Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 28 сентября 2011 г. N 13АП-10959/11

г. Санкт-Петербург

28 сентября 2011 г.

Дело N А42-1088/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 21 сентября 2011 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 28 сентября 2011 года

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего М. Л. Згурской

судей И. А. Дмитриевой, С. И. Несмияна

при ведении протокола судебного заседания: секретарем судебного заседания А. А. Криволаповым

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-10959/2011) ) ООО "Фирма "ТОР" на решение Арбитражного суда Мурманской области от 27.04.2011 по делу А42-1088/2011 (судья Т. Н. Спичак) , принятое по заявлению ООО "Фирма "ТОР"

к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Апатиты Мурманской области

о признании частично недействительными решения, требования

при участии:

от заявителя: Караван Е. И. (доверенность от 21.02.2011)

от ответчика: Александров А. А. (доверенность от 12.01.2011 N 04-23/00036)

Сверчков В. А. (доверенность от 31.12.2010 N 04-22/09015)

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Фирма ТОР" (место нахождения: 184209, Мурманская область, г. Апатиты, ул. Козлова, д. 1-2, ИНН 5101305061; далее - общество, заявитель, налогоплательщика) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Апатиты Мурманской области (место нахождения: 184209, Мурманская область, г. Апатиты, ул. Строителей, д. 83; далее - инспекция, налоговый орган) от 09.12.2010 N 33 и требования от 10.02.2011 N 103 в части предложения уплатить 271 949 руб. налогов, в том числе 47 673 руб. налога на прибыль, 224 276 руб. единого социального налога (далее - ЕСН), 52 047 руб. 46 коп. пеней и 46 419 руб. 40 коп. штрафа за несвоевременную уплату названных налогов.

Решением от 27.04.2011 суд первой инстанции в удовлетворении требования заявителю отказал.

В апелляционной жалобе общество, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права, просит решение суда от 27.04.2011 по настоящему делу отменить и принять новый судебный акт. По мнению подателя жалобы, примененное им распределение расходов между общим режимом налогообложения и единым налогом на вмененный доход не противоречит положениям налогового законодательства и в полной мере применяемой учетной политике. Кроме того, как указывает заявитель, при разрешении настоящего спора необходимо учесть позицию Минфина России, изложенную в письме от 04.10.2006 N 03-11-04/3/431, согласно которой методы определения размера расходов, относящихся к конкретному виду деятельности налогоплательщик вправе устанавливать самостоятельно, отразив их в учетной политике.

Представитель общества настаивал на доводах апелляционной жалобы, а представитель инспекции возражал против ее удовлетворения.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены в апелляционном порядке.

Как усматривается из материалов дела, налоговый орган провел выездную налоговую проверку ООО "Фирма "ТОР" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по всем налогам и сборам за период с 01.01.2007 по 31.12.2008.

По результатам проверки инспекция составила акт от 02.11.2010 N 32 и с учетом представленных налогоплательщиком возражений приняла решение о привлечении заявителя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде взыскания 63 199 руб. штрафа за неуплату налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, ЕСН, а также по статье 123 НК РФ в виде взыскания 29 руб. штрафа (том дела 1, листы 13-28, 48-54, 55-71). Этим же ненормативным актом налоговый орган начислил обществу 85 777 руб. 64 коп. пеней за несвоевременную уплату вышеперечисленных налогов и предложил уплатить 47 679 руб. налога на прибыль, 126 882 руб. НДС, 224 276 руб. ЕСН, 145 руб. налога на доходы физических лиц.

Налогоплательщик обжаловал решение инспекции в апелляционном порядке в Управление Федеральной налоговой службы по Мурманской области.

Решением от 28.01.2011 N 67 управление изменило ненормативный акт нижестоящего налогового органа, исключив из его резолютивной части указания в пункте первом на начисление штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату НДС в размере 16 779,6 руб.; в пункте втором - на доначисление пени по НДС в сумме 32 766 руб. 72 коп., в пункте 3.1 - на предложение уплатить 126 882 руб. НДС (том дела 1, листы 85-94). В остальной части управление оставило решение инспекции без изменения.

На основании вступившего в силу решения налоговый орган выставил заявителю требование от 10.02.2011 N 103 об уплате 47 676 руб. налога на прибыль, 224 276 руб. ЕСН, 1 657 руб. 66 коп. и 50 389 руб. 80 коп. пеней за неуплату названных налогов, 6 567 руб. 20 коп. и 39 852 руб. 20 коп. штрафа, начисленного по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Не согласившись с законностью ненормативных актов инспекции в соответствующей части, налогоплательщик обжаловал их в арбитражный суд.

