010). В отношении данных обстоятельств инспекцией доводов в апелляционной жалобе не приведено.

Суд апелляционной инстанции соглашается с доводом инспекции о том, что из представленных в материалы дела документов усматривается, что ответ ИФНС России по Железнодорожному району г. Новосибирска от 23.07.2010 N 19-07/08990дсп@ поступил в налоговый орган на основании поручения от 16.07.2010 N 14-37/12241@, направлявшегося в рамках другой налоговой проверки (т.19, л.д. 99-100), что может свидетельствовать об ошибочном включении должностным лицом инспекции данного ответа в протокол об ознакомлении проверяемого лица с материалами проверки от 05.08.2010 N 14-63/21. Между тем данный факт, с учетом установленных по делу обстоятельств, не опровергает выводы суда первой инстанции о продолжении проведения инспекцией дополнительных мероприятий после составления справки от 28.06.2010.

По мнению суда апелляционной инстанции, суд первой инстанции при рассмотрении спора обоснованно учел следующие обстоятельства.

Как следует из материалов дела, решение о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки от 02.07.2010 N 14-51/7, уведомление о вызове налогоплательщика от 02.07.2010 N 14-25/11335, решение об отложении срока рассмотрения материалов налоговой проверки от 29.07.2010 N 14-51/710, уведомление о вызове налогоплательщика от 30.07.2010 N 14-25ў12978, а также уточненные справки по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля от 05.07.2010, 21.07.2010, 28.07.2010 вручены руководителю общества только 30.07.2010.

Доводы заявителя апелляционной жалобы о невозможности распространения на общество гарантий защиты прав добросовестных налогоплательщиков, предусмотренных пунктом 14 статьи 101 Налогового кодекса РФ, как на недобросовестно относящегося к своим обязанностям по обеспечению получения почтовой корреспонденции, подлежат отклонению как необоснованные.

Инспекцией в материалы дела в подтверждение факта направления указанных документов в адрес общества по почте представлены реестры почтовых отправлений, почтовые квитанции, кассовые чеки (т.19).

Почтовое отправление с вложением решения о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки от 02.07.2010 N 14-51/7, уведомления о вызове налогоплательщика от 02.207.2010 N 14-25/11335, уточненной справки от 05.07.2010 возвращено в инспекцию по причине истечения срока хранения, с отметкой о возврате корреспонденции 08.08.2010 (т.19, л.д. 67).

Уточненная справка от 21.07.2010 направлена по адресам общества почтовым отправлением 23.07.2010 (реестр почтовых отправлений т.19, л.д. 72-73), уточненная справка от 28.07.2010 направлена 29.07.2010 (т.19, л.д. 77). Данные почтовые отправления получены обществом 10.08.2010 и 12.08.2010 (по разным адресам), что подтверждается уведомлениями о вручении (т.19, л.д. 79-82), то есть после принятия инспекцией решения 05.08.2010.

Суд первой инстанции, отклоняя доводы инспекции об уклонении общества от получения корреспонденции, направляемой по почте, правильно исходил из того, что материалами дела подтверждается наличие у налогового органа возможности надлежащим образом уведомить налогоплательщика о том, что срок рассмотрения материалов налоговой проверки продлен и их рассмотрение назначено на 29.07.2010, а также вручить справку от 05.07.2010. Так, представитель общества 28.06.2010 получал справку о результатах проведенных мероприятий, 02.07.2010 являлся в налоговый орган для ознакомления с материалами проверки, при ознакомлении с материалами выездной налоговой проверки 05.07.2010 представителю налогоплательщика какие-либо решения и уведомления не вручались и не предъявлялись для ознакомления.

Направление обществу по почте уточненных справок по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля 23.07.2010 и 29.07.2010, с учетом назначения рассмотрения материалов проверки на 29.07.2010, не свидетельствует о принятии налоговым органом достаточных мер по ознакомлению налогоплательщика с результатами дополнительных мероприятий.

Суд апелляционной инстанции соглашается с судом первой инстанции в том, что налогоплательщик был лишен возможности представить свои возражения и объяснения в отношении новых доказательств, полученных налоговым органом в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, исходя из следующего.

Учитывая, что обществу уточненные справки о проведенных дополнительных мероприятиях налогового контроля от 05.07.2010, от 21.07.2010, от 28.07.2010 вручены только 30.07.2010, а последняя уточненная справка о проведенных дополнительных мероприятиях налогового контроля от 04.08.2010 была вручена 05.08.2010 в 16 час. 22 мин. (при этом количество документов только по информации, представленной от ЗАО "БайкалВестКом", составило более 3000 документов), а рассмотрение материалов проверки было назначено на 16 час. 30 мин. и вынесение оспариваемого решения происходило в тот же день, довод общества об отсутствии возможности проанализировать весь объем представленной информации и представить свои возражения, объяснения, в том числе письменные пояснения, подлежит признанию обоснованным.

В спорной ситуации рассмотрение Инспекцией материалов проверки по завершении дополнительных мероприятий, хотя и в присутствии представителя налогоплательщика, но без предоставления Обществу достаточного времени для представления возражений по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля и дополнительно полученным документам (при том, что после дополнительных мероприятий налоговый орган остался на позиции вменения налогоплательщику налогового правонарушения), нарушило права Общества на участие в рассмотрении окончательных результатов проверки и представление им объяснений и доказательств по существу налоговых правонарушений.

