Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 2 сентября 2011 г. N 14АП-3303/11

02 сентября 2011 г.

г. Вологда Дело N А05-621/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 31 августа 2011 года.

Полный текст постановления изготовлен 02 сентября 2011 года.

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Тарасовой О.А., судей Виноградовой Т.В. и Пестеревой О.Ю.. при ведении протокола секретарем судебного заседания Мазалецкой О.О.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "Нефтяная компания "Северное сияние" Сакадынца М.М. по доверенности от 16.06.2011, Берестянского А.О. по доверенности от 06.04.2011 N Д/13, Редько Н.Н. по доверенности от 06.04.2011 N Д/12, от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу Гладких О.С. по доверенности от 30.05.2011 N 02-10/02411, Лохновской Л.А. по доверенности от 25.05.2011 N 02-11/02345, Шахова М.В. по доверенности от24.11.2010 N 02-10/10627,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Архангельской области от 05 апреля 2011 года по делу N А05-621/2011 (судья Шадрина Е.Н.),

установил

общество с ограниченной ответственностью "Нефтяная компания "Северное сияние" (ОГРН 1028301647472, далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с требованием, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее - инспекция, налоговый орган) от 27.09.2010 N 09-12/09518.

Решением суда от 05 апреля 2011 года требования общества частично удовлетворены. Суд первой инстанции признал недействительным оспариваемое решение налогового органа в части предложения уплатить 30 896 804 руб. налога на имущество организаций (далее - налог на имущество), 8 844 565 руб. пеней и 6 179 361 руб. штрафа по этому налогу, начисленных по основаниям, приведенным в пункте 3.1 указанного решения ответчика, а также в части предложения уплатить 2 597 947 руб. налога на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ), 806 195 руб. пеней и 519 589 штрафа по этому налогу. В удовлетворении остальной части требований общества судом отказано.

Инспекция с судебным решением не согласилась в той части, в которой требования заявителя удовлетворены, поэтому обратилась в суд апелляционной инстанции с жалобой. Налоговый орган считает, что налог на имущество начислен обществу обоснованно, поскольку объекты основных средств фактически использовались обществом с февраля 2007 года для добычи и перекачки нефти. По мнению инспекции, НДПИ также начислен заявителю по результатам проверки правомерно.

Общество не согласно с доводами подателя жалобы, ссылаясь на то, что спорные объекты основных средств учтены им в целях исчисления налога на имущество и начисления амортизации с того момента, когда работы, связанные с их строительством и монтажом, были завершены подрядчиком и переданы последним обществу. Также заявитель указал на то, что в случае отнесения спорных объектов к основным средствам в те периоды, на которые ссылается инспекция, размер излишне уплаченного налога на прибыль, возникшего в связи с занижением расходов на сумму амортизации по этим объектам, превысит налог на имущество, начисленный налоговым органом по рассматриваемым эпизодам.

Обжалуемое решение суда проверено судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266-269 АПК РФ.

Заслушав объяснения представителей лиц, участвующих в деле, и письменные доказательства, апелляционная коллегия приходит к выводу, что обжалуемое решение суда отмене (изменению) не подлежит.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка деятельности общества, по результатам которой составлен акт от 25.08.2010 N 09-12/41 ДСП (том 21, листы 3-152) и вынесено решение от 27.09.2010 N 09-12/09518 (далее - решение; том 22) о доначислении обществу налогов, пеней и штрафов.

Общество оспорило данное решение инспекции в судебном порядке в части доначислений по налогу на имущество и НДПИ (пункты 3.1, 3.3 и 3.4 решения).

Как усматривается в материалах дела, инспекция в ходе выездной налоговой проверки деятельности общества пришла к выводу о том, что в нарушение требований, закрепленных в пункте 1 статьи 374, пункте 1 статьи 375, пункте 4 статьи 376, пункте 3 статьи 382 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), пункте 4 раздела 1 положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н (далее - ПБУ 6/01), заявитель при расчете налоговой базы по налогу на имущество за 2007-2008 гг. занизил среднегодовую стоимость имущества на стоимость объектов строительства, входящих в состав проекта N 1022 "Обустройство Мусюршорского нефтяного месторождения".

