Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 28 сентября 2011 г. N 13АП-11989/11

г. Санкт-Петербург

28 сентября 2011 г.

Дело N А42-9158/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 07 сентября 2011 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 28 сентября 2011 года

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего М. Л. Згурской

судей И. А. Дмитриевой, С. И. Несмияна

при ведении протокола судебного заседания: секретарем судебного заседания А. А. Криволаповым

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-11989/2011) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области на решение Арбитражного суда Мурманской области от 18.05.2011 по делу N А42-9158/2010 (судья С. Н. Гарист), принятое

по заявлению ОАО "Арктические морские инженерно-геологические экспедиции"

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области

о признании частично недействительным решения

при участии:

от заявителя: Алексеева Н. А. (доверенность от 14.06.2011 N 830)

Козлов С. Ю. (доверенность от 31.01.2011 N 125)

от ответчика: Шилова А. А. (доверенность от 25.05.2011 N 14-09/02364)

Елисеева В. В. (доверенность от 11.01.2011 N 14-09/00012)

установил:

Открытое акционерное общество "Арктические морские инженерно-геологические экспедиции" (ОГРН 1035100184811, место нахождения: 183071, Мурманская область, г. Мурманск, ул. Маркса, д.19; далее - заявитель, Общество, АМИГЭ), уточнив требования в соответствии со статьей 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области (далее - налоговый орган, Инспекция) от 19.09.2010 N 21 в части взыскания недоимки по налогу на прибыль в сумме 581 304 руб. и соответствующих пени, недоимки по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 20 878 818 руб. и соответствующих пени в сумме 5 833 777 руб. 47 коп., привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа в сумме 3 762 716 руб.; уменьшения сумм НДС, предъявленных налогоплательщиком к возмещению из бюджета за 1-й квартал 2008 года, в сумме 2 558 556 руб.

Решением суда от 18.05.2011 заявление Общества удовлетворено.

В апелляционной жалобе и дополнениях к ней Инспекция просит решение суда отменить, ссылаясь на то, что выводы, изложенные в решении, не соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам.

В суде апелляционной инстанции представители Инспекции поддержали доводы апелляционной жалобы и дополнений к жалобе, представитель Общества просил решение суда оставить без изменения по основаниям, изложенным в отзыве.

Законность и обоснованность решения суда проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества за период с 01.01.2008 по 31.12.2008 по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) в бюджет налогов и сборов (налога на прибыль организаций, НДС, единого социального налога, транспортного налога, налога на имущество организаций, земельного налога, налога на доходы физических лиц); правильности представления в налоговый орган сведений о доходах, выплаченных физическим лицам и об удержанных суммах налога, отчетов об итоговых суммах, начисленных и выплаченных доходов, и удержанного налога на доходы с налогоплательщиков - физических лиц; правильности исчисления страховщиком и своевременности уплаты в бюджет страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.

Результаты проверки налоговый орган отразил в акте выездной налоговой проверки от 10.09.2010 N 14 и после рассмотрения возражений налогоплательщика принял решение от 19.10.2010 N 21.

Указанным решением ОАО "АМИГЭ" начислены к уплате налог на прибыль, НДС, налог на имущество организаций в общей сумме 21 481 984 руб., пени за неуплату (несвоевременную уплату) соответствующих налогов в общей сумме 5 853 919 руб. 15 коп. Кроме того, Общество привлечено к налоговой ответственности в виде штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 3 762 889 руб., ему предложено уменьшить завышенные суммы НДС, предъявленные к возмещению из бюджета за 1-й квартал 2008 года, в сумме 2 558 556 руб.

Основанием для вынесения решения в оспариваемой части послужили следующие обстоятельства.

Общество в налоговых декларациях по НДС за налоговые периоды 2008 года в разделе 9 отразило в составе операций, местом реализации которых не признается территория Российской Федерации (код операции 1010812), выручку от реализации услуг, оказанных с использованием научно-исследовательских судов (далее - НИС) "Гео Арктик" и "Баневит", в размере 130 207 634 руб. по договорам:

- от 26.01.2005 N 2005AMIGE-3/FG05-004 о предоставлении морских геофизических услуг (далее - договор от 26.01.2005), заключенного с норвежской акционерной компанией "FUGRO-GEOTEAM AS" (далее - ФГАО).

