Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 12 августа 2011 г. N 09АП-17421/11

город Москва

12 августа 2011 г.

N 09АП-17421/2011-АК Дело N А40-22199/11-75-95

Резолютивная часть постановления объявлена 08.08.2011 г.

Полный текст постановления изготовлен 12.08.2011 г..

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего С.Н. Крекотнева

Судей: Н.О. Окуловой, В.Я. Голобородько,

при ведении протокола судебного заседания секретарем И.С. Забабуриным

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

ОАО "Аэрофлот - российские авиалинии"

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 24.05.2011 г..

по делу N А40-22199/11-75-95, принятое судьей А.Н. Нагорной,

по заявлению ОАО "Аэрофлот - российские авиалинии" (ОГРН 1027700092661; 119002, г. Москва, ул. Арбат, д. 10)

к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 6

о признании недействительным решения в части,

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Юденков А.П. по дов. N Д-369/10 от 18.10.2010, Николаева И.А. по дов. N Д-581/10 от 30.10.2010

от заинтересованного лица - Беляева Р.Т. по дов. N 03-02/50 от 23.12.2010

УСТАНОВИЛ:

ООО "Аэрофлот - российские авиалинии" (далее - общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к МИ ФНС по крупнейшим налогоплательщикам N 6 (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным ее решения от 09.12.2010 г. N 134 в части отказа в возмещении суммы налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 15 678 983 руб.

Решением суда от 24.05.2011 обществу отказано в удовлетворении требований о признании недействительным решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 6 от 09.12.2010 г.. N 134.

Налогоплательщик не согласился с принятым судом решением, обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, указывая на необоснованность выводов суда.

Налоговый орган представил отзыв на апелляционную жалобу, в которой просит решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представитель заявителя поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе, представитель инспекции против удовлетворения жалобы возражал, указывая на правильное применение судом норм материального права и соответствие выводов суда фактическим обстоятельствам по делу.

Рассмотрев дело в порядке ст. ст. 123, 156, 266, 268 АПК РФ, заслушав объяснения представителя заявителя, поддержавшего доводы и требования апелляционной жалобы, и пояснения представителя инспекции, изучив материалы дела, суд апелляционной инстанции не находит оснований к удовлетворению апелляционной жалобы и отмене решения арбитражного суда первой инстанции, принятого в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и обстоятельствами дела.

Как следует из материалов дела, 20.07.2010 г.. общество представило в инспекцию уточненную налоговую декларацию по НДС за 2 квартал 2010 г.. (т. 1 л.д. 9-42), согласно которой сумма налога, исчисленная к возмещению из бюджета, составила 1 419 158 401 руб. В данной декларации обществом наряду с прочими операциями заявлено применение ставки 0 процентов в отношении услуг по международной перевозке ввозимых (вывозимых) товаров (коды операции 1010405) и товаров, помещенных под таможенный режим международного таможенного транзита (код операции 1010407), оказанных в январе-декабре 2007 года, январе-феврале 2008 года и январе-феврале 2010 года.

По результатам камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации инспекцией был составлен акт камеральной налоговой проверки от 02.11.2010 г. N 1608 (т.1 л.д. 53-78), по результатам рассмотрения материалов проверки были приняты следующие решения: решение от 09.12.2010 г. N 134 "Об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению" (т.1 л.д. 87), которым отказано в возмещении НДС в сумме 24 565 844 руб.; решение от 09.12.2010 г. N 145 "О возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению", которым обществу возмещен НДС в сумме 1 394 592 557; решение от 09.12.2010 г. N 1647 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т.1 л.д. 89-105).

Доводы, на основании которых принято оспариваемое решение от 09.12.2010 г. N 134, изложены в решении инспекции от 09.12.2010 N 1647 об отказе в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

Основанием для отказа в возмещении НДС явился вывод инспекции о пропуске налогоплательщиком, предусмотренного п.2 ст. 173 НК РФ трехлетнего срока на подачу налоговой декларации применительно к операциям по реализации услуг международной перевозки, состоявшимся в апреле и мае 2007 г. Срок по операциям реализации, состоявшимся в апреле 2007 г. истекает 30.04.2010 г., а по операциям, состоявшимся в мае 2007 г. - 31.05.2010 г., в связи с чем налоговые вычеты за указанные месяцы 2007 г. заявлены в налоговой декларации за 2 квартал 2010 г., поданной в инспекцию по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Арбитражный апелляционный суд считает, что судом первой инстанции данный вывод налогового органа правомерно поддержан.

