Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29 сентября 2011 г. N 14АП-3946/11

г. Вологда

29 сентября 2011 г.

Дело N А66-12084/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 22 сентября 2011 года.

Полный текст постановления изготовлен 29 сентября 2011 года.

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Чельцовой Н.С., судей Мурахиной Н.В. и Потеевой А.В.

при ведении протокола секретарем судебного заседания Федосеевой Ю.С.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Иванова Михаила Александровича на решение Арбитражного суда Тверской области от 12 мая 2011 года по делу N А66-12084/2010 (судья Белов О.В.),

установил

индивидуальный предприниматель Иванов Михаил Александрович (ИНН 691200040729, Тверская обл., г. Нелидово) (далее - налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Тверской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Тверской области (Тверская обл., г. Нелидово) (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 14.07.2010 N 23 (с учетом уточнения заявленного требования, принятого судом).

Решением Арбитражного суда Тверской области от 12 мая 2011 года в удовлетворении заявленных требований отказано.

Предприниматель с данным судебным актом не согласился и обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда Тверской области от 12 мая 2011 года отменить, по делу принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований. В обоснование жалобы ссылается на то, что понесенные им расходы подтверждены первичными документами.

Инспекция в отзыве на апелляционную жалобу с доводами, изложенными в ней, не согласилась. Считает, что решение Арбитражного суда Тверской области обосновано и вынесено с соблюдением норм действующего законодательства, поэтому основания для его отмены отсутствуют.

Лица, участвующие в деле, надлежащим образом извещены о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, своих представителей в суд не направили, в связи с чем дело рассматривается в отсутствие сторон в соответствии со статьями 123, 156, 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Исследовав представленные доказательства, проверив законность и обоснованность обжалуемого судебного акта, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы.

Из материалов дела следует, что инспекцией в отношении предпринимателя Иванова М.А. проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) ряда налогов, в том числе единого социального налога (далее - ЕСН) и налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за период с 01.01.2007 по 31.12.2008, налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за период с 01.01.2007 по 31.12.2009.

В ходе проверки составлен акт от 07.06.2010 N 20. Инспекцией установлено, что предпринимателем в проверяемый период неправомерно исчислены НДФЛ и ЕСН, заявлен налоговый вычет по НДС относительно стоимости товаров, приобретенных у сельскохозяйственного производственного кооператива "Свободная жизнь" (далее - СПК "Свободная жизнь"). По мнению инспекции, предпринимателем документально не подтверждена реальность операций с названной организацией, поскольку представленные Ивановым М.А. документы содержат недостоверные сведения; руководитель, главный бухгалтер и кассир СПК "Свободная жизнь" отрицают наличие хозяйственных отношений с заявителем, документов, относящихся к деятельности с предпринимателем, не имеют.

По результатам проверки исполняющим обязанности инспекции с учетом возражений налогоплательщика вынесено решение от 14.07.2010 N 23. Названным решением Иванову М.А. в том числе начислены недоимка по НДФЛ в сумме 317 697 руб., пени по налогу в размере 51 892 руб. 68 коп., штраф по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в сумме 635 руб.; недоимка по ЕСН в сумме 85 467 руб., пени по налогу в размере 13 889 руб. 75 коп., штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 171 руб.; недоимка по НДС в сумме 244 382 руб., пени по налогу в размере 72 084 руб. 07 коп., штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 489 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Тверской области от 31.08.2010 N 12-12/245 решение инспекции оставлено без изменения и утверждено.

Не согласившись с указанным решением инспекции в вышеназванной части, заявитель обжаловал его в судебном порядке.

Судом первой инстанции принято решение об отказе в удовлетворении заявленных требований.

Апелляционная инстанция находит данный судебный акт не подлежащим отмене по следующим основаниям.

Согласно статье 209 НК РФ объектом обложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками.

В соответствии с пунктом 3 статьи 210 Кодекса для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка 13%, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 настоящего Кодекса.

На основании подпункта 1 статьи 221 НК РФ при исчислении налоговой базы по НДФЛ в соответствии с пунктом 2 статьи 210 Кодекса право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. Состав расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 Кодекса ("Налог на прибыль организаций").

