Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 22 августа 2007 г. N КА-А40/8344-07 Признавая недействительным решение о привлечении общества к налоговой ответственности, суд исходил из того, что налогоплательщиком представлен полный пакет документов, подтверждающих правомерность применения налоговой ставки ноль процентов и возмещения НДС (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 22 августа 2007 г. N КА-А40/8344-07
(извлечение)

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 20 августа 2007 г.

Федеральное государственное унитарное предприятие "ГТК "Россия" (правопреемник ФГУАП "Пулково", далее - предприятие, заявитель) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением ( с учетом отказа от части требований) к Межрегиональной инспекции ФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам N 6 (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительными решения от 18.04.2006 г. N 209 в части отказа в возмещении НДС в сумме 1357814 руб., решения от 18.04.2006 г. N 48 в части доначисления НДС в сумме 1706377 руб., пени 146297,88 руб., наложения штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 2774139 руб.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 8 февраля 2007 года, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 8 мая 2007 года, заявленные требования удовлетворены.

Законность принятых судебных актов проверяется в порядке ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационной жалобой налогового органа, в которой ставится вопрос об их отмене как принятых с нарушением норм материального и процессуального права.

В отзыве на жалобу предприятие выражает несогласие с доводами налогового органа, считая их необоснованными, и просит оставить решение и постановление без изменения.

В судебном заседании представитель инспекции доводы жалобы поддержал.

В соответствии с п. 3 ст. 284 АПК РФ дело рассмотрено без участия представителей заявителя, надлежащим образом извещенного о месте и времени судебного заседания.

Изучив материалы дела, обсудив доводы жалобы и отзыва на неё, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемых решения и постановления.

В соответствии с подп. 4 п. 1 ст. 164 Налогового кодекса Российской Федерации налогообложение производится по ставке 0 процентов при реализации услуг по перевозке пассажиров и багажа при условии, что пункт отправления или пункт назначения пассажиров и багажа расположены за пределами территории Российской Федерации, при оформлении перевозок на основании единых международных перевозочных документов.

Согласно п. 6 ст. 165 Налогового кодекса Российской Федерации при оказании услуг, предусмотренных подп. 4 п. 1 ст. 164 настоящего Кодекса, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов (или особенностей налогообложения) и налоговых вычетов в налоговые органы представляются следующие документы: выписка банка (ее копия), подтверждающая фактическое поступление выручки от российского или иностранного лица за оказанные услуги на счет российского налогоплательщика в российском банке с учетом особенностей, предусмотренных подп. 2 п. 1 и подп. 3 п. 2 настоящей статьи; - реестр единых международных перевозочных документов по перевозке пассажиров и багажа, определяющих маршрут перевозки с указанием пунктов отправления и назначения.

Как установлено судебными инстанциями и следует из материалов дела, налогоплательщик представил в инспекцию налоговую декларацию по НДС и отдельную налоговую декларацию по ставке 0 процентов за ноябрь 2005 года.

По результатам камеральной проверки деклараций и документов заявителя инспекцией вынесено решение от 18.04.2006 г. N 209 в соответствии с которым признано необоснованным применение налоговой ставки 0 процентов при реализации услуг по перевозке пассажиров и багажа по единым перевозочным документам в сумме 365455711 руб., услуг по перевозке пассажиров и багажа по единым международным перевозочным документам в сумме 17310227 руб., отказано в возмещении НДС в сумме 1380701 руб.

Кроме того, инспекцией вынесено решение от 18.04.2006 г. N 48 , которым предприятие привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 2774139 руб., предложено уплатить НДС в размере 16291615 руб., пени в размере 146297,88 руб.

На основании исследования и оценки представленных доказательств судебными инстанциями сделан вывод о том, что указанные решения в оспоренной части не соответствуют положениям Налогового кодекса, поскольку заявителем выполнены требования п. 6 ст. 165 Налогового кодекса Российской Федерации, устанавливающей перечень документов, представляемых в налоговый орган для подтверждения права на применение налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов.

Судебными инстанциями установлено, что заявителем с налоговой декларацией по НДС по налоговой ставке 0 процентов за спорный период были представлены реестр единых международных перевозочных документов, банковские выписки, платежные документы, подтверждающие поступление выручки от реализации услуг за минусом агентского вознаграждения, удерживаемого агентами непосредственно при продаже единых перевозочных документов.

Продажу авиаперевозок ФГУАП "Пулково" осуществляло через обширную сеть агентов как в России и СНГ, так и в дальнем зарубежье, отношения с которыми регулируются агентскими соглашениями о продаже пассажирских перевозок.

Условиями заключенных договоров предусмотрено, что агенты по мере поступления выручки от продажи билетов перечисляют поступившие денежные средства на расчетные счета налогоплательщика за минусом причитающегося им вознаграждения. При этом, агентское вознаграждение удерживается из стоимости проданного билета, что в полной мере соответствует положениям ст.ст. 1006, 997, 410 Гражданского кодекса Российской Федерации и исключает возможность предоставления выписок банка, свидетельствующих о зачислении выручки на счета налогоплательщика в российских банках на сумму удержанного агентами комиссионного вознаграждения.