Отказывая в удовлетворении заявления, суд первой инстанции признал обоснованным вывод налогового органа о завышении обществом расходов на 198 662 руб. в результате завышения сумм затрат на оплату труда сотрудникам, занятым в осуществлении двух видов деятельности (облагаемым по общей системе налогообложения и системе налогообложения в виде ЕНВД), в 2007 году на 108 585 руб., в 2008 году на 49 093 руб., а также неправомерного увеличения прочих расходов на сумму отчислений на социальные нужды таких сотрудников, в 2007 году на 28 232 руб., в 2008 году на 12 762 руб.

Изучив материалы дела, проверив доводы апелляционной жалобы, заслушав мнение представителей сторон, суд апелляционной инстанции считает решение суда подлежащим отмене в силу следующего.

Пунктом 7 статьи 346.26 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.

В соответствии со статьей 247 НК РФ прибылью в целях главы 25 Кодекса признаются полученные организацией доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Пункт 1 статьи 252 НК РФ устанавливает, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Расходы подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и в нереализационные расходы.

Согласно пункту 2 стать и 253 НК РФ расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на 1) материальные расходы, 2) расходы на оплату труда, 3) суммы начисленной амортизации, 4) прочие расходы.

Исходя из статьи 255 НК РФ, в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся суммы налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, страховых взносов в Пенсионный Фонд Российской Федерации на обязательное пенсионной страхование, в Фонд социального страхования Российской Федерации на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования на обязательное медицинское страхование, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации порядке, за исключением перечисленных в статье 270 НК РФ.

Как следует из материалов дела, согласно приказам от 31.12.2006 N 61 и от 31.12.2007 N 90 об утверждении положений об учетной политике для целей бухгалтерского и налогового учета на 2007 и 2008 годы соответственно общество осуществляет виды деятельности, облагаемые налогами в соответствии с общим режимом налогообложения и облагаемые ЕНВД (пункт 2.8; том дела 1, листы 98, 128). При этом организация обеспечивает раздельный учет по указанным видам деятельности.

В приложениях к этим приказам перечислены должностные лица, занятые как в деятельности, доход от которой подлежит налогообложению по общей системе налогообложения, так и в деятельности, подпадающей под действие системы налогообложения в виде ЕНВД.

В частности, исходя из приложения N 2, в деятельности, облагаемой ЕНВД, задействованы директор организации, бухгалтер-кассир, руководитель Мурманского отделения с совместными обязанностями бухгалтера, а в деятельности по общей системе налогообложения - старший бухгалтер, экономист по МТС и сбыту (исполняющий обязанности директора на время его отсутствия), бухгалтер (исполняющий обязанности главного бухгалтера на его время отсутствия), (том дела 1, листы 114-125, 145-155).

Материалами дела подтверждается и обществом не оспаривалось в рамках судебного разбирательства, что должностные обязанности старшего бухгалтера и директора организации не предусматривают разделения функций, относящихся отдельно к деятельности, доход от которой подлежит налогообложению по общей системе налогообложения, и к деятельности, облагаемой ЕНВД.

Такая же ситуация имеет место и в отношении лиц, замещающих должности директора и старшего бухгалтера.

Таким образом, расходы на оплату труда и отчисления на социальные нужды (ЕСН) по этим сотрудникам не могут относиться только на затраты по конкретному виду деятельности.

Согласно абзацу четвертому пункта 1 статьи 272 НК РФ расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.

Принимая во внимание вышеприведенное, обоснованным является вывод суда первой инстанции о том, что расходы на оплату труда и отчисления на социальные нужды директора, старшего бухгалтера, лиц, замещающих эти должности в период отсутствия соответствующих сотрудников, должны относиться на расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации для исчисления налога на прибыль, в соответствии с вышеназванной нормой права, то есть пропорционально доле доходов от деятельности, облагаемой в общеустановленном порядке, в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.

При таком положении доводы подателя жалобы признаются апелляционным судом несостоятельными как основанные на неправильном применении норм материального права.

В рамках судебного разбирательства участники процесса подтвердили, что спора по суммам доначисленных налогов, начисленных пеней и штрафов согласно обжалованному решению налогового органа не имеется.

Вместе с тем, как следует из материалов дела, при вынесении оспоренного ненормативного акта инспекцией не были приняты во внимание суммы заработной платы и отчисления на социальные нужды директора, бухгалтера-кассира, руководителя Мурманского отделения с совместными обязанностями бухгалтера в доле расходов, подлежащих отнесению к виду деятельности, облагаемой в общеустановленном порядке и уменьшающих сумму доходов от реализации в целях исчисления налога на прибыль.