В силу пункта 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из пункта 2 раздела I Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного совместным приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430, следует, что индивидуальные предпринимателя должны обеспечивать полноту, непрерывность и достоверность учета всех полученных доходов, произведенных расходов и хозяйственных операций при осуществлении предпринимательской деятельности.

В пункте 2 статьи 236 НК РФ определено, что объектом обложения по ЕСН для налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

В пункте 5 статьи 244 Кодекса установлено, что расчет ЕСН по итогам налогового периода производится индивидуальными предпринимателями самостоятельно, исходя из всех полученных в налоговом периоде доходов с учетом расходов, связанных с их извлечением, и ставок, указанных в пункте 3 статьи 241 Кодекса.

Из анализа данных правовых норм следует, что условием учета понесенных затрат для целей налогообложения является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически понесены и связаны с предпринимательской деятельностью. При этом во внимание должны приниматься представленные налогоплательщиком доказательства в подтверждение факта и размера этих затрат, их целей, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

Согласно статье 143 НК РФ индивидуальные предпринимателя признаются плательщиками НДС.

В статье 171 Кодекса закреплено право налогоплательщика уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

В пункте пункту 1 статьи 171 НК РФ установлено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения НДС, а также для перепродажи.

На основании пункта 1 статьи 172 данного Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Следовательно, условиями для получения вычета НДС по товарам (работам, услугам) являются: факт приобретения товаров (работ, услуг), принятие приобретенных товаров на учет (оприходование); наличие у покупателя надлежаще оформленного счета-фактуры, выписанного поставщиком товаров, с указанием суммы НДС.

В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, которые являются первичными учетными документами, обеспечивающими ведение бухгалтерского учета.

Пунктом 2 статьи 9 данного Закона установлено, что первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: а) наименование документа; б) дату составления документа; в) наименование организации, от имени которой составлен документ; г) содержание хозяйственной операции; д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; ж) личные подписи указанных лиц.

В пункте 1 статьи 169 НК РФ определено, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 названного Кодекса.

Поскольку признание расходов и применение налоговых вычетов направлено на уменьшение налоговых обязательств налогоплательщика, обязанность доказывания наличия перечисленных условий возлагается именно на налогоплательщика.

В силу части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возложена на орган, который принял решение.

В пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление Пленума ВАС РФ N 53) разъяснено, что под налоговой выгодой для целей настоящего Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В ходе налоговой проверки инспекцией установлено неправомерное исчисление предпринимателем НДФЛ и ЕСН, необоснованное заявление налогового вычета по НДС. По мнению инспекции, предпринимателем не доказана реальность хозяйственных взаимоотношений с СПК "Свободная жизнь".

Налоговым органом в ходе встречной проверки получены письма Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Тульской области от 31.11.2008 N 2573, от 19.06.2009 N 11-31/2684, согласно которым документы в отношении деятельности предпринимателя у СПК "Свободная жизнь" отсутствуют, указанной организацией коммерческие или иные сделки с предпринимателем в 2007-2008 годах не производились.

В соответствии со справкой эксперта Экспертно-криминалистического центра Управления внутренних дел по Тверской области от 28.12.2010 N 120 записи в книгах покупок и продаж предпринимателя за период с 01.01.2007, а также в первичных бухгалтерских документах (товарных накладных, счетах-фактурах, квитанциях к приходным кассовым ордерам, путевых листах) выполнены одним и тем же лицом. Решить вопрос о выполнении записи в товарной накладной N 35, счете-фактуре N 35, квитанции к приходному кассовому ордеру от 01.10.2008 N 68 данным лицом не представилось возможным.

Из протоколов допроса руководителя СПК "Свободная жизнь" Константинова И.Е., главного бухгалтера Луковниковой Л.В. и кассира Акишиной Т.В. следует, что с предпринимателем в названный период договоры не заключались, какие-либо документы по взаимоотношениям с заявителем не подписывались; при этом Луковникова Л.В. и Акишина Т.В. указали на то, что подписи, содержащиеся на копиях первичных документов, от их имени выполнены иным лицом.

Таким образом, названные доказательства в их совокупности свидетельствуют о том, что представленные налогоплательщиком в подтверждение приобретения товара у СПК "Свободная жизнь" документы содержат недостоверные сведения относительно факта осуществления финансово-хозяйственных операций.