- от 31.08.2007 о выполнении инженерно-геологических изысканий и инжиниринговых услуг (далее - договор от 31.08.2007), заключенного с АО "FUGRO GEOSCIENCES INTERNATIONAL Ltd", Гонконг (далее - ФУГРО);

При проведении выездной налоговой проверки налоговый орган установил, что в рамках указанных договоров между Обществом и иностранными компаниями ФУГРО и ФГАО фактически сложились отношения по аренде научно-исследовательских судов с экипажем (тайм-чартер) для инженерно-геологических изысканий, инжиниринговых и геофизических услуг. Местом реализации услуг по сдаче судов в аренду с экипажем в соответствии со статьей 148 НК РФ является территория Российской Федерации. Следовательно, выручка, полученная от оказания данных услуг, подлежит обложению НДС.

Общество обжаловало решение Инспекции в Управление Федеральной налоговой службы по Мурманской области (далее - Управление).

Решением Управления от 13.12.2010 N 803 решение Инспекции от 19.10.2010 N 21 оставлено без изменения.

Не согласившись с законностью вступившего в законную силу решения Инспекции в части доначисления налога на прибыль, НДС, начисления соответствующих пеней и привлечения к налоговой ответственности за неуплату этих налогов, уменьшения завышенных сумм НДС, предъявленных к возмещению из бюджета, Общество обратилось с настоящим заявлением в арбитражный суд.

Удовлетворяя заявление Общества, суд согласился с позицией налогоплательщика об отсутствии у налогового органа законных оснований для переквалификации заключенных с иностранными компаниями договоров в договоры тайм-чартера. Суд пришел к выводу о том, что все представленные документы: договоры от 31.08.2007 и от 26.01.2005, документы об их исполнении, переписка с иностранными контрагентами, свидетельствуют как в совокупности, так и по отдельности о выполнении Обществом для иностранных контрагентов морских геофизических работ (услуг), местом реализации которых не является территория Российской Федерации.

Апелляционная инстанция не может согласиться с позицией суда первой инстанции и считает, что апелляционная жалоба Инспекции подлежит удовлетворению в связи со следующим.

В соответствии со статьей 421 ГК РФ граждане и юридические лица свободны в заключении договора. Стороны могут заключить договор в котором содержатся элементы различных договоров, предусмотренных законом и иными нормативно-правовыми актами (смешанный договор). К отношениям сторон по смешанному договору применяются в соответствующих частях правила о договорах, элементы которых содержатся в смешанном договоре, если иное не вытекает из соглашения сторон или существа смешанного договора.

Согласно статье 431 ГК РФ при толковании условий договора принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом. Если правила, содержащиеся в части первой статьи 431 ГК РФ, не позволяют определить содержание договора, должна быть выяснена действительная общая воля сторон с учетом цели договора.

При этом принимаются во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота, последующее поведение сторон.

Буквальное толкование условий спорных договоров указывает на то, что по смыслу и содержанию данные договоры соответствуют главе X Кодекса торгового мореплавания Российской Федерации (далее - КТМ РФ).

Условия договора фрахтования судна на время (тайм-чартер) определены главой Х Кодекса торгового мореплавания Российской Федерации.

В соответствии со статьей 198 КТМ РФ по договору фрахтования судна на время (тайм-чартеру) судовладелец обязуется за обусловленную плату (фрахт) предоставить фрахтователю судно и услуги членов экипажа судна в пользование на определенный срок для перевозок грузов, пассажиров или для иных целей торгового мореплавания.

При этом в силу статьи 2 КТМ РФ под торговым мореплаванием в настоящем Кодексе понимается деятельность, связанная с использованием судов для: перевозок грузов, пассажиров и их багажа; рыболовства; разведки и разработки минеральных и других неживых ресурсов морского дна и его недр; лоцманской и ледокольной проводки; поисковых, спасательных и буксирных операций; подъема затонувшего в море имущества; гидротехнических, подводно-технических и других подобных работ; санитарного, карантинного и другого контроля; защиты и сохранения морской среды; проведения морских научных исследований; учебных, спортивных и культурных целей; иных целей.

