Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 3 июля 2007 г. N КА-А41/5884-07 Суд обязал налоговый орган уменьшить в карточках лицевых счетов налогоплательщика суммы НДС, поскольку суммы дотации (субсидии), предоставляемые из бюджетов различных уровней, на покрытие фактически полученных предприятием убытков, связанных с применением государственных регулируемых цен и предоставлением льгот отдельным потребителям в соответствии с законодательством РФ, ошибочно включены заявителем в налоговую базу и отражены в первоначально поданных декларациях по налогу на добавленную стоимость при исчислении стоимости услуг в спорный период времени (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 3 июля 2007 г. N КА-А41/5884-07
(извлечение)

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 26 июля 2007 г.

Муниципальное унитарное предприятие Жилищно-коммунального хозяйства Орехово-Зуевского муниципального района (далее - Предприятие, МУП) обратилось в Арбитражный суд Московской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы РФ N 10 по Московской области (далее - Инспекция) о признании недействительным решения Инспекции от 20.07.2006 N 81 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения и об обязании Инспекции уменьшить на карточках лицевого счета Предприятия суммы НДС за август 2003 года на сумму 163 262 руб., за сентябрь 2003 года на сумму 196 423 руб., за октября 2003 года на сумму 127 524 руб., за ноябрь 2003 года на сумму 129 78 руб., за декабрь 2003 года на сумму 71 464 руб., за январь 2004 года на сумму 121 481 руб., за февраль 2004 года на сумму 143 150 руб. за март 2004 года на сумму 159 039 руб., за апрель 2004 года на сумму 162 056 руб. за май 2004 года на сумму 159 039 руб., за июнь 2004 года на сумму 167 170 руб. за июль 2004 года на сумму 140 266 руб., за август 2004 года на сумму 124 588 руб., за сентябрь 2004 года на сумму 173 748 руб., за октябрь 2004 года на сумму 175 555 руб., за ноябрь 2004 года на сумму 240 656 руб., за декабрь 2004 года на сумму 105 045 руб.

Решением Арбитражного суда Московской области от 18 декабря 2006 года по делу N А41-К2-19194/06 суд первой инстанции заявленные требования МУП удовлетворил в полном объеме со ссылкой на несоответствие оспоренного решения налогового органа требованиям подп. 1 п.п. 2 ст. 146, ст.ст. 154, 162 НК РФ. Суд пришел к выводу о том, что суммы дотации (субсидии), предоставляемые из бюджетов различных уровней на покрытие фактически полученных Предприятием убытков, связанных с применением государственных регулируемых цен и предоставлением льгот отдельным потребителям в соответствии с законодательством РФ, ошибочно включены заявителем в налоговую базу и отражены в первоначально поданных декларациях по налогу на добавленную стоимость за 2003-2004 г.г. при исчислении НДС стоимости услуг за август 2003 года на сумму 163 262 руб., за сентябрь 2003 года на сумму 196 423 руб., за октября 2003 года на сумму 127 524 руб., за ноябрь 2003 года на сумму 129 78 руб., за декабрь 2003 года на сумму 71 464 руб., за январь 2004 года на сумму 121 481 руб., за февраль 2004 года на сумму 143 150 руб., за март 2004 года на сумму 159 039 руб., за апрель 2004 года на сумму 162 056 руб., за май 2004 года на сумму 159 039 руб., за июнь 2004 года на сумму 167 170 руб., за июль 2004 года на сумму 140 266 руб., за август 2004 года на сумму 24 588 руб., за сентябрь 2004 года на сумму 173 748 руб., за октябрь2004 года на сумму 75 555 руб., за ноябрь 2004 года на сумму 240 656 руб., за декабрь 2004 года на сумму 105 045 руб., тем самым излишне уплачен НДС. Решением суда на Инспекцию возложена обязанность уменьшить в карточках лицевого счета Предприятия суммы НДС. Суд пришел к выводу о том, что неуменьшение на карточках лицевого счета Предприятия сумм НДС за спорный период нарушает права и законные интересы МУП, поскольку данные из карточки лицевого счета являются основанием для выставления налогоплательщику соответствующих требований об уплате налога и пени.