Статьей 165 НК РФ предусмотрен перечень документов, который должен представить налогоплательщик в налоговый орган для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов при реализации товаров (работ, услуг), поименованных в п. 1 ст. 164 НК РФ

Согласно п.9 ст. 165 НК РФ, если по истечении 180 календарных дней, считая с даты выпуска товаров таможенными органами в таможенных процедурах экспорта, свободной таможенной зоны, международного таможенного транзита, перемещения припасов налогоплательщик не представил указанные документы (их копии), указанные операции по реализации товаров (выполнению работ, оказанию услуг) подлежат налогообложению по ставкам 10 процентов или 18 процентов. Если впоследствии налогоплательщик представляет в налоговые органы документы (их копии), обосновывающие применение налоговой ставки в размере 0 процентов, уплаченные суммы налога подлежат возврату налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены ст.176 - 176.1 НК РФ.

Согласно п. 2 ст. 173 НК РФ, если сумма налоговых вычетов по итогам налогового периода превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с пп. 1 и 2 п. 1 ст. 146 НК РФ, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены ст. 176 НК РФ, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

При реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных подпунктами 1 - 3 и 8 пункта 1 статьи 164 НК РФ, моментом определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) является последний день месяца, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

Согласно пункту 9 статьи 167 НК РФ, если полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, не собран на 181-й день, считая с даты выпуска товаров таможенными органами в таможенных процедурах экспорта, свободной таможенной зоны, международного таможенного транзита, перемещения припасов, момент определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) определяется в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ.

Исходя из положений статьи 167 НК РФ, моментом определения налоговой базы является день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг).

Реализация заявителем услуг по перевозке имела место в апреле и мае 2007 г. Поскольку налоговый период по НДС составлял месяц, то срок на реализацию права на возмещение должен быть исчислен с 30.04.2007 г.. и 31.05.2007 г.. соответственно и истечет через три года - 30.04.2010 г. и 31.05.2010 г.

Доводы заявителя в апелляционной жалобе, согласно которым при определении продолжительности трехлетнего срока, установленного п.2 ст. 173 НК РФ, должно учитываться изменение продолжительности налогового периода по НДС с календарного месяца на квартал, противоречат нормам налогового законодательства.

Начиная с 01.01.2008 г. ст. 163 НК РФ, действующая в редакции Федерального закона от 27.07.2006 г. N 137-ФЗ, определяет налоговый период по НДС как квартал. На момент совершения заявителем хозяйственных операций, по итогам которых предъявлен к возмещению налог, налоговый период по НДС составлял месяц.

При определении пресекательного срока для возмещения НДС необходимо учитывать, что положения п. 2 ст. 173 НК РФ устанавливают начальный момент для отсчета срока, а далее подлежат применению положения ст. 6.1 НК РФ о соответствующих видах сроков. Срок, исчисляемый годами истекает в соответствующие месяц и число последнего года срока. Изменение продолжительности налогового периода с 01.01.2008 г. не влияет на порядок исчисления срока, установленного п. 2 ст. 173 НК РФ в отношении налоговых периодов, состоявшихся до 01.01.2008 г., тем более, что какие-либо изменения ни в ст. 173 НК РФ, ни в ст. 6.1 НК РФ не вносились. Согласно ст. 173 НК РФ правовое значение для целей реализации права на возмещение налога имеет момент представления декларации, в которой заявлено право на возмещение, а не налоговый период, в рамках которого истекает пресекательный срок.

Таким образом, трехлетний срок начинает исчисляется после окончания соответствующего налогового периода, за который должна была быть произведена уплата налога на добавленную стоимость на основании п. 9 ст. 165 НК РФ, то есть месяц, в котором было осуществлено оказание обществом услуг по перевозке грузов.