В соответствии с пунктом 1 статьи 203 КТМ РФ судовладелец обязан привести судно в мореходное состояние к моменту его передачи фрахтователю - принять меры по обеспечению годности судна (его корпуса, двигателя и оборудования) для целей фрахтования, предусмотренных тайм-чартером, по укомплектованию судна экипажем и надлежащему снаряжению судна.

Согласно пункту 1 статьи 204 КТМ РФ фрахтователь обязан пользоваться судном и услугами членов его экипажа в соответствии с целями и условиями их предоставления, определенными тайм-чартером. Фрахтователь оплачивает стоимость бункера и другие связанные с коммерческой эксплуатацией судна расходы и сборы.

По окончании срока действия тайм-чартера фрахтователь обязан возвратить судно судовладельцу в том состоянии, в каком оно было получено им, с учетом нормального износа судна (пункт 2 статьи 204 КТМ РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 206 КТМ РФ капитан судна и другие члены экипажа судна подчиняются распоряжениям судовладельца, относящимся к управлению судном, в том числе к судовождению, внутреннему распорядку на судне и составу экипажа судна.

Для капитана судна и других членов экипажа судна обязательны распоряжения фрахтователя, касающиеся коммерческой эксплуатации судна (пункт 2 статьи 206 КТМ РФ).

Согласно пункту 1 статьи 208 КТМ РФ фрахтователь уплачивает судовладельцу фрахт в порядке и в сроки, которые предусмотрены тайм-чартером. Фрахтователь освобождается от уплаты фрахта и расходов на судно за время, в течение которого судно было непригодно для эксплуатации вследствие немореходного состояния.

Апелляционная инстанция считает, что условия, определенные сторонами в договоре от 26.01.2005, полностью соответствуют условиям, установленным главой Х для договоров тайм-чартера.

В соответствии с разделом 1 договора от 26.01.2005 ФГАО и АМИГЭ будут предоставлять услуги по регистрации и набортной обработке сейсмических данных с помощью НИС "Гео Арктик" (далее - судно) западным клиентам за пределами Российских территориальных вод.

Для этой цели АМИГЭ предоставляет НИС "Гео Арктик" с соответствующим и квалифицированным морским и сейсмическим экипажем в соответствии с приложением А. АМИГЭ окажет содействие ФГАО в сокращении численности морского экипажа на судне. ФГАО обеспечит контракты по проведению исследований, выполнит доставку результатов клиентам и получит оплату за экспортируемые услуги от имени АМИГЭ и ФГАО. Обе стороны будут участвовать в оказании услуг.

АМИГЭ берет на себя выполнение услуг с использованием технических средств и технологий, предоставляемых ФГАО, в присутствии ФГАО на борту судна и по заданиям ФГАО. ФГАО будет давать инструкции по выполнению геофизических работ через начальника партии или персонал ФГАО. Эти инструкции при необходимости будут согласованы с капитаном.

01.01.2007 сторонами подписано изменение N 2 к договору от 26.01.2005, согласно которому за оказываемые услуги АМИГЭ будет получать 130 000 долларов США в месяц в течение 2007 года. Эта ставка рассчитана, исходя из суммы 3 510 000 рублей и курса обмена 27 рублей за доллар.

Ставка в долларах США на 2008, 2009, 2010 годы будет рассчитана, исходя из суммы 3 510 000 рублей и среднегодового курса обмена доллара к рублю Центрального банка Российской Федерации за предшествующий год.

Протоколом согласования договорной цены на 2008 год от 18.01.2008 к договору от 26.01.2005 установлено, что она составит 137 596 долларов США.

При этом согласно разделу 2 договора от 26.01.2005 вышеуказанная ставка применяется каждый месяц кроме периодов технического простоя судна или машин судна и периодов обслуживания и работы верфи. Судно может использовать максимум 24 часа в месяц оплачиваемого времени для обслуживания и ремонта, включая сухой док, это время может накапливаться. Если продолжительность такого аккумулированного периода превышает 24 часа в месяц, ежемесячный перевод будет соответственно снижен, и соответствующая оплата будет рассчитана на ежедневной базе с суточной ставкой, равной месячной ставке, деленной на 30.