Так, по мнению ответчика, общество неправомерно при определении налогооблагаемой базы по названному налогу не учло объекты основных средств, входящих в состав межпромыслового нефтепровода от дожимной насосной станции "Мусюршорская" до временного пункта сдачи нефти - район 148 км автодороги Усинск - Харьяга (нарушение зафиксировано в подпункте 3.1.1 решения); временного пункта сдачи нефти (далее - ВПСН) - район 148 км автодороги Усинск -Харьяга (нарушение зафиксировано в подпункте 3.1.2 решения); дожимной насосной станции "Мусюршорская" (далее - ДНС "Мусюршорская") (нарушение описано в подпункте 3.1.3 решения); напорного нефтепровода от пункта сдачи нефти "Головные" (далее - ПСН "Головные") до точки подключения к коммуникациям открытого акционерного общества "Северные магистральные нефтепроводы" (далее - ОАО "СМН") (нарушение зафиксировано в подпункте 3.1.4 решения); узла подключения к коммуникациям ОАО "СМН" (нарушение зафиксировано в подпункте 3.1.5 решения); обустройства куста скважин N 1, разведочных скважин N 30, 60 (нарушение зафиксировано в подпункте 3.1.6 решения); обустройства площадок и автодорог (нарушение зафиксировано в подпункте 3.1.7 решения); обустройства высоковольтных линий (нарушение зафиксировано в подпункте 3.1.8 решения).

Мотивируя данные выводы, инспекция указала на то, что названные объекты по состоянию на 01.01.2007 соответствовали критериям принятия на учет их в качестве основных средств, установленным ПБУ 6/01.

Налоговый орган считает, что строительство этих объектов было полностью завершено и что они фактически введены заявителем в постоянную эксплуатацию с февраля 2007 года. В связи с этим, по мнению ответчика, в нарушение положений, закрепленных Федеральных законом "О бухгалтерском учете" от 21.11.1996 N 129-ФЗ (далее - Закон о бухгалтерском учете), соответствующие акты формы КС-11 неправомерно составлены в 2008 году. Поэтому факт оформления названных актов не свидетельствует о том, что с 01.02.2007 по 2008 год на спорных объектах проводились какие-либо работы, до момента завершения которых, эти объекты не могли быть приняты на учет в качестве основных средств.

Доводы общества о завершении строительства спорных объектов в более поздние периоды (после 01.02.2007) инспекцией частично учтены в период проверки, в связи с этим по ряду объектов налог на имущество начислен с марта, апреля, мая 2007 года.

Податель апелляционной жалобы также считает, что факт получения соответствующих разрешений на ввод в эксплуатацию спорных объектов, а также регистрация их в установленном порядке в качестве объектов недвижимого имущества не является основанием для определения иного момента для постановки их на учет как основных средств, поскольку с 01.02.2007 данные объекты в составе системы добычи и сдачи нефти (ДНС "Мусюршорская" - ПСН "Головные") использовались налогоплательщиком по прямому назначению, участвовали в производственной деятельности, приносящей обществу доход. Данное обстоятельство, по мнению проверяющих, подтверждается договорами N 0007207/сс06-059-00 и 0008207/сс07-547-оо об оказании услуг по транспортировке нефти на 2007 год и 2008 год (далее - договоры об оказании услуг) и актами приема-сдачи нефти, составленными в 2007-2008 гг. (том 3, листы 3-63, 65-127).

Общество в обоснование своей позиции ссылается на то, что по спорным эпизодам оно руководствовалось нормами, регламентирующими порядок ведения бухгалтерского учета в организации, спорные объекты в качестве основных средств приняты им к учету после того, как все работы, связанные с их созданием и монтажом, были завершены, и эти объекты переданы обществу подрядчиком. До этого момента спорные объекты числились как не завершенные капитальные вложения.

