Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 15 августа 2011 г. N 07АП-5862/11

г. Томск

Дело N 07АП-5862/11

Резолютивная часть постановления объявлена 15 августа 2011 г.

Полный текст постановления изготовлен 15 августа 2011 г.

Седьмой Арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующей Т.А. Кулеш,

судей М.Х. Музыкантовой

О.А. Скачковой,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания О.Г. Яцкевич, с использованием средств аудиозаписи,

при участии:

от заявителя: Мохов В.В. - доверенность от 01.03.2011,

от административного органа: Щелканова Е.С. - доверенность от 30.12.2010,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу инспекции Федеральной налоговой службы по Томскому району Томской области

на решение арбитражного суда Томской области от 15.06.2011 по делу N А67-1514/2011 (судья А. Н. Гапон)

по заявлению индивидуального предпринимателя Серовой Ольги Сергеевны к инспекции Федеральной налоговой службы по Томскому району Томской области о признании незаконным постановления о назначении административного наказания,

УСТАНОВИЛ

Индивидуальный предприниматель Серова Ольга Сергеевна (ОГРН 304701713400600) (далее - заявитель, Предприниматель) обратилась в арбитражный суд Томской области с заявлением к инспекции Федеральной налоговой службы по Томскому району Томской области (далее - заинтересованное лицо, административный орган, Инспекция) о признании незаконным постановления N 15 от 12.11.2010 о назначении административного наказания.

Решением арбитражного суда от 15.06.2011 заявленные требования удовлетворены.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, Инспекция обратилась в суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить и прекратить производство по делу.

В обоснование жалобы Инспекция указывает, что осуществляемая Предпринимателем деятельность не подлежит обложению ЕНВД, в связи с чем Предприниматель обязан применять контрольно-кассовую технику; сотрудниками Инспекции не проводилось контрольной закупки.

От Предпринимателя в суд поступил отзыв на жалобу, в котором содержится просьба оставить решение суда без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.

В судебном заседании представители налогового органа и Предпринимателя поддержали доводы, изложенные в жалобе и в отзыве на жалобу соответственно.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей сторон, проверив в порядке статей 266, 268 АПК РФ законность и обоснованность решения арбитражного суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

14.10.2010 заместителем начальника Инспекции вынесено поручение N 29, согласно которому в соответствии со статьей 7 Закона РФ от 21.03.1991 N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации", статьей 7 Закона РФ от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт", поручается Жикиной Т. А. - ведущему специалисту эксперту, референту государственной гражданской службы РФ 1 класса ИФНС России по Томскому району, Иванову А. А. - ведущему специалисту эксперту, референту государственной гражданской службы РФ 3 класса ИФНС России по Томскому району провести проверки субъектов хозяйственной деятельности по соблюдению требований законодательства РФ о применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов на объектах, расположенных на территории Томского района, в т.ч. с. Моряковский Затон.

На основании указанного поручения сотрудниками налогового органа проведена проверка Предпринимателя по вопросам соблюдения требований федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт" (далее - Закон N 54-ФЗ).

По результатам проверки в магазине "Сказка", используемым для извлечения дохода Предпринимателем, расположенным по адресу: Томская область, Томский район, с. Моряковский затон, ул. Панфилова, 20 составлен протокол осмотра принадлежащих юридическому лицу или индивидуальному предпринимателю помещений, территорий и находящихся там вещей и документов от 14.10.2010 N 19.

Согласно протоколу осмотра в магазине "Сказка", расположенном по адресу: Томская область, Томский район, с. Моряковский затон, ул. Панфилова, 20, установлен торговый автомат "Кассир-мини"; при оплате услуг сотовой связи контрольно кассовая машина не применена, чек не выдан.

03.11.2010 сотрудником Инспекции был составлен протокол об административном правонарушении N 15 по части 2 статьи 14.5 КоАП РФ, в котором отражены выявленные нарушения.

12.11.2010 начальником Инспекции вынесено постановление N 15 о назначении административного наказания, в котором указано, что в нарушение пункта 1 статьи 2, статьи 5 Закона N 54-ФЗ в магазине "Сказка" при осуществлении денежных расчетов при оказании услуг сотовой связи на сумму 10 рублей не применена контрольно-кассовая техника, не выдан чек; в магазине ККТ отсутствует.

Предпринимателю было назначено административное наказание в виде административного штрафа в размере 3 000 рублей.

Не согласившись с таким постановлением, Предприниматель обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Суд первой инстанции, принимая обжалуемое решение, исходил из того, что применение Предпринимателем ККТ в настоящем случае не является обязательным; в ходе проверки сотрудниками Инспекции осуществлена проверочная закупка, на проведение которой они не уполномочены.

Апелляционная инстанция считает решение суда не подлежащим отмене, при этом исходит из следующего..