Ответственность сторон по договору от 26.01.2005 определена разделом 4 договора, согласно которому ФГАО несет ответственность за такие расходы как бункер, смазочные материалы, компрессорные масла, заходы в порт, проверка и калибровка оборудования, необходимое обучение экипажа, использование всех средств связи ФГАО, продовольствие и обеспечение для всего экипажа и т.п.

Кроме того, в соответствии с изменением N 2 к договору от 26.01.2005 с 01.01.2007 ФГАО несет ответственность за сейсмический экипаж и расходы по его содержанию.

Согласно изменению N 2 к договору от 26.01.2005, если стороны не заявят до 01.10.2010 о намерении перезаключить договор на дальнейший период времени, ФГАО возвращает судно АМИГЭ по истечении срока действия договора, если не будет оговорено иное, в норвежском порту Киркенес.

При проведении выездной налоговой проверки налогоплательщик представил документы по фактической себестоимости выполненных работ за 2008 год, перечисленные в приложение N 9 к акту проверки: журнал-ордер 10 "себестоимость", налоговые регистры, аналитические данные о себестоимости выполненных работ по договору от 26.01.2005, акты сдачи - приемки выполненных работ, СВИФТ - сообщения, заказ - наряды на выполнение работ, сертификаты соответствия геотехнических полевых исследований

Согласно представленных документов, расходами Общества по договору от 26.01.2005 являются заработная плата экипажа с отчислениями и амортизация судна, то есть расходы, связанные с предоставлением судна в аренду.

Анализ условий договора от 26.01.2005 позволяет сделать вывод о том, что Общество предоставило ФГАО НИС "Гео Арктик" с экипажем в целях торгового мореплавания за обусловленную договором плату (фрахт). Стороны в полном соответствии с положениями главы Х КТМ РФ определили в договоре лиц, ответственных за мореходное состояние судна и его коммерческую эксплуатацию, подчиненность членов экипажа судна, срок и порядок возврата судна.

При этом договор предусматривает не только использование фрахтователем НИС "Гео Арктик", но и выполнение работ сейсмическим экипажем, которые являются составной частью договора тайм-чартера и не носят характера самостоятельного договора оказания услуг.

Ссылка Общества на то, что договор от 26.01.2005 не может быть признан договором тайм-чартера, поскольку последний в силу статьи 200 КТМ РФ обязательно должен содержать сведения о технических и эксплуатационных данных судна (грузоподъемности, грузовместимости, скорости и других), судом апелляционной инстанции отклонен.

В данном случае Инспекция при вынесении решения исходила из фактически сложившихся между сторонами отношений, учитывая, что по вопросу идентификации судна, без предоставления которого невозможно осуществить услуги по регистрации и набортной обработке сейсмических данных, спора не имеется.

Несостоятелен довод суда о том, что воля сторон на заключение договора от 26.01.2005 как договора на производство работ (оказание услуг) подтверждена перепиской между Обществом и иностранным контрагентом, учетной политикой налогоплательщика, поскольку толкование условий договора не позволяет сделать такой вывод.

Условия, аналогичные вышеприведенным, содержит и договор от 31.08.2007 о выполнении инженерно-геологических изысканий и инжиниринговых услуг, заключенный между АМИГЭ и ФУГРО.

В соответствии с разделом I договора от 31.08.2007 АМИГЭ обязуется выполнить по заданию ФУГРО геотехнические, геологические, геофизические, гидрометеорологические, экологические и гидрографические инженерные изыскания и оказывать инжиниринговые услуги (формировать отчеты и информационные массивы из полученных данных, обрабатывать данные и т.п.) (далее - работы), и передавать эти результаты ФУГРО по завершении работ. ФУГРО обязуется принимать результаты работ и оплачивать их. АМИГЭ согласует способы выполнения задания с ФУГРО. Работы выполняются АМИГЭ на Российском НИС "Баневит" под флагом Российской Федерации. ФУГРО обязуется обеспечить АМИГЭ объем работ на весь период действия договора. АМИГЭ обязуется выполнять работы в строгом соответствии с заказ-нарядами (далее - задания), предварительно составленными ФУГРО и выданными представителю АМИГЭ в письменном виде. Задания должны быть согласованы обеими сторонами в отношении сроков, персонала, видов, района, технологии исполнения работ, используемого оборудования и технико-технологических средств. АМИГЭ принимает на себя обязательства по выполнению работ с использованием собственных технических средств и технологий, а также технических средств и технологий, предоставляемых ФУГРО, под управлением и контролем координатора ФУГРО (или полевого менеджера), в свою очередь отвечающего за выполнение заказа на работы третьих лиц (клиента).