Заявитель не опровергает довод инспекции о том, что почти все объекты с 01.02.2007 функционировали в составе системы добычи и сдачи нефти (ДНС "Мусюршорская" - ПСН "Головные"). При этом налогоплательщик указывает на то, что 20.12.2006 общество и подрядчик совместно решили провести пробную временную эксплуатацию межпромыслового нефтепровода от ДНС "Мусюршорская" до временного пункта сдачи и налива нефти (148 км. автодороги "Усинск-Харьяга") с задействованием мощностей объектов ДНС "Мусюршорская" и временного пункта сдачи и налива нефти в объеме, необходимом для пробной эксплуатации нефтепровода (протокол заседании рабочей комиссии от 20.12.2006).

В связи с этим, как ссылается общество, с момента начала пробной эксплуатации до подписания актов приемки законченных строительством объектов (формы КС-11) и их ввода в эксплуатацию на основании соответствующих разрешений органов государственной власти осуществлялась ограниченная временная эксплуатация объектов. Факт того, что нефть, полученная в результате пробной эксплуатации строящейся системы добычи и сдачи нефти (ДНС "Мусюршорская" - ПСН "Головные"), передавалась контрагенту согласно заключенным договорам об оказании услуг, заявитель также не оспаривал. То обстоятельство, что объемы полученной нефти отражались обществом в составе доходов соответствующих налоговых периодов, подтверждается имеющимися в деле доказательствами (в частности, отчетами о прибылях и убытках), и не оспаривается налогоплательщиком.

Сторонами подтвержден также и факт того, что в проверяемых периодах амортизационные отчисления по спорным объектам не учитывались в составе расходов при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль. Довод заявителя о том, что в рассматриваемой ситуации отсутствуют основания для вывода о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, инспекция не оспаривает.

Оценив доводы и доказательства, предъявленные сторонами в совокупности, апелляционная инстанция приходит к выводу о том, что начисление налога на имущество по этим эпизодам произведено инспекцией необоснованно.

Пунктом 1 статьи 374 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) предусматривалось, что объектом обложения по налогу на имущество для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе организации в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьей 378 названного Кодекса.

Порядок ведения бухгалтерского учета основных средств закреплен ПБУ 6/01. Согласно пункту 4 раздела 1 названного ненормативного правового акта для принятия актива к бухгалтерскому учету в качестве основных средств необходимо одновременное выполнение следующих условий: объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование; объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев; организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта; объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Вывод инспекции о том, что все спорные объекты основных средств эксплуатировались обществом в составе системы добычи и сдачи нефти (ДНС "Мусюршорская" - ПСН "Головные") (далее также - схемы сдачи нефти (ДНС "Мусюршорская" - ПСН "Головные") основан на анализе первичных учетных документов, а также проектной и иной документацией, связанной со строительством и вводом в эксплуатацию этой системы.

В то же время материалами дела подтверждается и не оспаривается ответчиком, что строительство указанной системы по состоянию на 01.02.2007 в полном объеме согласно проектной документации не было завершено.

Данное обстоятельство также подтверждается имеющимися в материалах дела схемой сдачи нефти (ДНС "Мусюршорская" - ПСН "Головные"), функционировавшей до февраля 2007 года, и схемой, функционирующей с февраля 2007 года по май 2008 года (том 2, листы 41-43).

В ходе рассмотрения дела в суде апелляционной инстанции сторонами составлена подробная схема сдачи нефти (ДНС "Мусюршорская" - ПСН "Головные") с указанием спорных объектов основных средств.

Как следует из пояснений представителей общества, не все объекты, отраженные в этой схеме, фактически эксплуатировались в составе названной схемы в проверяемый период. Так, согласно письменным пояснениям, предъявленным заявителем в суд апелляционной инстанции, в составе указанной схемы в проверяемом периоде фактически не функционировали объекты: высоконапорный водовод, молниеприемники, мачта прожекторная, автодорога куста скважин N 2-3, высоковольтные линии ВЛ-6кВ - куст 1А и куст 3 (подпункты 3.1.6 - 3.1.8 решения); площадка ДНС, мачты прожекторные N 1, 2, 3, 4, резервуар дизтоплива V-100 м куб, насосная дизтоплива и масла со складом масла, автодорога от ДНС до куста скважин 1А (подпункты 3.1.3, 3.1.7 решения); объекты КПП, мачты освещения N 1, 2, общежитие на 4 человека, площадка ВПСН, подъездная дорога к площадке ВПСН (подпункты 3.1.2, 3.1.7 решения); площадка ПСН, подъездная дорога к площадке ПСН (подпункт 3.1.7 решения).