Применение судами положений гражданского законодательства является правильным, так как налоговые последствия по НДС возникают для налогоплательщиков в силу осуществления гражданско-правовых сделок.

Суды установили, что представленные в инспекцию выписки банков подтверждают поступление денежных средств от агентов и являются для ФГУАП "Пулково" выручкой за услуги по перевозкам пассажиров и багажа, в том числе по международным перевозкам.

Выручка от авиаперевозок отражалась в бухгалтерском и налоговом учете ФГУАП "Пулково" в соответствии с методикой учета выручки от перевозки пассажиров, багажа, грузов, почты и связанной с ней коммерческой деятельности, утвержденной указанием дирекции по экономике и финансам ФГУАП "Пулково" N 1/У от 16.09.2003, на основании прямого суммирования результатов расценки каждого отдельно взятого перевозочного документа (авиабилета, грузовой или почтовой накладной, передаточного манифеста) с фактически выполненных рейсов.

На основании поступивших налогоплательщику полетных купонов формировался реестр перевозочных документов, по которым услуги оказаны, и определялся объем реализации услуг (налоговая база) по международной перевозке пассажиров, облагаемых по ставке 0 процентов исходя из стоимости перевозочного документа, что соответствует п. 1 ст. 157 НК РФ, согласно которому при осуществлении перевозок пассажиров, багажа, грузов, грузобагажа или почты железнодорожным, автомобильным, воздушным, морским или речным транспортом налоговая база определяется как стоимость перевозки (без включения в нее налога).

Выручка за услуги по международной перевозке пассажиров и багажа получена ФГУАП "Пулково" от агентов в полном объеме, что подтверждается представленными в материалы дела выписками банка, отчетами агентов (расчетными письмами). В отчетах агентов указана полная сумма выручки, поступившая от пассажиров (отдельно по международным перевозкам), размер агентского вознаграждения, сумма, подлежащая перечислению заявителю.

То обстоятельство, что на счет заявителя денежные средства поступили в меньшем размере, не опровергает факта реализации услуг и их полной оплаты.

Полученная налоговым органом в порядке ст. 165 НК РФ справка о суммах агентских вознаграждений, которую он считает недостаточной, содержит сводные данные, в ней указаны суммы продаж агентами как на международные, так и на внутренние авиаперевозки, суммы удержанных агентами вознаграждений, суммы, причитающиеся заявителю, то есть позволяет установить размер агентского вознаграждения, непоступление которого на счет заявителя стало причиной для вывода о невыполнении им требований ст. 165 НК РФ.

Невозможность определения размера агентского вознаграждения, приходящегося на международные перевозки, опровергается расчетом, сделанным в решениях инспекции на основании условий договоров с агентами, в которых определен размер агентских вознаграждений в зависимости от того, на какие рейсы производится продажа билетов (внутренние или международные).

Кроме того, налоговый орган по сложившейся практике взаимоотношений с данным налогоплательщиком обладает информацией о порядке расчета агентского вознаграждения, применяемом заявителем, не представил суду доказательства принятия заявителем по налоговой декларации по ставке 0% к вычету НДС по агентским вознаграждениям за продажу билетов на внутренние воздушные линии, и не заявляет о наличии таковых.

Факт оказания услуг по международным перевозкам пассажиров и багажа инспекцией не оспаривается и подтверждается полетными купонами перевозочных документов, реестр которых в соответствии с п. 6 ст. 165 НК РФ предоставлен налоговому органу.

В соответствии с подпунктом 4 п. 1 ст. 164 НК РФ условиями отнесения услуг по перевозке пассажиров и багажа к облагаемым по ставке НДС 0% являются оформление всего маршрута перевозки единым международным перевозочным документом и нахождение пункта отправления или пункта назначения пассажиров и багажа за пределами территории РФ.

При этом, применение налоговой ставки 18% к операциям по реализации услуг, указанных в подпункте 4 п. 1 ст. 164 НК РФ (т.е. услуг по международным перевозкам пассажиров и багажа), Налоговым кодексом (в действовавшей в спорном налоговом периоде редакции) не предусмотрено.

Порядок исчисления налога и налоговая ставка как элементы налогообложения определяются Налоговым кодексом. Обязанность по уплате налога возникает при наличии оснований, установленных Налоговым кодексом, и не может выводиться из предположений.

Применение иной ставки НДС вместо ставки 0% в случае непредставления в установленный срок подтверждающих документов, допускается в соответствии с п. 9 ст. 165 НК РФ только при реализации товаров (работ, услуг), указанных в подпунктах 1-3 и 8 п. 1 ст. 164 НК РФ. Норма, предусмотренная п. 9 ст. 165 НК РФ не распространяется на услуги международной перевозки пассажиров и багажа, указанные в подпункте 4 п. 1ст. 164 НК РФ.