Дополнительным соглашением от 21.12.2007 к договору от 31.08.2007 в раздел I, устанавливающий предмет договора, включены следующие условия.

ФУГРО, как заказчик работ, вправе давать АМИГЭ лишь координирующие указания по выполнению работ, не вмешиваясь в их выполнение и в управление НИС "Баневит". Стороны договорились, что настоящий договор не является договором аренды (владения и/или пользования) НИС "Баневит", а является договором на выполнение работ, как это указано выше. НИС "Баневит", в любом случае, ФУГРО не передается и не поступает в его пользование и/или распоряжение, а используется как вспомогательное средство при выполнении работ.

Разделом Х договора установлена цена и условия оплаты, согласно которому за оказанные услуги АМИГЭ получает 275 000 долларов США в месяц в течение 2007 года. Эта ставка рассчитана, исходя из суммы 7 177,5 тыс. рублей и курса обмена 26,1 рублей за доллар США.

Ставка в долларах США на 2008 год будет рассчитана, исходя из суммы 7 177,5 тыс. рублей и рассчитанного на 31 декабря 2007 года среднего обменного курса рубля и доллара США за последние 6 месяцев.

Протоколом согласования договорной цены на 2008 год от 18.01.2008 к договору от 31.08.2007 установлено, что она составит 286 189 долларов США.

При этом разделом X договора от 31.08.2007 установлено, что платеж производится путем ежемесячных переводов АМИГЭ фиксированной суммы до 10 числа каждого месяца кроме случаев: технической поломки НИС, приводящей его в неработоспособное состояние; если НИС прибывает в порт для плановой смены экипажа и персонала, а прибытие смены задерживается по не зависящим от ФУГРО причинам; нахождения судна в сухом доке и во время иных ремонтных работ, в результате которых судно находится в неработоспособном состоянии; в случае невыполнения АМИГЭ работы либо задания; в случае, когда НИС недоступно для ФУГРО по не зависящим от ФУГРО причинам.

Указанные условия соответствуют положениям пункта 1 статьи 208 КТМ РФ, при этом ежемесячная фиксированная сумма оплаты по договору от 31.08.2007 не зависит от объема выполненных работ.

Разделом IV договора определено, что НИС "Бавенит" должно быть укомплектовано квалифицированным экипажем в соответствии с требованиями Кодекса торгового мореплавания РФ и международного права. Персонал АМИГЭ должен быть достаточным и квалифицированным для выполнения работ в соответствии с Международными стандартами для работ в открытом море.

Согласно разделу XIV все вопросы, связанные с безопасностью эксплуатации НИС и мореплавания, должны быть под исключительным контролем капитана НИС.

К ответственности АМИГЭ договор от 31.08.2007 относит расходы, связанные с поддержанием НИС в рабочем состояния, в частности расходы, связанные с ремонтом и приобретением запасных частей для НИС, а также необходимые классификационные ремонты НИС "Бавенит".

Вместе с тем, раздел XI к ответственности ФУГРО относит, в том числе расходы, связанные с закупкой материалов для обеспечения бесперебойной работы НИС, включая (но не ограничиваясь) глинопорошок и бурильные трубы, дизельное топливо, смазочные и гидравлические масла и жидкости, фреон для воздушных кондиционеров и холодильных установок, тросы, лаки, краски, моющие средства, вода, продукты питания; транспортные расходы, связанные со сменой экипажа и персонала, и т.п.

Условия, определенные АМИГЭ и ФГАО в договоре от 31.08.2007, согласуются с положениями статей 203, 204 и 206 КТМ РФ.