Также из объяснений представителей общества следует, что, поскольку использование системы сдачи нефти (ДНС "Мусюршорская" - ПСН "Головные") являлось пробным, проводимым в том числе с целью выявления возможных недостатков строительства и монтажа отдельных ее объектов, система функционировала не на полную мощность, а только с участием тех объектов, наличие которые позволяло производить пробные испытания системы.

Доказательства, позволяющие достоверно сделать вывод о том, какие конкретно объекты в составе системы сдачи и добычи нефти (ДНС "Мусюршорская" - ПСН "Головные") фактически эксплуатировались обществом в проверяемом периоде, в материалы дела не предъявлены. У суда отсутствуют основания полагать, что фактическое неиспользование указанных объектов в составе названной схемы не позволяло ее эксплуатировать с февраля 2007 года по май 2008 года с целью сдачи нефти.

Таких доказательств в порядке, предусмотренном статьей 65, частью 5 статьи 200 АПК РФ, ответчиком не предъявлено. Имеющееся в материалах дела предписание Федеральной службы по экологическому, технологическому и атомному надзору (Ростехнадзор) от 20.04.2007 N 08/07 (том 8, листы 4-7) таковым доказательством не является, поскольку ссылки на конкретные объекты основных средств в нем не приведены. Технический регламент и проектная документация также не являются документами, из которых можно сделать о фактической эксплуатации спорных объектов.

Следовательно, фактическое использование этих объектов в проверяемом периоде имеющимися в деле доказательствами не подтверждено.

В пункте 1 статьи 375 НК РФ закреплено, что при определении налоговой базы по спорному налогу имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.

По общему правилу основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.

Пунктом 8 ПБУ 6/01 предусмотрено, что первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

К таким затратам могут относится в том числе суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам, а также иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств.

Не включаются в фактические затраты на приобретение, сооружение или изготовление основных средств общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением, сооружением или изготовлением основных средств.

Аналогичные нормы закреплены в пунктах 23, 24 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина Российской Федерации от 13.10.2003 N 91н.

Утверждение налогового органа о том, что по факту завершения работ, оформленных актами КС-2, предъявленными обществом на проверку в инспекцию, первоначальная стоимость спорных основных средств фактически была сформирована, не является обоснованным.

Как усматривается в материалах дела, обществом в суд первой инстанции представлены документы (включая акты выполненных работ), подтверждающие увеличение стоимости объектов ВПСН: блочной электростанции (КТПП - 160/6), электрообогрева нефтеналивных установок АСН-5ВГ, узла налива нефти в автоцистерны (подпункт 3.1.2 решения); объектов, входящих в ДНС "Мусюршорская" (подпункт 3.1.3. решения), а также документы, подтверждающие поступление в августе 2007 года оборудования от контрагента - общества с ограниченной ответственностью "Триол-Северо-Запад", предназначенного для дооборудования строящихся объектов (подпункт 3.1.3. решения).

Налоговый орган считает, что данными документами не опровергается факт того, что названные объекты были готовы к эксплуатации в феврале 2007 года, поскольку обществом они использовались с указанной даты в составе системы сдачи нефти (ДНС "Мусюршорская" - ПСН "Головные"), а проведение всех дальнейших работ, связанных с их достройкой и дооборудованием, является основанием для увеличения их первоначальной стоимости.

Однако такое утверждение ответчика противоречит вышеприведенным нормам, регламентирующим порядок ведения бухгалтерского учета и формирования первоначальной стоимости строящихся объектов в организации.

Кроме того, как усматривается в материалах дела (в том числе в схеме сдачи нефти (ДНС "Мусюршорская" - ПСН "Головные"), составленной в ходе рассмотрения дела в суде апелляционной инстанции) в отношении части объектов в ходе проверки инспекция приняла документы, подтверждающие формирование первоначальной стоимости объектов основных средств, после февраля 2007 года (в период функционирования системы сдачи нефти), мотивируя это тем, что названные документы предъявлены налогоплательщиком в период проверки. Между тем отсутствие на проверке в инспекции документов, подтверждающих наличие затрат общества, связанных со строительством объектов основных средств (достройкой и дооборудованием), подлежащих отнесению в первоначальную стоимость этих объектов, не лишает налогоплательщика права предъявить в суд эти документы в обоснование своих возражений.