Постановлением Десятого арбитражного апелляционного суда от 02.04.2007 решение суда изменено. В удовлетворении заявленных требований МУП "ЖКХ Орехово-Зуевского муниципального района" об обязании Инспекции уменьшить в карточках лицевых счетов заявителя сумм НДС: за август 2003 года на сумму 163 262 руб., за сентябрь 2003 года на сумму 196 423 руб., за октября 2003 года на сумму 127 524 руб., за ноябрь 2003 года на сумму 129 78 руб., за декабрь 2003 года на сумму 71 464 руб., за январь 2004 года на сумму 121 481 руб., за февраль 2004 года на сумму 143 150 руб., за март 2004 года на сумму 159 039 руб., за апрель 2004 года на сумму 162 056 руб., за май 2004 года на сумму 159 039 руб., за июнь 2004 года на сумму 167 170 руб., за июль 2004 года на сумму 140 266 руб., за август 2004 года на сумму 124 588 руб., за сентябрь 2004 года на сумму 173 748 руб., за октябрь 2004 года на сумму 175 555 руб., за ноябрь 2004 года на сумму 240 656 руб., за декабрь 2004 года на сумму 105 045 руб., - отказано. В остальной части решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Законность и обоснованность постановления суда апелляционной инстанции проверяются в порядке ст. 284 АПК РФ в связи с кассационной жалобой заявителя, в которой ставится вопрос об отмене судебного акта в части отказанных требований и оставлении в силе решения суда первой инстанции в указанной части. В кассационной жалобе приводятся доводы, обосновывающие правильность вывода судов относительно обязания налогового органа устранить допущенные нарушения прав и законных интересов предприятия путем уменьшения сумм начисленного в соответствии с решением Инспекции, признанным в судебном порядке недействительным, НДС в карточках лицевых счетов налогоплательщика за спорные периоды как способе устранения нарушенных прав.

В судебном заседании представители Предприятия поддержали доводы и требования кассационной жалобы, представитель Инспекции возражал против этих доводов по мотиву, изложенному в постановлении суда апелляционной инстанции и представленном отзыве.

Обсудив доводы жалобы и отзыве на нее, выслушав объяснения представителей сторон, изучив материалы дела и проверив правильность применения судами норм процессуального права, суд кассационной инстанции находит доводы кассационной инстанции# обоснованными.

Как следует из материалов дела и установлено судами, заявитель за период август-декабрь 2003 г, январь-декабрь 2004 г. получил бюджетные ассигнования по подстатьям бюджетной классификации 130330 и 241, направляя их на жилищные субсидии малоимущим, ветеранам, узникам концлагерей, многодетным семьям, инвалидам различных категорий, лицам, пострадавшим от Чернобыльской АЭС, реабилитированным жертвам политических репрессий, полным кавалерам "Ордена Славы", которые использовались им на покрытие разницы в цене оказываемых услуг.

ГАРАНТ:

По-видимому, в тексте предыдущего абзаца допущена опечатка. Имеется в виду подстатья бюджетной классификации 3020241

МУП представило в Инспекцию декларации по НДС за август-декабрь 2003 года, январь-декабрь 2004 года и уточненные декларации по НДС за указанные периоды, документы в подтверждение необходимости представления уточненных декларации, а именно: расшифровки к отчету по взаиморасчетам, письмо МУП об обнаружении завышения налогооблагаемой базы, отчеты МУП о поступлении и перечислениисубсидий, прочих трансфертов, карточки лицевого счета, платежные поручения (т. 1 л.д. 15-152) (т. 2 л.д. 1-147), (т. 3 л.д. 1-30, 39-48, 71-144).

