Примеры наиболее распространенных ошибок в учете (И.В. Перелетова, "Консультант бухгалтера", N 5, май 2007 г.)

Примеры наиболее распространенных ошибок в учете

Учет пособия по беременности и родам

Работнику было начислено пособие по беременности и родам. Сумма пособия была учтена организацией в составе расходов в бухгалтерском и в налоговом учете.

Необходимо отметить, что в соответствии с Постановлением Совмина СССР, ВЦСПС от 23 февраля 1984 г. N 191 "О пособиях по государственному социальному страхованию" пособия по беременности и родам выдаются в порядке государственного социального страхования.

Согласно инструкции по применению плана счетов, утвержденной приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н, по дебету счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" отражаются суммы, выплачиваемые за счет платежей на социальное страхование, пенсионное обеспечение, обязательное медицинское страхование.

Таким образом, начисление пособия по беременности и родам в учете должно быть отражено проводкой:

дебет счета 69 кредит счета 70

Сумма пособия неправомерно учтена организацией в составе расходов в бухгалтерском и в налоговом учете. Таким образом, организация завысила сумму расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль.

Начисление заработной платы без оправдательных документов

Персоналу организации была начислена заработная плата. При этом отсутствуют расчетные ведомости, табели учета рабочего времени, трудовые договоры с работниками. Система оплаты труда - повременная. Суммы начисленной заработной платы учитывались организацией при исчислении налога на прибыль.

Итак, основанием для начисления заработной платы будет количество отработанного времени и должностной оклад. Количество отработанного времени можно определить из табеля учета рабочего времени.

В соответствии со статьей 9 Федерального закона N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Госкомстат РФ в своем постановлении от 05 января 2004 г. N 1 утвердил формы расчетной ведомости (Т-51) и форму табеля учета рабочего времени (Т-13). Применение указанных форм позволит организации избежать претензий со стороны проверяющих органов об отсутствии первичных документов, на основании которых ведется учет заработной платы, а также подтвердит обоснованность учета сумм начисленной заработной платы в составе расходов при исчислении налога на прибыль.

При отсутствии указанных форм на организацию могут быть наложены штрафные санкции по статье 120 НК РФ в размере от 5 тыс. руб., кроме того, сумма начисленной заработной платы может быть исключена из состава расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль на основании пункта 49 статьи 270 НК РФ.

Отсутствуют трудовые договоры с работниками

Рекомендуем организации их заключить и оформить в соответствии с требованиями действующего законодательства.

Согласно пункту 21 статьи 270 НК РФ не учитываются в составе расходов любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов). Таким образом, при отсутствии трудовых договоров у организации возникают риски исключения представителями налоговых органов сумм заработной платы работников из состава расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль.

В соответствии с расчетными ведомостями некоторым работникам
организации была начислена заработная плата в повышенном размере за
работу сверхурочно

Однако в табелях учета рабочего времени работников за данный период факт отработки указанными работниками сверхурочного времени не подтверждается.

Соответственно у организации возникают риски исключения представителями проверяющих органов сумм начисленной данном периоде указанным выше работникам заработной платы за сверхурочную работу из состава затрат, учтенных организацией при исчислении налога на прибыль.

За время нахождения работников в командировках им начисляется оклад

При направлении работника в командировку ему гарантируется сохранение среднего заработка (статья 167 ТК РФ).

Средний заработок за дни нахождения в командировке определяется в соответствии со статьей 139 ТК РФ и Положением об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, утв. Постановлением Правительства РФ от 11 апреля 2003 г. N 213.

В соответствии с пунктом 3 постановления Правительства РФ N 213 расчет среднего заработка работника производится исходя из фактически начисленной ему заработной платы и фактически отработанного им времени за 12 месяцев, предшествующих моменту выплаты.

При этом для расчета средней заработной платы учитываются все предусмотренные системой оплаты труда виды выплат, применяемые в организации, в том числе суммы начисленных премий.

При этом в соответствии с пунктом 6 статьи 255 НК РФ к расходам относится сумма начисленного работникам среднего заработка, сохраняемого в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации о труде.

Таким образом, именно сумма начисленного работникам среднего заработка за время нахождения их в командировке должна учитываться налогоплательщиком в составе расходов при исчислении налога на прибыль.

В случае, когда работнику за время нахождения в командировке начисляется оклад, возможны следующие ситуации:

1) сумма начисленного оклада превышает сумму начисленного среднего заработка;

2) сумма начисленного оклада меньше суммы начисленного среднего заработка;

3) сумма начисленного оклада совпадает с суммой среднего заработка.

В первом случае у представителей проверяющих органов могут возникнуть претензии к организации в части необоснованного завышения суммы расходов на оплату труда, учитываемых при исчислении налога на прибыль.

Во втором случае к организации могут быть предъявлены претензии об изменении установленного ТК РФ порядка оплаты за дни командировки, приводящем к ухудшению положения работников, что недопустимо (статья 9 ТК РФ).

В соответствии со статьей 5.27 КоАП РФ за нарушение законодательства о труде на должностных лиц организации может быть наложен штраф в размере от пяти до пятидесяти минимальных размеров оплаты труда, на юридических лиц - от трехсот до пятисот минимальных размеров оплаты труда или административное приостановление деятельности на срок до девяноста суток.

Таким образом, при начислении работникам во время нахождения в командировке оклада вместо среднего заработка и последующего учета сумм начисленного оклада в расходах при исчислении налога на прибыль, у организации возникают риски нарушения как законодательства о труде, так и законодательства о налогах.