Ссылка подателя жалобы на то, что Акишина Т.В. в своих объяснениях подтверждает факт финансово-хозяйственных отношений с Ивановым М.А., которые прекращены с 2002 года, не принимается во внимание, поскольку проверяемым налоговым периодом является 2007-2009 годы.

В жалобе предприниматель указывает на то, что принятие судом справки эксперта от 28.12.2010 N 120 в качестве доказательства вины истца незаконным, так как данный документ получен налоговым органом после проведения налоговой проверки и не являлось доказательством его неправомерных действий при вынесении обжалуемого решения.

Как следует из пункта 2 постановления Пленума ВАС РФ N 53, в связи с тем, что каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений, при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

Действительно, данное доказательство получено после вынесения инспекцией оспариваемого решения (14.07.2010), однако оно обоснованно оценено судом наравне с иными материалами дела как дополнительное письменное доказательство, подтверждающее позицию инспекции, указанную в оспариваемом решении. Кроме того, следует отметить, что материалами дела подтверждается, что в ходе проведения проверки инспекцией назначалась экспертиза почерковедческого исследования (протокол от 22.04.2010 N 1), с которой предприниматель был ознакомлен. Однако согласно справке эксперта от 29.04.2010 эксперт не смог ответить на поставленный вопрос.

Указание предпринимателя на то, что справка эксперта от 28.12.2010 N 120 является недопустимым доказательством по делу, поскольку исследование производилось экспертом по ксерокопиям, а не подлинникам документов, обоснованно отклонена судом.

В письме предпринимателя от 16.12.2010 на запрос Управления внутренних дел по Тверской области Иванов М.А сообщил о невозможности представления первичной бухгалтерской документации ввиду представления таких документов в Арбитражный суд Тверской области в рамках дела об оспаривании решения налогового органа. Между тем, в материалах рассматриваемого дела подлинные первичные документы отсутствуют.

Факт нахождения документов у юриста документально не подтвержден.

С учетом этого судом сделан обоснованный вывод о том, что предприниматель намеренно уклонился от предоставления вышеназванных документов, в связи с чем экспертиза проведена на основании ксерокопий таких документов.

Помимо этого законодательство не устанавливает обязательность проведения почерковедческой экспертизы на основании только подлинных документов, достаточность сравнительных образцов и возможность проведения по ним экспертизы определяется самим экспертом.

Каких-либо доказательств, опровергающих выводы эксперта, содержащиеся в названной справке, предпринимателем не представлено.

Ссылка Иванова М.А. в объяснениях от 04.05.2010 на то, что зерно и комбикорм он приобретал у СПК "Свободная жизнь", договорившись о поставке по телефону; человек, с которым договаривался, представился инженером СПК "Свободная жизнь" Александром, фамилии не знает; деньги за товар отдавал этому человеку, который выписывал приходные кассовые ордера, на которых стояли печати и подписи, несостоятельна.

Доверенности, подтверждающей полномочия данного лица на отпуск товара и получение денежных средств, выданной поставщиком, предпринимателем в ходе таких операций не запрашивалось, в подтверждение своего довода не представлено.

Между тем, из объяснений руководителя СПК "Свободная жизнь" Константинова И.Е. от 17.12.2010 следует, что на предприятии работал ранее инженер Борцов Александр Михайлович, однако он не имел доступ к складам организации, в его обязанности не входила работа с контрагентами и с отпуском товара. При этом совпадение имени бывшего работника не свидетельствует о наличии хозяйственных отношений с СПК "Свободная жизнь".

Таким образом, данный довод предпринимателя документально не подтвержден, в связи с чем не является безусловным доказательством, свидетельствующим о наличии хозяйственных отношений именно с СПК "Свободная жизнь".

Как обоснованно отмечено судом, указанные действия предпринимателя говорят об отсутствии должной осмотрительности и осторожности, которая в силу пункта 10 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" может служить основанием для признания полученной налоговой выгоды необоснованной.

В постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.02.2008 N 12210/07 разъяснено, что в случае недобросовестности контрагентов покупатель несет определенный риск не только по исполнению гражданско-правовых договоров, но и в рамках налоговых правоотношений, поскольку в силу требований налогового законодательства он лишается возможности произвести налоговые вычеты либо воспользоваться льготным порядком исчисления налогооблагаемой базы ввиду отсутствия надлежаще оформленных документов.