В соответствии с частью 6 статьи 210 АПК РФ при рассмотрении дела об оспаривании решения административного органа о привлечении к административной ответственности арбитражный суд в судебном заседании проверяет законность и обоснованность оспариваемого решения, устанавливает наличие соответствующих полномочий административного органа, принявшего оспариваемое решение, устанавливает, имелись ли законные основания для привлечения к административной ответственности, соблюден ли установленный порядок привлечения к ответственности, не истекли ли сроки давности привлечения к административной ответственности, а также иные обстоятельства, имеющие значение для дела.

При рассмотрении дела об оспаривании решения административного органа арбитражный суд не связан доводами, содержащимися в заявлении, и проверяет оспариваемое решение в полном объеме.

Частью 2 статьи 14.5 КоАП РФ установлена ответственность за неприменение в установленных федеральными законами случаях контрольно-кассовой техники, применение контрольно-кассовой техники, которая не соответствует установленным требованиям либо используется с нарушением установленного законодательством Российской Федерации порядка и условий ее регистрации и применения, а равно отказ в выдаче по требованию покупателя (клиента) в случае, предусмотренном федеральным законом, документа (товарного чека, квитанции или другого документа, подтверждающего прием денежных средств за соответствующий товар (работу, услугу).

Объектом правонарушения являются отношения, урегулированные действующим законодательством о применении контрольно-кассовой техники при осуществлении продажи товаров.

Объективную сторону данного правонарушения составляют действия или бездействия, выразившиеся в неприменение в установленных федеральными законами случаях контрольно-кассовой техники, применение контрольно-кассовой техники, которая не соответствует установленным требованиям либо используется с нарушением установленного законодательством Российской Федерации порядка и условий ее регистрации и применения, а равно отказ в выдаче по требованию покупателя (клиента) в случае, предусмотренном федеральным законом, документа (товарного чека, квитанции или другого документа, подтверждающего прием денежных средств за соответствующий товар (работу, услугу).

В соответствии с пунктом 1 статьи 2 Закона N 54-ФЗ все организации и индивидуальные предприниматели при осуществлении денежных расчетов в случаях продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг обязаны применять контрольно-кассовую технику, выдавать покупателям (клиентам) в момент оплаты отпечатанные контрольно-кассовой техникой чеки.

Пунктом 2 статьи 2 Закона N 54-ФЗ предусмотрено, что организации и индивидуальные предприниматели в соответствии с порядком, определяемым Правительством Российской Федерации, могут осуществлять наличные денежные расчеты и (или) расчеты с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники в случае оказания услуг населению при условии выдачи ими соответствующих бланков строгой отчетности. Порядок утверждения формы бланков строгой отчетности, приравненных к кассовым чекам, а также порядок их учета, хранения и уничтожения устанавливается Правительством Российской Федерации.

Пунктом 2.1 статьи 2 Закона N 54-ФЗ предусмотрено, что организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, не подпадающие под действие пунктов 2 и 3 настоящей статьи, при осуществлении видов предпринимательской деятельности, установленных пунктом 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации, могут осуществлять наличные денежные расчеты и (или) расчеты с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники при условии выдачи по требованию покупателя (клиента) документа (товарного чека, квитанции или другого документа, подтверждающего прием денежных средств за соответствующий товар (работу, услугу).

Суд первой инстанции, установив, что деятельность Предпринимателя подпадает под режим налогообложения в виде ЕНВД, пришел к выводу, что применение Предпринимателем ККТ в настоящем случае не является обязательным, в связи с чем отсутствует состав административного правонарушения, предусмотренного частью 2 статьи 14.5 КоАП РФ.

Арбитражный апелляционный суд считает указанный вывод суда первой инстанции неверным.

В силу пункта 1 статьи 346.28 НК РФ плательщиками ЕНВД являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории муниципального района, городского округа, городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга, в которых введен ЕНВД, предпринимательскую деятельность, облагаемую этим налогом.

Согласно подпункту 6 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли.

В соответствии со статьей 346.27 НК РФ для целей исчисления ЕНВД розничной торговлей признается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.

На основании пункта 3 статьи 38 НК РФ товаром признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.

Пунктом 1 статьи 38 НК РФ установлено, что объектами налогообложения могут являться операции по реализации товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) либо иной объект, имеющий стоимостную, количественную или физическую характеристики, с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога.

Для целей налогообложения под имуществом понимаются виды объектов гражданских прав, относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации, за исключением имущественных прав (пункт 2 статьи 38 НК РФ).

В соответствии со статьей 128 ГК РФ к объектам гражданских прав относятся вещи, включая деньги и ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права; работы и услуги; информация; результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них (интеллектуальная собственность); нематериальные блага.