Сторонами в разделе XII в полном соответствии с требованиями пункта 1 статьи 204 КТМ РФ определен порядок возврата НИС "Баневит". Возврат должен быть осуществлен в Мурманск по истечении 3 летнего срока действия данного договора (если к 01.06.2010 стороны не заявят о намерениях продлить договор), без принадлежащего ФУГРО оборудования, но с запасом аварийного топлива и смазочных масел.

Сметой расходов по НИС "Бавенит" к договору от 31.08.2007 подтверждено, что ставка фрахта калькулируется с учетом заработной платы морского экипажа с отчислениями и амортизации судна, что соответствует пункту 3 статьи 203 КТМ РФ. Наличие данных положений в договоре, подтверждается также регистрами налогового учета в разрезе судов и видов расходов.

Анализ условий договора от 31.08.2007 позволяет сделать вывод о том, что Общество предоставило ФГАО НИС "Баневит" с экипажем в целях торгового мореплавания за обусловленную договором плату (фрахт). Стороны в полном соответствии с положениями главы Х КТМ РФ определили в договоре лиц, ответственных за мореходное состояние судна и его коммерческую эксплуатацию, подчиненность членов экипажа судна, срок и порядок возврата судна.

При этом договор предусматривает не только использование фрахтователем НИС "Баневит", но и выполнение геотехнических, геологических, геофизических, гидрометеорологических, экологических и гидрографических инженерных изысканий и оказание инжиниринговых услуги в рамках договора тайм-чартера.

По основаниям, изложенным при рассмотрении доводов АМИГЭ в отношении НИС "Гео Арктик", судом апелляционной инстанции отклонены ссылки подателя жалобы на отсутствие в договоре от 31.08.2007 существенных условий (грузоподъемности, грузовместимости, скорости и других), установленных статьей 200 КТМ РФ, а также на переписку между Обществом и ФУГРО, положения учетной политики АМИГЭ.

При таких обстоятельствах Инспекция сделала правильный вывод о том, что между сторонами договоров от 26.01.2005 и от 31.08.2007 фактически возникли отношения по передаче научно-исследовательских судов в аренду на время с экипажем (тайм-чартер) в целях торгового мореплавания, а не по оказанию морских геофизических услуг, выполнению инженерно-геологических изысканий и инжиниринговых услуг.

При определении места оказания услуг по вышеприведенным договорам в целях налогообложения НДС налоговый орган правомерно исходил из следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Порядок определения места реализации работ и услуг установлен статьей 148 НК РФ.

Пункт 1 статьи 148 НК РФ содержит перечень работ (услуг), местом реализации которых при наличии указанных в данном пункте условий признается территория Российской Федерации. При этом признание территории Российской Федерации местом реализации перечисленных в подпунктах 4.2 и 5 пункта 1 названной статьи работ (услуг) зависит от места осуществления деятельности лица, выполняющего работы (оказывающего услуги). Работы (услуги), указанные в подпункте 4 пункта 1 статьи 148 РФ, признаются реализованными на территории Российской Федерации в связи с осуществлением деятельности на этой территории покупателем работ (услуг).

Операции по предоставлению в пользование транспортных средств по договору фрахтования, не предполагающему перевозку грузов или пассажиров на этих транспортных средствах, не относятся к работам (услугам), поименованным в подпунктах 1 - 4.1 пункта 1 статьи 148 НК РФ. Следовательно, в соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 148 НК РФ, территория Российской Федерации будет считаться местом реализации таких работ (услуг) в случае, если лицо, предоставляющее транспортные средства по указанному договору фрахтования, осуществляет деятельность на территории Российской Федерации.

Правила определения места осуществления деятельности организации или индивидуального предпринимателя, выполняющих виды работ (оказывающих виды услуг), не предусмотренных подпунктами 1 - 4.1 пункта 1 статьи 148 НК РФ, установлены пунктом 2 этой же статьи.