Следовательно, негативные последствия выбора недобросовестного контрагента лежат на налогоплательщике. Заявляя о своем праве на налоговые вычеты, предприниматель несет корреспондирующую этому праву обязанность представления налоговому органу достоверных сведений, а также доказательств проявления надлежащей степени осмотрительности в предпринимательской деятельности. Недостаточная степень осмотрительности заявителя при выборе своих контрагентов и негативные последствия данного выбора не могут быть переложены на бюджет в виде необоснованного предъявления к вычету налога на добавленную стоимость и уменьшения налоговой базы по НДФЛ и ЕСН.

Представленные Ивановым М.А. документы, подтверждающие дальнейшую реализацию Федеральному государственному учреждению "Исправительная колония N 9 Управления Федеральной службы исполнения наказаний по Тверской области" (далее - учреждение) приобретенного у СПК "Свободная жизнь" товара, доказательством реальности хозяйственных отношений с поставщиком не являются, поскольку содержат противоречия. Так, в документах на приобретение зерна у СПК "Свободная жизнь" усматривается, что предприниматель приобрел у последнего пшено (фураж), однако в этот же день и в том же количестве реализовал учреждению пшеницу (фураж"). В связи с этим нельзя согласиться с доводом предпринимателя о том, что вес закупленного зерна соответствует весу зерна, полученного покупателем - учреждением, что подтверждает факт закупки зерна.

В постановлении Пленума ВАС РФ N 53 разъяснено, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

О необоснованности налоговой выгоды может также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о невозможности реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Командировочные удостоверения о прибытии и убытии Иванова М.А. от поставщика, путевые листы, указывающие, по мнению предпринимателя, на то, что доставку приобретенных у СПК "Свободная жизнь" зерна и зернопродуктов осуществлял Иванов М.А. самостоятельно на принадлежащем ему на праве собственности автомобиле марки КРАЗ 256-Б-1 в отсутствие других доказательств безусловно не свидетельствуют о реальности хозяйственных взаимоотношений с поставщиком.

Ссылка предпринимателя в апелляционной жалобе на объяснения Корнева В.В. от 27.01.2011 не принимается судом апелляционной инстанции во внимание, поскольку Корнев В.В. каких-либо пояснений в отношении финансово-хозяйственных отношений Иванова М.А. непосредственно с СПК "Свободная жизнь" не дает.

Указание в жалобе на то, что налоговым органом не проверен вопрос о наличии преступного сговора должностных лиц СПК "Свободная жизнь" по сокрытию прибыли и получению неучтенных наличных денежных средств, тем самым возложив всю ответственность на Иванова М.А., не принимается во внимание, поскольку выходит за рамки налоговой проверки.

Ссылка в жалобе на то, что поставщик 28.06.2010 признан банкротом, а также на факт уплаты налогов от спорных операций не имеет правового значения для дела.

Таким образом, вышеназванные доказательства в своей совокупности подтверждают вывод налогового органа об отсутствии финансово-хозяйственных взаимоотношений между предпринимателем и СПК "Свободная жизнь", в связи с чем заявителем не подтверждена правомерность исчисления НДФЛ и ЕСН, заявления налогового вычета по НДС.

Спор о сумме полученного дохода и расчете доначисленных сумм налогов, пеней и штрафов у сторон отсутствует. Каких-либо доводов по этому вопросу в апелляционной жалобе Ивановым М.А. не приведено.

Оспариваемое решение инспекции от 14.07.2010 N 23 в обжалуемой предпринимателем части является законным и обоснованным.

Процессуальных нарушений, допущенных судом первой инстанции, влекущим безусловную отмену решения, апелляционной инстанцией не установлено.

Расходы по госпошлине правомерно отнесены судом на инспекцию в порядке статьи 110 АПК РФ, а также в соответствии с постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.11.2008 N 7959/08.

Поскольку в удовлетворении жалобы предпринимателю отказано, расходы по уплате им госпошлины в сумме 100 руб. относятся на подателя жалобы в соответствии со статьей 110 АПК РФ.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил

решение Арбитражного суда Тверской области от 12 мая 2011 года по делу N А66-12084/2010 оставить без изменения, апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Иванова Михаила Александровича - без удовлетворения.

Председательствующий

Н.С. Чельцова

Судьи

Н.В. Мурахина А.В. Потеева