Розничная торговля как подвид предпринимательской деятельности в сфере торговли предполагает заключение между продавцами и покупателями договоров розничной купли-продажи, предметом которых являются выполнение работ и оказание услуг, связанных с передачей покупателям на платной основе любых вещей, относящихся в соответствии с правилами статьи 129 ГК РФ к товарам, за исключением тех вещей, нахождение которых в обороте законом не допускается либо ограничено, а также вещей и имущества, обращение которых регулируется федеральным законодательством.

В соответствии с положениями статей 346.26 и 346.27 НК РФ к розничной торговле в целях применения системы налогообложения в виде ЕНВД может быть отнесена только торговля товарами.

Однако из материалов дела следует, что Предпринимателем при реализации Единых Карт Оплаты фактически осуществляется торговля не товаром, а услугой.

Так, между Предпринимателем и ООО "Кассир" заключен договор N 168-09/10 от 01.09.2010 о распространении единых карт оплаты с дополнительным соглашением от 10.09.2010, согласно которому Предприниматель принял на себя обязательство распространять от своего имени и за счет ООО "Кассир" Единые Карты Оплаты по средствам торгового автомата "Кассир-Мини", переданного ему ООО "Кассир", а ООО "Кассир" обязалось оплатить Предпринимателю расходы, связанные с исполнением поручения, и комиссионное вознаграждение в размере 0,25% от суммы проданных Единых Карт Оплаты.

Таким образом, в рассматриваемом случае Предприниматель осуществлял реализацию Единых Карт оплаты, при этом действовал в рамках договора, заключенного с ООО "Кассир", оказывая последнему услуги.

Согласно Правилам оказания услуг телефонной связи, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 26.09.1997 N 1235, оказание услуг телефонной связи (в первую очередь, услуги по предоставлению доступа к телефонной сети) осуществляется операторами связи на основании заключенных ими с абонентами договоров возмездного оказания услуг, в которых определяются формы и порядок оплаты таких услуг. При этом разделом Х указанных Правил определено, что все расчеты за услуги телефонной связи могут производиться абонентами с операторами связи или уполномоченными ими лицами, как наличными деньгами, так и в безналичной форме, в том числе с использованием любых пластиковых карточек, включая предварительно оплаченные телефонные карточки (карточки экспресс-оплаты), кредитные карточки и другие.

С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что Единые Карты Оплаты не могут выступать в качестве имущества, используемого в целях перепродажи в рамках заключаемых договоров купли-продажи в сфере розничной торговли, поскольку они не отвечают признакам товара, определенным статьей 38 НК РФ, и в соответствии с главой 7 Федерального закона от 07.07.2003 N 126-ФЗ "О связи" по своей правовой природе являются лишь средством предварительной оплаты услуг телефонной связи, обеспечивающим доступ к услугам связи.

Следовательно, деятельность Предпринимателя по реализации Единых Карт оплаты не является розничной торговлей и не подлежит обложению ЕНВД.

В связи с этим, осуществляя деятельность по распространению Единых Карт Оплаты, Предприниматель не освобожден от применения ККТ.

Вместе с тем, ошибочный вывод суда первой инстанции о том, что применение Предпринимателем ККТ в настоящем случае не является обязательным, не привел к принятию неправильного решения.

Исследовав и оценив материалы дела с учетом статьи 71 АПК РФ, суд первой инстанции установил, что при осуществлении контроля за применением Предпринимателем ККТ Инспекцией была произведена проверочная закупка, правом на совершение которой Инспекция не наделена.

Осуществление контроля за применением организациями и индивидуальными предпринимателями контрольно-кассовой техники возложено на налоговые органы статьей 7 Закона N 54-ФЗ, статьей 7 Закона РФ от 21.03.1991 N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации", пунктом 5.1.6 Положения о Федеральной налоговой службе, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 30.09.2004 N 506, в соответствии с которыми налоговым органам предоставлено право проводить проверки в целях осуществления контроля за использованием ККТ, однако, не определены ни методы и порядок проведения таких проверок, ни полномочия должностных лиц налоговых органов при их проведении.

Проверочная закупка в силу Федерального закона от 12.08.1995 N 144-ФЗ "Об оперативно-розыскной деятельности" допускается как оперативно-розыскное мероприятие, проводимое полномочным органом в случаях и порядке, предусмотренных названным законом; при этом налоговые органы не наделены правом проводить оперативно-розыскные мероприятия.

Судом первой инстанции установлено и подтверждается материалами дела, что 14.10.2010 заместителем начальника Инспекции вынесено поручение N 29, согласно которому Жикиной Т. А. - ведущему специалисту эксперту, референту государственной гражданской службы РФ 1 класса ИФНС России по Томскому району и Иванову А. А. - ведущему специалисту эксперту, референту государственной гражданской службы РФ 3 класса ИФНС России по Томскому району поручено проведение проверки субъектов хозяйственной деятельности по соблюдению требований законодательства РФ о применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов на объектах, расположенных на территории Томского района, в т.ч. с. Моряковский Затон.