Доводы инспекции в апелляционной жалобе об отсутствии установленного законом срока для представления возражений по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля не свидетельствуют об отсутствии у инспекции обязанности предоставить налогоплательщику достаточное время для представления возражений по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля, которая вытекает из положений статьи 100 Налогового кодекса РФ, предоставляющей налогоплательщику право, в случае несогласия с фактами, изложенными в акте проверки, и, соответственно, в справке по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля, в установленный законом срок предоставить письменные возражения и представить документы, обосновывающие возражения.

Из материалов дела не следует, что данная обязанность инспекцией выполнена, в связи с чем довод заявителя апелляционной жалобы об отсутствии ходатайств налогоплательщика о предоставлении ему дополнительного времени во внимание не принимается.

По мнению суда апелляционной инстанции, суд первой инстанции, признавая решение инспекции незаконным, обоснованно также исходил из того, что инспекцией не обеспечена возможность общества представить свои возражения и пояснения в отношении новых доводов налогового органа, приведенным в обоснование совершения обществом правонарушения, отраженных только в оспариваемом решении.

В соответствии с пунктом 8 статьи 101 Налогового кодекса РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

В оспариваемом решении (стр.15-17, 23-24) по поставщикам ООО "Экватор" и ООО "СнабАльянс", а также в приложении N 1 к решению, установлены дополнительные обстоятельства противоречивости первичных документов, обосновывающих расходы и налоговые вычеты по приобретенным у субподрядчикам работам, а именно: обстоятельства наличия противоречий между сведениями в документах субподрядчиков и сведениями в документах налогоплательщика при последующей реализации соответствующих работ ЗАО "БайкалВестКом", о расхождении сведений о стоимости и составе работ в документах субподрядчика и в документах налогоплательщика при последующей реализации соответствующих работ ЗАО "БайкалВестКом".

Как следует из текста решения инспекции, к выводам о противоречивости сведений в представленных налогоплательщиком на проверку первичных документах налоговый орган пришел только после получения материалов встречной проверки от ЗАО "БайкалВестКом". При составлении акта выездной налоговой проверки от 19.04.2010 N 14-43/17 данные обстоятельства не установлены, в то же время в рамках проведения выездной налоговой проверки оценивались документы налогоплательщика, аналогичные тем, что затребованы и получены у ЗАО "БайкалВестКом", что подтверждается пунктом 1.7 акта выездной налоговой проверки.

Выводы о противоречивости сведений в первичных документах не содержатся и в уточненных справках о результатах проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля, в справке от 04.08.2010 (пункт 3) имеется только указание на получение налоговым органом истребуемых у ЗАО "БайкалВестКом" документов. Не представлено и подтверждения тому, что данные выводы были озвучены должностными лицами налогового органа и в ходе рассмотрения материалов выездной налоговой проверки.

С учетом данных обстоятельств налогоплательщик не имел возможности осуществить защиту своих прав путем представления соответствующих возражений и их рассмотрения налоговым органом.

Ссылка инспекции в апелляционной жалобе на то, что данные обстоятельства являлись лишь дополнением в качестве подтверждения выводов инспекции в отношении невозможности осуществления хозяйственных операций ООО "Экватор" и ООО "СнабАльянс", вышеприведенный вывод суда не опровергает.

По результатам рассмотрения суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что несоблюдение инспекцией требований Налогового кодекса РФ повлияло на возможность объективного рассмотрения материалов проверки и лишило налогоплательщика возможности реализовать право на защиту своих интересов.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о существенном нарушении Инспекцией установленной Налоговым кодексом РФ процедуры принятия решения о привлечении к налоговой ответственности и о наличии формальных оснований для признания решения инспекции не соответствующим требованиям законодательства.

Данный вывод является достаточным для удовлетворения требований заявителя, в связи с чем суд первой инстанции правомерно признал оспариваемое решение налогового органа незаконным.

Учитывая вывод суда первой инстанции о наличии оснований для признания недействительным решения инспекции в связи с его несоответствием требованиям статьи 101 Налогового кодекса РФ, правомерность доначисления сумм налогов, пени и санкций и соответствующие доводы заявителя и возражения инспекции по существу обоснованно не включены судом первой инстанции в предмет доказывания по делу.

Доводы заявителя апелляционной жалобы не опровергают правильные выводы суда первой инстанции.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но не могут быть учтены как не влияющие на законность принятого по делу судебного акта.

Основания, предусмотренные статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса РФ, для отмены или изменения решения суда первой инстанции отсутствуют.

Рассмотрев апелляционную жалобу на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Иркутской области от 27 апреля 2011 года по делу N А19-2410/2011, Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Иркутской области от 27 апреля 2011 года по делу N А19-2410/2011 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Данное постановление может быть обжаловано в двухмесячный срок в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа.

Председательствующий:

Э. В. Ткаченко

Судьи

Е.В. Желтоухов Г.Г. Ячменёв