Применительно к услугам перевозки пассажиров и багажа, указанным в п.п. 4 п. 1 ст. 164 НК РФ, не предусмотрено какого-либо условия, при наступлении которого было бы возможным применение иной ставки НДС, чем 0%.

Ставка НДС 0% применяется уже при продаже перевозочных документов (авиабилетов) по международным перевозкам пассажиров и багажа, так как условия применения этой ставки, предусмотренные подпунктом 4 п. 1 ст. 164 НК РФ, имеют место на стадии их продажи.

Из маршрута перевозки, указанного в едином международном перевозочном документе, видно, что пункт отправления или пункт назначения пассажира и багажа находится за пределами территории РФ, в связи с чем тариф соответствующей перевозки определяется исходя из ставки НДС 0%. В последующем, после оказания услуг, налогоплательщик подтверждает правомерность применения нулевой ставки для получения возмещения из бюджета соответствующего "входного" НДС, представив предусмотренные ст. 165 НК РФ (пункт 6) документы: реестр перевозочных документов и банковские выписки.

Суд кассационной инстанции исходит также из того, что осуществление международных перевозок подтверждено документально вне зависимости от того, в каком периоде они осуществлены, в связи с чем недоплаты налога налогоплательщиком не допущено.

В соответствии с п. 1 ст. 153 НК РФ при применении налогоплательщиками различных налоговых ставок налоговая база определяется отдельно по каждому виду товаров (работ, услуг), облагаемых по разным ставкам.

При этом, согласно п.п. 1, 6 ст. 166 НК РФ, сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154-159 и 162 настоящего Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз. Сумма налога по операциям реализаций товаров (работ, услуг), облагаемых в соответствии с пунктом 1 статьи 164 настоящего Кодекса по налоговой ставке 0 процентов, исчисляется отдельно по каждой такой операции в соответствии с порядком, установленным пунктом 1 настоящей статьи.

При реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога. Сумма налога, предъявляемая налогоплательщиком покупателю товаров (работ, услуг), исчисляется по каждому виду этих товаров (п.п. 1, 2 ст. 168 НК РФ).

Таким образом, на стадии продажи перевозочных документов (авиабилетов) по международным перевозкам пассажиров и багажа применяется предусмотренная ст. 164 НК РФ ставка налога 0%. Впоследствии налогоплательщик подтверждает правомерность применения нулевой ставки для получения возмещения НДС.

Данный вывод подтверждается положением п. 9 ст. 165 НК РФ о налогообложении по ставке 18% при несвоевременном представлении подтверждающих экспорт документов, которое распространяется на реализацию товаров (работ, услуг), указанных в п.п. 1-4 настоящей статьи и подп. 1-3, 8 п. 1 ст. 164 НК РФ, то есть не распространяются на оказание услуг по международным перевозкам пассажиров и багажа.

Выводы судебных инстанций соответствуют судебной практике, сложившейся в Московском регионе (постановления ФАС МО от 10.11.05 N А40-1289/03-33-11, от 16.11.2005 N КА-А40/11062-05 от 21.11.05 N КА-А40/8474-05, от 05.05.2005 N КА-А40/1980-05, от 23.03.05 N КА-А40/1981-05 и других).

Налоговый орган не оспаривает правомерность налоговых вычетов, заявленных в декларации. Отказ в их предоставлении связан исключительно с непризнанием права на применение налоговой ставки 0 процентов в отношении части реализации, поэтому, признавая необоснованными доводы налогового органа о неподтверждении налоговой ставки, суды правомерно признали незаконным отказ в возмещении НДС в спорной сумме, привлечение заявителя к налоговой ответственности, доначисление спорных сумм налога и пени.

Доводы жалобы не опровергают выводов судов, а направлены на переоценку установленных им обстоятельств, в силу чего не могут служить основанием для отмены судебных актов, принятых с правильным применением норм материального права и соответствующих фактическим обстоятельствам и материалам дела.

Принимая во внимание, что Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит положений, предусматривающих освобождение государственных органов, органов местного самоуправления и иных органов, выступающих в суде от имени публично-правового образования, от уплаты государственной пошлины при совершении соответствующих процессуальных действий по делам, по которым данные органы или соответствующие публично-правовые образования выступали в качестве ответчика, с Инспекции подлежит взысканию в федеральный бюджет государственная пошлина в сумме 1000 рублей за подачу и рассмотрение ее кассационной жалобы.

Руководствуясь ст.ст. 110, 176, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Московского округа постановил:

решение Арбитражного суда г. Москвы от 08.02.2007 г. и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 08.05.2007 N 09АП-4810/2007-АК оставить без изменения, кассационную жалобу МИФНС России по КН N 6 - без удовлетворения.

Взыскать с МИФНС России по КН N 6 госпошлину 1000 руб. по кассационной жалобе в бюджет Российской Федерации.