В пункте 29 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснено, что суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений по акту выездной налоговой проверки, независимо от того, представлялись ли эти документы налогоплательщиком налоговому органу в сроки, определенные пунктом 5 статьи 100 НК РФ.

Следовательно, независимо от того, что спорные документы не были представлены на проверку в инспекцию обществом, суд правомерно принял и оценил их.

Как усматривается в материалах дела, начисление налога на имущество общество производило после оформления с подрядчиком актов формы КС-11 и завершения формирования первоначальной стоимости спорных объектов основных средств. До этого момента объекты числились как не завершенные капитальные вложения.

Согласно пункту 1 статьи 5 Закона о бухгалтерском учете вопросы бухгалтерского учета и отчетности организации регулируются названным Законом, Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкцией по его применению, утвержденными приказом Минфина Российской Федерации от 31.10.2000 N 94н, а также положениями (стандартами) по бухгалтерскому учету, другими нормативными актами и методическими указаниями по вопросам бухгалтерского учета.

Пунктами 41, 42 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н (в редакции, действовавшей в проверяемый период), установлено, что объекты капитального строительства, находящиеся во временной эксплуатации, до ввода их в постоянную эксплуатацию отражаются как незавершенные капитальные вложения.

К незавершенным капитальным вложениям относятся не оформленные актами приемки-передачи основных средств и иными документами (включая документы, подтверждающие государственную регистрацию объектов недвижимости в установленных законодательством случаях) затраты на строительно-монтажные работы, приобретение зданий, оборудования, транспортных средств, инструмента, инвентаря, иных материальных объектов длительного пользования, прочие капитальные работы и затраты (проектно-изыскательские, геологоразведочные и буровые работы, затраты по отводу земельных участков и переселению в связи со строительством, на подготовку кадров для вновь строящихся организаций и другие). Объекты капитального строительства, находящиеся во временной эксплуатации, до ввода их в постоянную эксплуатацию отражаются как не завершенные капитальные вложения.

Пунктом 1 статьи 9 Закона о бухгалтерском учете предусмотрено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

В пункте 2 статьи 9 названного Закона закреплено, что первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, перечисленные в данном пункте этой статьи.

Форма акта КС-11, на который ссылается заявитель, установлена постановлением Госкомстата России от 30.10.97 N 71а и предусмотрена для оформления приемки законченного строительством объекта.

Таким образом, по смыслу приведенных норм до момента принятия объектов по соответствующим актам приемки законченного строительством объекта у организации отсутствует основание для перевода объектов из не завершенных капитальных вложений на основные средства.

До момента оформления названных актов и фактической передачи строящихся объектов заказчику эти объекты находятся в ведении подрядчика. По мнению апелляционной инстанции, сам факт использования этих объектов заказчиком до момента оформления актов КС-11, не является основанием для вывода о том, что объекты фактически переданы заказчику.

Нормами гражданского законодательства и налогового законодательства не запрещено использование хозяйствующим субъектом в производственных целях, в том числе для получения прибыли, имущества (строящихся объектов основных средств) с согласия иного их правообладателя (подрядчика).

Ссылка инспекции на то, что акты формы КС-11 составлены с нарушением установленных требований, то есть не в момент совершения хозяйственных операций и не после ее окончания, а в более поздний период, также отклоняется апелляционной инстанции.

Как усматривается в материалах дела, между заявителем и подрядчиком достигнуто соглашение о пробном испытании системы добычи и сдачи нефти (ДНС "Мусюршорская" - ПСН "Головные"), в том числе с целью выявления недостатков строительства и их устранения.