При таком подходе, определение соответствующего налогового периода в смысле п. 2 ст. 173 НК РФ применительно к вычетам, установленным п.10 ст. 171 НК РФ, месяцем, в котором была произведена отгрузка (передача) товаров (работ, услуг), совпадает с порядком определения указанного соответствующего налогового периода для иных налоговых вычетов. Последнее соответствует принципу равенства налогообложения (пункт 1 статьи 3 НК РФ).

Кроме того, данный вывод корреспондирует с положениями п. 4 ст. 89 НК РФ о том, что в рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки. Иной подход в исчислении рассматриваемого срока на возврат уплаченного в бюджет налога приводил бы к возрастанию рисков необоснованного его вычета в связи с невозможностью проверки обоснованности применения ставки 0 процентов.

Согласно разъяснениям Конституционного Суда РФ, изложенным в Постановлениях от 06.06.1995 N 7-П и от 13.06.1996 N 14-П, от 28.10.1999 N 14-П, Определении от 18.04.2006 N 87-0, положения п. 2 ст. 173 НК РФ, являющиеся частью механизма правового регулирования отношений по взиманию налога на добавленную стоимость и устанавливающие отвечающий природе данного налога срок, в течение которого налогоплательщику предоставляется возможность возмещения из бюджета сумм превышения налоговых вычетов над суммой исчисленного налога, ставят налогоплательщиков в равные условия с точки зрения исполнения обязанности по уплате налога на добавленную стоимость, а потому их нельзя признать нарушающими конституционные права заявителя.

Кроме того, условия и порядок возмещения сумм НДС, исчисленных в случае отсутствия документов, предусмотренных п. 10 ст. 171 НК РФ, абз. 2 п. 3 ст. 172 НК РФ, полностью соответствуют условиям и порядку возмещения, прописанному в НК РФ ранее в ред. Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ. В связи с этим норма п. 10 ст. 171 НК РФ, введенная с 01.01.2006 Федеральным законом от 22.07.2005 N 119-ФЗ не ухудшает прав налогоплательщиков, так как данные правоотношения действовали ранее.

Суд также считает несостоятельным довод заявителя о необходимости руководствоваться при определении срока датой представления первичной декларации за 2 квартал 2010 г. Как правильно было указано судом первой инстанции, факт заявления обществом спорных операций ранее в первичной декларации за 2 квартал 2010, которая была представлена 30.06.2010 г. правового значения для исчисления срока, дающего право на возмещение налога, не имеет, поскольку ее показатели были уточнены, путем представления уточненной налоговой декларации.

В силу ст. 81,101 НК РФ уточненная налоговая декларация отменяет ранее поданную декларацию и является самостоятельным объектом налоговой проверки. Оспариваемое решение вынесено по результатам проверки уточненной налоговой декларации, то именно ее показатели необходимо оценивать.

Статьей 81 НК РФ налогоплательщику предоставлено право вносить необходимые изменения и дополнения в декларацию того налогового периода, к которому относятся операции и выплаты по ним, однако право на возмещение налога из бюджета ограничено 3-летним сроком, установленным ст. 173 НК РФ (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.05.2009 г. N 17473/08; определения ВАС РФ от 22.06.2009 г. N 11767/08 и от 19 октября 2010 г. N ВАС-13818/10 по дел у N А40-116052/09-75-810, постановление ФАС МО от 30.09.2009 г. N КА-А40/6162-08).

При таких обстоятельствах дела, судебная коллегия считает решение, принятое судом первой инстанции, законным, обоснованным. Оснований для его отмены или изменения не имеется.

Руководствуясь ст. ст. 110, 176, 266 - 269, 271 Арбитражного процессуального Кодекса РФ,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 24.05.2011 г. по делу N А40-22199/11-75-95 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объёме в Федеральный арбитражный суд Московского округа

Председательствующий судья:

С.Н. Крекотнев

Судьи

В.Я. Голобородько Н.О. Окулова