Согласно актам сверки, подписанным сторонам в ходе рассмотрения апелляционной жалобы, с учетом данного обстоятельства у заявителя возникла переплата по налогу на прибыль за 2007 год в размере 99 959 руб., за 2008 год в сумме 113 213 руб., превышающая доначисленный по решению ЕСН в размере 85 943 руб. и 97 339 руб. соответственно за указанные периоды.

Из материалов дела также видно, что названные доводы приведены обществом и в возражениях на акт проверки.

Отказывая в признании этого обстоятельства, налоговый орган указывает на то, что у него отсутствовала обязанность по принятию спорных расходов в целях исчисления налога на прибыль, так как уменьшение полученных доходов на сумму произведенных затрат является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в порядке статей 80, 81 НК РФ, что заявителем в рассматриваемом случае сделано не было.

Однако инспекцией необоснованно не учтено, что в данном случае она проводила не камеральную проверку налоговых деклараций, а выездную налоговую проверку организации. Следовательно, принятое налоговым органом по результатам такой проверки решение должно отражать реально существующие обязанности налогоплательщика по уплате налога в конкретных суммах за конкретные налоговые периоды, а выводы проверяющих о неполной уплате налогов должны быть основаны на объективных и документально подтвержденных данных, бесспорно свидетельствующих о совершенном налогоплательщиком правонарушении. При этом, вопреки мнению инспекции, налог подлежит уплате в связи с наличием у налогоплательщика объектов налогообложения (статья 38 НК РФ), а не в связи с обязанностью налогоплательщика указать какие-либо данные в налоговой декларации, являющейся документом налоговой отчетности (статья 80 НК РФ).

Неправомерно и суждение налогового органа со ссылкой на положения статьи 78 НК РФ о том, что зачет излишне уплаченных сумм налога возможен только на основании письменного заявления налогоплательщика.

Согласно подпункту 5 пункта 1 статьи 21 НК РФ налогоплательщики имеют право на своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченных либо излишне взысканных налогов, пени, штрафов.

Указанному праву налогоплательщика корреспондирует установленная статьей 32 НК РФ обязанность налогового органа осуществлять возврат или зачет излишне уплаченных или излишне взысканных сумм налогов, пеней и штрафов в порядке, предусмотренном этим Кодексом. Порядок зачета и возврата излишне уплаченного налога установлен статьей 78 НК РФ.

В соответствии с пунктом 5 статьи 78 НК РФ зачет суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и (или) штрафам, подлежащим уплате или взысканию в случаях, предусмотренных указанным Кодексом, производится налоговым органом самостоятельно.

Из вышеприведенных норм следует, что в случае установления недоимки по налогу или другой задолженности перед бюджетом налоговый орган самостоятельно направляет сумму излишне уплаченного налога в счет ее погашения. При этом полномочия налогового органа, предусмотренные приведенными статьями, носят публично-правовой характер, что не позволяет ему произвольно отказаться от необходимости их применения, тем более в целях применения к налогоплательщику административных инструментов в виде применения ответственности и начисления пеней. Наделение налоговых органов подобным правом направлено как на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которых не должно иметь произвольных оснований, так и на создание дополнительных гарантий прав налогоплательщиков и обеспечение баланса публичных и частных интересов.

Принимая во внимание изложенное, а также отсутствие между сторонами спора по суммам в рассмотренной части, суд апелляционной инстанции считает, что допущенное инспекцией нарушение требований Налогового кодекса Российской Федерации повлекло неправомерное доначисление обществу налогов, начисление пеней и штрафов.

Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции подлежащим отмене с вынесением нового судебного акта об удовлетворении заявления налогоплательщика.

От общества поступило ходатайство о взыскании с инспекции 55 000 руб. судебных расходов на оплату услуг представителя, понесенных им при рассмотрении дела в суде апелляционной инстанции.

В части 1 статьи 110 АПК РФ определено, что судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны. В случае, если иск удовлетворен частично, судебные расходы относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально размеру удовлетворенных исковых требований.

Вопросы о судебных расходах разрешаются арбитражным судом, рассматривающим дело, в судебном акте, которым заканчивается рассмотрение дела по существу, или в определении (статья 112 АПК РФ).

Арбитражный суд в силу статьи 7 АПК РФ должен обеспечивать равную судебную защиту прав и законных интересов лиц, участвующих в деле.

