Вопрос: Для обеспечения выполнения обязательств, возложенных на ОАО "Холдинг" договором, заключенным ОАО "Холдинг" и ООО "Март", зам. генерального директора ООО "Март" выдаются доверенности представителям ОАО "Холдинг" в регионах. На агентов возложена обязанность заключать от имени Инвестора договоры аренды земельных участков. Арендуя государственную землю, НДС удерживать и перечислять в бюджет не надо. Нужно ли выставлять счет-фактуру фирме-арендатору (ООО "Март") с указанием "Аренда государственного имущества" с пометкой "без НДС" с последующей регистрацией счетов-фактур в книге продаж и книге покупок? (ООО "Аудит-новые технологии", апрель 2007 г.)

Для обеспечения выполнения обязательств, возложенных на ОАО "Холдинг" инвестиционным договором, заключенным ОАО "Холдинг" и ООО "Март", заместителем генерального директора ООО "Март" выдаются доверенности представителям ОАО "Холдинг" в регионах.

В том числе, на агентов возложена обязанность заключать от имени Инвестора договоры аренды земельных участков, находящихся в государственной собственности, на период строительства.

Арендуя государственную землю, НДС удерживать и перечислять в бюджет не надо (пдп. 17 п. 2 ст. 149 НК РФ).

Нужно ли выставлять счет-фактуру фирме-арендатору (ООО "Март") с указанием "Аренда государственного имущества (земельного участка)" с пометкой "без НДС" с последующей регистрацией счетов-фактур в книге продаж и книге покупок.

В соответствии с нормами НК РФ (ст.ст. 168, ст. 169) обязанность по составлению счетов-фактур возложена исключительно на лицо, которое осуществляет реализацию товаров работ, услуг.

В отношениях, приведенных Вами в запросе, ООО "МРГ" выступает не в качестве лица, которое реализует товары, работы, услуги, а наоборот является лицом, которое потребляет услуги по сдаче имущества в аренду. Соответственно с юридической точки зрения ООО "Март" не должно выставлять счета-фактуры по аренде государственной земли и регистрировать их в книге покупок и книге продаж.

На практике вопрос о необходимости составления счетов-фактур лицами, которые являются получателями товаров, работ, услуг, возникает в ситуациях, когда эти лица выступают в качестве налоговых агентов по НДС. В этом случае налоговые органы требуют от налоговых агентов представлять им счета-фактуры для обоснования вычета НДС, а в случае их отсутствия в вычете отказывают. По мнению представителей налоговых органов, налоговый агент должен самостоятельно выписать себе счет-фактуру в одном экземпляре (см. Письма УФНС России по г. Москве от 15.11.2004 N 24-11/73835, от 26.12.2003 N 24-11/72147, от 10.09.2003 N 24-11/49353). С вступлением в силу с 30 мая 2006 г. изменений, внесенных в Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденные Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914, у налоговых органов появился дополнительный аргумент. Согласно п. 16 Правил (в ред. Постановления Правительства РФ от 11.05.2006 N 283) в книге продаж регистрируются счета-фактуры во всех случаях, когда возникает обязанность по исчислению НДС, в том числе в случае исполнения обязанностей налоговых агентов.

Однако Налоговый кодекс РФ не обязывает налоговых агентов выписывать какие-либо счета-фактуры и регистрировать их в книге покупок и книге продаж, и невыполнение требований налоговых органов не может служить основанием для отказа в применении налогового вычета. Аналогичный вывод следует также из Определения Конституционного Суда РФ от 02.10.2003 N 384-О. Суд указал, что согласно п. 1 ст. 172 НК РФ счет-фактура не является единственным документом для предоставления налогоплательщику (налоговому агенту) вычетов по НДС. Следовательно, арендатор государственного и муниципального имущества вправе получить вычеты по НДС на основании документов, подтверждающих уплату НДС.

Что касается ситуации, изложенной в запросе, то в нем говорится об операциях (аренда государственной земли), которые не облагаются НДС.*(1) По этой причине в рассматриваемых отношениях такого субъекта как налоговый агент не возникает. В этой связи какие-либо обязанности ООО "МРГ" связанные с исчислением НДС и выставлением счетов-фактур отсутствуют и с точки зрении норм НК РФ, и с позиции п. 16 "Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость".

Вывод

Действующее налоговое законодательство не предусматривает обязанности лица, приобретающего товары, работы, услуги по составлению счетов-фактур. По этой причине ни ООО "Март", ни ОАО "Холдинг" (как агент ООО "Март") не должны составлять счета-фактуры при аренде государственной земли.

15 апреля 2007 г.

ООО "Аудит-новые технологии", апрель 2007 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) В данном случае следует указать на то обстоятельство, что из буквального прочтения подпункта 17 п. 2 ст. 147 НК РФ однозначно не следует вывод, что сдача государственной и муниципальной земли не облагается НДС, т.к. в данной норме говорится о плате в виде пошлин и сборов. Арендная плата не является сбором или пошлиной, а поэтому применения данной нормы к арендным отношениям выглядит спорным. Тем не менее, учитывая сложившуюся судебную практику по данному вопросу (постановление ФАС Поволжского округа от 03.06.2004 г. N А55-12122/03-6; постановление ФАС Северо-Западного округа от 02.11.2005 г. N А56-11276/2005), а также разъяснения финансовых органов (письмо Минфина от 30.10.2006 г. N 03-04-15/198), считаем возможным, исходить из того, что указанные в запросе операции не облагаются НДС.