Так, согласно документам, предъявленным обществом в суд апелляционной инстанции с отзывом (включая акты приема-передачи от 14.05.2007, 30.10.2007, 30.08.2007, 30.04.2007, 15.07.2007, 29.06.2007, 17.09.2007), в период 2007 года подрядчик устранял выявленные в ходе эксплуатации названной системы дефекты, в том числе касающиеся объектов, перечисленных в подпунктах 3.1.1 и 3.1.2 решения налогового органа.

Ссылка ответчика на отдельные недостатки, связанные с оформлением названных документов, не принимается апелляционной инстанцией, поскольку эти недостатки являются несущественными и не опровергают сведения, содержащиеся в этих документах, подтверждающие наличие определенных взаимоотношений заявителя и подрядчика.

Кроме того, ответчик не указывает на то, что в учете подрядчика спорные операции не отражены. Инспекция также не ссылался на то, что передача объектов, оформленная актами формы КС-11, отражена в учете подрядчика в иное время; каких-либо расхождений, связанных со строительством, пробной эксплуатацией системы добычи и сдачи нефти (ДНС "Мусюршорская" - ПСН "Головные") у заявителя и его контрагента (подрядчика) проверяющими в период проведения выездной налоговой проверки деятельности общества не выявлено.

Таким образом, сам факт того, что в результате использования части спорных объектов в ходе временной (пробной) эксплуатации обществом получен доход, не является основанием для вывода о том, что эти объекты подлежали учету у заявителя в качестве объектов основных средств, применяемых для расчета налога на имущество в порядке, установленном нормами НК РФ и нормативными правовыми актами, регулирующими порядок ведения бухгалтерского учета и отчетности в организациях.

С учетом вышеизложенного у суда также отсутствуют основания для непринятия доводов общества о том, что с февраля 2007 года эксплуатация строящейся системы добычи и сдачи нефти (ДНС "Мусюршорская" - ПСН "Головные") начата с целью ее опробирования и испытания, в том числе для устранения выявленных в ходе такой эксплуатации неполадок, а также о том, что в этот период эксплуатация имела временный характер.

При этом налоговым органом не опровергнуты доводы заявителя о том, что спорные объекты в 2007 году не эксплуатировались на предусмотренную проектную мощность (транспортировка 1,5 млн. нефти в год), поскольку проводилась их пробная временная эксплуатация. Только после завершения строительства нефтепровода от ВПСН до пункта подключения к коммуникациям ОАО "СМН" рассматриваемые объекты в 2009/10 г. эксплуатировались с их проектной мощностью, в том числе с оказанием обществом услуг по транспортировке нефти иным нефтедобывающим компаниям.

Данное утверждение общества, в частности, подтверждается справкой об объемах сдачи нефти в последующие периоды, а также схемой, содержащей информацию о дальнейшем строительстве системы добычи и сдачи нефти (ДНС "Мусюршорская" - ПСН "Головные").

Таким образом, совокупность установленных обстоятельств по данному делу свидетельствует о том, что в силу положений, закрепленных в статье 347 НК РФ, пункте 4 радела 1 ПБУ 6/01, у заявителя отсутствовали основания для принятия спорных объектов к бухгалтерскому учету в качестве основных средств в целях определения налогооблагаемой базы по налогу на имущество по состоянию на те даты, на которые указал ответчик в решении по рассматриваемым эпизодам (подпункты 3.1.1-3.1.8 решения).

По результатам проверки инспекция доначислила обществу 2 597 947 руб. НДПИ, а также пени и штраф по данному налогу (пункт 4 решения).

Мотивируя начисление названных сумм, ответчик указал на то, что заявитель в нарушение подпункта 1 пункта 1 статьи 342, пункта 5 статьи 338 НК РФ при определении налоговых обязательств по данному налогу за налоговые периоды: февраль-декабрь 2007 года, январь 2008 года - неправомерно применил ставку налога 0 процентов в части нормативов потерь при добыче нефти, утвержденных Министерством промышленности и энергетики Российской Федерации 29.01.2008, в размере 0,237%.

Как усматривается в материалах дела, при утверждении норматива потерь в более ранний период (на 2005 год) в размере 0,537% для общества было предусмотрено прохождение нефти от подготовки до сдачи через трубопроводы открытого акционерного общества "Северная нефть" (далее - ОАО "Северная нефть").