Таким образом, состав проверяющих лиц определен указанным поручением.

В материалах дела имеется показания свидетеля Иванова А. А. от 14.10.2010, согласно которым Иванов А. А. подтверждает, что 14.10.2010 он заходил в магазин "Сказка" с целью положить деньги на номер телефона своей супруги, им была через платежный терминал "Кассир-Мини" произведена оплата в размере 10 рублей. Свидетель показал, что терминал не оснащен ККТ, что видно по чеку (единая карта оплаты). Также свидетель указал, что при данном виде оказания услуг продавец обязан применить ККТ.

Указанные действия свидетеля явились основанием для составления сотрудниками Инспекции протокола осмотра от 14.10.2010, акта N 001299 проверки выполнения требований Закона N 54-ФЗ, который подписан проверяющими Жикиной Т. А. и Ивановым А. А., что также явилось и основанием для составления в отношении Предпринимателя протокола об административном правонарушении N 15 от 03.11.2010 и вынесении постановления об административном правонарушении.

Довод апелляционной жалобы Инспекции об отсутствии ограничения права должностных лиц налогового органа приобретать товары, работы, услуги в целях проведения проверки и неосуществлении контрольной закупки в ходе проверки, опровергается фактическими обстоятельствами дела.

Указания Инспекции на отсутствие акта контрольной закупки, лиц, уполномоченных проводить мероприятия оперативно-розыскного характера и признаков, свидетельствующих о правовой природе проверочной закупки, а также на то, что проверяющий, заказавший, приобретающий либо использующий услуги (товар) для семейных, личных, домашних и иных нужд, одновременно становится и потребителем данных услуг, обоснованно отклонены судом первой инстанции.

В настоящем случае перечисление денежных средств произведено Ивановым А. А., который является ведущим специалистом экспертом, референтом государственной гражданской службы РФ 3 класса ИФНС России по Томскому району и включен согласно поручению N 29 в состав лиц, проводящих проверку.

Таким образом, закупка проведена сотрудником административного органа при исполнении им служебных обязанностей, что свидетельствует о проведении Инспекцией в данном конкретном случае проверочной закупки.

Отсутствие такого признака проверочной закупки как возврат стоимости товара (услуги) после осуществления проверочных действий, предусмотренного Федеральным законом от 08.01.1998 N 3-ФЗ "О наркотических средствах и психотропных веществах", на что ссылается административный орган, не исключает возможности использования проверочной закупки в качестве процессуального мероприятия в области оказания услуг населению ввиду специфики потребления услуги и ее оплаты.

Материалами дела установлено, что при осуществлении проверочных мероприятий Инспекцией, по сути, была произведена проверочная закупка, доказательств обратного в материалы дела не представлено.

С учетом пункта 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 02.06.2004 N 10, устанавливающим, что нарушение административным органом при производстве по делу об административном правонарушении процессуальных требований, установленных КоАП РФ, является основанием для признания незаконным и отмены оспариваемого постановления административного органа при условии, если указанные нарушения носят существенный характер и не позволяют или не позволили всесторонне, полно и объективно рассмотреть дело; правовой позиции Президиума ВАС РФ, изложенной в Постановлении от 02.09.2008 N 3125/08, части 3 статьи 26.2 КоАП РФ (не допускается использование доказательств, полученных с нарушением закона) проведение должностными лицами Инспекции проверочной закупки при осуществлении контроля за применением ККТ не может расцениваться как доказательство события правонарушения, полученное в соответствии с требованиями закона.

В связи с этим не могут быть приняты в качестве доказательств по административному делу акт N 001299 проверки выполнения требований Закона N 54-ФЗ от 14.10.2010, протокол осмотра от 14.10.2010, показания свидетелей Иванова А. А. и Каманак С. С., составленные в ходе проведения проверочных мероприятий с нарушением закона.

Иных доказательств, подтверждающих факт совершения Предпринимателем правонарушения, административный орган не представил.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции признает недоказанным совершение Предпринимателем административного правонарушения, предусмотренного частью 2 статьи 14.5 КоАП РФ, в связи с чем суд первой инстанции правомерно признал незаконным и отменил постановление Инспекции от 12.11.2010 N 15 о назначении административного наказания.

Оснований для отмены судебного решения, установленных статьей 270 АПК РФ, у апелляционной инстанции не имеется.

Руководствуясь статьями 258, 268, 271, пунктом 1 статьи 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

Решение арбитражного суда Томской области от 15.06.2011 по делу N А67-1514/2011 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа.

Председательствующий

Т. А. Кулеш

Судьи

М.Х. Музыкантова О.А. Скачкова