По результатам камеральной проверки представленных Предприятием уточненных деклараций Инспекция 20.07.2006 года вынесла решение N 81 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обязала Предприятие уплатить суммы .неуплаченного (не полностью уплаченного) НДС за спорные периоды, а также привлекла МУП к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 479 214,4 руб. и начислили пени в сумме 792 140,27 руб. (л.д. 11-12, т. 1). Инспекция считает, что при предоставлении дотации (субсидии) из бюджетов всех уровней на покрытие разницы между государственной регулируемой ценой и отпускной (льготной) ценой в связи с предоставлением отдельным категориям потребителей услуг по сниженным ценам в соответствии с законодательством органов государственной власти субъектов Российской Федерации, актами органов местного самоуправления, сумма полученных заявителем дотаций в нарушение подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ и п. 33.2 Методических рекомендации по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных Приказом МНС РФ от 20 декабря 2000 г. N БГ-3-03/447 "Об утверждении Методических рекомендаций по применению главы 21 Налог на добавленную стоимость Налогового кодекса Российской Федерации", неправомерно включена заявителем в налоговую базу по НДС, поскольку МУП финансируется из местного бюджета не на покрытие убытков, а на "разницу в цене", которая возникла вследствие того, что цена услуги устанавливаемая постановлением Главы Орехово-Зуевского района -органом местного самоуправления в размере 100% экономически обоснованного тарифа, а население уплачивает только долю от него, следовательно, по мнению налогового органа, сумма такого возмещения должна отражаться в составе выручки, облагаемого НДС, что вытекает из подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ, где объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ независимо от источника финансирования. Инспекция ссылается на письмо ФНС России и письма Минфина РФ. Поскольку финансирование проходило по двум подстатьям бюджетной классификации: 130130 - "субсидии на покрытие убытков организаций, возникающих при продаже товаров, работ, услуг" и 130330 "Прочие трансферты населению",финансирование "Прочие трансферты населению" не относятся к убыткам, так как финансирование на покрытие убытков проходит по отдельной подстатье бюджетной классификации. По мнению налогового органа, лицевой счет, который ведет Инспекция, является формой внутреннего контроля, осуществляемого Инспекцией во исполнение ведомственных документов, в связи с чем не отражение в нем налоговых платежей само по себе не ущемляет прав МУП.

Считая упомянутое решение Инспекции незаконным, Предприятие обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Удовлетворяя заявленные требования в части признания незаконным упомянутого решения, судебные инстанции в указанной части правильно установили обстоятельства, связанные с применением налоговых вычетов, представлением налоговых деклараций и документов в обоснование права на вычеты по уточненным налоговым декларациям по НДС за спорные периоды, дали оценку представленным доказательствам и сделали правильный вывод по спору. При этом суды правильно указали на то, что денежные средства, получаемые МУП из соответствующего бюджета вне зависимости от указания подстатьей бюджетной классификации: 130130 -"субсидии на покрытие убытков организаций, возникающих при продаже товаров, работ, услуг" и 130330 - "Прочие трансферты населению", фактически являлись дотациями и предоставлялись и использовались МУП на покрытие фактически полученных МУП убытков, возникших в результате оказания услуг по ценам ниже установленных государственных цен (тарифов) для льготной категории потребителей в соответствии с Федеральными законами "О социальной защите инвалидов в Российской Федерации" и "О ветеранах", и не связаны с оплатой реализованных услуг.

На основе оценки представленных доказательств судебные инстанции пришли к обоснованному выводу о том, что полученные заявителем денежные средства в виде дотаций должны включаться в налогооблагаемую базу по налогу на добавленную стоимость.

Поскольку МУП в первоначально поданных декларациях по налогу на добавленную стоимость за август-декабрь 2003 г., январь-декабрь 2004 г. ошибочно учло при исчислении указанные выше суммы, тем самым излишне уплатив налог на добавленную стоимость, требования МУП о признании недействительным решение Инспекции N 81 от 20.07.2006 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения правомерны.

Доводы Инспекции, связанные с неправильным применением судом в указанной части норм права, не принимаются судом кассационной инстанции.

Согласно ст. 6 Бюджетного кодекса РФ дотациями признаются бюджетные средства, предоставляемые бюджету другого уровня бюджетной системы Российской Федерации на безвозмездной и безвозвратной основах для покрытия текущих расходов, то есть дотации предоставляются неопределенному кругу лиц для покрытия текущих убытков, возникающих при осуществлении определенного вида деятельности.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, Услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результата выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В силу абз. 2 п. 2 статьи 154 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) с учетом дотаций, предоставляемых бюджетами различного уровня в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или с учетом льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с федеральным законодательством, налоговая база определяется как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из фактических цен их реализации.