Судом первой инстанции установлено, подтверждается материалами и не оспаривается сторонами, что с февраля 2007 года в связи с использованием строящейся системы добычи и сдачи нефти (ДНС "Мусюршорская" - ПСН "Головные") добываемая нефть не проходила технологическую цепочку от подготовки до сдачи через трубопроводы ОАО "Северная нефть".

При таких обстоятельствах инспекция посчитала, что нормативы технологических потерь, установленные при прохождении нефти через трубопроводы названной организации, не могут быть применимы, поскольку новая технологическая схема добычи и транспортировки нефти не включает в себя такие потери, которые несло общество при применении прежней технологии добычи и транспортировки нефти.

Ссылаясь на то, что законодательство не предусматривает перерасчет по НДПИ в случае утверждения нормативов потерь, имеющих отличие (в ту или иную сторону) от предыдущих, ответчик считает, что в проверяемых периодах налогоплательщиком неправомерно применена ставка налога 0 процентов в части нормативов потерь при добыче нефти в размере 0,237%.

При этом налоговый орган, обосновывая невозможность применения норматива потерь в названном размере, указал на то, что норматив потерь в таком размере утвержден 29.01.2008.

Общество считает, что в такой ситуации оно имеет право на применение в 2007 году норматива технологических потерь, утвержденного ранее Министерством промышленности и энергетики Российской Федерации на 2005 год в размере 0,537%. При этом отсутствие утвержденного норматива потерь на 2007 год заявитель обосновывает несвоевременностью согласования и утверждения нормативов по независящим от него причинам.

Оценив доводы и доказательства сторон в совокупности, апелляционная инстанция приходит к выводу о том, что НДПИ, пени и штрафы по рассматриваемому эпизоду начислены обществу неправомерно в силу следующего.

Статьей 342 НК РФ предусмотрено, что в случае, если на момент наступления срока уплаты налога по итогам первого налогового периода очередного календарного года у налогоплательщика отсутствуют утвержденные нормативы потерь на очередной календарный год, впредь до утверждения указанных нормативов потерь применяются нормативы потерь, утвержденные ранее в порядке, установленном абзацем вторым подпункта 1 пункта 1 названной статьи, а по вновь разрабатываемым месторождениям - нормативы потерь, установленные техническим проектом.

Возможность применения в этом случае нормативов потерь, утвержденных ранее в соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 29.12.2001 N 921 "Об утверждении правил утверждения нормативов потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения", следует также и из письма Министерства экономического развития и торговли Российской Федерации от 07.11.2006 N16542-КА/Д07, на которое обоснованно сослался суд первой инстанции.

Поскольку общество в проверяемых периодах фактически применило норматив потерь в меньшем размере, чем установлено приведенными нормами, суд апелляционной инстанции считает неправомерным по этому основанию совсем лишать общество возможности применения норматива потерь.

Необоснованным является и утверждение инспекции о том, что налогоплательщик не имел права применять норматив потерь, утвержденный на 2005 год, поскольку с февраля 2007 года подготовка нефти осуществлялась без участия трубопровода сторонней организации, в связи с этим фактических потерь нефти не могло быть.

Наличие технологических потерь при использовании обществом новой схемы добычи и транспортировки нефти подтверждено Министерством промышленности и энергетики Российской Федерации в 2007 году. В связи с этим заявителю был утвержден норматив потерь в размере 0,237 % по факту неоднократного обращения общества в названный орган за его утверждением.

При таких обстоятельствах начисление НДПИ, пеней и штрафа по этому налогу по основаниям, приведенным в оспариваемом ненормативном правовом акте ответчика, не является правомерным.

Таким образом, апелляционная коллегия приходит к выводу, что решение суда первой инстанции в обжалуемой части соответствует требованиям действующего законодательства, оснований для его отмены (изменения) и удовлетворения апелляционной жалобы инспекции в рассматриваемом случае не имеется.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил

решение Арбитражного суда Архангельской области от 05 апреля 2011 года по делу N А05-621/2011 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу - без удовлетворения.

Председательствующий

О.А. Тарасова

Судьи

Т.В. Виноградова О.Ю. Пестерева