Комментарий к письму Министерства финансов Российской Федерации от 09.04.2007 N 03-05-05-02/21 (М.В. Годунова, "Акты и комментарии для бухгалтера", N 12, июнь 2007 г.)

Комментарий к письму
Министерства финансов Российской Федерации
от 09.04.2007 N 03-05-05-02/21

В Письме Минфина РФ от 09.04.2007 N 03-05-05-02/21 рассмотрены ситуации, касающиеся обложения земельным налогом. Одна из них возникает при покупке недвижимости и связана с последующим приобретением права собственности на земельный участок, занятый этим объектом. Автор письма дает ответ на вопрос: когда покупатель здания (сооружения, помещения) становится плательщиком земельного налога?

Рассмотрим суть вопроса. Согласно ст. 552 ГК РФ по договору купли-продажи недвижимости (например, здания) к покупателю одновременно с передачей права собственности на нее передаются права на ту часть земельного участка, которая занята недвижимостью и нужна для ее использования. Если собственником этого участка является продавец здания, то покупателю может быть передано право собственности на него, предоставлено право аренды или иное право. Когда в договоре не указано, какое право на земельный участок переходит к покупателю здания, по умолчанию этим правом является право собственности.

Возьмем ситуацию, когда покупатель приобретает у продавца здания право собственности на землю. Как собственник земли, он будет являться плательщиком налога на землю. Несмотря на то, что согласно ст. 552 ГК РФ покупателю одновременно с правом собственности на недвижимость переходит право собственности на земельный участок, с момента получения права собственности на недвижимость он не становится автоматически собственником земельного участка и, соответственно, плательщиком земельного налога.

Статьей 223 ГК РФ установлено, что когда отчуждение имущества подлежит государственной регистрации, право собственности у покупателя возникает с момента такой регистрации, что распространяется на земельные участки. Согласно Федеральному закону от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" права собственности на данные объекты подлежат государственной регистрации, датой осуществления которой является день внесения соответствующих записей о правах в Единый государственный реестр прав.

Следовательно, у покупателя здания право собственности на соответствующий земельный участок возникает с момента государственной регистрации этого права. В связи с этим у бухгалтеров возникает вопрос о том, кто является плательщиком земельного налога в отношении данного участка с момента приобретения покупателем права собственности на здание и до государственной регистрации права собственности на земельный участок?

В комментируемом Письме N 03-05-05-02/21 указано, что организация, являющаяся собственником здания (сооружения, помещения), приобретенного по договору купли-продажи, признается плательщиком земельного налога с момента государственной регистрации права собственности на земельный участок (доли земельного участка), занятый объектами недвижимости. До государственной регистрации прекращения соответствующего права на земельный участок, занятый объектом недвижимости, право собственности на которое прекращено в связи с его продажей, плательщиком земельного налога признается продавец этого объекта.

Подобное мнение фискальные ведомства высказывали и ранее (Письмо Минфина РФ от 20.06.2006 N 03-06-02-04/89): в случае приобретения земельного участка в собственность обязанность по уплате земельного налога у покупателя земельного участка возникнет с момента государственной регистрации права собственности на земельный участок.

Аналогичный порядок может применяться в отношении схожих ситуаций. Например, в Письме Минфина РФ от 27.10.2006 N 03-06-02-04/149 рассмотрен случай, когда на земельном участке, который принадлежит организации на праве собственности, построен многоквартирный дом с привлечением денежных средств участников долевого строительства. По мнению финансистов, до государственной регистрации прекращения права собственности организации на данный земельный участок она признается плательщиком земельного налога.

Кто признается плательщиком налога в месяце регистрации права? Налоговая база земельного участка определяется как его кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом. При исчислении суммы налога в ситуации, когда покупатель здания приобретает в собственность земельный участок, занятый этим объектом, нужно применить коэффициент, учитывающий количество месяцев нахождения участка в собственности. В пункте 7 ст. 396 НК РФ сказано, что коэффициент рассчитывается как число полных месяцев нахождения земельного участка в собственности к числу календарных месяцев отчетного (налогового) периода. Если дата государственной регистрации права собственности на участок покупателем приходится на период до 15-го числа соответствующего месяца включительно, то при расчете коэффициента этот месяц учитывает покупатель, а если дата госрегистрации приходится на период после этого числа - этот месяц учитывает продавец.

Административная ответственность. Срок подачи документов на государственную регистрацию права собственности на земельный участок законодателем не установлен. Статьей 551 ГК РФ предусмотрено, что когда одна из сторон уклоняется от государственной регистрации перехода права собственности на недвижимость, суд вправе по требованию другой стороны вынести решение о государственной регистрации перехода права собственности. Сторона, необоснованно уклоняющаяся от государственной регистрации перехода права собственности, должна возместить другой стороне убытки, вызванные задержкой регистрации.

Также нужно учесть возможность привлечения к административной ответственности. Согласно ст. 19.21 КоАП РФ несоблюдение собственником установленного порядка государственной регистрации прав на недвижимое имущество влечет наложение штрафа:

- на граждан - от 15 до 20 МРОТ;

- на должностных лиц - от 30 до 40 МРОТ;

- на юридических лиц - от 300 до 400 МРОТ.

М.В. Годунова,

эксперт журнала "Акты и комментарии для бухгалтера"

"Акты и комментарии для бухгалтера", N 12, июнь 2007 г.