Согласно абзацу первому пункта 2 статьи 148 НК РФ местом осуществления деятельности организации или индивидуального предпринимателя, выполняющих виды работ (оказывающих виды услуг), не предусмотренные подпунктами 1 - 4.1 пункта 1 настоящей статьи, считается территория Российской Федерации в случае фактического присутствия этой организации или индивидуального предпринимателя на территории Российской Федерации на основе государственной регистрации, а при ее отсутствии - на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организацией, места нахождения постоянно действующего исполнительного органа организации, места нахождения постоянного представительства в Российской Федерации (если работы выполнены (услуги оказаны) оказаны через это постоянное представительство) либо места жительства индивидуального предпринимателя.

Исключение из этого правила, предусмотренное абзацем вторым пункта 2 статьи 148 НК РФ, касается услуг по предоставлению в пользование транспортных судов по договору аренды (фрахтованию на время) с экипажем и услуг по перевозке, если перевозка осуществляется между портами, находящимися за пределами территории Российской Федерации. В этом случае в целях главы 21 НК РФ местом осуществления деятельности лица, предоставляющего такие услуги, не признается территория Российской Федерации.

Из анализа указанного абзаца в его взаимосвязи со всеми другими положениями статьи 148 НК РФ следует, что в абзаце втором пункта 2 статьи 148 НК РФ законодатель наряду с услугами по перевозке специально упоминает операции по фрахтованию транспортных судов на время, предполагающее перевозку на них грузов или пассажиров.

Согласно подпункту 5 пункта 1.1 статьи 148 НК РФ местом реализации работ (услуг) не признается территория Российской Федерации, если услуги по перевозке (транспортировке) и услуги (работы), непосредственно связанные с перевозкой, транспортировкой, фрахтованием, не перечислены в подпунктах 4.1 и 4.2 пункта 1 настоящей статьи.

Из системного анализа указанных норм следует, что в подпункте 5 пункта 1.1 статьи 148 НК РФ, наряду с услугами по перевозке, транспортировке, речь идет об услугах (работах), непосредственно связанных с перевозкой, транспортировкой, фрахтованием, если перевозка осуществляется между портами за пределами Российской Федерации.

В данном случае суда использовались не для перевозки, а для оказания морских геофизических услуг, выполнения инженерно-геологических изысканий и инжиниринговых услуг.

Кроме того, в силу прямого указания пункта 1.1 статьи 148 НК РФ местом реализации упомянутых в этом пункте услуг (работ), в том числе и в подпункте 5, территория Российской Федерации не признается изначально, то есть в отношении данных услуг (работ) установление места их реализации в каждом конкретном случае не предполагается.

Следовательно, к таким услугам (работам) неприменимы нормы пункта 2 статьи 148 НК РФ, регламентирующие определение места реализации услуг (работ) в каждом конкретном случае на основании соответствующих правил.

Поскольку Общество расположено на территории Российской Федерации, местом реализации услуг по спорным договорам также признается территория Российской Федерации.

При этом не имеет значения место осуществления деятельности фрахтователя и территория оказания этих услуг.

Таким образом, при вынесении решения налоговый орган пришел к правильному выводу о том, что Общество необоснованно учло спорные операции как операции, местом осуществления которых не признается территория Российской Федерации.

При таких обстоятельствах у суда первой инстанции отсутствовали основания для признания недействительным решения Инспекции от 19.09.2010 N 21 в части взыскания с заявителя недоимки по налогу на прибыль в сумме 581 304 руб. и соответствующих пени, недоимки по НДС в сумме 20 878 818 руб. и соответствующих пени в сумме 5 833 777 руб. 47 коп., привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа в сумме 3 762 716 руб.; уменьшения сумм НДС, предъявленных налогоплательщиком к возмещению из бюджета за 1-й квартал 2008 года, в сумме 2 558 556 руб.

Учитывая изложенное, решение суда первой инстанции подлежит отмене, а заявленные Обществом требования - оставлению без удовлетворения.

Руководствуясь статьями 269 пункт 2, 270-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Мурманской области от 18.05.2011 по делу N А42-9158/2010 отменить.

Отказать открытому акционерному обществу "Арктические морские инженерно-геологические экспедиции" в удовлетворении заявленных требований.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления постановления в законную силу.

Председательствующий

М.Л. Згурская

Судьи

И.А. Дмитриева С.И. Несмиян