В соответствии с разъяснениями Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, содержащимися в пункте 3 информационного письма от 05.12.2007 N 121 "Обзор судебной практики по вопросам, связанным с распределением между сторонами судебных расходов на оплату услуг адвоката и иных лиц, выступающих в качестве представителей в арбитражных судах", лицо, требующее возмещения расходов на оплату услуг представителя, доказывает их размер и факт выплаты, другая сторона вправе доказывать их чрезмерность.

Как указал ВАС РФ в постановлении Президиума от 20.05.2008 N 18118/07, следуя правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 21.12.2004 N 454-О, реализация права по уменьшению суммы расходов судом возможна лишь в том случае, если он признает эти расходы чрезмерными в силу конкретных обстоятельств дела.

Обязанность суда взыскивать расходы на оплату услуг представителя в разумных пределах является одним из предусмотренных законом правовых способов, направленных против необоснованного завышения размера оплаты услуг представителя и тем самым - на реализацию требования статьи 17 (часть 3) Конституции Российской Федерации. Именно поэтому в части 2 статьи 110 АПК РФ речь идет, по существу, об обязанности суда установить баланс между правами лиц, участвующих в деле.

Вынося мотивированное решение об изменении размера сумм, взыскиваемых в возмещение соответствующих расходов, суд не вправе уменьшать их произвольно, тем более если другая сторона не заявляет возражения и не представляет доказательств чрезмерности взыскиваемых с нее расходов.

Аналогичная правовая позиция отражена и в постановлении Президиума ВАС РФ от 09.04.2009 N 6284/07.

Как усматривается из представленных обществом документов, между ним (клиент) и обществом с ограниченной ответственностью "Правовое агентство "Контакт" (консультант) заключен договор от 15.12.2010 N 18/10, по условиям которого клиент поручает, а консультант принимает на себя обязательство оказывать ему юридические консультационные услуги в период действия настоящего договора. Для оказания услуг консультант выделяет своего специалиста, непосредственно обслуживающего клиента и представляющего его интересы в суде. Имя специалиста оговаривается в приложении N 1 вместе с конкретным перечнем (объемом) оказываемых услуг.

Как пояснил представитель заявителя в судебном заседании, им предъявлены ко взысканию судебные расходы только по апелляционной инстанции, исходя из дополнительных соглашений от 18.05.2011 N 3 в сумме 25 000 руб., от 03.08.2011 N 4 в размере 15 000 руб., от 01.09.2011 N 5 в сумме 15 000 руб.

По условиям этих соглашений перечисленные суммы включают в себя вознаграждение консультанта за оказываемые услуги (подготовка апелляционной жалобы, оплата участия в заседании суда апелляционной инстанции), а также расходы работника консультанта на проезд (любым видом транспорта по выбору консультанта) к месту судебного заседания и обратно, двухдневное пребывание (проживание) работника консультанта, участвующего в судебном заседании в Санкт-Петербурге.

Оценив представленные обществом документы, апелляционный суд полагает, что ходатайство заявителя является обоснованным на сумму 25 000 руб., уплаченную по платежному поручению от 02.08.2011 N 1237.

Расходы в размере 30 000 руб., предъявленные на основании платежного поручения от 01.09.2011 N 1433, не подлежат возмещению, так как названный платежный документ не содержит отметки о списании их банком со счета плательщика, что исключает возможность квалифицировать их как фактически понесенные.

Кроме того, в соответствии со статьей 110 АПК РФ с налогового органа надлежит взыскать в пользу общества 5 000 руб. расходов по уплате государственной пошлины по заявлению и апелляционной жалобе.

Руководствуясь статьями 269 пункт 2, 270-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил:

Решение Арбитражного суда Мурманской области от 27.04.2011 по делу N А42-1088/2011 отменить.

Признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Апатиты Мурманской области от 09.12.2010 N 33 и требование N 103 по состоянию на 10.02.2011 в части доначисления и предложения уплатить 47 673 руб. налога на прибыль, соответствующих пеней в сумме 1 657 руб. 66 коп. и штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 6 567 руб. 20 коп.; единого социального налога в сумме 224 276 руб., соответствующих пеней в сумме 50 389 руб. 80 коп. и штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 39 852 руб. 20 коп.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Апатиты Мурманской области в пользу общества с ограниченной ответственностью "Фирма "ТОР" (ИНН 5101305061, место нахождения: 184209, Мурманская область, г. Апатиты, ул. Козлова, д.1-2) расходы по уплате государственной пошлины в сумме 5 000 руб., а также расходы на оплату услуг представителя за участие в рассмотрении дела в суде апелляционной инстанции в сумме 25 000 руб.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления постановления в законную силу.

Председательствующий

М.Л. Згурская

Судьи

И.А. Дмитриева С.И. Несмиян