Рекомендуем организации с целью снижения указанных рисков осуществлять расчет среднего заработка командированного работника, для того, чтобы убедиться, что не нарушаются права работников, а также положения главы 25 НК РФ.

При этом порядок оплаты командировок должен быть оформлен приказом руководителя или отражен в ином локальном акте организации.

Учет сумм страховой премии в составе расходов в III квартале, а
перечисленение их в адрес страховой фирмы - в IV квартале отчетного года

Согласно статье 957 ГК РФ "договор страхования, если в нем не предусмотрено иное, вступает в силу в момент уплаты страховой премии или первого ее взноса".

То есть гражданское законодательство допускает вступление договора страхования в силу до момента уплаты страховой премии.

Согласно статьи 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.

Однако в пункте 6 статьи 272 НК РФ оговорены специальные условия для признания в качестве расходов для целей исчисления налога на прибыль взносов по договорам добровольного страхования.

Согласно пункту 6 статьи 272 НК РФ "расходы по ... добровольному страхованию признаются в качестве расхода в том отчетном (налоговом) периоде, в котором в соответствии с условиями договора налогоплательщиком были перечислены (выданы из кассы) денежные средства на оплату страховых взносов".

То есть расходы в виде страховых взносов по договорам добровольного страхования могут быть учтены в том периоде, в котором эти страховые взносы выплачены.

Организация, как указывалось выше, перечислила суммы страховых взносов в адрес страхователя в 4 квартале отчетного года. Соответственно учесть суммы страховых взносов в составе расходов при исчислении налога на прибыль оно также имело право в 4 квартале отчетного года.

Единовременный учет в составе расходов услуги по добровольной
сертификации товаров (сумма - 20 000 руб.; срок действия сертификата - 3
года)

Сертификация - это форма осуществляемого органом по сертификации подтверждения соответствия объектов требованиям технических регламентов, положениям стандартов или условиям договоров (статья 2 Федерального закона от 27 декабря 2002 г. N 184-ФЗ "О техническом регулировании"). Подтверждение соответствия на территории Российской Федерации может носить добровольный или обязательный характер (статья 20 Федерального закона "О техническом регулировании"). Цели, для достижения которых может производиться подтверждение соответствия, перечислены в статье 18 Федерального закона "О техническом регулировании".

Добровольное подтверждение соответствия осуществляется по инициативе заявителя на условиях договора между заявителем и органом по сертификации (пункт 1 статьи 21 Федерального закона "О техническом регулировании").

В целях исчисления налога на прибыль расходы на сертификацию продукции и услуг учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, на основании подпункт 2 пункта 1 статьи 264 НК РФ.

По разъяснениям МНС России, содержащимся в пункте 2 раздела 5.4 Методических рекомендаций по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных Приказом МНС России от 20 декабря 2002 г. N БГ-3-02/729, расходы на сертификацию продукции и услуг производятся в порядке, установленном Законом РФ от 10 июня 1993 N 5151-1 "О сертификации продукции и услуг". Указанные расходы включаются в состав расходов текущего периода в течение срока, на который выдан сертификат. С 1 июля 2003 г. Закон РФ N 5151-1 утратил силу в связи с вступлением в силу Федерального закона от 27 декабря 2002 г. N 184-ФЗ "О техническом регулировании". Однако позиция налоговых органов по этому вопросу не изменилась. Это подтверждает письмо УМНС по г. Москве N 26-12/2507 от 23 января 2004 г.

Таким образом, расходы на добровольную сертификацию, удовлетворяющие условиям пункта 1 статьи 252 НК РФ, то есть являющиеся экономически обоснованными и документально подтвержденными, учитываются при исчислении налогооблагаемой прибыли в течение срока, на который выдан сертификат.

То есть, по мнению представителей налоговых органов, организация должна учитывать расходы по оплате услуг по сертификации товаров в течение срока действия сертификата, то есть в течение трех лет.

Учет процентов по договору овердрафтного кредитования в составе
внереализационных расходов

Организация заключила с кредитной организацией договор овердрафтного кредитования. Согласно условиям договора за пользование овердрафтом организация уплачивала кредитору проценты. Проценты в соответствии со статьей 265 НК РФ учитывались организацией в составе внереализационных расходов.

Однако, данные суммы учитывались в составе расходов на момент списания денежных средств (суммы процентов) с расчетного счета организации. При этом дата списания данных сумм обычно не совпадала с датой окончания периода, за который эти проценты начислялись.

Например, 11 января текущего года с расчетного счета организации была списана сумма процентов в размере 1 000 руб. за пользование овердрафтом в декабре прошлого года.

Данная сумма была учтена организацией в составе расходов в текущем году.

Организация при исчислении налога на прибыль использует метод начисления.

В соответствии с пунктом 1 статьи 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения организациями, применяющими метод начисления, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.

Согласно пункту 8 статьи 272 НК РФ, расходы по договорам займа и иным аналогичным договорам включаются в состав внереализационных расходов на конец соответствующего отчетного периода.

То есть расходы в виде процентов за пользование денежными средствами необходимо учитывать для целей исчисления налога на прибыль в том периоде, за который они начислены.

Таким образом, организация неправомерно учла в составе внереализационных расходов текущего года сумму процентов за пользование денежными средствами в декабре прошлого года в размере 1 000 руб.

И.В. Перелетова,

генеральный директор ЗАО "Консалтинговая группа "ЗЕРКАЛО"

"Консультант бухгалтера", N 5, май 2007 г.