Согласно подп 2 п. 1 ст. 162 НК РФ в налоговую базу по НДС включаются суммы, полученные в счет увеличения доходов или иначе связанных с оплатой реализованных товаров (работ услуг). Денежные средства, выделяемые из бюджета на покрытие фактических убытков, связанных с применением льготных пониженных цен в налоговую базу по НДС не могут включатся, т.к. получение средств из бюджета не связано с оплатой реализуемых товаров (работ, услуг).

Исходя из системного толкования вышеназванных норм права, судебные инстанции пришли к правильному выводу о том, что полученные субсидии не являются суммами, полученными в счет увеличения доходов либо иначе связанными с оплатой реализованных товаров (работ, услуг) и не могут быть включены в налоговую базу на основании ст. 162 НК РФ.

Выводы Инспекции о том, что дотации (субсидии, компенсации) из бюджетов всех уровней на покрытие разницы между государственной регулируемой ценой и отпускной (льготной) ценой в связи с предоставлением отдельным категориям потребителей услуг по сниженным ценам в соответствии с законодательством органов государственной власти субъектов Российской Федерации, актами органов местного самоуправления, включаются в налоговую базу на основании подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ и п. 33.2 Методические рекомендации по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации, Приказа МНС РФ от 20 декабря 2000 г. N БГ-3-03/447 "Об утверждении Методических рекомендаций по применению главы 21 Налог на добавленную стоимость Налогового кодекса Российской Федерации", судебные инстанции обоснованно посчитали ошибочными и основанными на неправильном толковании вышеуказанных норм законодательства, регламентирующие данные правоотношения.

Вместе с тем, суд кассационной инстанции находит выводы суда апелляционной инстанции ошибочными в части отказа в удовлетворении требований Предприятия об обязании устранения Инспекцией допущенных ею вследствие принятия незаконного решения нарушении прав налогоплательщика путем обязания налогового органа уменьшить суммы начисленного НДС в карточках лицевого счета налогоплательщика по решению Инспекции, признанному в установленном законом порядке не соответствующим положениям налогового законодательства.

В данном случае речь идет о способе исполнения судебного акта, позволяющего восстановить нарушенные права заявителя путем соответствующего уменьшения спорных сумм в карточках лицевого счета налогоплательщика.

В соответствии со ст. 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение, действие (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействий) не законными.

В резолютивной части решения по делу об оспаривании ненормативных правовых актов, решений государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц должны содержаться, в том числе указание на признание оспариваемого акта недействительным или решения незаконным полностью или в части и обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя или отказ в удовлетворении требований заявителя полностью или в части (п. 3).

Ссылка суда апелляционной инстанции на Рекомендации по порядку ведения в налоговых органах карточек лицевых счетов налогоплательщиков, утвержденных Приказом МНС России от 05.08.2002 N БГ-3-10/411, отмененные с 01.08.2005 Приказом ФНС России от 12.05.2005, не правомерна.

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции находит правовую позицию Арбитражного суда Московской области, изложенную в решении от 18.12.2006 по настоящему делу, правильной.

В указанной части постановление суда апелляционной инстанции от 02.04.2007 подлежит отмене.

На основании изложенного, руководствуясь ст. 284-289 АПК РФ, Федеральный арбитражный суд Московского округа постановил:

постановление от 02.04.2007 Десятого арбитражного апелляционного суда по делу N А41-К2-19194/06 отменить в части отказанных требований МУП Жилищно-коммунального хозяйства Орехово-Зуевского муниципального района об обязании Межрайонной инспекции ФНС России N 10 по Московской области уменьшить в карточках лицевых счетов заявителя суммы НДС.

В указанной части оставить в силе решение Арбитражного суда Московской области от 18.12.2006.

В остальной части постановление от 02.04.2007 Десятого арбитражного апелляционного суда оставить без изменения.